Quem foi o relator do acórdão 0474/17?

O relator foi Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0474/17?

O acórdão foi proferido em 25 de outubro de 2017.

0474/17 - STA

Sumário

A opção feita na declaração de início de actividade pela aplicação do regime geral releva para os três exercícios seguintes (n.º 7 do referido art. 53.º do CIRC), ainda que esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial.

Texto

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, vem, nos termos e para os efeitos no disposto no artigo 284.º nº 5 do CPPT, interpor recurso por oposição de acórdãos, para este Supremo Tribunal, do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 08 de Outubro de 2015, proferido no processo nº 07742/14, por alegada contradição com o decidido no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 28 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 03360/2009. A recorrente, a fls. 221 e seguintes alegou nos termos do nº 3 do artº 284º do CPPT, pretendendo demonstrar a existência de oposição de acórdãos. A recorrida a fls. 234 e seguintes em resposta à alegação supra referida concluiu pedindo que fosse negado provimento ao recuso. Por despacho de fls. 248, o TCA Sul considerou verificada a alegada oposição de acórdãos. A recorrente na sua alegação de recurso formula as seguintes conclusões: a) Tendo, o acórdão recorrido (de 2015OUT08, proferido no processo n° 07742/14) e o acórdão fundamento (de 2009OUT28, proferido pelo TCA Sul no processo nº 03360/09), decidido em sentido oposto a mesma questão fundamental de direito com base situações fácticas idênticas vem, a FP, pugnar pela aplicação, in casu, da solução jurídica adotada no acórdão fundamento; Senão vejamos b) No acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se: deve ser aditado ao probatório que: «No Quadro 19 da declaração de início de atividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: “Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC.»; c) Respondeu, o acórdão recorrido que a factualidade pretendida aditar em nada interferia na decisão do pleito; d) Sendo que, para o acórdão fundamento a decisão foi em sentido oposto, ou seja [contrariamente ao entendido no acórdão recorrido], entendeu este aresto aditar ao probatório a factualidade atrás referida; e) Já quanto à questão de saber se: Em relação a um Contribuinte que, na declaração de início de atividade reúne as condições para a sua tributação, obrigatoriamente, pelo regime geral, ainda assim, a sua declaração de opção por esse regime produz algum efeito quando, consta expressamente da declaração, que só: “Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC”. f) O acórdão recorrido entendeu que sim, que a declaração de opção, ainda assim, produzia efeitos. g) Já o acórdão fundamento entendeu, em sentido oposto, que não, que a declaração de opção não produzia quaisquer efeitos, porquanto, in casu, não existia possibilidade legal de opção; h) Note-se que, em ambos os arestos está em causa a aplicação do regime simplificado previsto nos art.°s 28.° do CIRS e 53.° do CIRC; i) Também em ambos os acórdãos (recorrido e fundamento) os Contribuintes estimaram um volume de proveitos para o exercício do início de atividade (2002 para o acórdão fundamento, e 2003 para o recorrido), que levou a que fossem, automaticamente, enquadrados no regime geral de determinação do lucro tributável; j) Assim, a opção pelo regime geral de tributação prevista no art.° 53.° do CIRC não seria, in casu, possível; k) Nesta conformidade, apesar de constar expressamente da declaração de início de atividade que só reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado poderia ser assinalada a opção pelo regime geral, por ambos, foi assinalada a opção pelo regime geral; l) Em face dos proveitos declarados por ambos, nos exercícios do início de atividade, verificaram-se as condições para o seu enquadramento no regime simplificado de tributação, relativamente aos exercícios seguintes ao início de atividade; m) Assim, também em ambos os casos, ao pretenderem manter-se no regime geral de determinação do lucro tributável, deveriam, os Contribuintes nos termos da al. b) do n.° 7 do art.° 53.°, ter apresentado a declaração de alterações a que se referem os art.°s 110.º e 111.º do CIRC e, nesta, fazer a sua opção; n) Porquanto, in casu, o enquadramento no regime geral aquando da apresentação da declaração de início de atividade não decorre de opção, mas sim, do facto de os valores indicados naquela declaração a isso obrigarem [volume de negócios declarado superior a 149.639,37]; o) Como consta da matéria de facto dada como provada no acórdão recorrido (cfr. 1 da fundamentação de facto): «Em 24/3/2003, a sociedade impugnante apresentou, junto do 1°. Serviço de Finanças de Cascais, a sua declaração de início de actividade, declarando um volume de negócios estimado de € 200.000,00 e assinalando no Campo 2 do Quadro 19 da referida declaração a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de IRC. (...);»; p) Nesta conformidade, a FP [em 1) das conclusões de recurso da sentença] solicitou o aditamento ao probatório do seguinte facto: «No Quadro 19 da declaração de início de actividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: “Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC.». q) Sobre este pedido de aditamento, entendeu-se, no acórdão recorrido que: “(...), sempre se dirá que a factualidade pretendida aditar em nada interfere na decisão do pleito a qual esteve centrada na opção, expressa, da impugnante pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de I.R.C. e constante da declaração de início de actividade.” (sublinhado nosso). r) Para a FP o TCA Sul só poderia ter aditado ao probatório (dado o seu relevo para a decisão do pleito) a factualidade referida, porquanto, a mesma, interfere, indubitavelmente, na decisão final; s) Até porque, esses factos influem necessariamente na apreciação da validade da opção pelo regime geral, logo, deveriam ter sido levados ao probatório; t) Só assim ficaria completo o facto dado como provado no ponto 1 da matéria de facto, que, como está, se apresenta manifestamente insuficiente; u) Saliente-se, uma vez mais, que o enquadramento no regime geral não decorre de opção, mas sim, do facto de os valores indicados naquela declaração a isso obrigarem, ou seja, a Impugnante, in casu não tinha a faculdade de optar, porquanto, em função do valor de proveitos que estimou [€200.000,00] só poderia ficar enquadrada no regime geral; v) Desta forma, não reunindo as condições de enquadramento no regime simplificado, a opção pela tributação pelo regime geral não poderia ser feita através do preenchimento do quadro 19 da declaração de início de atividade, sendo, tal facto, expressamente, referido nas instruções de preenchimento do impresso em causa; w) Ora, não existindo uma opção válida (como decorre das instruções de preenchimento do quadro 19 da declaração de início de atividade), contrariamente ao entendimento expresso no acórdão recorrido, não poderia ficar, a Impugnante, enquadrada no regime geral de tributação por opção e, por esse motivo, não lhe é aplicável a regra de permanência nesse regime por três anos; x) Assim, em face dos proveitos declarados pela Impugnante relativamente ao exercício de 2003, verificaram-se as condições para o seu enquadramento no regime simplificado de tributação, relativamente ao exercício de 2004: y) Isto porque, quando o enquadramento no regime geral de determinação do lucro tributável resulta de imposição legal (e não de opção legalmente válida), como é o caso, o enquadramento no exercício seguinte é efetuado tendo em conta o volume de proveitos efetivos obtidos no exercício imediatamente anterior: z) Deveria, desta forma a Impugnante, até ao fim do 3.° mês do período de tributação do início de aplicação do regime simplificado (in casu, até ao mês de março de 2004), ter optado pelo regime geral de tributação [como previa a al. b) do n.° 7 do art.° 53º do CIRC] caso quisesse ser tributada de acordo com regras desse regime; aa) Não o tendo feito, bem andou a AT ao aplicar à liquidação de IRC do exercício de 2004, as regras do regime simplificado de tributação: bb) Até porque, sufragar o entendimento preconizado pelo acórdão recorrido, seria o mesmo que dizer que o Contribuinte poderia sempre fazer uma opção por qualquer um dos regimes legais de tributação, independentemente do volume de proveitos que viesse a estimar para a sua atividade, ou seja, seria sufragar um entendimento contra legem (vide, n°s 1 e 2 do art.° 53.° do CIRC); cc) Face ao exposto, resulta evidente a identidade de situações de facto, bem como, resulta clara a divergência na solução dada questão de direito em ambos os acórdãos, pelo que, não pode deixar de se concluir que deve ser considerado que se verifica a oposição de acórdãos aqui invocada: dd) Assim, sendo certo que o acórdão recorrido perfilha - perante igual entendimento fáctico e jurídico - entendimento contrário ao acórdão fundamento, tal entendimento [sufragado no acórdão recorrido] não pode prevalecer: ee) Razão pela qual deverá o presente recurso proceder, com a consequente revogação do acórdão proferido pelo TCA Sul no processo n.° 07742/14; ff) Até porque, não houve alteração na regulamentação jurídica, perfilhando-se, nos acórdãos em confronto, solução oposta que decorre de decisões expressas; gg) Desta forma, deve ser proferido Acórdão que decida a questão controvertida no sentido sustentado pela FP no presente recurso, ou seja, de acordo com o sentido decisório do acórdão fundamento. A recorrida contra-alegou tendo concluído: A. A questão que se discute nos autos é simples: à luz da redacção vigente em 2003, o artigo 53º n.°s 1 e 2 do Código do IRC, permitia ou não aos contribuintes optar de forma efectiva pela sujeição ao regime geral de tributação na declaração de início de actividade? B. A Recorrida entende que sim: verificados determinados requisitos factuais, o sujeito passivo pode optar por ficar sujeito ao regime simplificado ou ser enquadrado no regime geral de tributação. Se não exercer nenhuma das opções aplica-se o regime simplificado desde que os demais requisitos para o efeito estejam preenchidos. C. A Fazendo Pública entende que daquele preceito não resulta qualquer opção porque, se o sujeito passivo estimar um volume de negócios estimado superior ao limite para enquadramento no regime simplificado fica obrigatoriamente enquadrado no regime geral; a opção não produz, assim, qualquer efeito porque a lei não confere ao sujeito passivo a faculdade de optar. D. Trata-se de uma falácia argumentativa por duas razões facilmente demonstráveis. Em primeiro lugar, confunde o direito (de optar) com as condições de que depende a sua eficácia. A lei confere ao sujeito passivo o direito de optar por um dos regimes, mas condiciona a eficácia dessa opção à verificação de determinadas condições. Se tais condições não se verificarem, a opção não produz efeitos, mas o direito continua a existir e a ser válido. E. Em segundo lugar, a circunstância de as condições de exercício de um direito não se verificarem num determinado momento não significa que o direito se extinga para sempre. Pelo contrário, o que se deve entender é que o direito, quando exercido, fica sujeito na sua eficácia, à verificação das condições de que depende. Este aspecto é absolutamente claro no caso em apreço, na medida em que a condição de que estamos a falar (valor do volume de negócios) é estimada e não efectiva; e também porque é a própria lei que diz expressamente no nº 8 do mesmo preceito que a opção “é válida por um período de três exercícios.” F. Na verdade, a solução da lei é muito simples: no momento em que inicia a sua actividade, é pedido ao sujeito passivo que assuma - estimando - o volume dos seus proveitos e que escolha o regime de tributação por que quer ser tributado. Ao exercer a sua opção, o sujeito passivo está a afirmar que pretende ser tributado de certa forma (durante pelo menos 3 exercícios), opção que, naturalmente, fica condicionada à verificação dos requisitos de que a lei a fez depender. G. Não importa que o sujeito passivo tenha estimado um volume de negócios inferior ou superior ao limite para enquadramento no regime simplificado. Ao exercer, concomitantemente, a opção pelo regime geral, a afirmação do sujeito passivo é a mesma em ambos os casos - quer ser tributado pelo regime geral qualquer que seja o volume de negócios que alcance. A única diferença entre as duas situações está no momento em que a opção produz efeitos: no primeiro caso, a eficácia é imediata; no primeiro depende de uma eventualidade futura - o volume de negócios vir a ser, afinal, inferior ao estimado. H. Sublinhe-se que, na declaração de início de actividade, o sujeito passivo apenas pode estimar um volume de negócios; não tem como adivinhá-lo nem pode dar qualquer garantia de que o alcançará. A única certeza que pode dar é que quer ser tributado pelo regime geral, qualquer que seja o volume de negócios que venha a realizar. E esta declaração de vontade deve ser atendida pela AT porque corresponde a um direito que a lei confere ao sujeito passivo, direito esse que se filia no princípio constitucional da tributação pelo lucro real. I. E facto, o exercício da opção pela sujeição ao regime geral mais não é do que a declaração de vontade do sujeito passivo quanto à tributação do seu rendimento pelo lucro real e não por um resultado presumido qualquer que seja o volume de negócios de que tal rendimento resulte. Sem o reconhecimento deste direito de opção, o regime simplificado seria inconstitucional porque imporia a um certo universo de empresas a tributação com base num rendimento presumido. J. Num último e lamentável argumento, pretende ainda a Fazendo Pública que a formulação do campo 19 da declaração de início de actividade impede o exercício da opção pelo regime geral se o sujeito passivo tiver indicado um volume de negócios superior ao limite previsto para o enquadramento no regime simplificado. K. Não tem razão. Desde logo, porque nada no campo em causa obriga a considerar que a verificação dos requisitos deva ser contemporânea com o exercício da opção. Mas sobretudo porque não faz sentido exigir que o sujeito passivo venha a reafirmar a sua opção numa “declaração de alterações” a apresentar no exercício seguinte em momento em que ainda não se pode apurar o volume de negócios final e que nada vai “alterar” uma vez que o regime aplicável já era o geral. L. Este argumento pretende ainda o absurdo: que um impresso - acto menor e instrumental meramente destinado a operacionalizar o exercício de direitos e deveres - possa estabelecer o sentido das normas legais, como se quem o concebeu (os serviços da própria AT) estivesse revestido de uma qualquer autoridade superior. O Ministério Público emitiu o seguinte parecer: Com fundamento em oposição de Acórdãos recorre a Autoridade Tributária e Aduaneira do acórdão do TCA Sul de 08.10.2015 sustentando que o mesmo está em oposição com o acórdão do mesmo Tribunal de 28.10.2009, proferido no processo n.º 03360/09. Alega, concretamente, que no acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se deve ser aditado ao probatório que: «No quadro 19 da declaração de início de actividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28. º do CIRS ou 53. º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC». Alega ainda que no mesmo acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento no que concerne à questão de saber se: «Em relação a um Contribuinte que, na declaração de início de actividade reúne as condições para a sua tributação, obrigatoriamente, pelo regime geral, ainda assim, a sua declaração de opção por esse regime produz algum efeito quando, consta expressamente da declaração, que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28. º do CIRS ou 53. º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC». Como é jurisprudência reiterada deste Supremo Tribunal, sintetizada, designadamente, no douto acórdão de 12-12-2012, proferido no processo nº 0932/12, o "recurso por oposição de acórdãos interposto em processo judicial tributário instaurado após a entrada em vigor do ETAF de 2002 depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA", verificando-se o 1.º requisito enunciado se os acórdãos em confronto assentarem em situações de facto idênticas nos seus contornos essenciais e esteja em causa o mesmo fundamento de direito, não tendo havido alteração substancial da regulamentação jurídica pertinente e tendo sido perfilhada solução oposta, por decisões expressas e antagónicas. A primeira questão colocada tem a ver com a fixação da matéria de facto, constatando-se que os doutos arestos em confronto divergiram quanto à necessidade de ser aditada à matéria de facto dada como provada na 1.ª Instância o facto acima mencionado. Sucede que o juízo que se comporta na elaboração do probatório e o eventual erro ou deficiência no julgamento da matéria de facto, como aquele que acima vem enunciado, não podem, salvo melhor entendimento, fundamentar o recurso por oposição de julgados. Por outro lado, sendo evidente a divergência de soluções quanto à relevância ou aos efeitos, em termos de tributação, da opção pelo regime geral na declaração de início de actividade, inexiste pronúncia expressa e contraditória sobre a questão que concretamente vem enunciada, sendo esse um requisito essencial para a admissibilidade do recurso por oposição de julgados. Com efeito, o facto de constar expressamente da declaração de início de actividade que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28.º do CIRS ou 53.º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC" é matéria que não foi levada ao probatório nem, de alguma forma, ponderada no douto acórdão recorrido. Apenas no douto acórdão fundamento foi incluído tal facto no elenco dos factos provados e relevado no tratamento jurídico da questão dos efeitos da opção do Contribuinte pelo regime geral de tributação, expressa na declaração de início de actividade. Não se me afigura, pois, que se mostrem preenchidos, no caso, os requisitos legais do recurso por oposição de acórdãos que, assim, deverá ser julgado findo. Assim não se entendendo, sou de parecer que a decisão a proferir deverá pender para a solução do douto acórdão recorrido por ser aquela que, a meu ver, melhor se harmoniza com o "dizer' normativo, ponto de partida da actividade interpretativa, e com a jurisprudência deste STA (cfr., entre outros, os doutos acórdãos de 14.07.2010, in P. 0268/10 e de 21-05-2008, in P.010108). Nesta conformidade, pela não verificação dos respectivos pressupostos legais, sou de parecer que o presente recurso não deverá ser conhecido, antes deverá ser julgado findo. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. No acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte factualidade concreta: 1- Em 24/03/2003, a sociedade impugnante apresentou, junto do 1°. Serviço de Finanças de Cascais, a sua declaração de início de actividade, declarando um volume de negócios estimado de € 200.000,00 e assinalando no Campo 2 do Quadro 19 da referida declaração a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de I.R.C.; 2- A impugnante apresentou em 24/05/2004 a declaração Modelo 22 do exercício de 2003, apurando um prejuízo fiscal no montante de € 6.601,41 e declarando um total de proveitos do exercício no montante de € 26,01; 3- A impugnante apresentou em 21/12/2004 a declaração Modelo 22 do exercício de 2004, declarando como Regime de Tributação dos Rendimentos o Regime Geral, sendo esta a declaração do período de cessação de actividade, na qual apresenta um lucro tributável de € 5.150,48, a que deduziu os prejuízos fiscais do exercício de 2003, resultando daí uma matéria colectável nula; 4- A impugnante apresentou em 3/07/2007 uma declaração Modelo 22 de substituição do exercício de 2004, declarando como Regime de Tributação dos Rendimentos o Regime Geral, e apresentando um lucro tributável de € 7.820,48, a que deduziu os prejuízos fiscais do exercício de 2003, resultando daí uma matéria colectável de € 1.219,07 e imposto a pagar no montante de € 335,25; 5- Em 10/10/2007 foi emitida em nome da impugnante a liquidação n°2007 8310016667 referente a IRC do exercício de 2004, na qual foi considerada matéria colectável de € 27.865,89 no âmbito do regime simplificado de tributação, que resultou no montante de imposto a pagar de € 6.354,24; 6- Em 18/03/2008 a impugnante apresentou via fax reclamação graciosa contra a liquidação mencionada no número anterior a qual foi instaurada com o n°1503- 08/400107.9 do 1°. Serviço de Finanças de Cascais; 7- Após notificação para o exercício do direito de audição prévia e correspondente exercício por parte da impugnante, foi a reclamação graciosa indeferida por despacho de 25/10/2010 do Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, com os fundamentos constantes de fls.108 a 115 da Reclamação Graciosa apensa ao PAT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; 8- A impugnante foi notificada do despacho mencionado no número antecedente em 2/11/2010. Por sua vez no acórdão fundamento deu-se como assente a seguinte factualidade concreta: 1. Na declaração de início de actividade que entregou em 26/11/2002, a Autora inscreveu, no campo reservado a IR, como “valor total anual dos proveitos estimados”, “€180.000” e no campo reservado a “enquadramento definido pelo SF em IR”, “regime geral”. 2. Tendo ficado enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável nos exercícios de 2003, 2004 e 2005, solicitou à Administração fiscal o reenquadramento dos referidos exercícios no regime geral de determinação do lucro tributável de acordo com a opção feita na declaração de início de actividade. 3. O pedido foi indeferido por despacho da Sra. Directora de Serviços do IRC, comunicado por ofício n°005930, de 28/02/2005, a fls. 24, cujo teor damos aqui por integralmente reproduzido face à sua extensão; 4. Desse despacho foi interposto recurso hierárquico para o Sr. Ministro das Finanças em 11/03/2005 (consta de fls. 28); 5. Por despacho de 22/08/2005, da Sra. Directora de Serviços de Imposto de Rendimento, exarado sobre informação dos serviços n° 954/2005, a fls. 31, para cuja fundamentação expressamente remete, foi negado provimento ao recurso hierárquico; 6. Consta daquela informação, textual, expressa e, designadamente, o seguinte: «Na situação em apreciação, é-nos dado constatar que a recorrente na declaração de início de actividade, entregue em 2002.11.26, estimou que, para efeitos de enquadramento em IR, o valor anual dos proveitos seriam €180.000: Face a este volume de proveitos para o exercício de 2002, a opção pelo regime de tributação prevista no artigo 53° tornou-se desnecessária na justa medida em que estavam reunidos os pressupostos para que o sujeito passivo fosse automaticamente enquadrado no regime geral de determinação do lucro tributável. A opção pelo enquadramento no regime de determinação do lucro tributável deve ser exercida logo que ocorram os pressupostos para a inclusão no regime simplificado, o que no caso da recorrente ocorreu no exercício de 2002 em virtude de ter declarado um volume de proveitos inferior a €149.639,37. Na circunstância, a recorrente ao pretender manter-se no regime geral de determinação do lucro tributável devia, nos termos da alínea b) do n°7 do art°53°, ter apresentado a declaração de alterações a que se referem os art°s 110º e 111º do Código do IRC e nesta fazer a sua opção. Não tendo exercido a opção, e verificados os pressupostos de enquadramento no regime simplificado, foi o mesmo aplicado automaticamente por um período de três exercícios, sendo certo que este regime só pode cessar após o decurso desse período mínimo de permanência e caso a recorrente impeça a sua renovação com a apresentação da opção pelo regime geral (al. b) do n°7 do art°53°) ou quando o limite do total anual dos proveitos (€149.639,37) for ultrapassado em dois exercícios consecutivos ou se o for num único exercício em montante superior a 25% daquele limite (n°10 do art°53°)». 7. A Autora foi notificada da decisão do recurso hierárquico por carta registada com aviso de recepção, que recebeu em 27/09/2005. 8. A petição inicial deu entrada no tribunal no Tribunal Central Administrativo Sul em 17/02/2006, conforme carimbo aposto a fls. 2, tendo baixado ao Tribunal Tributário de 1ª instância no seguimento de despacho de incompetência em razão da hierarquia exarado a fls. 41; 9. A Autora cessou actividade em 29/12/2003. * Atento o sentido e o alcance das conclusões 1ª a 3 em que se assaca à sentença erro em matéria de facto por resultar da declaração de início de actividade constante de fls. 11 a 13, que a “opção” pelo regime geral de tributação, que está na origem do presente processo, foi feita pelo contribuinte e indicada no quadro 19 e neste é dito/explicitado, expressamente, que tal opção apenas pode ser efectuada “reunindo (o contribuinte declarante) os pressupostos de inclusão no regime de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53º do CIRC” ao agasalho do art° 712° do CPC, adita-se ao probatório a seguinte factualidade: 10. Na declaração de inscrição no registo/início de actividade que a A. entregou em 26-11-2002, esta indicou no campo 19, pontos 2 e 4, que fazia a opção pelo regime geral de tributação, constando nesse campo que tal opção apenas podia ser efectuada “reunindo (o contribuinte declarante) os pressupostos de inclusão no regime de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC”. 11. O valor total anual de proveitos efectivamente obtido pelo sujeito passivo no exercício de 2002 foi de €1.602,96. Nada mais há com interesse. Há agora que conhecer do recurso que nos vem dirigido. Quanto aos requisitos de admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos. Estes autos de impugnação judicial iniciaram-se no ano de 2014, pelo que lhes é aplicável o regime legal resultante do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) de 2002, nos termos dos arts. 2.º, n.º 1, e 4.º, n.º 2, da Lei n.º 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 107-D/2003 de 31 de Dezembro, dos quais decorre que a data da entrada em vigor do novo Estatuto ocorreu em 1 de Janeiro de 2004. A admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos arts. 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do CPTA, depende de (i) existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e (ii) a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. No que ao primeiro requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes dito pelo Pleno desta Secção relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição, quais sejam: i. identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais; ii. que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica; iii. que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta. Já vimos que a recorrente coloca duas questões no presente recurso, às quais terá sido dada resposta contraditória pelos acórdãos em confronto. A primeira prende-se com o facto de no acórdão recorrido ter sido perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se deve ou não ser aditado ao probatório que: «No quadro 19 da declaração de início de actividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28. º do CIRS ou 53. º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC». No que toca a esta questão cumpre dizer, desde logo, que tratando-se de questão que se prende com a matéria de facto, isto é, com a relevância que se atribuiu ou deveria ter atribuído a determinado facto documentado nos autos para a decisão conscienciosa da causa, está este Supremo tribunal impedido de se pronunciar quanto à mesma uma vez que, nos recursos como o dos autos, o seu conhecimento restringe-se à matéria de direito, isto é, está impedido de alterar ou modificar a matéria de facto, cfr. artigo 280º, n.ºs. 1 e 2 do CPPT, cumprindo-lhe apenas conhecer da aplicação das regras jurídicas aos factos disponíveis. Assim, caso a divergência quanto à matéria de facto seja relevante, entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento, mais não restará ao STA do que julgar não verificada a oposição de acórdãos, segundo as regras atrás enunciadas, porém, não é este o caso dos autos, como adiante veremos. Quanto à segunda questão colocada pela recorrente a divergência entre os dois acórdãos reside no alcance jurídico da opção a que aludia o artigo 53º, n.º 1, feita nos termos do disposto no n.º 7, do CIRC na redacção aplicável, quando o contribuinte não reunia os requisitos fácticos legalmente previstos para ser submetido de forma automática ao regime simplificado de determinação do lucro tributável, nos termos daquele preceito legal (para melhor compreensão reformulou-se a questão colocada pela recorrente). Enquanto que no acórdão fundamento se concluiu que o direito de opção pelo regime geral de tributação só ocorreria no ano seguinte àquele em que os rendimentos foram inferiores ao valor assinalado no artigo 53º, n.º 1 do CIRC, na redacção aplicável, uma vez que à data do início de actividade o contribuinte não poderia ser enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável por não reunir os requisitos de facto previstos em tal inciso legal, pelo que a opção então formulada era irrelevante para tais efeitos, já no acórdão recorrido entendeu-se que apesar de o contribuinte não reunir os pressupostos de facto legalmente previstos para que lhe fosse aplicável automaticamente o regime simplificado de determinação do lucro tributável, ao formular a opção pelo regime geral de tributação, nos termos do n.º 7, tal opção teria sempre a duração trienal a que alude o artigo 53º, n.º 8 do mesmo CIRC. Assim configurada a questão colocada pela recorrente (de onde resulta a manifesta irrelevância da pretendida alteração da matéria de facto), surge-nos clara e evidente a contradição entre os dois acórdãos em confronto, face aos requisitos legais atrás enunciados. Relembremos a divergência: num dos acórdãos, no recorrido, atribui-se relevância, para efeitos do disposto no n.º 8 daquele artigo 53º do CIRC à opção pelo regime geral de determinação da matéria colectável, que ocorre em circunstâncias de facto que, aparentemente, não permitiriam tal opção por esse enquadramento já ser obrigatório, no outro, no fundamento, não se atribui a mesma relevância a tal opção, por se entender que, como o enquadramento naquele regime geral era obrigatório, face à concreta situação de facto, é irrelevante a escolha do contribuinte, sempre o mesmo seria obrigatoriamente enquadrado em tal regime, pelo que, apenas no momento em que se encontrassem reunidos os pressupostos de facto para a aplicação automática do regime simplificado é que assistiria ao contribuinte o direito de optar pelo regime geral. É, assim, esta a questão a resolver no presente recurso. Vejamos, então. Dispunha à data o artigo 53º do CIRC, sob a epígrafe “Regime simplificado de determinação do lucro tributável”: 1 - Ficam abrangidos pelo regime simplificado de determinação do lucro tributável os sujeitos passivos residentes que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, não isentos nem sujeitos a algum regime especial de tributação, com excepção dos que se encontrem sujeitos à revisão legal de contas, que apresentem, no exercício anterior ao da aplicação do regime, um volume total anual de proveitos não superior a 30.000.000$00 (€ 149.639,37) e que não optem pelo regime de determinação do lucro tributável previsto na secção II do presente capítulo. 2 - No exercício do início de actividade, o enquadramento no regime simplificado faz-se, verificados os demais pressupostos, em conformidade com o valor total anual de proveitos estimado, constante da declaração de início de actividade, caso não seja exercida a opção a que se refere o número anterior. 3 -… (…) 7 - A opção pela aplicação do regime geral de determinação do lucro tributável deve ser formalizada pelos sujeitos passivos: a) Na declaração de início de actividade; b) Na declaração de alterações a que se referem os artigos 110º e 111 º, até ao fim do 3º mês do período de tributação do início da aplicação do regime. 8 - A opção referida no número anterior é válida por um período de três exercícios, findo o qual caduca, excepto se o sujeito passivo manifestar a intenção de a renovar pela forma prevista na alínea b) do número anterior. 9 - O regime simplificado de determinação do lucro tributável mantém-se, verificados os respectivos pressupostos, pelo período mínimo de três exercícios, prorrogável automaticamente por iguais períodos, salvo se o sujeito passivo comunicar, pela forma prevista na alínea b) do n.º 7, a opção pela aplicação do regime geral de determinação do lucro tributável. 10 -… (…) 16 -… Esta mesma questão que agora nos vem colocada já há muito foi objecto de diversas decisões deste Supremo Tribunal, sempre no mesmo sentido, isto é, no sentido propugnado pelo acórdão recorrido, nas quais o mesmo se louva. Entre outros, podem-se consultar os seguintes acórdãos: Recurso n.º 010/08, de 21-05-2008; Recurso n.º 0205/08, de 18-06-2008; Recurso n.º 0733/08, de 26-11-2008; Recurso n.º 0874/08, de 10-12-2008; Recurso n.º 0831/08, de 11-03-2009; Recurso n.º 01114/08, de 22-04-2009; Recurso n.º 0268/10, de 17-07-2010; Recurso n.º 0808/10, de 07-12-2010; Recurso n.º 0840/11, de 05-07-2012. No essencial, a argumentação expendida naqueles acórdãos é a seguinte - não se vendo agora razão, de facto ou de direito, para se decidir de modo diferente: De acordo com a factualidade que a sentença julgou provada a recorrida apresentou declaração de início de actividade, a partir de 1/10/2002, indicando o montante de € 150.000 relativo ao valor total dos proveitos estimados e assinalou a sua opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável nos campos 2 e 4 do quadro 19. Porém, para o exercício de 2003 a AT veio a enquadrá-la no regime simplificado de tributação de IRC. Para a recorrente Fazenda Pública, a opção pelo regime geral só opera para os sujeitos passivos de IRC que preencham os pressupostos que determinem a sua inclusão no regime simplificado (só neste caso é que a lei considera como válida e eficaz uma opção pelo regime geral), sendo que, no caso da recorrida, atendendo ao valor de proveitos estimado (Euros 150.000) a respectiva inclusão no regime geral é automática, não se encontrando a permanência nesse regime sujeita à regra de validade por três anos e cessando logo que se verifiquem os pressupostos legais para a aplicação do regime simplificado. E, no caso, tendo a recorrida apresentado um valor real de proveitos inferior ao montante determinado no art. 53º do CIRC, ocorreu a verificação dos requisitos para a inclusão automática no regime simplificado para o ano de 2003, válida por três anos, dado que não houve opção até ao fim do mês de Março de 2003, como teria de haver nos termos legais, pelo regime geral de tributação. Todavia, não lhe assiste razão legal. Com efeito, o que decorre do art. 53º do CIRC acima transcrito é que, no exercício do início da actividade, o enquadramento se faz em conformidade com o volume de proveitos estimados para um ano de actividade e que a opção pelo regime geral deve ser formalizada na declaração de início de actividade ou na declaração de alterações referida nos arts. 110º e 111º do mesmo Código, até ao fim do 3º mês do período de tributação do início da aplicação do regime. Ou seja, são automaticamente abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos cujo volume total de proveitos, no exercício anterior, seja inferior a 149.639,37€, a menos que expressamente optem por regime diferente, caso em que aquele deixa de ter aplicação automática. Porém, uma vez que quando se inicia actividade não há exercício anterior que possa ser tomado como referência para aquele efeito, há que considerar nesse exercício inicial o montante anual de proveitos estimado constante da declaração de início de actividade. Mas os sujeitos passivos que à luz dos aludidos critérios fiquem sujeitos ao regime simplificado podem optar pelo regime geral, devendo, para o efeito, fazê-lo na declaração de início de actividade, ou em declaração de alterações a apresentar até ao fim do 3º mês do período de tributação do início de aplicação do regime. E uma vez efectuada essa opção, ela é válida por um período de três exercícios, findo o qual caduca, excepto se for renovada nos termos e prazos referidos nos nºs. 8 e 9 do art. 53º do CIRC. Portanto, quando há uma expressa opção pelo regime geral este mantém-se válido por um período de três exercícios, susceptível de renovação e só a inclusão automática no regime geral é que não se encontra sujeita àquela regra de validade por três exercícios, cessando logo que se verifiquem os pressupostos legais para a aplicação do regime simplificado. No caso, a recorrida apresentou, em 17/12/2001, junto do serviço de finanças da Póvoa de Varzim, declaração de início de actividade a partir de 1/10/2002, estimando atingir valores baixos quer a nível de volume de negócios, quer no que tange ao valor de proveitos, pelo que indicou no campo 12 do quadro 9 o valor de € 37.500 no concernente a volume de negócios referentes a três meses, indicou no campo 18 do mesmo quadro o montante de € 150.000 relativo ao valor total dos proveitos estimado e assinalou a sua opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável no quadro 19 da declaração, campos 2 e 4. Ora, o facto de no ano de 2003 ter obtido proveitos inferiores a 149.639,37 Euros não tem qualquer consequência no que concerne ao regime de tributação em IRC, pois, como se disse, efectuada aquela opção, ela é válida por três anos, como resulta deste nº 8 do citado art. 53º do CIRC. De resto, ainda que a recorrida tenha estimado, na declaração de início de actividade, proveitos inferiores a 149.639,37 Euros, não havia, como não houve, qualquer obstáculo a que fosse tributada pelo regime geral, pois, como resulta da parte final do nº 1 daquele art. 53º, mesmo os contribuintes em condições de serem tributados pelo regime simplificado, podiam optar por afastar este regime. Tendo, porém, formalizado a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável na declaração de início de actividade (em 17/12/2001), de acordo com o disposto na al. a) do nº 7 do art. 53º do CIRC, a sua sujeição ao regime geral subsiste no exercício de 2003, aqui em causa, ainda que no exercício de 2002 tenha obtido proveitos inferiores a € 149.639,37. Assim, tem de concluir-se que foi ilegal a actuação da Administração Tributária ao enquadrar a recorrida no regime simplificado de determinação do lucro tributável relativamente ao exercício de 2003. Analisando comparativamente os argumentos esgrimidos nestes acórdãos, no acórdão recorrido e no acórdão fundamento, não se vê que os argumentos do acórdão fundamento tenham mais valia ou sejam mais judiciosos, pelo contrário, só a interpretação que este Supremo Tribunal tem feito das normas legais aplicáveis permite configurar aquele regime simplificado como um verdadeiro regime opcional (cfr. acórdão deste Supremo Tribunal datado de 05/02/2014, rec. n.º 0339/13), em respeito pelo princípio constitucional da tributação das empresas pelo rendimento real. Sendo esta a doutrina preponderante e maioritária deste Supremo Tribunal (diga-se, aliás, que não se conhece jurisprudência contrária de relevo), teremos necessariamente que concluir como anteriormente, ou seja, a opção feita na declaração de início de actividade pela aplicação do regime geral releva para os três exercícios seguintes (n.º 7 do referido art. 53.º), ainda que esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial. Improcederá, assim, o recurso que nos vem dirigido. Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em pleno, em, julgando verificada a invocada oposição de acórdãos, negar provimento ao recurso e fixar a seguinte jurisprudência: a opção feita na declaração de início de actividade pela aplicação do regime geral releva para os três exercícios seguintes (n.º 7 do referido art. 53.º), ainda que esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial. Custas pela recorrente. D.n. Lisboa, 25 de Outubro de 2017. – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – António José Pimpão – Joaquim Casimiro Gonçalves – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula da Fonseca Lobo.

Sumário

Texto Integral

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, vem, nos termos e para os efeitos no disposto no artigo 284.º nº 5 do CPPT, interpor recurso por oposição de acórdãos, para este Supremo Tribunal, do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 08 de Outubro de 2015, proferido no processo nº 07742/14, por alegada contradição com o decidido no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 28 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 03360/2009.

A recorrente, a fls. 221 e seguintes alegou nos termos do nº 3 do artº 284º do CPPT, pretendendo demonstrar a existência de oposição de acórdãos.

A recorrida a fls. 234 e seguintes em resposta à alegação supra referida concluiu pedindo que fosse negado provimento ao recuso.

Por despacho de fls. 248, o TCA Sul considerou verificada a alegada oposição de acórdãos.

A recorrente na sua alegação de recurso formula as seguintes conclusões:

a) Tendo, o acórdão recorrido (de 2015OUT08, proferido no processo n° 07742/14) e o acórdão fundamento (de 2009OUT28, proferido pelo TCA Sul no processo nº 03360/09), decidido em sentido oposto a mesma questão fundamental de direito com base situações fácticas idênticas vem, a FP, pugnar pela aplicação, in casu, da solução jurídica adotada no acórdão fundamento;

Senão vejamos

b) No acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se: deve ser aditado ao probatório que:

«No Quadro 19 da declaração de início de atividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: “Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC.»;

c) Respondeu, o acórdão recorrido que a factualidade pretendida aditar em nada interferia na decisão do pleito;

d) Sendo que, para o acórdão fundamento a decisão foi em sentido oposto, ou seja [contrariamente ao entendido no acórdão recorrido], entendeu este aresto aditar ao probatório a factualidade atrás referida;

e) Já quanto à questão de saber se:

Em relação a um Contribuinte que, na declaração de início de atividade reúne as condições para a sua tributação, obrigatoriamente, pelo regime geral, ainda assim, a sua declaração de opção por esse regime produz algum efeito quando, consta expressamente da declaração, que só:

“Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC”.

f) O acórdão recorrido entendeu que sim, que a declaração de opção, ainda assim, produzia efeitos.

g) Já o acórdão fundamento entendeu, em sentido oposto, que não, que a declaração de opção não produzia quaisquer efeitos, porquanto, in casu, não existia possibilidade legal de opção;

h) Note-se que, em ambos os arestos está em causa a aplicação do regime simplificado previsto nos art.°s 28.° do CIRS e 53.° do CIRC;

i) Também em ambos os acórdãos (recorrido e fundamento) os Contribuintes estimaram um volume de proveitos para o exercício do início de atividade (2002 para o acórdão fundamento, e 2003 para o recorrido), que levou a que fossem, automaticamente, enquadrados no regime geral de determinação do lucro tributável;

j) Assim, a opção pelo regime geral de tributação prevista no art.° 53.° do CIRC não seria, in casu, possível;

k) Nesta conformidade, apesar de constar expressamente da declaração de início de atividade que só reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado poderia ser assinalada a opção pelo regime geral, por ambos, foi assinalada a opção pelo regime geral;

l) Em face dos proveitos declarados por ambos, nos exercícios do início de atividade, verificaram-se as condições para o seu enquadramento no regime simplificado de tributação, relativamente aos exercícios seguintes ao início de atividade;

m) Assim, também em ambos os casos, ao pretenderem manter-se no regime geral de determinação do lucro tributável, deveriam, os Contribuintes nos termos da al. b) do n.° 7 do art.° 53.°, ter apresentado a declaração de alterações a que se referem os art.°s 110.º e 111.º do CIRC e, nesta, fazer a sua opção;

n) Porquanto, in casu, o enquadramento no regime geral aquando da apresentação da declaração de início de atividade não decorre de opção, mas sim, do facto de os valores indicados naquela declaração a isso obrigarem [volume de negócios declarado superior a 149.639,37];

o) Como consta da matéria de facto dada como provada no acórdão recorrido (cfr. 1 da fundamentação de facto):

«Em 24/3/2003, a sociedade impugnante apresentou, junto do 1°. Serviço de Finanças de Cascais, a sua declaração de início de actividade, declarando um volume de negócios estimado de € 200.000,00 e assinalando no Campo 2 do Quadro 19 da referida declaração a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de IRC. (...);»;

p) Nesta conformidade, a FP [em 1) das conclusões de recurso da sentença] solicitou o aditamento ao probatório do seguinte facto:

«No Quadro 19 da declaração de início de actividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: “Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC” poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC.».

q) Sobre este pedido de aditamento, entendeu-se, no acórdão recorrido que:

“(...), sempre se dirá que a factualidade pretendida aditar em nada interfere na decisão do pleito a qual esteve centrada na opção, expressa, da impugnante pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de I.R.C. e constante da declaração de início de actividade.” (sublinhado nosso).

r) Para a FP o TCA Sul só poderia ter aditado ao probatório (dado o seu relevo para a decisão do pleito) a factualidade referida, porquanto, a mesma, interfere, indubitavelmente, na decisão final;

s) Até porque, esses factos influem necessariamente na apreciação da validade da opção pelo regime geral, logo, deveriam ter sido levados ao probatório;

t) Só assim ficaria completo o facto dado como provado no ponto 1 da matéria de facto, que, como está, se apresenta manifestamente insuficiente;

u) Saliente-se, uma vez mais, que o enquadramento no regime geral não decorre de opção, mas sim, do facto de os valores indicados naquela declaração a isso obrigarem, ou seja, a Impugnante, in casu não tinha a faculdade de optar, porquanto, em função do valor de proveitos que estimou [€200.000,00] só poderia ficar enquadrada no regime geral;

v) Desta forma, não reunindo as condições de enquadramento no regime simplificado, a opção pela tributação pelo regime geral não poderia ser feita através do preenchimento do quadro 19 da declaração de início de atividade, sendo, tal facto, expressamente, referido nas instruções de preenchimento do impresso em causa;

w) Ora, não existindo uma opção válida (como decorre das instruções de preenchimento do quadro 19 da declaração de início de atividade), contrariamente ao entendimento expresso no acórdão recorrido, não poderia ficar, a Impugnante, enquadrada no regime geral de tributação por opção e, por esse motivo, não lhe é aplicável a regra de permanência nesse regime por três anos;

x) Assim, em face dos proveitos declarados pela Impugnante relativamente ao exercício de 2003, verificaram-se as condições para o seu enquadramento no regime simplificado de tributação, relativamente ao exercício de 2004:

y) Isto porque, quando o enquadramento no regime geral de determinação do lucro tributável resulta de imposição legal (e não de opção legalmente válida), como é o caso, o enquadramento no exercício seguinte é efetuado tendo em conta o volume de proveitos efetivos obtidos no exercício imediatamente anterior:

z) Deveria, desta forma a Impugnante, até ao fim do 3.° mês do período de tributação do início de aplicação do regime simplificado (in casu, até ao mês de março de 2004), ter optado pelo regime geral de tributação [como previa a al. b) do n.° 7 do art.° 53º do CIRC] caso quisesse ser tributada de acordo com regras desse regime;

aa) Não o tendo feito, bem andou a AT ao aplicar à liquidação de IRC do exercício de 2004, as regras do regime simplificado de tributação:

bb) Até porque, sufragar o entendimento preconizado pelo acórdão recorrido, seria o mesmo que dizer que o Contribuinte poderia sempre fazer uma opção por qualquer um dos regimes legais de tributação, independentemente do volume de proveitos que viesse a estimar para a sua atividade, ou seja, seria sufragar um entendimento contra legem (vide, n°s 1 e 2 do art.° 53.° do CIRC);

cc) Face ao exposto, resulta evidente a identidade de situações de facto, bem como, resulta clara a divergência na solução dada questão de direito em ambos os acórdãos, pelo que, não pode deixar de se concluir que deve ser considerado que se verifica a oposição de acórdãos aqui invocada:

dd) Assim, sendo certo que o acórdão recorrido perfilha - perante igual entendimento fáctico e jurídico - entendimento contrário ao acórdão fundamento, tal entendimento [sufragado no acórdão recorrido] não pode prevalecer:

ee) Razão pela qual deverá o presente recurso proceder, com a consequente revogação do acórdão proferido pelo TCA Sul no processo n.° 07742/14;

ff) Até porque, não houve alteração na regulamentação jurídica, perfilhando-se, nos acórdãos em confronto, solução oposta que decorre de decisões expressas;

gg) Desta forma, deve ser proferido Acórdão que decida a questão controvertida no sentido sustentado pela FP no presente recurso, ou seja, de acordo com o sentido decisório do acórdão fundamento.

A recorrida contra-alegou tendo concluído:

A. A questão que se discute nos autos é simples: à luz da redacção vigente em 2003, o artigo 53º n.°s 1 e 2 do Código do IRC, permitia ou não aos contribuintes optar de forma efectiva pela sujeição ao regime geral de tributação na declaração de início de actividade?

B. A Recorrida entende que sim: verificados determinados requisitos factuais, o sujeito passivo pode optar por ficar sujeito ao regime simplificado ou ser enquadrado no regime geral de tributação. Se não exercer nenhuma das opções aplica-se o regime simplificado desde que os demais requisitos para o efeito estejam preenchidos.

C. A Fazendo Pública entende que daquele preceito não resulta qualquer opção porque, se o sujeito passivo estimar um volume de negócios estimado superior ao limite para enquadramento no regime simplificado fica obrigatoriamente enquadrado no regime geral; a opção não produz, assim, qualquer efeito porque a lei não confere ao sujeito passivo a faculdade de optar.

D. Trata-se de uma falácia argumentativa por duas razões facilmente demonstráveis. Em primeiro lugar, confunde o direito (de optar) com as condições de que depende a sua eficácia. A lei confere ao sujeito passivo o direito de optar por um dos regimes, mas condiciona a eficácia dessa opção à verificação de determinadas condições. Se tais condições não se verificarem, a opção não produz efeitos, mas o direito continua a existir e a ser válido.

E. Em segundo lugar, a circunstância de as condições de exercício de um direito não se verificarem num determinado momento não significa que o direito se extinga para sempre. Pelo contrário, o que se deve entender é que o direito, quando exercido, fica sujeito na sua eficácia, à verificação das condições de que depende. Este aspecto é absolutamente claro no caso em apreço, na medida em que a condição de que estamos a falar (valor do volume de negócios) é estimada e não efectiva; e também porque é a própria lei que diz expressamente no nº 8 do mesmo preceito que a opção “é válida por um período de três exercícios.”

F. Na verdade, a solução da lei é muito simples: no momento em que inicia a sua actividade, é pedido ao sujeito passivo que assuma - estimando - o volume dos seus proveitos e que escolha o regime de tributação por que quer ser tributado. Ao exercer a sua opção, o sujeito passivo está a afirmar que pretende ser tributado de certa forma (durante pelo menos 3 exercícios), opção que, naturalmente, fica condicionada à verificação dos requisitos de que a lei a fez depender.

G. Não importa que o sujeito passivo tenha estimado um volume de negócios inferior ou superior ao limite para enquadramento no regime simplificado. Ao exercer, concomitantemente, a opção pelo regime geral, a afirmação do sujeito passivo é a mesma em ambos os casos - quer ser tributado pelo regime geral qualquer que seja o volume de negócios que alcance. A única diferença entre as duas situações está no momento em que a opção produz efeitos: no primeiro caso, a eficácia é imediata; no primeiro depende de uma eventualidade futura - o volume de negócios vir a ser, afinal, inferior ao estimado.

H. Sublinhe-se que, na declaração de início de actividade, o sujeito passivo apenas pode estimar um volume de negócios; não tem como adivinhá-lo nem pode dar qualquer garantia de que o alcançará. A única certeza que pode dar é que quer ser tributado pelo regime geral, qualquer que seja o volume de negócios que venha a realizar. E esta declaração de vontade deve ser atendida pela AT porque corresponde a um direito que a lei confere ao sujeito passivo, direito esse que se filia no princípio constitucional da tributação pelo lucro real.

I. E facto, o exercício da opção pela sujeição ao regime geral mais não é do que a declaração de vontade do sujeito passivo quanto à tributação do seu rendimento pelo lucro real e não por um resultado presumido qualquer que seja o volume de negócios de que tal rendimento resulte. Sem o reconhecimento deste direito de opção, o regime simplificado seria inconstitucional porque imporia a um certo universo de empresas a tributação com base num rendimento presumido.

J. Num último e lamentável argumento, pretende ainda a Fazendo Pública que a formulação do campo 19 da declaração de início de actividade impede o exercício da opção pelo regime geral se o sujeito passivo tiver indicado um volume de negócios superior ao limite previsto para o enquadramento no regime simplificado.

K. Não tem razão. Desde logo, porque nada no campo em causa obriga a considerar que a verificação dos requisitos deva ser contemporânea com o exercício da opção. Mas sobretudo porque não faz sentido exigir que o sujeito passivo venha a reafirmar a sua opção numa “declaração de alterações” a apresentar no exercício seguinte em momento em que ainda não se pode apurar o volume de negócios final e que nada vai “alterar” uma vez que o regime aplicável já era o geral.

L. Este argumento pretende ainda o absurdo: que um impresso - acto menor e instrumental meramente destinado a operacionalizar o exercício de direitos e deveres - possa estabelecer o sentido das normas legais, como se quem o concebeu (os serviços da própria AT) estivesse revestido de uma qualquer autoridade superior.

O Ministério Público emitiu o seguinte parecer:

Com fundamento em oposição de Acórdãos recorre a Autoridade Tributária e Aduaneira do acórdão do TCA Sul de 08.10.2015 sustentando que o mesmo está em oposição com o acórdão do mesmo Tribunal de 28.10.2009, proferido no processo n.º 03360/09.

Alega, concretamente, que no acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se deve ser aditado ao probatório que:

«No quadro 19 da declaração de início de actividade apresentada pela Impugnante em 24.03.2003 consta expressamente que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28. º do CIRS ou 53. º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC».

Alega ainda que no mesmo acórdão recorrido foi perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento no que concerne à questão de saber se:

«Em relação a um Contribuinte que, na declaração de início de actividade reúne as condições para a sua tributação, obrigatoriamente, pelo regime geral, ainda assim, a sua declaração de opção por esse regime produz algum efeito quando, consta expressamente da declaração, que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28. º do CIRS ou 53. º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC».

Como é jurisprudência reiterada deste Supremo Tribunal, sintetizada, designadamente, no douto acórdão de 12-12-2012, proferido no processo nº 0932/12, o "recurso por oposição de acórdãos interposto em processo judicial tributário instaurado após a entrada em vigor do ETAF de 2002 depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA", verificando-se o 1.º requisito enunciado se os acórdãos em confronto assentarem em situações de facto idênticas nos seus contornos essenciais e esteja em causa o mesmo fundamento de direito, não tendo havido alteração substancial da regulamentação jurídica pertinente e tendo sido perfilhada solução oposta, por decisões expressas e antagónicas.

A primeira questão colocada tem a ver com a fixação da matéria de facto, constatando-se que os doutos arestos em confronto divergiram quanto à necessidade de ser aditada à matéria de facto dada como provada na 1.ª Instância o facto acima mencionado.

Sucede que o juízo que se comporta na elaboração do probatório e o eventual erro ou deficiência no julgamento da matéria de facto, como aquele que acima vem enunciado, não podem, salvo melhor entendimento, fundamentar o recurso por oposição de julgados.

Por outro lado, sendo evidente a divergência de soluções quanto à relevância ou aos efeitos, em termos de tributação, da opção pelo regime geral na declaração de início de actividade, inexiste pronúncia expressa e contraditória sobre a questão que concretamente vem enunciada, sendo esse um requisito essencial para a admissibilidade do recurso por oposição de julgados.

Com efeito, o facto de constar expressamente da declaração de início de actividade que só: "Reunindo os pressupostos de inclusão no regime simplificado de tributação previsto nos artigos 28.º do CIRS ou 53.º do CIRC" poderá ser assinalada a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável relativamente ao IRC" é matéria que não foi levada ao probatório nem, de alguma forma, ponderada no douto acórdão recorrido. Apenas no douto acórdão fundamento foi incluído tal facto no elenco dos factos provados e relevado no tratamento jurídico da questão dos efeitos da opção do Contribuinte pelo regime geral de tributação, expressa na declaração de início de actividade.

Não se me afigura, pois, que se mostrem preenchidos, no caso, os requisitos legais do recurso por oposição de acórdãos que, assim, deverá ser julgado findo.

Assim não se entendendo, sou de parecer que a decisão a proferir deverá pender para a solução do douto acórdão recorrido por ser aquela que, a meu ver, melhor se harmoniza com o "dizer' normativo, ponto de partida da actividade interpretativa, e com a jurisprudência deste STA (cfr., entre outros, os doutos acórdãos de 14.07.2010, in P. 0268/10 e de 21-05-2008, in P.010108).

Nesta conformidade, pela não verificação dos respectivos pressupostos legais, sou de parecer que o presente recurso não deverá ser conhecido, antes deverá ser julgado findo.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

No acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

1- Em 24/03/2003, a sociedade impugnante apresentou, junto do 1°. Serviço de Finanças de Cascais, a sua declaração de início de actividade, declarando um volume de negócios estimado de € 200.000,00 e assinalando no Campo 2 do Quadro 19 da referida declaração a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável, em sede de I.R.C.;

2- A impugnante apresentou em 24/05/2004 a declaração Modelo 22 do exercício de 2003, apurando um prejuízo fiscal no montante de € 6.601,41 e declarando um total de proveitos do exercício no montante de € 26,01;

3- A impugnante apresentou em 21/12/2004 a declaração Modelo 22 do exercício de 2004, declarando como Regime de Tributação dos Rendimentos o Regime Geral, sendo esta a declaração do período de cessação de actividade, na qual apresenta um lucro tributável de € 5.150,48, a que deduziu os prejuízos fiscais do exercício de 2003, resultando daí uma matéria colectável nula;

4- A impugnante apresentou em 3/07/2007 uma declaração Modelo 22 de substituição do exercício de 2004, declarando como Regime de Tributação dos Rendimentos o Regime Geral, e apresentando um lucro tributável de € 7.820,48, a que deduziu os prejuízos fiscais do exercício de 2003, resultando daí uma matéria colectável de € 1.219,07 e imposto a pagar no montante de € 335,25;

5- Em 10/10/2007 foi emitida em nome da impugnante a liquidação n°2007 8310016667 referente a IRC do exercício de 2004, na qual foi considerada matéria colectável de € 27.865,89 no âmbito do regime simplificado de tributação, que resultou no montante de imposto a pagar de € 6.354,24;

6- Em 18/03/2008 a impugnante apresentou via fax reclamação graciosa contra a liquidação mencionada no número anterior a qual foi instaurada com o n°1503- 08/400107.9 do 1°. Serviço de Finanças de Cascais;

7- Após notificação para o exercício do direito de audição prévia e correspondente exercício por parte da impugnante, foi a reclamação graciosa indeferida por despacho de 25/10/2010 do Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, com os fundamentos constantes de fls.108 a 115 da Reclamação Graciosa apensa ao PAT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;

8- A impugnante foi notificada do despacho mencionado no número antecedente em 2/11/2010.

Por sua vez no acórdão fundamento deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

1. Na declaração de início de actividade que entregou em 26/11/2002, a Autora inscreveu, no campo reservado a IR, como “valor total anual dos proveitos estimados”, “€180.000” e no campo reservado a “enquadramento definido pelo SF em IR”, “regime geral”.

2. Tendo ficado enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável nos exercícios de 2003, 2004 e 2005, solicitou à Administração fiscal o reenquadramento dos referidos exercícios no regime geral de determinação do lucro tributável de acordo com a opção feita na declaração de início de actividade.

3. O pedido foi indeferido por despacho da Sra. Directora de Serviços do IRC, comunicado por ofício n°005930, de 28/02/2005, a fls. 24, cujo teor damos aqui por integralmente reproduzido face à sua extensão;

4. Desse despacho foi interposto recurso hierárquico para o Sr. Ministro das Finanças em 11/03/2005 (consta de fls. 28);

5. Por despacho de 22/08/2005, da Sra. Directora de Serviços de Imposto de Rendimento, exarado sobre informação dos serviços n° 954/2005, a fls. 31, para cuja fundamentação expressamente remete, foi negado provimento ao recurso hierárquico;

6. Consta daquela informação, textual, expressa e, designadamente, o seguinte:

«Na situação em apreciação, é-nos dado constatar que a recorrente na declaração de início de actividade, entregue em 2002.11.26, estimou que, para efeitos de enquadramento em IR, o valor anual dos proveitos seriam €180.000:

Face a este volume de proveitos para o exercício de 2002, a opção pelo regime de tributação prevista no artigo 53° tornou-se desnecessária na justa medida em que estavam reunidos os pressupostos para que o sujeito passivo fosse automaticamente enquadrado no regime geral de determinação do lucro tributável.

A opção pelo enquadramento no regime de determinação do lucro tributável deve ser exercida logo que ocorram os pressupostos para a inclusão no regime simplificado, o que no caso da recorrente ocorreu no exercício de 2002 em virtude de ter declarado um volume de proveitos inferior a €149.639,37.

Na circunstância, a recorrente ao pretender manter-se no regime geral de determinação do lucro tributável devia, nos termos da alínea b) do n°7 do art°53°, ter apresentado a declaração de alterações a que se referem os art°s 110º e 111º do Código do IRC e nesta fazer a sua opção.

Não tendo exercido a opção, e verificados os pressupostos de enquadramento no regime simplificado, foi o mesmo aplicado automaticamente por um período de três exercícios, sendo certo que este regime só pode cessar após o decurso desse período mínimo de permanência e caso a recorrente impeça a sua renovação com a apresentação da opção pelo regime geral (al. b) do n°7 do art°53°) ou quando o limite do total anual dos proveitos (€149.639,37) for ultrapassado em dois exercícios consecutivos ou se o for num único exercício em montante superior a 25% daquele limite (n°10 do art°53°)».

7. A Autora foi notificada da decisão do recurso hierárquico por carta registada com aviso de recepção, que recebeu em 27/09/2005.

8. A petição inicial deu entrada no tribunal no Tribunal Central Administrativo Sul em 17/02/2006, conforme carimbo aposto a fls. 2, tendo baixado ao Tribunal Tributário de 1ª instância no seguimento de despacho de incompetência em razão da hierarquia exarado a fls. 41;

9. A Autora cessou actividade em 29/12/2003.

Atento o sentido e o alcance das conclusões 1ª a 3 em que se assaca à sentença erro em matéria de facto por resultar da declaração de início de actividade constante de fls. 11 a 13, que a “opção” pelo regime geral de tributação, que está na origem do presente processo, foi feita pelo contribuinte e indicada no quadro 19 e neste é dito/explicitado, expressamente, que tal opção apenas pode ser efectuada “reunindo (o contribuinte declarante) os pressupostos de inclusão no regime de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53º do CIRC” ao agasalho do art° 712° do CPC, adita-se ao probatório a seguinte factualidade:

10. Na declaração de inscrição no registo/início de actividade que a A. entregou em 26-11-2002, esta indicou no campo 19, pontos 2 e 4, que fazia a opção pelo regime geral de tributação, constando nesse campo que tal opção apenas podia ser efectuada “reunindo (o contribuinte declarante) os pressupostos de inclusão no regime de tributação previsto nos artigos 28° do CIRS ou 53° do CIRC”.

11. O valor total anual de proveitos efectivamente obtido pelo sujeito passivo no exercício de 2002 foi de €1.602,96.

Nada mais há com interesse.

Há agora que conhecer do recurso que nos vem dirigido.

Quanto aos requisitos de admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos.

Estes autos de impugnação judicial iniciaram-se no ano de 2014, pelo que lhes é aplicável o regime legal resultante do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) de 2002, nos termos dos arts. 2.º, n.º 1, e 4.º, n.º 2, da Lei n.º 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 107-D/2003 de 31 de Dezembro, dos quais decorre que a data da entrada em vigor do novo Estatuto ocorreu em 1 de Janeiro de 2004.

A admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos arts. 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do CPTA, depende de (i) existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e (ii) a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

No que ao primeiro requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes dito pelo Pleno desta Secção relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição, quais sejam:

i. identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais;

ii. que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica;

iii. que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

Já vimos que a recorrente coloca duas questões no presente recurso, às quais terá sido dada resposta contraditória pelos acórdãos em confronto.

A primeira prende-se com o facto de no acórdão recorrido ter sido perfilhado entendimento contrário ao preconizado no acórdão fundamento, no que concerne à questão de saber se deve ou não ser aditado ao probatório que:

No que toca a esta questão cumpre dizer, desde logo, que tratando-se de questão que se prende com a matéria de facto, isto é, com a relevância que se atribuiu ou deveria ter atribuído a determinado facto documentado nos autos para a decisão conscienciosa da causa, está este Supremo tribunal impedido de se pronunciar quanto à mesma uma vez que, nos recursos como o dos autos, o seu conhecimento restringe-se à matéria de direito, isto é, está impedido de alterar ou modificar a matéria de facto, cfr. artigo 280º, n.ºs. 1 e 2 do CPPT, cumprindo-lhe apenas conhecer da aplicação das regras jurídicas aos factos disponíveis.

Assim, caso a divergência quanto à matéria de facto seja relevante, entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento, mais não restará ao STA do que julgar não verificada a oposição de acórdãos, segundo as regras atrás enunciadas, porém, não é este o caso dos autos, como adiante veremos.

Quanto à segunda questão colocada pela recorrente a divergência entre os dois acórdãos reside no alcance jurídico da opção a que aludia o artigo 53º, n.º 1, feita nos termos do disposto no n.º 7, do CIRC na redacção aplicável, quando o contribuinte não reunia os requisitos fácticos legalmente previstos para ser submetido de forma automática ao regime simplificado de determinação do lucro tributável, nos termos daquele preceito legal (para melhor compreensão reformulou-se a questão colocada pela recorrente).

Enquanto que no acórdão fundamento se concluiu que o direito de opção pelo regime geral de tributação só ocorreria no ano seguinte àquele em que os rendimentos foram inferiores ao valor assinalado no artigo 53º, n.º 1 do CIRC, na redacção aplicável, uma vez que à data do início de actividade o contribuinte não poderia ser enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável por não reunir os requisitos de facto previstos em tal inciso legal, pelo que a opção então formulada era irrelevante para tais efeitos, já no acórdão recorrido entendeu-se que apesar de o contribuinte não reunir os pressupostos de facto legalmente previstos para que lhe fosse aplicável automaticamente o regime simplificado de determinação do lucro tributável, ao formular a opção pelo regime geral de tributação, nos termos do n.º 7, tal opção teria sempre a duração trienal a que alude o artigo 53º, n.º 8 do mesmo CIRC.

Assim configurada a questão colocada pela recorrente (de onde resulta a manifesta irrelevância da pretendida alteração da matéria de facto), surge-nos clara e evidente a contradição entre os dois acórdãos em confronto, face aos requisitos legais atrás enunciados.

Relembremos a divergência: num dos acórdãos, no recorrido, atribui-se relevância, para efeitos do disposto no n.º 8 daquele artigo 53º do CIRC à opção pelo regime geral de determinação da matéria colectável, que ocorre em circunstâncias de facto que, aparentemente, não permitiriam tal opção por esse enquadramento já ser obrigatório, no outro, no fundamento, não se atribui a mesma relevância a tal opção, por se entender que, como o enquadramento naquele regime geral era obrigatório, face à concreta situação de facto, é irrelevante a escolha do contribuinte, sempre o mesmo seria obrigatoriamente enquadrado em tal regime, pelo que, apenas no momento em que se encontrassem reunidos os pressupostos de facto para a aplicação automática do regime simplificado é que assistiria ao contribuinte o direito de optar pelo regime geral.

É, assim, esta a questão a resolver no presente recurso.

Vejamos, então.

Dispunha à data o artigo 53º do CIRC, sob a epígrafe “Regime simplificado de determinação do lucro tributável”:

1- Ficam abrangidos pelo regime simplificado de determinação do lucro tributável os sujeitos passivos residentes que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, não isentos nem sujeitos a algum regime especial de tributação, com excepção dos que se encontrem sujeitos à revisão legal de contas, que apresentem, no exercício anterior ao da aplicação do regime, um volume total anual de proveitos não superior a 30.000.000$00 (€ 149.639,37) e que não optem pelo regime de determinação do lucro tributável previsto na secção II do presente capítulo.

2- No exercício do início de actividade, o enquadramento no regime simplificado faz-se, verificados os demais pressupostos, em conformidade com o valor total anual de proveitos estimado, constante da declaração de início de actividade, caso não seja exercida a opção a que se refere o número anterior.

3- …

(…)

7- A opção pela aplicação do regime geral de determinação do lucro tributável deve ser formalizada pelos sujeitos passivos:

a) Na declaração de início de actividade;

b) Na declaração de alterações a que se referem os artigos 110º e 111 º, até ao fim do 3º mês do período de tributação do início da aplicação do regime.

8- A opção referida no número anterior é válida por um período de três exercícios, findo o qual caduca, excepto se o sujeito passivo manifestar a intenção de a renovar pela forma prevista na alínea b) do número anterior.

9- O regime simplificado de determinação do lucro tributável mantém-se, verificados os respectivos pressupostos, pelo período mínimo de três exercícios, prorrogável automaticamente por iguais períodos, salvo se o sujeito passivo comunicar, pela forma prevista na alínea b) do n.º 7, a opção pela aplicação do regime geral de determinação do lucro tributável.

10- …

(…)

16- …

Esta mesma questão que agora nos vem colocada já há muito foi objecto de diversas decisões deste Supremo Tribunal, sempre no mesmo sentido, isto é, no sentido propugnado pelo acórdão recorrido, nas quais o mesmo se louva.

Entre outros, podem-se consultar os seguintes acórdãos:

Recurso n.º 010/08, de 21-05-2008;

Recurso n.º 0205/08, de 18-06-2008;

Recurso n.º 0733/08, de 26-11-2008;

Recurso n.º 0874/08, de 10-12-2008;

Recurso n.º 0831/08, de 11-03-2009;

Recurso n.º 01114/08, de 22-04-2009;

Recurso n.º 0268/10, de 17-07-2010;

Recurso n.º 0808/10, de 07-12-2010;

Recurso n.º 0840/11, de 05-07-2012.

No essencial, a argumentação expendida naqueles acórdãos é a seguinte - não se vendo agora razão, de facto ou de direito, para se decidir de modo diferente:

De acordo com a factualidade que a sentença julgou provada a recorrida apresentou declaração de início de actividade, a partir de 1/10/2002, indicando o montante de € 150.000 relativo ao valor total dos proveitos estimados e assinalou a sua opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável nos campos 2 e 4 do quadro 19.

Porém, para o exercício de 2003 a AT veio a enquadrá-la no regime simplificado de tributação de IRC.

Para a recorrente Fazenda Pública, a opção pelo regime geral só opera para os sujeitos passivos de IRC que preencham os pressupostos que determinem a sua inclusão no regime simplificado (só neste caso é que a lei considera como válida e eficaz uma opção pelo regime geral), sendo que, no caso da recorrida, atendendo ao valor de proveitos estimado (Euros 150.000) a respectiva inclusão no regime geral é automática, não se encontrando a permanência nesse regime sujeita à regra de validade por três anos e cessando logo que se verifiquem os pressupostos legais para a aplicação do regime simplificado.

E, no caso, tendo a recorrida apresentado um valor real de proveitos inferior ao montante determinado no art. 53º do CIRC, ocorreu a verificação dos requisitos para a inclusão automática no regime simplificado para o ano de 2003, válida por três anos, dado que não houve opção até ao fim do mês de Março de 2003, como teria de haver nos termos legais, pelo regime geral de tributação.

Todavia, não lhe assiste razão legal.

Com efeito, o que decorre do art. 53º do CIRC acima transcrito é que, no exercício do início da actividade, o enquadramento se faz em conformidade com o volume de proveitos estimados para um ano de actividade e que a opção pelo regime geral deve ser formalizada na declaração de início de actividade ou na declaração de alterações referida nos arts. 110º e 111º do mesmo Código, até ao fim do 3º mês do período de tributação do início da aplicação do regime.

Ou seja, são automaticamente abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos cujo volume total de proveitos, no exercício anterior, seja inferior a 149.639,37€, a menos que expressamente optem por regime diferente, caso em que aquele deixa de ter aplicação automática. Porém, uma vez que quando se inicia actividade não há exercício anterior que possa ser tomado como referência para aquele efeito, há que considerar nesse exercício inicial o montante anual de proveitos estimado constante da declaração de início de actividade.

Mas os sujeitos passivos que à luz dos aludidos critérios fiquem sujeitos ao regime simplificado podem optar pelo regime geral, devendo, para o efeito, fazê-lo na declaração de início de actividade, ou em declaração de alterações a apresentar até ao fim do 3º mês do período de tributação do início de aplicação do regime. E uma vez efectuada essa opção, ela é válida por um período de três exercícios, findo o qual caduca, excepto se for renovada nos termos e prazos referidos nos nºs. 8 e 9 do art. 53º do CIRC. Portanto, quando há uma expressa opção pelo regime geral este mantém-se válido por um período de três exercícios, susceptível de renovação e só a inclusão automática no regime geral é que não se encontra sujeita àquela regra de validade por três exercícios, cessando logo que se verifiquem os pressupostos legais para a aplicação do regime simplificado.

No caso, a recorrida apresentou, em 17/12/2001, junto do serviço de finanças da Póvoa de Varzim, declaração de início de actividade a partir de 1/10/2002, estimando atingir valores baixos quer a nível de volume de negócios, quer no que tange ao valor de proveitos, pelo que indicou no campo 12 do quadro 9 o valor de € 37.500 no concernente a volume de negócios referentes a três meses, indicou no campo 18 do mesmo quadro o montante de € 150.000 relativo ao valor total dos proveitos estimado e assinalou a sua opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável no quadro 19 da declaração, campos 2 e 4.

Ora, o facto de no ano de 2003 ter obtido proveitos inferiores a 149.639,37 Euros não tem qualquer consequência no que concerne ao regime de tributação em IRC, pois, como se disse, efectuada aquela opção, ela é válida por três anos, como resulta deste nº 8 do citado art. 53º do CIRC.

De resto, ainda que a recorrida tenha estimado, na declaração de início de actividade, proveitos inferiores a 149.639,37 Euros, não havia, como não houve, qualquer obstáculo a que fosse tributada pelo regime geral, pois, como resulta da parte final do nº 1 daquele art. 53º, mesmo os contribuintes em condições de serem tributados pelo regime simplificado, podiam optar por afastar este regime.

Tendo, porém, formalizado a opção pelo regime geral de determinação do lucro tributável na declaração de início de actividade (em 17/12/2001), de acordo com o disposto na al. a) do nº 7 do art. 53º do CIRC, a sua sujeição ao regime geral subsiste no exercício de 2003, aqui em causa, ainda que no exercício de 2002 tenha obtido proveitos inferiores a € 149.639,37.

Assim, tem de concluir-se que foi ilegal a actuação da Administração Tributária ao enquadrar a recorrida no regime simplificado de determinação do lucro tributável relativamente ao exercício de 2003.

Analisando comparativamente os argumentos esgrimidos nestes acórdãos, no acórdão recorrido e no acórdão fundamento, não se vê que os argumentos do acórdão fundamento tenham mais valia ou sejam mais judiciosos, pelo contrário, só a interpretação que este Supremo Tribunal tem feito das normas legais aplicáveis permite configurar aquele regime simplificado como um verdadeiro regime opcional (cfr. acórdão deste Supremo Tribunal datado de 05/02/2014, rec. n.º 0339/13), em respeito pelo princípio constitucional da tributação das empresas pelo rendimento real.

Sendo esta a doutrina preponderante e maioritária deste Supremo Tribunal (diga-se, aliás, que não se conhece jurisprudência contrária de relevo), teremos necessariamente que concluir como anteriormente, ou seja, a opção feita na declaração de início de actividade pela aplicação do regime geral releva para os três exercícios seguintes (n.º 7 do referido art. 53.º), ainda que esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial.

Improcederá, assim, o recurso que nos vem dirigido.

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em pleno, em, julgando verificada a invocada oposição de acórdãos, negar provimento ao recurso e fixar a seguinte jurisprudência: a opção feita na declaração de início de actividade pela aplicação do regime geral releva para os três exercícios seguintes (n.º 7 do referido art. 53.º), ainda que esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial.

Custas pela recorrente.

D. n.

Lisboa, 25 de Outubro de 2017. – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – António José Pimpão – Joaquim Casimiro Gonçalves – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula da Fonseca Lobo.

Referências Legais

Legislação Nacional

ETAF ART27 B.
CPPT ART284 ART280.
CPTA ART152.
CIRC ART 53 N1 N7 N8.

Jurisprudência Nacional

AC STA PROC010/08 DE 2008/05/21.; AC STA PROC0205/08 DE 2008/06/18.; AC STA PROC0733/08 DE 2008/11/26.; AC STA PROC0874/08 DE 2008/12/10.; AC STA PROC0831/08 DE 2009/03/11.; AC STA PROC01114/08 DE 2009/04/22.; AC STA PROC0268/10 DE 2010/07/17.; AC STA PROC0808/10 DE 2010/12/07; AC STA PROC0840/11 DE 2012/07/05.; AC STA PROC0339/13 DE 2014/02/05.

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