FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, não emitindo parecer sobre a admissão do recurso de revista por entender que não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto à admissibilidade, ou não, do recurso, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido (cfr.Magistratus).Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T.Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação (inclusive o aditamento ao probatório lavrado em sede do artº.662, do C.P.Civil), estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.21 a 47 da mesma peça processual).O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202).
No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS).
O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.).
É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma, aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec.0491/24.4BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.02689/17.2BEPRT).
Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA).
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Revertendo ao caso dos autos, estamos perante processo de impugnação que tem por objecto, mediato, liquidações adicionais de I.V.A. e juros compensatórios, relativas aos anos fiscais de 2010 e 2011 e no montante global de € 432.458,61, actos tributários estes que se fundamentam em procedimento de inspecção externa e no qual se propõem correcções, com recurso a métodos indirectos, além do mais, na identificada cédula de I.V.A., devido a falta de credibilidade da contabilidade do sujeito passivo e dos valores da mesma constantes, a sociedade ora recorrente, no que se refere a vendas apuradas em falta, tanto em sede de regime normal, como no regime especial de tributação pela margem.
Em 1ª. Instância, o T.A.F. de Coimbra decidiu:
- a)Julgar procedente a excepção de inimpugnabilidade (parcial) do acto, quanto aos fundamentos que impunham a dedução prévia do pedido de revisão da matéria colectável;
- b)Improcedente a presente impugnação judicial, quanto ao restante, mantendo-se os actos tributários impugnados.
Em síntese, para tanto concluir, em sede de fundamentação de direito faz relevar os seguintes vectores:
1-Que deve proceder parcialmente a excepção em análise, e, em consequência, deve a presente impugnação prosseguir, apenas, para apreciação da parte que não impunha a dedução do prévio pedido de revisão da matéria colectável, ou seja, ficando prejudicada o conhecimento do vício de violação de lei, por incumprimento da presunção de veracidade da contabilidade do sujeito passivo e por ilegalidade do recurso aos métodos indirectos (cf. artigos 181.º a 264.º da petição inicial);
2-Que não podemos concordar com a impugnante quando a mesma alega que a notificação do projecto de decisão não lhe foi validamente efectuada por não conter a faculdade de exercício de direito de audição por forma oral e, nesse sentido, os meios de defesa, nos termos do n.º 2 do artigo 36.º do CPPT (cf. artigos 30.º a 33.º da petição inicial). É que, como vimos, tal falta não se encontra verificada e ainda que a mesma se verificasse, não só o vício que afectaria a notificação sempre se teria de considerar sanado por não ter sido pedida a notificação dos requisitos omitidos ou a passagem de certidão que os contivesse, ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, como o facto de a impugnante ter exercido, de forma tempestiva, o direito de audição tornaria irrelevante a invalidade da notificação e a consequente ineficácia do acto;
3-Que colocando a impugnante em causa a dimensão meramente formal da fundamentação - visto que, como referimos supra, não tendo lançado mão do procedimento de revisão da matéria tributável ficou precludida a possibilidade de, nesta sede, se conhecer da fundamentação dita substancial - surge-nos como evidente que os argumentos por si expostos demonstram que compreendeu perfeitamente o sentido e as razões que determinaram os actos impugnados, embora não concorde com os mesmos e os conteste, pelo que ter-se-á de concluir que a fundamentação dos actos de liquidação em causa, expressa, desde logo, no Relatório Final de Inspeção (cf. pontos 7, 11 e 12 do probatório), cumpriu a sua função instrumental;
4-Que a invalidade apontada (preterição de formalidade essencial com efeitos invalidantes da decisão do recurso hierárquico) não inquina a validade das liquidações ora impugnadas, uma vez que a legalidade dos actos primários passível de ser conhecida (face à falta do pedido de revisão da matéria tributável) foi já aferida judicialmente na sentença;
5-Que tendo improcedido o último dos vícios suscitados pela impugnante, a presente impugnação irá, in totum, improceder, como adiante melhor se decidirá, pois, apesar de se ter concluído pela preterição de audiência prévia em sede do procedimento de recurso hierárquico, não há qualquer repercussão na manutenção/anulação das liquidações.
A sociedade impugnante deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte, que, negando provimento ao salvatério, manteve o decidido pelo T.A.F. de Coimbra. Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão ora sob recurso:
1-Ao abrigo do artº.662, do C.P.Civil, foi aditado ao probatório estruturado pelo T.A.F. de Coimbra, um ponto 25), no qual surge o teor do despacho de indeferimento da produção de prova testemunhal proferido no presente processo no pretérito dia 6/07/2016;
2-Que o Tribunal a quo não apreciou nem decidiu de tais fundamentos por ter considerado que no caso em apreço se impunha que a recorrente tivesse lançado mão do pedido de revisão da matéria colectável, por forma a invocar fundamentos atinentes aos pressupostos de aplicação de métodos indirectos e quantificação respectiva, não se mostrando assim necessária a produção de prova testemunhal requerida. Pelo exposto, não tendo o Tribunal a quo incorrido em erro de julgamento ao dispensar a produção da prova testemunhal oferecida pela Recorrente, nega-se provimento ao presente esteio do recurso;
3-Que, como se infere da petição inicial, a recorrente não invocou a falta de notificação da realização da acção inspectiva e o seu âmbito, nem a falta de notificação das alterações ocorridas em sede do procedimento inspectivo. Nesta medida, e uma vez que tais fundamentos não foram invocados no articulado inicial e também não podem ser nesta sede conhecidos, não há qualquer erro de julgamento da matéria de facto, pois os documentos comprovativos de tais factos não são relevantes para a decisão da causa. O mesmo se diga relativamente à falta de notificação para o exercício do direito de audição no âmbito do procedimento inspectivo e da falta de notificação do relatório do procedimento inspectivo e o consequente caso resolvido, pois são fundamentos que não foram invocados em sede do articulado inicial;
4-Que não obstante, o assim decidido, a recorrente nada veio invocar contra a não apreciação por parte do Tribunal a quo de tais fundamentos (deve a presente impugnação prosseguir, apenas, para apreciação da parte que não impunha a dedução do prévio pedido de revisão da matéria colectável, ou seja, ficando prejudicada o conhecimento do vício de violação de lei, por incumprimento da presunção de veracidade da contabilidade do sujeito passivo e por ilegalidade do recurso aos métodos indirectos), mais não fazendo do que atacar o relatório do procedimento inspectivo, sem atender, para os devidos efeitos, ao que decorre da decisão recorrida, olvidando o ónus que resulta do disposto no n.º 1 do artigo 639.º do Código de Processo Civil;
5-Que se impõe concluir que são perfeitamente perceptíveis as razões que nortearam a actuação dos serviços de inspecção, na medida em que, é explicada, quer factual quer de direito o iter cognoscitivo das correcções controvertidas;
6-Que a fundamentação que foi levada ao conhecimento da recorrente contem os elementos suficientes para a tornar ciente dos motivos da aplicação indevida do regime especial de tributação de bens em 2ª mão;
7-Que, como também tem decidido a Jurisprudência de forma reiterada a verificação de um vício de forma no procedimento de reclamação, isto é, em momento posterior à efectivação da liquidação, nunca poderia projectar efeitos invalidantes sobre um acto tributário que o antecede - cfr. Acórdão do STA de 11.09.2013, rec. 01138/12 e Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA de 20.05.2020, proc. n.º 0274/14.0BEMDL;
8-Nesta conformidade, importa manter a sentença recorrida.
Ou seja, no essencial, as instâncias confluem no entendimento relativo, tanto da fundamentação formal dos actos tributários objecto do processo, como da não possibilidade de projecção de efeitos invalidantes de preterições de formalidades legais constatadas em procedimentos de segundo grau, face aos actos tributários stricto sensu que os antecedem, tal como das consequências da não dedução do pedido de revisão da matéria colectável previsto no artº.91, da L.G.T. (neste último segmento, devido a trânsito em julgado do mesmo esteio da decisão do T.A.F. de Coimbra - falta de cumprimento do ónus previsto no artº.639, do C.P.Civil).
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A sociedade apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, a questão enunciada é a seguinte (cfr.nº.5 das conclusões do recurso): clarificar se o ónus do artº.91, da L.G.T., pode constituir um bloqueio absoluto ao acesso aos tribunais para discutir a legalidade estrita dos pressupostos de aplicação de métodos indirectos.
Todas as outras matérias invocadas nas conclusões do recurso de revista são identificadas como alegados erros de direito do acórdão recorrido, face às quais a apelante omite nas conclusões do recurso qualquer consubstanciação dos pressupostos de que, nos termos do artº.285, nº.1, do C.P.P.T., depende a admissão da revista excepcional.
Ora, quanto à questão acabada de identificar, não deve o conhecimento da mesma ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores que passamos a concretizar:
1-Desde logo, encontramo-nos perante questão jurídica não examinada e decidida pelo acórdão recorrido;
2-Como deixámos dito supra, no âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada;
3-Encontra-se vincado acima, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal.
Por tudo o anteriormente exposto, a revista não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
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