01129/06 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A Fazenda Pública vem recorrer do acórdão do Tribunal Central Administrativo – Sul que julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, dada a prescrição das obrigações tributárias (IRC relativo ao exercício de 1993) imputadas à Sociedade ..., Lda. A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões: A prescrição não é fundamento de impugnação nem deve, neste tipo de contencioso, ser objecto de conhecimento oficioso; O lugar próprio para, em processo tributário, se conhecer da exigibilidade da dívida é a oposição à execução fiscal; A inutilidade superveniente da lide não deve ser invocada para se conhecer em impugnação – processo cujo objecto é a legalidade do acto tributário – da prescrição da dívida exequenda; Admitir, no processo tributário, a existência de um único facto interruptivo da prescrição das obrigações tributárias, quando o respectivo prazo tem sido reduzido de forma drástica, ao longo de pouco mais de uma década, é convidar os contribuintes a tentarem todos os meios de litigância esperando encontrar no percurso uma entidade, designadamente judicial, que, pela impossibilidade de resolver todos os casos rapidamente demore o processo mais de um ano… Pelo contrário, a ratio da lei será a de que, estando a execução parada por ter sido suspensa nos termos da lei, designadamente por ter sido utilizado um dos meios processuais que conduzem, existindo garantia ou penhora, à suspensão da execução, a obrigação não deve ser declarada prescrita; Acresce que o absurdo desta interpretação se evidencia ainda nos casos em que fique suspenso o procedimento por infracção (criminal ou contra-ordenacional) tributária, à espera da decisão em processo de impugnação, não fazendo qualquer sentido que este venha a extinguir-se por prescrição quando a execução ficou à espera da decisão sobre a relação jurídica tributária; A desproporção da solução defendida nos autos é ainda mais evidente quando as garantias dos sujeitos passivos incluem institutos como a “isenção de garantia” e a “caducidade de garantia”; Nem pode ser invocado o efeito perverso que decorreria do confronto entre os executados que prestaram garantia (cuja dívida não prescreveria) e os que não prestaram garantia (cuja dívida poderia prescrever) porque o efeito perverso (esse sim é que é chocante) a evitar é entre os que pagaram e os que não pagaram, beneficiando o sistema legal (ou judicial) vigente nestes últimos e castigando os que cumpriram (embora não concordando com a interpretação da lei). Assim, no caso , não deveria o TCAS ter decidido a extinção do presente processo por prescrição e, ao fazê-lo, interpretou incorrectamente os preceitos legais aplicáveis, designadamente os artigos 34.º do CPT , 48.º e 49.º da LGT e 204.º do CPPT, e aplicando indevidamente a alínea e ) do artigo 287.º do CPC , pelo que deverá ser anulada a douta decisão recorrida, procedendo-se ao julgamento do recurso interposto da sentença do tribunal de 1.ª instância, que considerou a impugnação procedente. Não houve contra-alegações. O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso, dado que “a possibilidade de conhecimento da prescrição da dívida tributária, em processo de impugnação judicial, não como fundamento desta, já que não se refere à legalidade da liquidação, mas em termos da inutilidade superveniente da lide, constitui jurisprudência uniforme deste Supremo Tribunal Administrativo” – cfr., entre outros, os acórdãos de 31 de Maio de 2006, processo n.º 156/06, e de 9 de Fevereiro de 2005, processo n.º 939/04. Por outro lado, como também se disse já no acórdão de 23 de Maio de 2005, processo n.º 116/05, se posteriormente à suspensão da execução “se verificou uma paragem do processo de impugnação judicial, por período superior a um ano, por motivo não imputável ao contribuinte, recomeçar-se-á a contar o prazo de prescrição, acrescido do período de tempo que decorreu antes da instauração da execução fiscal, pois, a paragem do processo de execução fiscal derivada da pendência da impugnação judicial não pode ser imputada ao contribuinte se não é a este imputável a paragem deste último processo”. E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão. Em sede factual, vem, no ponto, apurado que: - A presente impugnação foi instaurada em 19.06.1996 - cfr. carimbo aposto na 1ª página da p.i. . - Por sentença proferida em 05.01.1998, foi julgada procedente a impugnação - cfr. fls. 740 a 747 e v°. - Dessa sentença a Fazenda Pública interpôs recurso para o TCA, o qual foi motivado, admitido e contra-alegado - cfr. fls. 749 a 813. - Os autos subiram ao TCA e o recurso foi tramitado até ficar concluso para julgamento em 27.04.1999 - cfr. fls. 814 a 817 v°. - O processo foi cobrado e redistribuído em 13.02.2006 - vd. fls. 818. - Em 27/07/1996 foi instaurado processo de execução n° 3824199601006541 para cobrança coerciva de divida proveniente de IRC do ano de 1993, cuja liquidação está impugnada nestes autos - vd. fls. 827, 832/833). - Em 05.08.1996 foi efectivada a citação da executada (fls. 832, 834 a 837). - Desde 19.06.1996, data da instauração da presente impugnação que o processo executivo aguardando a resolução da impugnação - fls. 832. - Vindo a ser julgado em falhas por despacho do Sr. Chefe de Finanças (cfr. fls. 841). Vejamos, pois: Quanto ao conhecimento da prescrição: Como é sabido, trata-se na impugnação judicial de um contencioso de anulação, que não de plena jurisdição - cfr. Alberto Xavier , Aspectos Fundamentais do Contencioso Tributário , p. 43 e ss. -, sendo o seu objecto o acto tributário, através de "qualquer ilegalidade" ou "vício", em vista da sua "anulação total ou parcial". Assim, se o pedido impugnatório procede, o tribunal anula o acto, pela existência de qualquer ilegalidade. Pelo que tem este tribunal entendido que a prescrição da obrigação tributária - "da dívida exequenda", na expressão legal-, embora de conhecimento oficioso, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução fiscal. Na verdade, não pode confundir-se a validade do acto tributário com a sua eficácia. Basicamente, os requisitos de validade dizem respeito aos próprios elementos do acto: forma, competência, objecto, pressupostos, fim, sujeitos - cfr. Esteves de Oliveira , Direito Administrativo , p. 425 e ss. Por sua vez, a eficácia contende com a realização do acto na ordem jurídica, não tem a ver com a sua validade, surgindo só, em regra, com a concretização desta, logo que estejam preenchidos os requisitos da sua existência e validade. Acto eficaz é o acto passível de execução material ou jurídica - cfr. Rogério Soares , Direito Administrativo , p. 180 e ss. E, praticado o acto, a sua eficácia há-de consumar-se num determinado prazo; decorrido este, ela já não pode ter lugar. O decurso do prazo de prescrição extingue o direito do Estado à "cobrança" do imposto e não tendo pois a ver com a sua validade ou existência do acto tributário e, em consequência, com a sua legalidade, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução. No ponto tem, pois, razão a recorrente. Todavia, não foi essa, em rigor, a abordagem da decisão recorrida. Esta não considerou a prescrição como fundamento, a se , de ilegalidade do acto de liquidação, mas apenas como sustentáculo da inutilidade da lide e consequente extinção da instância, nos preditos termos. E, aí, com inteira razão e plenamente dentro da legalidade. É que, em tal circunstancialismo, a lide impugnatória não tem qualquer utilidade. Na verdade, a sua procedência não teria quaisquer consequências, uma vez que já não poderia, mercê da predita prescrição da dívida, ser instaurada execução fiscal, que se instaurada, logo soçobraria, mesmo sem oposição, dado o carácter oficioso do conhecimento da mesma. Ou seja: a questão não radica na inclusão da prescrição da obrigação tributária em termos de ilegalidade da liquidação mas, em termos processuais, da utilidade da lide impugnatória que, assim, não pode ter qualquer reflexos na relação substancial respectiva, pelo que a sua continuação seria para inutilidade. Cfr. aliás, no sentido exposto, os acórdãos do STA de 3 de Julho de 2002 – processo n.º 0723/02, de 15 de Maio de 2002 – recurso n.º 365, de 30 de Abril de 2002 - recurso n.º 145 e de 20 de Março de 2002 – recurso n.º 144. Quanto ao modo de contagem da prescrição: A obrigação tributária em crise respeita a IRC, exercício de 1993, pelo que é aplicável o regime do Código de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 154/91 , de 23 de Abril, que estatuía no seu artigo 34.º: A obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei. O prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial. A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.” Por sua vez, a Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98 , de 17 de Dezembro, veio determinar que “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos (…)” – artigo 48.º, n.º 1, primeira parte -, sendo que, nos termos do artigo 5.º, n.º 1, deste último Decreto-Lei, “ao novo prazo de prescrição aplica-se o disposto no artigo 297.º do Código Civil (…)”. Assim, antes de Janeiro de 1999, o prazo de prescrição das obrigações tributárias era de 10 anos, nos termos do CPT, e, após a entrada em vigor da LGT, este prazo passou a ser de 8 anos. Ou seja, verificou-se uma sucessão de leis no tempo no que respeita ao prazo de prescrição. E, para saber qual a lei aplicável, há que convocar o artigo 297.º , n.º 1, do CC que dispõe que “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”. Isto é: se a lei nova fixar um prazo mais curto do que o fixado na lei antiga, então: se segundo a lei antiga faltar menos tempo, do que o fixado pela lei nova, para o prazo se completar, é aplicável a lei antiga; mas se segundo a lei antiga faltar mais tempo para o prazo se completar, a lei nova é aplicável aos prazos que já estiverem em curso, sendo que o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei. O que bem se compreende, já que assim se concretiza a intenção do legislador – reduzir o prazo -, sem operar qualquer efeito retroactivo. Em 1 de Janeiro de 1999, data da entrada em vigor da LGT, tinham decorrido 5 anos do prazo prescricional, faltando outros tantos para este se completar. E, assim sendo, segundo a lei antiga (CPT) faltava menos tempo, do que o fixado pela lei nova (8 anos), para o prazo se completar, sendo então aplicável o prazo de 10 anos previsto no CPT. Ora, nos termos do n.º 2 do artigo 34.º do CPT , “o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial”, ou seja, dizendo a dívida respeito ao exercício de 1993, o prazo de prescrição de 10 anos começou a correr em 1 de Janeiro de 1994. Todavia, com a dedução da impugnação em 19 de Junho de 1996 – cfr. ponto 26 do probatório -, interrompeu-se o prazo de prescrição – dito artigo 34.º, n.º 3, primeira parte -, tendo, então, decorrido 2 anos, 5 meses e 18 dias. Entretanto, no período compreendido entre 27 de Abril de 1999 e 13 de Fevereiro de 2006, a impugnação esteve parada, em recurso, por facto não imputável ao contribuinte – cfr. pontos 29 e 30 do probatório e fls. 817 e 818 dos autos -, pelo que se retoma a contagem do prazo de prescrição em 27 de Abril de 2000, somando-se o tempo que decorreu a partir deste momento ao que tinha decorrido até à data da autuação – cfr. aquele último inciso normativo, segunda parte. De 27 de Abril de 2000 a 17 de Janeiro de 2007 decorreram 6 anos, 8 meses e 21 dias, a que acrescem os ditos 2 anos, 5 meses e 18 dias. E, assim sendo, falta pouco menos de um ano para o prazo prescricional se completar. E não se sustente que o prazo prescricional poderia aproveitar-se de outros factos interruptivos, posteriores ao primeiro, designadamente da instauração da execução – cfr. ponto 31 do probatório. Com efeito, nenhum facto posterior ao que faz cessar o efeito interruptivo tem relevância no cômputo do prazo prescricional, designadamente no que concerne a uma nova interrupção. De outro modo, ficaria sem aplicação a parte final do dito n.º 3 que manda ter em consideração, no cômputo do prazo, o tempo que tiver decorrido desde o seu início “até à data da autuação”, já que esta é diferente para cada um dos sucessivos actos interruptivos. Assim, uma vez cessado o efeito interruptivo, já não é possível “ressuscitá-lo” para o fazer operar de novo pois, tendo-se já contado o tempo decorrido “até à data da autuação” do processo em que se verifica o primeiro facto, não pode efectuar-se nova e idêntica contagem, já que é necessariamente diversa a data da autuação do processo em que se verificou o segundo acto interruptivo (isto sempre e evidentemente, parando o processo mais de um ano). Estando o processo parado, por facto não imputável ao contribuinte, por mais de um ano mas diversas vezes, por força da sucessão no tempo dos vários factores interruptivos – reclamação, recurso hierárquico, impugnação e/ou instauração da execução – só o primeiro tem relevância legal, contando-se, então, nos sobreditos termos, o tempo decorrido desde o início do prazo de prescrição até à data da autuação do processo em que ocorreu o facto interruptivo, mais o decorrido posteriormente ao ano referido na lei. Como referem Ruben Carvalho e Francisco Pardal , citando Manuel Andrade , face a idêntica disposição legal do Código de Processo das Contribuições e Impostos (artigo 27.º), a situação em causa “reconduz-se a uma suspensão e reatamento do curso da prescrição” – cfr. Código de Processo das Contribuições e Impostos anotado , 2.ª edição, pp. 182/183. Em tal hipótese, e ao contrário do que acontece no Código Civil – artigo 326.º -, não começa a correr um novo prazo de prescrição a partir do acto interruptivo, inutilizando-se todo o tempo decorrido anteriormente. Uma vez que a lei faz cessar o efeito interruptivo, não se inutiliza o prazo já decorrido, procedendo-se à contagem do prazo em termos da dita suspensão e reatamento do prazo prescricional. Como refere Benjamim Rodrigues , Problemas Fundamentais de Direito Tributário , p. 285, na dita hipótese, o efeito interruptivo – que, de outro modo, inutilizaria todo o tempo decorrido anteriormente – degenerou-se em simples suspensão por um ano. Ou, de outro modo: aí, a interrupção da prescrição converte-se em mera suspensão. É, assim, de concluir não estar prescrita a obrigação tributária em causa. Termos em que se acorda, com a presente fundamentação, conceder provimento ao recurso, revogando-se a decisão recorrida e ordenando-se a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para que conheça do objecto do recurso, se a tal nada mais obstar. Sem custas. Lisboa, 17 de Janeiro de 2007. – Brandão de Pinho (relator) – Lúcio Barbosa – António Calhau.