0417/14 - Supremo Tribunal Administrativo

Reconduzindo-se o vício que o impugnante atribui ao acto de liquidação impugnado a vício de violação de lei, por inexistência do facto tributário, a procedência de tal vício será geradora de anulabilidade do acto, e não da sua nulidade, não podendo, pois, ser impugnado a todo o tempo (n.º 3 do artigo 102.º do CPPT).

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A……………., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, de 8 de Novembro de 2013, que, rejeitou liminarmente, por intempestividade, a impugnação judicial por si deduzida contra acto de liquidação oficiosa de IRS relativo a 2006, no valor de € 389.839,25. O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: 1 – Tendo em conta que na impugnação rejeitada pela sentença a quo o recorrente alegou que a Administração Tributária o tributou sem que houvesse realidade subjacente à tributação, tributando-o por rendimentos inexistentes auferidos no âmbito da também inexistente actividade empresarial ou liberal por ele exercida, adoptando para com ele recorrente comportamento diferente daquele que adopta face a um qualquer outro contribuinte e, apenas porque este reside em Angola, mostram-se alegados os factos geradores de nulidade do acto tributário. 2 – Dos factos que o recorrente alegou decorre a invocação de ter ocorrido a violação do princípio da igualdade expresso no artigo 13.º da CRP, bem como do direito fundamental de ser tributado de acordo com as suas forças económicas e apenas de acordo com elas, pelo que, a verificar-se tal vício foi atingido o núcleo essencial do direito fundamental de igualdade perante a lei e em consequência de ser tributado segundo a sua capacidade contributiva. 3 – Dos mesmos factos se infere também que o comportamento da AT ao emitir a liquidação impugnada se pode qualificar como objectivamente discriminatório, potenciador de desigualdade em face da mesma lei, violando os princípios da igualdade e da capacidade contributiva e, em consequência o direito fundamental previsto no artigo 13.º da CRP, cujo conteúdo essencial foi violado. 4 – Sendo a própria AT que reconhece a inexistência de documentos de pagamentos ao ora recorrente e confessa o desconhecimento da actividade que afirma que ele exerce, evidente se torna a inexistência de realidade subjacente à tributação, e, em consequência, patente é também a invocação de arbitrariedade e descriminação levada a efeito pelo Fisco que conduziu a uma situação de intolerável iniquidade, e, portanto também aqui, consubstanciadora da violação do núcleo essencial do direito à igualdade real. 5 – Acresce, que não existindo pressuposto do imposto e existindo tributação, a “tributação” traduz-se num confisco e não num imposto, assim ocorrendo a violação do conteúdo essencial do direito de propriedade cujo núcleo essencial é atingido quando o impugnante, ora recorrente, é tributado por actividade que não exerce e jamais exerceu. 6 – O direito de propriedade privada, previsto no artigo 62.º da Constituição da República Portuguesa, “… é uma garantia constitucional e um direito fundamental “ (cf. Constituição Portuguesa Anotada, Tomo I, Coimbra Editora, 2005, pag. 627), e só pode ser limitado por força de imposto desde que este esteja alicerçado no princípio da capacidade contributiva e desde que essa tributação esteja fundamentada em factos, o que não se verifica no caso vertente, pelo que a ablação da propriedade em que se traduz o imposto, concretiza violação do núcleo essencial daquele direito. 7 – A previsão do artigo 133.º n.º 2 d) do CPA é extensível à violação dos direitos (e deveres) económicos, sociais e culturais do Título III da CRP. (cf. Código do Procedimento Administrativo – Comentado – Vol. II, Mário esteves de Oliveira e outros – almedina 1995 pág. 155 e seg.) 8 – Por isso que os fundamentos da impugnação em causa sejam geradores de NULIDADE pelo que a mesma é tempestiva. Nos termos do artigo 102º nº 3 do CPPT . 9 – Assim não decidindo, violou o tribunal a quo os artigos 13.º , e 62 da CRP por falta de aplicação, bem como os artigos 133 nº 2 d) do CPA que interpretou erradamente, o 135º do CPA e o artigo 102 nº 3 do CPPT por errada aplicação Nestes Termos e com o douto suprimento de V. Exªs. deverá revogar-se a sentença recorrida, determinando-se a apreciação de fundo da impugnação judicial deduzida, com o que farão V. Exªs. Senhores Conselheiros, uma vez mais JUSTIÇA! 2 - Contra-alegou a Fazenda Pública, concluindo nos termos seguintes: I – O Recorrente vem interpor recurso da douta Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que rejeitou liminarmente a presente impugnação por intempestividade, II – O recorrente apresentou no dia 30/05/2013 impugnação judicial da liquidação oficiosa de IRS n.º 2010 5005043047, referente ao IRS do ano de 2006, no valor de €389.839,25 euros, com origem em procedimento inspetivo interno a coberto da ordem de serviço n.º OI200901374. III – O recorrente foi notificado da referida liquidação de imposto em 23/11/2012 , sendo que a partir desta data começaram a correr os prazos de defesa, quer para apresentação da reclamação graciosa, quer para apresentação da impugnação judicial. IV – Atento o facto da petição ter dado entrada no TAF de Leiria em 30/05/2013 , foi decidido e bem pelo Douto Tribunal a quo a rejeição liminar da petição inicial por manifesta intempestividade. V – Assim, não houve lugar à notificação do RFP para apresentação da respetiva contestação. VI – Contudo, das alegações do recorrente verifica-se a omissão de factos que, no nosso entendimento, revestam manifesta relevância para a boa decisão da causa, a saber: VII – O recorrente omite na petição inicial que da liquidação ora impugnada apresentou reclamação graciosa e recurso hierárquico . VIII – A reclamação graciosa foi indeferida e a sua decisão foi devidamente notificada ao recorrente, no dia 17/05/2011. IX – No dia 16.06.2011 pelas 22.33 horas interpôs recurso hierárquico. X – O recurso hierárquico foi indeferido por intempestividade , tendo esta decisão sido notificada ao recorrente em 13/11/2012 , por carta registada com aviso de receção. XI – Assim, dispunha do prazo de 90 dias para intentar impugnação judicial, conforme prescreve a al. e) do n.º 1 do art. 102º do CPPT , o que não aconteceu. XII – Ao arrepio das normas processuais vem o ora recorrente, no dia 30/05/2013 , apresentar impugnação direta da liquidação oficiosa de IRS do ano de 2006, omitindo, no entanto, a defesa já antes apresentada bem como as decisões administrativas proferidas. Sem conceder sempre se dirá que, XIII – Num derradeiro fôlego, dado que todos os prazos processuais já tinham sido ultrapassados vem o recorrente invocar supostos vícios geradores da nulidade do ato tributário, reproduzindo de forma integral o conteúdo da petição inicial. XIV – Como bem decidiu o Douto Tribunal “a quo”, nenhum dos fundamentos invocados pelo ora recorrente são susceptíveis de gerar a nulidade do ato tributário. XV – Efetivamente, ainda que a liquidação padecesse dos vícios que o recorrente invoca, o que apenas se admite por mera cautela de raciocínio, a consequência dos mesmos nunca seria a nulidade, como defende, mas a mera anulabilidade tal como decidido. XVI – Salvo melhor e douto entendimento, o recorrente apenas invoca, na petição inicial, fundamentos que a serem aceites, colidiriam com o princípio da legalidade tributária e não com o conteúdo essencial de direitos fundamentais. Neste sentido, vide os Acórdãos do STA, processo n.º 0886/07 de 13/02/2008 e processo n.º 0459/06 de 10/01/2007 (in www.dgsi.pt ). XVII – De toda a argumentação supra aduzida a decisão posta em crise mostra-se correta e elaborada de harmonia com os preceitos legais e jurisprudenciais aplicáveis ao caso em apreciação. XVIII – Assim, não contendo a decisão em recurso qualquer vício ou nulidade e não merecendo qualquer censura deverá a mesma ser mantida na integra na ordem jurídica. Termos em que, não deve o recurso merecer provimento, mantendo-se a decisão recorrida. Assim se fazendo JUSTIÇA! 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 113 e 114 dos autos, concluindo que o recurso é de improceder por não ser no caso de entender a impugnação tempestiva por poder ser apresentada a todo o tempo nos termos do previsto no artigo 102º nº 3 do CPPT . Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 – Questão a decidir É a de saber se, como decidido, é intempestiva a impugnação apresentada tendo por objecto liquidação de IRS do ano de 2006. 5 – Apreciando 5.1 Da intempestividade da impugnação A decisão recorrida, a fls. 44 a 46 dos autos, rejeitou liminarmente a impugnação judicial deduzida pelo ora recorrente por intempestividade da mesma, porquanto, atento o disposto no art. 104.º do Código do IRS e 102.º n.º 1 do CPPT , o recorrente dispunha do prazo de 90 dias contados do termo do prazo de pagamento voluntário para impugnar e não o fez em tempo, não colhendo a invocada possibilidade de impugnação a todo o tempo em razão da nulidade da liquidação por violação de direitos fundamentais pois nenhum dos fundamentos do seu pedido é gerador de nulidade, de forma a aplicar-se o disposto no art. 103.º , n.º 2 do CPPT , antes, a verificarem-se os vícios assacados ao acto tributário em crise pelo Impugnante, o mesmo seria anulável, nos termos previstos no art. 135.º do CPA , pelo que a sua impugnação decorridos 2 anos sobre a respectiva emissão é, claramente, extemporânea (cfr. sentença recorrida, a fls. 45/46 dos autos). Não se conformando com o decidido, o recorrente, na sua alegação, reitera que o acto de liquidação é nulo, por ofensa do conteúdo essencial do princípio da igualdade, da capacidade contributiva e do direito de propriedade, porquanto a Administração Tributária o tributou sem que houvesse realidade subjacente à tributação, tributando-o por rendimentos inexistentes auferidos no âmbito da também inexistente actividade empresarial ou liberal por ele exercida, adoptando para com ele recorrente comportamento diferente daquele que adopta face a um qualquer outro contribuinte e, apenas porque este reside em Angola, razão pela qual defende que a impugnação é tempestiva, nos termos do n.º 3 do artigo 102.º do CPPT . A Fazenda Pública defende a manutenção do julgado recorrido, mais invocando que o impugnante omitiu ter deduzido reclamação graciosa e recurso hierárquico, este indeferido por intempestividade, sendo também por isso intempestiva a impugnação, tanto mais que os vícios invocados pelo impugnante, a verificarem-se, não seriam geradores de nulidade, mas de mera anulabilidade do acto de liquidação. Também o Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto junto deste STA defende o não provimento do recurso, por ser intempestiva a impugnação apresentada e não ser caso de aplicação do disposto no n.º 3 do artigo 102.º do CPPT . Vejamos. Embora a decisão recorrida não tenha fixado probatório, decorre dos autos que a petição inicial de impugnação deu entrada no TAF de Leiria em 30 de Maio de 2013 (cfr. a data constante do e-mail da mandatária do recorrente dirigido ao Tribunal e carimbo aposto na respectiva petição de impugnação, a fls. 3 e 4 dos autos), estando a liquidação impugnada datada de Novembro de 2010 (cfr. nota demonstrativa de liquidação, a fls. 11 e 21 dos autos). Daí que a impugnação só seria tempestiva se pudesse ser deduzida a todo o tempo, como aliás, invocado pelo impugnante, ora recorrente, no que não lhe foi dada razão pelo tribunal “a quo”, seguindo o entendimento deste STA em situações similares (cfr., por todos, o acórdão deste STA de 28 de Novembro de 2012, rec. n.º 1038/12, e demais jurisprudência aí citada). Independentemente das roupagens com que o impugnante, ora recorrente, o queira “vestir”, é manifesto, como decidido, que o vício que atribui ao acto de liquidação impugnado se reconduz a vício de violação de lei, por inexistência do facto tributário, vício este gerador da respectiva anulabilidade, e não da sua nulidade, que constitui uma forma de invalidade excepcional (sendo a sanção regra da invalidade dos actos a sua anulabilidade – artigo 125.º do CPA ) porquanto, contrariamente ao alegado, não se vislumbra ofensa do conteúdo essencial de direitos fundamentais ( artigo 133.º , n.º 2, alínea d) do CPA ) ou qualquer outro motivo determinante de nulidade do acto de liquidação ( artigo 133.º do CPA ), não sendo crível, nem resultando minimamente indiciado, que a liquidação impugnada seja discriminatória, exclusivamente motivada pela alegada residência em Angola do impugnante. Como se consignou no Acórdão deste STA de 28 de Novembro de 2012, rec. n.º 1038/12, citando JORGE LOPES DE SOUSA, (…) embora a liquidação ilegal de qualquer imposto acarrete uma ofensa do direito de propriedade, que é um dos direitos fundamentais, já que estes serão todos os englobados na Parte I da CRP, que tem a epígrafe «Direitos e deveres fundamentais», pelo que tal qualificação é de estender aos direitos e deveres económicos, sociais e culturais, incluídos no Título III dessa Parte I, em que se engloba o direito de propriedade privada (art. 62°), «nem todas as liquidações ilegais se podem considerar feridas de nulidade, já que a lei expressamente prevê para elas a sanção da anulabilidade, como se depreende do facto de prever um prazo para a sua impugnação (art. 102° deste Código). Não é qualquer ofensa de um direito fundamental que a alínea d) do nº 2 do art. 133° do Código do Procedimento Administrativo , mas apenas as ofensas do seu conteúdo essencial. Uma ofensa deste tipo só ocorrerá quando perante ela o direito fundamental afectado fique sem expressão prática apreciável, o que não é o caso de uma liquidação ilegal, que apenas atinge limitadamente o direito de propriedade dos seus destinatários. Por outro lado, entre as violações possíveis de direitos por normas tributárias, a sanção mais grave da nulidade, por razões de proporcionalidade, terá de ser reservada para os actos que representam mais graves violações dos direitos tributários.» O recurso não merece, pois, provimento. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida. Custas pelo recorrente. Lisboa, 18 de Junho de 2014. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Pedro Delgado – Fonseca Carvalho .