0131/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação graciosa ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma administração tributária, salvo se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda ou esta esteja a ser paga em prestações, devendo a dívida exequenda mostrar-se garantida nos termos deste Código (artº 89º, nº 1 do CPPT).

II- A compensação com créditos tributários pode ser efectuada nos termos e condições do artigo anterior a pedido do contribuinte, ainda que não tenha terminado o prazo de pagamento voluntário (artº 90º, nº 1 do mesmo diploma).

III- Quando o valor do meio de pagamento do IVA for superior ao do imposto apurado pela DSCIVA com base nos valores indicados na declaração periódica correspondente, será a diferença daí resultante comunicada ao sujeito passivo para efeitos da sua compensação nos períodos de imposto seguintes, aplicando-se para a sua utilização a limitação temporal estabelecida no n.º 6 do artigo 71.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, sem prejuízo do disposto no n.º 7 do mesmo artigo – artº 6º, nº 1 do DL nº 229/95, de 11 de Setembro -(v. também o disposto no artº 22º, nº 4 do CIVA).

IV- O sujeito passivo, no entanto, se, passados 12 meses relativos ao período em que se iniciou o excesso, persistir crédito a seu favor superior a € 250, pode solicitar o seu reembolso (nº 5 do artigo 22º do CIVA).

V- O referido reembolso obedece ao procedimento previsto nos nºs 7 a 13º do artº 22º do CIVA e no Despacho Normativo nº 53/2005 -(DR NÚMERO 239 SÉRIE I-B, de 15 de Dezembro de 2005), pelo que só após o reconhecimento do reembolso e do seu “quantum” pela Administração tributária este fica na disponibilidade do contribuinte, quer no sentido do seu recebimento, quer do seu direito de o oferecer para compensação ao abrigo do artº 90º do CPPT.

VI- Se a reclamante pediu a compensação de dívida de IVA, ainda durante o prazo de pagamento voluntário, com reembolso do mesmo imposto que apenas veio a ser reconhecido meses depois, esta compensação era legalmente inadmissível uma vez que não lhe estava reconhecido montante de reembolso, certo, líquido e exigível no termo do pagamento voluntário.

VII- Deste modo, não tendo a dívida de IVA sido paga no prazo legal e tendo sido instaurada execução fiscal, porque a compensação não pôde ser feita, é legal o acto da Administração Tributária de compensar no reembolso a dívida executada, os juros de mora e custas da execução, ao abrigo do nº 6 do artº 89º do CPPT.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. A Fazenda Pública veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF de Coimbra que julgou parcialmente procedente a reclamação deduzida ao abrigo do artº 276º do CPPT, por A…, contribuinte nº 502 256 907, com sede no Centro Comercial … Shopping contra a compensação efectuada pela administração tributária em 29/04/2009, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

1ª A sentença recorrida, na parte de que se recorre, ao entender ser a compensação dos juros de mora e custas ilegal e julgando a reclamação, nessa parte, procedente, fez errada interpretação e aplicação da lei;

2ª Entendeu a Meritíssima Juiz a quo que, no caso concreto, estavam verificados os requisitos legais para a compensação da iniciativa do contribuinte: havia um crédito a favor dele de que era devedora a AF; esse crédito resultou de reembolso; o contribuinte era, simultaneamente, devedor de tributos e formulou um pedido no sentido da compensação;

3ª Entendeu também que o prazo para efectuar o reembolso por parte da AF era um prazo delimitador, nada impedindo que no dia seguinte ao pedido ele fosse concedido, sendo da inteira responsabilidade e disponibilidade da AF, pelo que o contribuinte não se constituiu em mora, não lhe sendo o atraso imputável;

4ª Ora, salvo o devido respeito, não se pode concordar com tal interpretação;

5ª Os pagamentos de reembolsos estão sempre sujeitos a confirmação por parte da DGCI, nos termos do n.° 11 do art.° 22° do CIVA (a AT dispõe de 3 meses em relação ao mês em que o reembolso é pedido para o apreciar), não dando origem ao seu pagamento imediato, podendo e devendo a AT proceder a diligências prévias para aferir da sua legitimidade;

6ª O contribuinte, quando faz o pedido, tem que contar, pelo menos, com o prazo de que AT dispõe para o apreciar e, só após a apreciação, é que se pode considerar tal crédito certo e exigível, pelo que, na data em que foi solicitada a compensação, o crédito não era certo, líquido e exigível (neste sentido, cfr. Acórdão do TCA Sul, de 22/02/2005, proc. n.° 00486/05);

7º Assim, ao contrário do decidido na douta sentença, não estavam preenchidos os requisitos legais para a compensação por iniciativa do contribuinte;

8ª Por outro lado, a sentença não fundamenta a decisão de considerar a existência do crédito na altura em que é pedida a compensação (que, para isso, tinha de ser certo, líquido e exigível), limitando-se a afirmar que o contribuinte, à data, era titular de um crédito sobre a AF - o que configura um caso de nulidade, previsto na alínea b) do n.° 1 do artº 668º do CPC;

9ª Não estando preenchidos os requisitos para a compensação por iniciativa do contribuinte, aplicam-se ao caso concreto as regras do artigo 89.° do CPPT relativas à compensação da iniciativa da AF, nomeadamente, o n.° 6, que dispõe que "os acréscimos legais serão devidos até à data da compensação ou, se anterior, até à data limite que seria de observar no reembolso do crédito se o atraso não for imputável ao contribuinte";

10ª Razão pela qual os juros de mora e custas liquidados durante o período em que o reembolso estava em apreciação são devidos, podendo, por isso, ser objecto de compensação;

11ª Por outro lado, mesmo que se entenda que o pedido de compensação da iniciativa do contribuinte é válido (o que se considera apenas à cautela e por mera hipótese académica), por força do disposto no n.° 1 do art. 90.° do CPPT, o n.° 6 do artigo 89.° do CPPT, acima transcrito, também lhe é aplicável;

12ª O que significa que, também por aqui, sempre a compensação dos juros de mora e das custas seria devida.

Nestes termos e com o douto suprimento de Vºs Exas, deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por douto acórdão que julgue a reclamação improcedente na parte recorrida, assim se fazendo, Justiça.

2. Em contra-alegações veio a recorrida concluir:

1ª O acto de compensação em causa sofre de ilegalidade porque a administração fiscal ao efectuar a compensação considerou um valor de divida superior ao requerido no pedido de compensação, uma vez que foram compensadas dívidas relativas a taxa de justiça, juros de mora e custas que tão pouco existiam à data da requerida compensação, o que viola o art° 90° do CPPT.

2ª A Fazenda Pública interpõe o presente recurso com base na ideia de que não se encontram preenchidos os pressupostos para a compensação da divida por iniciativa do contribuinte, porque na data da solicitação da compensação o crédito não era certo liquido e exigível.

3ª Mas o que é certo é que a Fazenda Pública nos autos nada alegou nem provou, quanto a esta questão.

4ª Aliás é a própria Administração Fiscal que, posteriormente à proposição da reclamação, reconhece que a reclamante, ora recorrida possui o referido crédito de IVA, ao proceder à revogação parcial do acto de compensação reclamado.

5ª E como bem é apontado pelo Meritíssimo Juiz do tribunal a quo, solicitado o pedido de reembolso do IVA, ao abrigo do previsto na lei, ao contribuinte (credor) mais não compete, relativamente à existência desta obrigação, pelo que o prazo dentro do qual o pedido de compensação foi satisfeito é da inteira responsabilidade e disponibilidade da administração fiscal.

6ª O acórdão invocado pela Fazenda Pública na conclusão 6 das suas alegações para a apoiar a posição de que o crédito da recorrida não é certo liquido e exigível, não se aplica ao presente caso, pois o crédito que aí se trata é um crédito de outra natureza (crédito de natureza não tributária), sendo que um e outro estão submetidos a requisitos diferenciados.

7ª A que acresce que o crédito a que se refere o citado acórdão era litigioso (encontrava-se a ser discutido em acção judicial) e ao invés o crédito aqui em causa é aceite pela Administração Tributária.

8ª Ao contrário do que a Fazenda Pública alega, a douta decisão não faz uma interpretação errada do Direito, ao decidir que estão reunidos os pressupostos de que depende a compensação quando é feita por iniciativa do contribuinte, o que implica a extinção da obrigação conforme foi requerida, nos termos do art° 90° do CPPT, e afasta a compensação de quaisquer outras dívidas.

9ª Pelo contrário a Fazenda Pública é que incorre em erro na interpretação do direito ao invocar o art° 89°, n° 6 do CPPT para justificar a legalidade da compensação dos juros de mora e das custas.

10ª Pois conforme o ensinamento de Jorge Lopes de Sousa in CPPT Anotado - 1 vol - 2006 (nota 8 pág. 635) os acréscimos a que se refere o art° 89°, n° 6 do CPPT referem-se a juros indemnizatórios e moratórios a receber pelo contribuinte e não a pagar como interpreta a Fazenda Pública.

11ª A interpretação que a douta sentença faz do regime legal da compensação vem de encontro à jurisprudência recente e dominante no Supremo Tribunal Administrativo, no sentido de que estas normas devem ser interpretadas de forma a não admitir a compensação relativamente a dívidas sobre as quais haja controvérsia, sob pena de violação dos princípios constitucionais da igualdade e do direito a uma tutela jurisdicional efectiva (art°s 13°, 20° e 268°, n° 4 da CRP) cf. Acórdãos do STA de 22/04/2009, recurso 277/09 de 15/04/2009, recurso 262/08 de 17/12/2008, recurso 997/08 de 07/01/2009, recurso 694/08 de 23/04/2008, recurso 356/08 e de 25/06/2008, recurso 464/08).

TERMOS EM QUE, deve ser negado provimento ao presente recurso, em conformidade com as precedentes conclusões, devendo ser mantida a douta sentença recorrida, COMO É DE LEI E JUSTIÇA.

3. O MºPº emitiu o parecer de fls. 230/231, no qual defende a manutenção da decisão recorrida, por entender estarem reunidos os requisitos para a compensação da iniciativa do contribuinte e porque a mora é da responsabilidade da Administração Tributária que não apreciou “com a presteza necessária” o pedido de reembolso.

4. Com interesse para a decisão foram dados como provados os seguintes factos:

a) Foi instaurada execução n° 0710-2008/0104601.2, em 23/12/08, contra A… com o NIF 502 256 907, para pagamento de juros de mora a partir de 01/12/08, sobre o valor do IVA liquidado (181.465,29 €) e cujo prazo de pagamento terminava em 30/11/08, no valor total de 4.135,62 €;

b) A Executada havia requerido a compensação, por dedução ao valor do reembolso que solicitou na declaração periódica de 2008/09T (no montante de 850.000,00 €) da divida de 166.531,14 proveniente das liquidações adicionais do IVA n°s 08212854, 08212854, 08212856, 08212858, 08212860, 08212862, 08212864, 08212866, 08212868, 08212870, 08212872, 08212874 e 08212876 respeitantes a todos os trimestres dos anos de 2004, 2005 e 2006;

c) Por requerimento de 21/01/09, a reclamante informou o Chefe da respectiva repartição de finanças que havia solicitado aos serviços competente a compensação da divida relativa ao imposto do IVA, com um crédito que possui e que até agora não obteve resposta e em relação a tal imposto vai impugnar os juros compensatórios, tem prazo para tal até ao dia 28/02/09, pretendendo ainda prestar garantia, requerendo o montante da mesma;

d) Em 23/02/09 a reclamada impugnou a liquidação dos juros compensatórios, num total de 14.934,15 cujo prazo de pagamento terminou em 30/11/08 e prestou na execução garantia em 26/3/09 (fls.73), tendo a execução suspendido nesta parte por despacho de 23/4/09;

e) Por despacho da entidade competente (Direcção dos Serviços de Reembolso) foi autorizado em 30/04/09 a compensação requerida, a qual se materializou em 29/04/09 na quantia total de 191,954,65 €, respeitante à divida exequenda, juros de mora e custas do processo de execução, ou seja, juros desde 01/12/89 a 29/12/90;

f) As quantias descriminadas no artº. 13° da p.i. dizem respeito a juros compensatórios, objecto de impugnação (173/09.9 BECBR) aos quais os serviços solicitaram a sua não compensação, mas por motivos técnico-informáticos não foi possível evitar, tendo a mesma sido anulada e restituído ao contribuinte por transferência bancária em 12/08/09 no valor de juros compensatórios de IVA 14.934,15 e juros de mora 672,06 e em 26/8/09 foi registado o pedido de restituição das custas a mais pagas.

5. A situação de facto que os autos nos oferecem é a seguinte:

A reclamante, em 17/11/2008, na declaração periódica de IVA – 2008/09T, solicitou reembolso do crédito de IVA no montante de 850.000,00 euros.

Entretanto, a reclamante tinha por pagar uma dívida, também de IVA, no montante de 166.531,14 euros, cujo prazo de pagamento terminava em 30.11.2008.

Em vez de efectuar o pagamento desta dívida, a reclamante, em 28.11.2008, requereu ao serviço de Finanças respectivo, a compensação desta dívida por dedução ao valor do reembolso que havia solicitado em 17.11 anterior.

Como o pagamento da dívida referida não foi efectuado no prazo legal, procedeu-se à instauração de execução fiscal para cobrança coerciva. E, quando foi reconhecido o direito ao reembolso, deduziu-se não só o valor do IVA, mas também o dos juros de mora devidos até ao momento da compensação e custas da execução.

A questão a decidir nos autos é então a de saber se, tendo a reclamante solicitado a compensação nos termos e datas referidos, tem ou não responsabilidade pelo atraso na compensação e, consequentemente, se deve ou não suportar os juros de mora e custas da execução.

Porém, atendendo a que na conclusão 8ª a recorrente refere que a decisão recorrida padece de omissão de pronúncia porque “não fundamenta a decisão de considerar a existência do crédito na altura em que é pedida a compensação (que, para isso, tinha de ser certo, líquido e exigível), limitando-se a afirmar que o contribuinte, à data, era titular de um crédito sobre a AF”, importa apreciar previamente essa questão.

5.1. Conforme resulta do artº 668º, nº 1, alínea d) do CPC é nula a sentença quando:

“d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;”

No caso concreto dos autos o Mmº Juiz entendeu verificados os pressupostos para o pedido de compensação por parte do contribuinte, por entender que, tendo este solicitado o reembolso de IVA, este pedido só por si significava a existência de um crédito do recorrido sobre a Fazenda Pública. Portanto, o crédito, no entender da decisão recorrida, seria o valor do reembolso de IVA a conceder ao recorrido. Assim sendo, a decisão pronunciou-se sobre a questão suscitada. Questão diversa é a de saber se esta decisão foi correcta ou se não terá incorrido em erro de julgamento, o que de seguida se apreciará.

5.2. A decisão recorrida entendeu que a reclamante não pode ser responsabilizada pelos juros de mora e custas da execução, louvando-se nos seguintes argumentos:

a) Estavam reunidos os requisitos previstos no artº 90º do CPPT para o pedido de compensação por iniciativa do contribuinte;

b) A reclamante formulou atempadamente o pedido de reembolso e de compensação;

c) O prazo dentro do qual o pedido de compensação é satisfeito é da inteira responsabilidade e disponibilidade da administração fiscal;

d) Por outro lado, embora nº 8 do artº 22º do CIVA estabeleça que os reembolsos de imposto, quando devidos, deverão ser efectuados até ao fim do terceiro mês da apresentação do pedido, sendo este um prazo delimitador nada impede que no dia seguinte ao pedido de reembolso a AT o satisfaça.

Deste entendimento comunga também o MºPº, tal como resulta do parecer de fls. 230/231, acima referido.

Diversa é a posição da Fazenda Pública que defende a seguinte tese:

a) Os pagamentos de reembolsos estão sempre sujeitos a confirmação por parte da DGCI, nos termos do n.° 11 do art.° 22° do CIVA (a AT dispõe de 3 meses em relação ao mês em que o reembolso é pedido para o apreciar), não dando origem ao seu pagamento imediato, podendo e devendo a AT proceder a diligências prévias para aferir da sua legitimidade;

b) O contribuinte, quando faz o pedido, tem que contar, pelo menos, com o prazo de que AT dispõe para o apreciar e, só após a apreciação, é que se pode considerar tal crédito certo e exigível, pelo que, na data em que foi solicitada a compensação, o crédito não era certo, líquido e exigível;

c) Assim, ao contrário do decidido na douta sentença, não estavam preenchidos os requisitos legais para a compensação por iniciativa do contribuinte;

d) Não estando preenchidos os requisitos para a compensação por iniciativa do contribuinte, aplicam-se ao caso concreto as regras do artigo 89.° do CPPT relativas à compensação da iniciativa da AF, nomeadamente, o n.° 6, que dispõe que "os acréscimos legais serão devidos até à data da compensação ou, se anterior, até à data limite que seria de observar no reembolso do crédito se o atraso não for imputável ao contribuinte";

e) Razão pela qual os juros de mora e custas liquidados durante o período em que o reembolso estava em apreciação são devidos, podendo, por isso, ser objecto de compensação;

f) Por outro lado, mesmo que se entenda que o pedido de compensação da iniciativa do contribuinte é válido (o que se considera apenas à cautela e por mera hipótese académica), por força do disposto no n.° 1 do art. 90.° do CPPT, o n.° 6 do artigo 89.° do CPPT, acima transcrito, também lhe é aplicável;

g) O que significa que, também por aqui, sempre a compensação dos juros de mora e das custas seria devida.

Vejamos então em que sentido deve ser interpretado o regime legal aplicável ao caso.

5.3. O artº 90º, nº 1 do CPPT, estabelece o seguinte:

“Artigo 90º

Compensação por iniciativa do contribuinte

1. A compensação com créditos tributários pode ser efectuada nos termos e condições do artigo anterior a pedido do contribuinte, ainda que não tenha terminado o prazo de pagamento voluntário”.

Por sua vez, o artº 89º do mesmo diploma, para o qual o artº 90º remete, diz o seguinte:

“ARTIGO 89º

Compensação de dívidas de tributos por iniciativa da administração tributária

1. Os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação graciosa ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma administração tributária, salvo se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda ou esta esteja a ser paga em prestações, devendo a dívida exequenda mostrar-se garantida nos termos deste Código.

2. Quando a importância do crédito for insuficiente para o pagamento da totalidade das dívidas e acrescido, o credito é aplicado sucessivamente no pagamento de juros de mora, de outros encargos legais e do capital da divida, aplicando-se no nº 3 do artigo 262º.

3. A compensação efectua-se entre tributos administrados pela mesma entidade pela seguinte ordem de preferência:

a) Com dívidas da mesma proveniência e, se respeitarem a impostos periódicos, relativos ao mesmo período de tributação;

b) Com dívidas da mesma proveniência e, se respeitarem a impostos periódicos, respeitantes a diferentes períodos de tributação;

c) Com dívidas provenientes de tributos retidos na fonte ou legalmente repercutidos a terceiros e não entregues;

d) Com dividas provenientes de outros tributos, com a excepção dos que constituam recursos próprios comunitários, que apenas serão compensados entre si.

4. Se o crédito for insuficiente para o pagamento da totalidade das dívidas, dentro da mesma hierarquia de preferência, esta efectua-se segundo a seguinte ordem:

a) Com as dívidas mais antigas;

b) Dentro das dividas com igual antiguidade, com as de maior valor;

c) Em igualdade de circunstancias, com qualquer das dívidas.

5. No caso de já estar instaurado processo de execução fiscal, a compensação é efectuada através da emissão de titulo de crédito destinado a ser aplicado no pagamento da divida exequenda e acrescido.

6. Verificando-se a compensação referida nos números anteriores, os acréscimos legais serão devidos até a data da compensação ou, se anterior, até à data limite que seria de observar no reembolso do crédito se o atraso não for imputável ao contribuinte.

7. O ministro ou órgão executivo de que dependa a administração tributária pode proceder a regulamentação do disposto no presente artigo que se mostre necessário”.

Estas normas aplicam-se também nos casos de dívidas de IVA.

Com efeito, não só esse imposto não é excluído em qualquer dos números do citado artigo, como essa aplicação resultava claramente do disposto no artº 87º-A do CIVA, hoje correspondente ao artº 93º do mesmo diploma na redacção dada pelo Decreto-Lei nº 102/2008, de 20 de Junho, com uma pequena alteração, que estabelecia o seguinte:

“1- Nos casos em que o imposto em dívida tenha sido liquidado pelos serviços competentes da Direcção-Geral dos Impostos e haja sido efectuada a compensação prevista nos artigos 89.º ou 90.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário com reembolso do IVA, é o sujeito passivo notificado por carta registada com aviso de recepção”.

Porém, para se operar tal compensação, não basta a existência de uma dívida por parte do sujeito passivo de IVA e a existência de um crédito provável também proveniente de IVA a favor deste.

Desde logo porque o regime especial deste imposto leva a que exista uma

conta-corrente, de modo que, em determinado momento, o imposto a pagar pode ser inferior ao imposto a deduzir, o que significa que o sujeito passivo pode estar em situação de crédito de imposto.

Mas, esse crédito, tal como resulta do disposto no nº 4 do artº 22º do CIVA, apenas poderá ser deduzido no montante a pagar nos períodos seguintes, não sendo, por isso, possível compensação com dívida de IVA relativa a períodos anteriores que esteja a ser cobrada em processo de execução fiscal.

Isto mesmo resulta também do disposto no artº 6º, nº 1 do Decreto-Lei nº 229/95, de 11 de Setembro, cujo nº 1 determina o seguinte:

“1- Quando o valor do meio de pagamento for superior ao do imposto apurado pela DSCIVA com base nos valores indicados na declaração periódica correspondente, será a diferença daí resultante comunicada ao sujeito passivo para efeitos da sua compensação nos períodos de imposto seguintes, aplicando-se para a sua utilização a limitação temporal estabelecida no n.º 6 do artigo 71.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, sem prejuízo do disposto no n.º 7 do mesmo artigo.”

O sujeito passivo, no entanto, se, passados 12 meses relativos ao período em que se iniciou o excesso, persistir crédito a seu favor superior a € 250, pode solicitar o seu reembolso (nº 5 do mesmo artigo).

Foi isto o que a reclamante fez, tal como acima se referiu, em 17.11.2008 – solicitou reembolso do IVA do qual se julgava credora, de acordo com a referida conta corrente.

Porém, o pedido de reembolso não significa que o contribuinte tenha direito ao montante pedido, já que a administração tributária pode não o satisfazer ou autorizá-lo em montante inferior ao pedido.

Com efeito, o regime de reembolsos do IVA obedece a um procedimento próprio previsto nos nºs 7 a 13 do artº 22º do CIVA e no Despacho Normativo nº 53/2005-(DR NÚMERO 239 SÉRIE I-B, de 15 de Dezembro de 2005), após o qual pode ser autorizado ou indeferido o reembolso.

Significa isto então que à data em que requereu a compensação, a reclamante não era titular de qualquer reembolso de IVA que pudesse ser compensado com a dívida de IVA cujo prazo de pagamento terminava em 30.11.2008.

Na verdade, na sequência do procedimento de reembolso previsto no artº 22º do CIVA, só em 30.04.09 veio a ser autorizado o reembolso, tendo sido operada a compensação com data reportada a 29.04.09 (v. Probatório supra).

E, assim sendo, e porque a dívida de IVA acima referida não havia sido paga, foi a compensação efectuada pelo valor do imposto, juros de mora até à compensação e custas da execução, como não podia deixar de ser.

Na verdade, resulta do nº 6 do artº 89º do CPPT que "Verificando-se a compensação referida nos números anteriores, os acréscimos legais serão devidos até a data da compensação”. Ora, não tendo a reclamante pago a dívida no prazo de pagamento voluntário, o que deu origem a instauração de execução fiscal, são da sua responsabilidade os juros de mora e as custas da execução.

Deste modo e em conclusão, apenas um reembolso de IVA concedido e ainda não entregue ao sujeito passivo, pode ser compensado, ao abrigo do artº 89º do CPPT, com uma dívida do mesmo imposto que já esteja a ser cobrada em processo de execução fiscal. Tratando-se de pedido de compensação formulado pelo contribuinte, este pedido pode ter lugar ainda no prazo de pagamento voluntário, mas, quanto a compensação com reembolsos exige-se também que estes estejam já reconhecidos e atribuídos pela administração tributária, isto é que se trate de prestação certa, líquida e exigível.

5.4. Ainda duas notas complementares.

5.4.1. Refere a reclamante que a administração fiscal nunca poderia compensar os juros de mora e as custas da execução, uma vez que à data do pedido de compensação estas dívidas não existiam.

Esta última afirmação é correcta. Porém, à data do pedido de compensação, a reclamante não era titular do direito a qualquer reembolso, certo líquido e exigível, pelo que não estavam preenchidos os requisitos do artº 90º, nº 1 do CPPT para que a compensação pudesse ter lugar no decurso do prazo de pagamento voluntário.

A compensação só podia ter lugar após o reconhecimento do reembolso e da obrigação de a Administração Tributária o satisfazer à reclamante. Assim, este direito nasceu só em 30.04.2009 (v. probatório supra). Então, por aplicação do nº 6 do artº 89º do CPPT, a compensação teria de incluir os acréscimos da dívida, o que foi feito.

5.4.2. Na sentença recorrida escreveu-se, em defesa da decisão adoptada que "o nº 8 do artº 22º do CIVA estabelece que os reembolsos de imposto, quando devidos, deverão ser efectuados até ao fim do terceiro mês da apresentação do pedido, sendo este um prazo delimitador nada impede que no dia seguinte ao pedido de reembolso a AT o satisfaça".

Pelo que acima se referiu se conclui desde já que esta afirmação não colhe o apoio legal. Na verdade, o pedido do contribuinte relativamente ao reembolso dá origem a um procedimento que pode exigir demoradas diligências, pelo que não pode este ser satisfeito no dia seguinte como se refere na sentença. Basta ler os nºs 7 a 12 do artº 22º do CIVA e o Despacho Normativo nº 53/2005, para se chegar a essa conclusão.

Em princípio, e como resulta do nº 8 do artº 22º citado, os reembolsos quando devidos, devem ser efectuados até ao fim do 3º mês seguinte ao da apresentação do pedido. Isto é, em princípio, o respectivo procedimento deve estar concluído nesse prazo. Porém, se não estiver concluído o procedimento nesse prazo e vier a ser reconhecido o direito ao reembolso, a única consequência legal é a constante da parte final do mesmo número: findo esse prazo, os sujeitos passivos poderão solicitar a liquidação de juros indemnizatórios ao abrigo do artº 43º da lei geral tributária.

Ora, o que a decisão recorrida fez, foi presumir que o rembolso era devido e que não tendo sido decidido ainda durante o prazo de pagamento voluntário, cabe à administração tributária a responsabilidade pelo atraso no deferimento do pedido de compensação.

Do lado da reclamante, tendo pedido a compensação atempadamente, não lhe caberia a responsabilidade pela execução e pelos juros de mora.

Como acima se referiu, são distintos os pedidos de compensação e de reembolso. A reclamante, ao efectuar o pedido de compensação não tinha ainda direito a qualquer reembolso de imposto que pudesse ser compensado com a sua dívida. Tinha uma mera expectativa de reembolso. Deste modo, só no momento da concretização do reembolso surgiu o direito à compensação. Como nessa data a dívida estava em fase executiva a Administração Tributária procedeu, como o impõe até o artº 89º, nº 1 do CPPT, à respectiva compensação – dívida executada/reembolso.

Pelo que ficou dito, procedem as conclusões 3ª a 7ª, 9ª e 10ª das alegações e, em consequência, o recurso.

6. Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e confirmar a decisão reclamada.

Custas pela recorrente, em 1ª instância e neste Supremo Tribunal, fixando-se a procuradoria em um sexto.

Lisboa, 14 de Abril de 2010. – Valente Torrão (relator) – Isabel Marques da Silva – Brandão de Pinho.