0417/14 - Supremo Tribunal Administrativo

Reconduzindo-se o vício que o impugnante atribui ao acto de liquidação impugnado a vício de violação de lei, por inexistência do facto tributário, a procedência de tal vício será geradora de anulabilidade do acto, e não da sua nulidade, não podendo, pois, ser impugnado a todo o tempo (n.º 3 do artigo 102.º do CPPT).

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1- A……………., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, de 8 de Novembro de 2013, que, rejeitou liminarmente, por intempestividade, a impugnação judicial por si deduzida contra acto de liquidação oficiosa de IRS relativo a 2006, no valor de € 389.839,25.

O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

1- Tendo em conta que na impugnação rejeitada pela sentença a quo o recorrente alegou que a Administração Tributária o tributou sem que houvesse realidade subjacente à tributação, tributando-o por rendimentos inexistentes auferidos no âmbito da também inexistente actividade empresarial ou liberal por ele exercida, adoptando para com ele recorrente comportamento diferente daquele que adopta face a um qualquer outro contribuinte e, apenas porque este reside em Angola, mostram-se alegados os factos geradores de nulidade do acto tributário.

2- Dos factos que o recorrente alegou decorre a invocação de ter ocorrido a violação do princípio da igualdade expresso no artigo 13.º da CRP, bem como do direito fundamental de ser tributado de acordo com as suas forças económicas e apenas de acordo com elas, pelo que, a verificar-se tal vício foi atingido o núcleo essencial do direito fundamental de igualdade perante a lei e em consequência de ser tributado segundo a sua capacidade contributiva.

3- Dos mesmos factos se infere também que o comportamento da AT ao emitir a liquidação impugnada se pode qualificar como objectivamente discriminatório, potenciador de desigualdade em face da mesma lei, violando os princípios da igualdade e da capacidade contributiva e, em consequência o direito fundamental previsto no artigo 13.º da CRP, cujo conteúdo essencial foi violado.

4- Sendo a própria AT que reconhece a inexistência de documentos de pagamentos ao ora recorrente e confessa o desconhecimento da actividade que afirma que ele exerce, evidente se torna a inexistência de realidade subjacente à tributação, e, em consequência, patente é também a invocação de arbitrariedade e descriminação levada a efeito pelo Fisco que conduziu a uma situação de intolerável iniquidade, e, portanto também aqui, consubstanciadora da violação do núcleo essencial do direito à igualdade real.

5- Acresce, que não existindo pressuposto do imposto e existindo tributação, a “tributação” traduz-se num confisco e não num imposto, assim ocorrendo a violação do conteúdo essencial do direito de propriedade cujo núcleo essencial é atingido quando o impugnante, ora recorrente, é tributado por actividade que não exerce e jamais exerceu.

6- O direito de propriedade privada, previsto no artigo 62.º da Constituição da República Portuguesa, “… é uma garantia constitucional e um direito fundamental “ (cf. Constituição Portuguesa Anotada, Tomo I, Coimbra Editora, 2005, pag. 627), e só pode ser limitado por força de imposto desde que este esteja alicerçado no princípio da capacidade contributiva e desde que essa tributação esteja fundamentada em factos, o que não se verifica no caso vertente, pelo que a ablação da propriedade em que se traduz o imposto, concretiza violação do núcleo essencial daquele direito.

7- A previsão do artigo 133.º n.º 2 d) do CPA é extensível à violação dos direitos (e deveres) económicos, sociais e culturais do Título III da CRP. (cf. Código do Procedimento Administrativo – Comentado – Vol. II, Mário esteves de Oliveira e outros – almedina 1995 pág. 155 e seg.)

8- Por isso que os fundamentos da impugnação em causa sejam geradores de NULIDADE pelo que a mesma é tempestiva. Nos termos do artigo 102º nº 3 do CPPT.

9- Assim não decidindo, violou o tribunal a quo os artigos 13.º, e 62 da CRP por falta de aplicação, bem como os artigos 133 nº 2 d) do CPA que interpretou erradamente, o 135º do CPA e o artigo 102 nº 3 do CPPT por errada aplicação

Nestes Termos e com o douto suprimento de V. Exªs. deverá revogar-se a sentença recorrida, determinando-se a apreciação de fundo da impugnação judicial deduzida, com o que farão V. Exªs. Senhores Conselheiros, uma vez mais JUSTIÇA!

2- Contra-alegou a Fazenda Pública, concluindo nos termos seguintes:

I- O Recorrente vem interpor recurso da douta Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que rejeitou liminarmente a presente impugnação por intempestividade,

II- O recorrente apresentou no dia 30/05/2013 impugnação judicial da liquidação oficiosa de IRS n.º 2010 5005043047, referente ao IRS do ano de 2006, no valor de €389.839,25 euros, com origem em procedimento inspetivo interno a coberto da ordem de serviço n.º OI200901374.

III- O recorrente foi notificado da referida liquidação de imposto em 23/11/2012, sendo que a partir desta data começaram a correr os prazos de defesa, quer para apresentação da reclamação graciosa, quer para apresentação da impugnação judicial.

IV- Atento o facto da petição ter dado entrada no TAF de Leiria em 30/05/2013, foi decidido e bem pelo Douto Tribunal a quo a rejeição liminar da petição inicial por manifesta intempestividade.

V- Assim, não houve lugar à notificação do RFP para apresentação da respetiva contestação.

VI- Contudo, das alegações do recorrente verifica-se a omissão de factos que, no nosso entendimento, revestam manifesta relevância para a boa decisão da causa, a saber:

VII- O recorrente omite na petição inicial que da liquidação ora impugnada apresentou reclamação graciosa e recurso hierárquico.

VIII- A reclamação graciosa foi indeferida e a sua decisão foi devidamente notificada ao recorrente, no dia 17/05/2011.

IX- No dia 16.06.2011 pelas 22.33 horas interpôs recurso hierárquico.

X- O recurso hierárquico foi indeferido por intempestividade, tendo esta decisão sido notificada ao recorrente em 13/11/2012, por carta registada com aviso de receção.

XI- Assim, dispunha do prazo de 90 dias para intentar impugnação judicial, conforme prescreve a al. e) do n.º 1 do art. 102º do CPPT, o que não aconteceu.

XII- Ao arrepio das normas processuais vem o ora recorrente, no dia 30/05/2013, apresentar impugnação direta da liquidação oficiosa de IRS do ano de 2006, omitindo, no entanto, a defesa já antes apresentada bem como as decisões administrativas proferidas.

Sem conceder sempre se dirá que,

XIII- Num derradeiro fôlego, dado que todos os prazos processuais já tinham sido ultrapassados vem o recorrente invocar supostos vícios geradores da nulidade do ato tributário, reproduzindo de forma integral o conteúdo da petição inicial.

XIV- Como bem decidiu o Douto Tribunal “a quo”, nenhum dos fundamentos invocados pelo ora recorrente são susceptíveis de gerar a nulidade do ato tributário.

XV- Efetivamente, ainda que a liquidação padecesse dos vícios que o recorrente invoca, o que apenas se admite por mera cautela de raciocínio, a consequência dos mesmos nunca seria a nulidade, como defende, mas a mera anulabilidade tal como decidido.

XVI- Salvo melhor e douto entendimento, o recorrente apenas invoca, na petição inicial, fundamentos que a serem aceites, colidiriam com o princípio da legalidade tributária e não com o conteúdo essencial de direitos fundamentais. Neste sentido, vide os Acórdãos do STA, processo n.º 0886/07 de 13/02/2008 e processo n.º 0459/06 de 10/01/2007 (in www.dgsi.pt).

XVII- De toda a argumentação supra aduzida a decisão posta em crise mostra-se correta e elaborada de harmonia com os preceitos legais e jurisprudenciais aplicáveis ao caso em apreciação.

XVIII- Assim, não contendo a decisão em recurso qualquer vício ou nulidade e não merecendo qualquer censura deverá a mesma ser mantida na integra na ordem jurídica.

Termos em que, não deve o recurso merecer provimento, mantendo-se a decisão recorrida. Assim se fazendo JUSTIÇA!

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 113 e 114 dos autos, concluindo que o recurso é de improceder por não ser no caso de entender a impugnação tempestiva por poder ser apresentada a todo o tempo nos termos do previsto no artigo 102º nº 3 do CPPT.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4- Questão a decidir

É a de saber se, como decidido, é intempestiva a impugnação apresentada tendo por objecto liquidação de IRS do ano de 2006.

5- Apreciando

5. 1 Da intempestividade da impugnação

A decisão recorrida, a fls. 44 a 46 dos autos, rejeitou liminarmente a impugnação judicial deduzida pelo ora recorrente por intempestividade da mesma, porquanto, atento o disposto no art. 104.º do Código do IRS e 102.º n.º 1 do CPPT, o recorrente dispunha do prazo de 90 dias contados do termo do prazo de pagamento voluntário para impugnar e não o fez em tempo, não colhendo a invocada possibilidade de impugnação a todo o tempo em razão da nulidade da liquidação por violação de direitos fundamentais pois nenhum dos fundamentos do seu pedido é gerador de nulidade, de forma a aplicar-se o disposto no art. 103.º, n.º 2 do CPPT, antes, a verificarem-se os vícios assacados ao acto tributário em crise pelo Impugnante, o mesmo seria anulável, nos termos previstos no art. 135.º do CPA, pelo que a sua impugnação decorridos 2 anos sobre a respectiva emissão é, claramente, extemporânea (cfr. sentença recorrida, a fls. 45/46 dos autos).

Não se conformando com o decidido, o recorrente, na sua alegação, reitera que o acto de liquidação é nulo, por ofensa do conteúdo essencial do princípio da igualdade, da capacidade contributiva e do direito de propriedade, porquanto a Administração Tributária o tributou sem que houvesse realidade subjacente à tributação, tributando-o por rendimentos inexistentes auferidos no âmbito da também inexistente actividade empresarial ou liberal por ele exercida, adoptando para com ele recorrente comportamento diferente daquele que adopta face a um qualquer outro contribuinte e, apenas porque este reside em Angola, razão pela qual defende que a impugnação é tempestiva, nos termos do n.º 3 do artigo 102.º do CPPT.

A Fazenda Pública defende a manutenção do julgado recorrido, mais invocando que o impugnante omitiu ter deduzido reclamação graciosa e recurso hierárquico, este indeferido por intempestividade, sendo também por isso intempestiva a impugnação, tanto mais que os vícios invocados pelo impugnante, a verificarem-se, não seriam geradores de nulidade, mas de mera anulabilidade do acto de liquidação.

Também o Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto junto deste STA defende o não provimento do recurso, por ser intempestiva a impugnação apresentada e não ser caso de aplicação do disposto no n.º 3 do artigo 102.º do CPPT.

Vejamos.

Embora a decisão recorrida não tenha fixado probatório, decorre dos autos que a petição inicial de impugnação deu entrada no TAF de Leiria em 30 de Maio de 2013 (cfr. a data constante do e-mail da mandatária do recorrente dirigido ao Tribunal e carimbo aposto na respectiva petição de impugnação, a fls. 3 e 4 dos autos), estando a liquidação impugnada datada de Novembro de 2010 (cfr. nota demonstrativa de liquidação, a fls. 11 e 21 dos autos).

Daí que a impugnação só seria tempestiva se pudesse ser deduzida a todo o tempo, como aliás, invocado pelo impugnante, ora recorrente, no que não lhe foi dada razão pelo tribunal “a quo”, seguindo o entendimento deste STA em situações similares (cfr., por todos, o acórdão deste STA de 28 de Novembro de 2012, rec. n.º 1038/12, e demais jurisprudência aí citada).

Independentemente das roupagens com que o impugnante, ora recorrente, o queira “vestir”, é manifesto, como decidido, que o vício que atribui ao acto de liquidação impugnado se reconduz a vício de violação de lei, por inexistência do facto tributário, vício este gerador da respectiva anulabilidade, e não da sua nulidade, que constitui uma forma de invalidade excepcional (sendo a sanção regra da invalidade dos actos a sua anulabilidade – artigo 125.º do CPA) porquanto, contrariamente ao alegado, não se vislumbra ofensa do conteúdo essencial de direitos fundamentais (artigo 133.º, n.º 2, alínea d) do CPA) ou qualquer outro motivo determinante de nulidade do acto de liquidação (artigo 133.º do CPA), não sendo crível, nem resultando minimamente indiciado, que a liquidação impugnada seja discriminatória, exclusivamente motivada pela alegada residência em Angola do impugnante.

Como se consignou no Acórdão deste STA de 28 de Novembro de 2012, rec. n.º 1038/12, citando JORGE LOPES DE SOUSA, (…) embora a liquidação ilegal de qualquer imposto acarrete uma ofensa do direito de propriedade, que é um dos direitos fundamentais, já que estes serão todos os englobados na Parte I da CRP, que tem a epígrafe «Direitos e deveres fundamentais», pelo que tal qualificação é de estender aos direitos e deveres económicos, sociais e culturais, incluídos no Título III dessa Parte I, em que se engloba o direito de propriedade privada (art. 62°), «nem todas as liquidações ilegais se podem considerar feridas de nulidade, já que a lei expressamente prevê para elas a sanção da anulabilidade, como se depreende do facto de prever um prazo para a sua impugnação (art. 102° deste Código). Não é qualquer ofensa de um direito fundamental que a alínea d) do nº 2 do art. 133° do Código do Procedimento Administrativo, mas apenas as ofensas do seu conteúdo essencial. Uma ofensa deste tipo só ocorrerá quando perante ela o direito fundamental afectado fique sem expressão prática apreciável, o que não é o caso de uma liquidação ilegal, que apenas atinge limitadamente o direito de propriedade dos seus destinatários. Por outro lado, entre as violações possíveis de direitos por normas tributárias, a sanção mais grave da nulidade, por razões de proporcionalidade, terá de ser reservada para os actos que representam mais graves violações dos direitos tributários.»

O recurso não merece, pois, provimento.

- Decisão -

6- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 18 de Junho de 2014. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Pedro Delgado – Fonseca Carvalho.