01160/11 - Supremo Tribunal Administrativo

I- É a oposição à execução fiscal e não o processo de impugnação judicial ou a reclamação Graciosa prevista no artº 68º do CPPT o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão contra si.

II- Tendo o contribuinte utilizado o processo de impugnação, e tendo sido conhecido na 1ª instância um pedido próprio da forma de processo impugnação não é possível a convolação para oposição “ficando sem efeito” os pedidos que seriam próprios desta forma de processo.

III- É que havendo cumulação de pedidos e ocorrendo erro na forma de processo quanto a alguns deles, não haverá possibilidade de convolação e neste caso, a solução é considerar sem efeito o(s) pedido(s) para o qual o processo não é o adequado.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- RELATÓRIO

A……, melhor identificada nos autos, deduziu ao abrigo dos artigos 99° e sgs. do) CPPT, impugnação judicial do indeferimento das reclamações graciosas números 1775200704000110 e 1775200704000129 (relativas às liquidações de IVA números 01010331 no valor de € 5.747.09 euros e 01017725 no valor de 12.574,65 euros, primeiro e terceiro trimestre do ano de 1999, respectivamente).

Por sentença de 22 de Setembro de 2011, o TAF de Braga decidiu:

a) Julgar verificado o erro na forma do processo e, consequentemente, não sendo possível a convolação na forma processual adequada, absolve-se a Fazenda Pública da instância nessa parte;

b) Julgar improcedente o demais peticionado, absolvendo-se a Fazenda Pública do pedido formulado e mantendo-se a liquidação efectuada.

Reagiu a ora recorrente, interpondo o presente recurso, cujas alegações integram as seguintes conclusões:

a) A matéria da cumulação de pedidos vem regulada no artigo 104º do CPPT, e no artigo 470.° do CC.

b) A incompatibilidade derivaria da natureza taxativa dos fundamentos de oposição previstos no artigo 204° do CPPT.

c) Nos termos do artigo 47/5 do CPTA, veio dizer que deviam ser admitidos os pedidos cumulados.

d) Os fundamentos de impugnação vêm prescritos no artigo 99° do CPPT, e também no artigo 97°, n° 1 al. a) a g) do CPPT e 95°, n° 1 e 2, al. a) a f) da LGT, o que deixa maleabilidade e alguma flexibilidade nesta matéria.

e) o Tribunal deveria ter conhecido do seu pedido impugnatório.

f) A Reversão efectuada em processo de execução contra o responsável tributário subsidiário constitui facto tributário susceptível de impugnação com fundamento na sua ilegalidade, designadamente por não se mostrarem verificados os pressupostos que determinam a reversão da execução e a que alude o artigo 24° da LGT.

g) A impugnação da reversão operada em execução fiscal não constitui fundamento à oposição, destina-se a reagir contra o facto que deu origem ou fundamento ao título executivo e não encontra fundamento em nenhuma das revisões constantes do art.° 204° do CPPT.

h) O Recorrente pretendeu reagir contra o acto de reversão, por entender que o mesmo é ilegal por não se mostrarem verificados os pressupostos fixados pelo artigo 24°/n° 1 da LGT, o que constitui fundamento de impugnação nos termos do art.° 99° do CPPT e não um fundamento de oposição à execução.

i) Em face do exposto, a decisão recorrida efectuou uma errada interpretação e aplicação da lei, em particular dos normativos constantes dos artigos 99° e 204° do CPPT, pois como se deixou alegado, não se verifica a existência de erro na forma de processo empregue pelo Recorrente nem, consequentemente, da nulidade declarada pelo Tribunal “ad quo”, motivo pelo qual os autos deveriam ter prosseguido para conhecimento e decisão a proferir sobre o mérito.

Assim farão V/Exas. Venerandos Conselheiros inteira e sã Justiça!

A recorrida não contra-alegou.

O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:

A recorrente acima identificada vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Braga, exarada a fls. 165/172, em 22 de Setembro de 2011.

A sentença recorrida julgou verificado erro na forma de processo quanto a alguns dos pedidos formulados (inexistência ou insuficiência dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, nulidade do despacho de reversão por preterição de formalidades essenciais, nulidade de despacho de reversão por falta de fundamentação, não gerência de direito e de facto no período da dívida) abstendo-se de conhecer dos mesmos e julgando a impugnação improcedente quanto ao pedido de ilegalidade da liquidação por erro na quantificação dos rendimentos e por inexistência do facto tributário.

A recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 190/192, que, como é sabido, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 684.°/3 e 685°- A/1 do CPC, e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas.

A recorrida Fazenda Pública não contra-alegou.

A nosso ver o recurso não merece provimento.

Nos termos do estatuído no artigo 2.°/2 do CPC a todo o direito, salvo disposição legal em contrário, corresponde a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, a prevenir ou reparar a violação dele e a realizá-lo coercivamente, bem como os procedimentos necessários para acautelar o efeito útil da acção.

Portanto, por regra, apenas haverá um determinado meio processual que em cada caso poderá ser utilizado para a tutela judicial.

É em função do pedido ou conjunto de pedidos formulados que se afere a adequação das forma de processos especiais e, consequentemente, a existência de erro na forma de processo. (ALBERTO DOS REIS, CPC, anotado, volume II, páginas 288/289)

Nos temos do disposto nos artigos 97.°/4 da LGT e 98.°/4 do CPPT em caso de erro na forma de processo, se possível, será o mesmo convolado na forma de processo adequada, nos termos da lei.

Nos casos em que são formulados conjuntamente vários pedidos e a forma de processo utilizada seja, apenas, adequada para a utilização de um deles não poderá haver correcção da forma de processo, pois que o processo terá de prosseguir para apreciação do pedido que deva ser apreciado no tipo de processo escolhido pelo interessado.

Neste casos devem ser considerados em efeito os pedidos ou determinar-se a absolvição parcial da instância aos caso em que é potencialmente aplicável, directa ou subsidiariamente o CPTA, para os quais a forma de processo não é adequada, prosseguindo o processo para apreciação do pedido para o qual é adequada a forma processual escolhida pelo interessado. (CPPT, anotado e comentado, 6ª edição, II volume, pagina 92, Juiz Conselheiro Lopes de Sousa. Acórdão do STA , de 8 de Julho de 2009, proferido no processo n.º 0242/99, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt

Face ao estatuído nos artigos 99.° e 204.° do CPPT, o meio processual adequado para a apreciação da legalidade da reversão é a oposição e não a impugnação judicial. (Obra citada, III volume, páginas 499/500 e acórdãos do STA de 13 de Julho de 2011, 19 de Outubro de 2011 e 19 de Janeiro de 2012, proferidos nos recursos números 0358/11, 0705/11 e 0633/11, respectivamente, disponíveis no sítio da Internet www.dgsi.pt.)

Ora, a douta sentença recorrida, bem, a nosso ver, absolveu da instância a Fazenda Pública quanto aos pedidos conexionados com a legalidade do despacho de reversão e conheceu do pedido-fundamento da alegada ilegalidade da liquidação, julgando a pretensão improcedente.

Portanto a sentença recorrida fez uma correcta interpretação e aplicação da lei à factualidade apurada, não merecendo qualquer censura.

Termos em que deve ser negado provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida na ordem jurídica.

2- FUNDAMENTAÇÃO

O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte factualidade:

1. A impugnante foi citada na qualidade de executada por reversão, no processo de execução fiscal número 1775200101005693 e apensos, relativo à executada originária “B….., Lda.”. para o pagamento da dívida de IVA e IRC do ano de 1999, no valor de € 9.800,84 euros, processo que corre termos no Serviço de Finanças de Felgueiras - cfr. docs. de fls, 18 a 20 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

2. A impugnante foi citada na qualidade de executada por reversão, no processo de execução fiscal número 1775200101005995, relativo à executada originária “B……, Lda.” para o pagamento da divida de IVA do ano de 1999, no valor de € 12.574,65 euros, processo que corre termos no Serviço de Finanças de Felgueiras - cfr. docs. de fls. 21 a 23 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

3. Em 14.03.2007 a impugnante apresentou reclamação graciosa quanto à liquidação do IVA (primeiro trimestre de 1999), no valor de € 5.747,09 euros, quando foi citada para o processo referido em 1 e que correu seus termos na Direcção Distrital de Finanças do Porto com o número de processo 1775200704000110 - cfr. docs. de fls. 1 a 17 do apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

4. Em 14.03.2007 a impugnante apresentou reclamação graciosa quanto à liquidação do IVA (terceiro trimestre de 1999), no valor de € 12.574,65 euros, quando foi citada para o processo referido em 2 e que correu seus termos na Direcção Distrital de Finanças do Porto com o número de processo 1775200704000129 - cfr. docs. de fls. 1 a 17 do apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

5. As reclamações graciosas referidas em 3 e 4 foram ambas indeferidas e notificadas à aqui impugnante no dia 09.05.2008 - cfr. docs. constantes nos apensos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

6. A presente impugnação deu entrada no respectivo S.F.. por carta registada no dia 26.05.2008 - cfr. doc. 12 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

7. As declarações periódicas correspondentes ao primeiro e terceiro trimestre do ano de 1999, foram enviadas pela executada originária” B……. Lda.” para substituir liquidações oficiosas e foram recepcionadas pelos serviços centrais no dia 10.11.2000 - cfr. docs. de fls. 122 a 126 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

8. Os valores das liquidações impugnadas nos autos encontram-se regularizadas por compensação efectuada no dia 31.12.2001. proveniente de reembolso do IVA que a executada “B……., Lda.” tinha direito - cfr. docs. de fls. 122, 127,128 e 129 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido;

3- DO DIREITO

Para se decidir pelo erro na forma do processo considerou a decisão recorrida, na parte que nos interessa o seguinte:

(…)

Em relação ao suscitado erro na forma do processo:

Conforme se adiantou acima, a Fazenda Pública, na sua contestação, alegou que a impugnação não é o meio processual adequado para a impugnante fazer valer a sua pretensão. É uma questão prévia que obsta ao conhecimento do mérito da causa, impondo-se por isso o seu conhecimento em primeiro lugar.

A impugnante invocou:

a) inexistência ou insuficiência dos pressupostos da responsabilidade subsidiária;

b) Nulidade do despacho de reversão por preterição de formalidades essenciais;

c) Nulidade do despacho de reversão por falta de fundamentação; e

d) Falta de gerência, quer de direito, quer de facto no período da dívida in casu.

Ora, tais fundamentos não são admitidos numa impugnação judicial, mas sim numa oposição à execução fiscal.

Prescreve o artigo 99° do CPPT. o seguinte:

“Artigo 99°

Fundamentos da impugnação

Constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, designadamente:

a) Errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários;

b) incompetência;

c Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida:

d) Preterição de outras formalidades legais.

(...)”

Numa primeira leitura, e ao verificar o alegado pela impugnante até parece que tais fundamentos cabem nesta previsão normativa.

Acontece que, nos presentes autos, a impugnante foi citada num processo de execução fiscal como responsável subsidiária da executada originária. Nesta situação, podia ser apresentada oposição à execução fiscal, impugnação judicial ou reclamação graciosa. A impugnante optou por esta terceira via e é do despacho de indeferimento das mesmas que veio deduzir a presente impugnação.

Ora, os quatro fundamentos acima invocados estão todos relacionados com o processo executivo, os primeiros três com o despacho de reversão e o último com a ilegitimidade da impugnante por não exercer a gerência na sociedade executada. Têm todos a ver com a extinção do processo executivo e não com a própria liquidação. São fundamentos previstos no artigo 204° n° 1 b) e i) do CPPT.

Diz este artigo que:

1- A oposição só poderá ter algum dos seguintes fundamentos:

a) (...)

b) Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no titulo ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a divida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no titulo e não ser responsável pelo pagamento da dívida:

c) (...)

d) (...)

e) (...)

f) (...)

g) (...)

h) (...)

i) Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apensa por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título.

(...)

A impugnante, ao não deduzir a oposição à execução fiscal nos termos do citado artigo, quando foi citada para tal, precludiu o seu direito de invocar tais fundamentos.

Assim, havendo meio próprio para discutir os vícios com o despacho de reversão bem como, a ilegitimidade da impugnante no processo de execução fiscal, não pode a mesma usar da impugnação judicial para o fazer.

Pelo que, o meio processual próprio é a oposição à execução fiscal e não a impugnação judicial.

Importa, agora, atentar na possibilidade de convolação da petição inicial de impugnação judicial em petição de oposição à execução fiscal.

Dispõe o artigo 199° do CPC, (aqui aplicado supletivamente por força do artigo 2° do CPPT), o seguinte:

“(...)

1. O erro na forma de processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei.

2. Não devem, porém. Aproveitar-se os actos já praticados se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu.”

Portanto, temos que analisar a estrutura da petição inicial, o pedido e a sua tempestividade.

No caso, porém, não é admissível a convolação porque a impugnante cumula outro fundamento para o qual a forma de processo idónea é a impugnação judicial. Ora, quando existe cumulação de fundamentos em que para um, ou uns, existe erro na forma de processo e para outro, ou outros, a forma é a escolhida pelo interessado (neste caso a impugnante) os autos prosseguem os seus termos nesta forma de processo.

Assim sendo, não é possível a convolação dos presentes autos para o processo de oposição à execução fiscal, mantendo-se como impugnação judicial e absolvendo-se a F.P. da instância quanto aos pedidos que extravasam o seu objecto [apreciação da legalidade do(s) acto(s) de liquidação].

Analisando, agora, o cerne do presente processo de impugnação:

Vejamos se procede a alegada ilegalidade do acto de liquidação por erro na quantificação dos rendimentos e por inexistência do facto que a determinou.

A impugnante alegou que não enviou qualquer declaração periódica de IVA relativa ao primeiro e terceiro trimestre do ano de 1999 e que não fez qualquer autoliquidação do imposto e que por esse motivo a AT tinha que proceder a liquidações oficiosas.

Alega que por esse facto existe uma divergência entre o teor do título e os documentos que serviram para a sua liquidação, afectando a sua legalidade por erro nos pressupostos de facto, constituindo um vício no acto de liquidação.

Ora bem:

Consta nos autos, conforme facto provado no item 7, que existiram liquidações oficiosas elaboradas pela AT e que posteriormente a sociedade executada “B……, Lda.” enviou as declarações periódicas de IVA quer do primeiro trimestre do ano de 1999, quer do terceiro trimestre do mesmo ano, para substituir aquelas liquidações oficiosas.

Ora, não existe qualquer divergência entre o teor do título e os documentos que serviram para a sua liquidação.

Não colhe, assim, o fundamento invocado pela impugnante para arguir a ilegalidade das liquidações, pelo que terá que improceder.

DECIDINDO NESTE STA

A ora recorrente não concorda que com a decisão do tribunal designadamente por entender que “(…)A Reversão efectuada em processo de execução contra o responsável tributário subsidiário constitui facto tributário susceptível de impugnação com fundamento na sua ilegalidade(…)”. Na sua óptica a forma própria de reagir contra o acto de reversão constitui fundamento de impugnação nos termos do art.° 99° do CPPT e não um fundamento de oposição à execução, mas sem razão.

Insistentemente este STA tem afirmado (vide a título de exemplo os Acs de 18/01/2006 e 08/02/2012 tirados respectivamente nos recursos 680/05 e 980/11) que:

É a oposição à execução fiscal e não o processo de impugnação judicial ou a reclamação Graciosa prevista no artº 68º do CPPT o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão contra si.

Tendo o contribuinte utilizado o processo de impugnação, e tendo sido conhecida na 1ª instância um pedido próprio da forma de processo impugnação não é possível a convolação para oposição “ficando sem efeito” os pedidos que seriam próprios desta forma de processo.

É que havendo cumulação de pedidos e ocorrendo erro na forma de processo quanto a alguns deles, não haverá possibilidade de convolação e neste caso, a solução é considerar sem efeito o(s) pedido(s) para o qual o processo não é o adequado.

Do mesmo modo Jorge Lopes de Sousa in CPPT anotado Jorge Sousa, in CPPT Anotado, 4ª ed., págs. 744 e 745 “ “(...)havendo uma cumulação de pedidos e ocorrendo erro na forma de processo quanto a um deles, a solução é considerar sem efeito o pedido para o qual o processo não é adequado, como se infere da solução dada a uma questão paralela no n.° 4 do art. 193.° do CPC.

Na verdade, refere-se nesta norma, para o caso de cumulação de pedidos substancialmente incompatíveis que «a nulidade subsiste, ainda que um dos pedidos fique sem efeito, por incompetência do tribunal ou por erro na forma de processo».

Não se estará, decerto, perante um caso aqui directamente enquadrável, pois não haverá cumulação de pedidos substancialmente incompatíveis.

No entanto, nesta norma pressupõe-se que a solução legal para a apresentação de um pedido para o qual o processo é inadequado é a de que ele «fique sem efeito», prosseguindo o processo para apreciação do pedido para o qual o processo é adequado.”

Ora, foi o que o tribunal a quo fez perante cumulação de pedidos próprios de oposição (os atinentes à legalidade do despacho de reversão) e próprios de impugnação (os respeitantes à ilegalidade da liquidação por erro na quantificação dos rendimentos e por inexistência do facto tributário), conheceu destes últimos por serem os adequados à forma de processo utilizada - a impugnação - e absolveu a fazenda pública da instância quanto ao mais que vinha peticionado por impossibilidade de convolação.

A sentença recorrida por ter feito uma correcta interpretação e aplicação da lei à factualidade apurada, não merece qualquer censura.

Assim sendo, deve ser negado provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

4- DECISÃO:

Pelo exposto acordam os Juízes desta Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa 7 de Março de 2012. - Ascensão Lopes (relator) - Pedro Delgado - Valente Torrão.