1599/13.7BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

I – Se a Administração Tributária, após múltiplas diligências, realizadas durante largos meses, não logra identificar bens ou direitos na titularidade de uma devedora originária, é inatacável a conclusão, que fundamenta o despacho de reversão, de que os bens são insuficientes para solver a dívida exequenda. II - Se o Oponente, notificado do projecto de despacho de reversão, nada diz, invocando apenas posteriormente e em sede de Oposição, que a devedora originária é titular de um crédito e que o mesmo é suficiente para solver a dívida exequenda, é sobre si que recai o ónus de provar esse circunstancialismo de facto.

Acórdão Relatório D... deduziu Oposição ao Processo de Execução Fiscal (PEF) nº 3…, que contra si corre termos no Serviço de Finanças da Amadora – 2, por reversão de dívidas provenientes de Imposto sobre o valor Acrescentado (IVA), Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e Coimas, no valor total de € 19.451,05, de que era devedora originária a “ D... – ARTES GRÁFICAS, LDA.”. Notificada da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a Oposição, a Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional, concluindo nos seguintes termos as suas alegações : Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença proferida nos autos identificados que julga procedente a oposição deduzida pelo oponente D... contra a execução fiscal n.º 3... e aps., com termos no Serviço de Finanças de Amadora 2, instaurada para cobrança de dívidas de Coimas e IVA e IRC, com dívida exequenda no montante de € 19.451,05. A douta sentença fixa nas alíneas C) e D) da factualidade assente os seguintes factos: “C) A partir de 2006, o estado de saúde do Oponente determinou o seu afastamento da empresa. – cf. depoimento das testemunhas”; “D) A partir dessa data, a direção da empresa foi assegurada por J..”., no entanto, divergimos de tal fixação da matéria de facto, por resultar dos autos e da prova nos mesmos produzida factualidade diversa. Com efeito, em sede de registo comercial, de acordo com a certidão permanente da Conservatória do Registo Comercial, consta o aqui oponente como seu gerente de direito desde a data da sua constituição, em 2005-03-21, sem que se vislumbre qualquer menção que denuncie a inactividade da empresa no período em questão nos autos (vide alínea A do probatório da douta sentença). Na data de constituição da sociedade foi nomeado gerente, a par do aqui oponente, C.., o qual, mediante renúncia operada em 2007-08-10, com registo em 2007-08-20, cessou as suas funções enquanto membro social da sociedade, assumindo o oponente sozinho e a partir desse momento a gerência (vide factos das alíneas B) e E) dos factos assentes). Vejamos, que, efectivamente, de acordo com prova documental constante dos autos, o oponente era gerente de direito da sociedade devedora originária no período em apreço e percepcionou rendimentos da D.., conforme prova testemunhal, facto que indicia a assunção de responsabilidades de gerência associadas a actos de gerência - facto que deveria constar do probatório porque resulta do depoimento da primeira testemunha (05:16 gravação áudio). Por outro lado, a atribuição pelo oponente a pessoa diversa da gerência de facto da empresa é alegação que não encontra qualquer sustentação na prova produzida nos autos, sendo controverso, ao contrário do entendimento do Tribunal a quo, o facto constante da alínea D) e a atribuição da direcção da sociedade a J.. – deverá questionar-se, e a isso não responde a douta sentença: Quem é J..? Residia em Portugal ou na Venezuela? O que efectivamente motivou que alegadamente coordenasse a empresa em substituição do gerente único? Quais eram as suas efectivas funções? De gestão ou de mera execução de ordens directas definidas pelo oponente, com quem reunia periodicamente? Como é que a contrariada inactividade da empresa se coaduna com a alegada intervenção esporádica de pessoa ausente? E impor-se-ia resposta para efeitos de lhe atribuir a direcção da empresa e permitir uma compatibilização com os restantes factos que dos autos emergem, sendo que, se demitiu o Tribunal a quo, com a inclusão do facto D) na factualidade assente, de prosseguir o seu poder-dever de descoberta da verdade material, e de afirmação do princípio do inquisitório ínsito no artigo 13.º do CPPT , pois, face ao papel preponderante que é atribuído a J.., tendo requerido a Fazenda Pública ao Tribunal a quo – não obstante da acta de inquirição constar apenas o indeferimento da pretensão por parte do Tribunal, com omissão do requerimento efectuado pela Fazenda Pública - fosse o oponente notificado no sentido de identificar devidamente J.., dever, aliás, que lhe incumbia já aquando da sua inclusão no rol de testemunhas, foi tal requerimento indeferido com fundamento, como indicado na motivação da decisão de facto, no facto de se desconhecer o paradeiro da testemunha. E tal juízo do Tribunal a quo padece de incongruências, porquanto o paradeiro da testemunha poderia ser determinado com base na sua devida identificação, e que incorre claramente em défice instrutório, que aqui se invoca, uma vez que se demitiu o Tribunal de prosseguir as suas competências em sede de instrução dos autos e de apuramento da verdade material dos factos, materializadas primeiro na devida identificação de pessoa indicada como gestor da empresa, e eventual determinação da sua audição como testemunha face às incongruências factuais que resultam dos autos e dos depoimentos das testemunhas. O oponente alega não poder exercer a gerência por se encontrar incapacitado por motivos de doença, o que a douta sentença dá como provado no facto C) do probatório, contrariamente ao nosso entendimento, pois afinal, a ter estado, sempre esteve o oponente doente, sem que isso afectasse a sua capacidade de gestão e o seu empreendorismo, como o atestam o facto de ser gerente em 2012 não só da empresa D... ARTES GRÁFICAS LDA., mas também de ter constituído em 2012 a M.. – ARTES GRÁFICAS LDA., identificada nos autos, e em 2007 a sociedade S.. – ARTES GRÁFICAS, ENVERNIZAMENTO UV E PLASTIFICAÇÃO LDA (vide documento junto em sede de alegações apresentadas pela Fazenda Pública), facto que entendemos deveria constar do probatório. Mais entendeu o Tribunal a quo que, por tal motivo, nunca mais voltou o oponente à empresa, por se manterem, conforme alegado pelo oponente, tais problemas de doença até ao período em apreço nos autos, retirando-lhe a capacidade para o exercício cabal das funções de gerência, contudo, precisamente em 2012, momento em que estaria alegadamente incapacitado para o fazer, constituiu o oponente uma outra sociedade da qual se assume gerente, quando o havia já feito com outra sociedade em 2007. Deste modo, deduzindo o oponente o não exercício da gerência de facto da inactividade da empresa e da alegada situação de doença, que teria motivado a intervenção do desconhecido J.., podemos verificar que tais argumentos não se configuram como enquadráveis no quadro factual comprovado nos autos, sendo que, resulta da produção de prova testemunhal confirmado tal entendimento defendido pela Fazenda Pública. Do depoimento da testemunha A.. resulta [afirmando-se a existência jurídica do desconhecido J.., o que não foi demonstrado] que o oponente tão só delegou funções num senhor conhecido, o senhor J.., que ficou a tomar conta da empresa [01:43, 02:12 da gravação áudio], desconhecendo qualquer formalização da afirmada delegação de funções [03:12], mais afirmando que o pai recebia rendimentos da rendimentos da D..., porque tinha lá o senhor J.. a tratar dos assuntos, apesar de não estar lá [aos 05:16 gravação áudio], - factos que deveriam constar do probatório – e que o senhor M.. iria duas ou três vezes por mês à empresa, quatro ou cinco, reportando o senhor M.. e o senhor E... ao seu pai [aos 07:40 e 07:50 da gravação áudio da diligência de inquirição referente à testemunha], reafirmando a testemunha que o seu pai fazia o ponto de situação com os dois [aos 08:18 da gravação áudio]. E declara a testemunha desconhecer o nome completo do senhor J.., desconhecer onde reside, saber que veio da Venezuela, que era venezuelano, mas não saber mais nada, nem saber como foi estabelecido o contacto com tal J..; e sabe da sua existência porque o viu, “porque foi lá várias vezes à empresa” [aos 06:15 da gravação áudio], mais não sabendo quem assinava a documentação necessária - note-se que o aqui oponente era o único gerente, pelo que, apenas e só com a sua assinatura se podia vincular a empresa, sendo, pois, dessa forma adicional que se concretizava a gestão da empresa. Por seu turno, do depoimento da testemunha M.., algo confuso e contraditório, resultou primacialmente que em 2005/2006 teve a indicação da parte do senhor D... de que a partir daquela altura era o senhor M.. quem ia coordenar, apesar de não estar lá muitas vezes [aos 03:20 da gravação áudio], não tendo conhecimento de qualquer formalização no referente a tais funções [aos 04:25 da gravação áudio], e apenas sabendo que a partir daquele momento era ele que ia coordenar as coisas [aos 05:05 da gravação áudio]; chega a afirmar a testemunhas que o senhor M.. ficava “não era a mandar”, diz, “era a supervisionar as coisas na empresa” [aos 12:15 da gravação áudio], - factos que deveriam constar do probatório. Afirmou desconhecer, por seu turno, ligações do oponente a outras empresas, desconhecendo ainda quaisquer informações referentes ao senhor J…, inclusive em termos de descrição física, limitada à formulação balbuciante e nitidamente nada convicta de 3 características físicas [aos 20:51 da gravação áudio], porque o via muito poucas vezes, porque nas ultimas instalações trabalhava a testemunha na cave [aos 21:25 da gravação áudio da diligência de inquirição referente à testemunha] – contudo, teria trabalhado durante um a dois anos com o senhor M.. no mesmo espaço físico aos 23:22 da gravação áudio]. Daqui resulta inequívoco a detenção do poder de direcção e de gestão da empresa por parte do oponente, pois resulta notória que a ligação à empresa, no período em apreço nos autos, do aqui oponente é real, pois mesmo que se admitisse o exercício de funções na empresa por parte do alegado J.., sempre tais funções foram exercidas em conformidade com o determinado pelo oponente, que continuava a receber rendimentos da empresa, enquanto gerente, e que os recebia porque se mantinha como gerente, mandatando um terceiro, para em seu nome, e de acordo com suas indicações, continuar a exercer a gestão da empresa, comandando por essa via os destinos da sociedade. Vejamos que o oponente não alega o não exercício da gerência, antes alega tal não exercício motivado por três precisas circunstâncias factuais – inactividade da empresa, exercício pontual da gerência por J.. e estado incapacitante motivado por doença depressiva -, pelo que, o alegado não exercício da gerência tem de ser apreciado considerando conjuntamente todos os factos que, de acordo com a posição do oponente e a prova produzida nos autos, estariam na origem do seu alegado afastamento da gestão da empresa. E em relação a quaisquer dos tais três factos alegados foi nos autos produzida prova da sua não correspondência à verdade, com consequente e necessária afirmação da gerência de facto exercida pelo oponente no período em apreço: (i) a inactividade da empresa é facto que não corresponde à realidade, pois que, a sociedade devedora originária declara operações tribuláveis nos períodos com relevo nos presentes autos; (ii) por outro lado, atribui a gerência a pessoa não identificada com o nome de J.., alegadamente residente na Venezuela – mas também residente em Portugal, de acordo com as testemunhas -, contudo, tal facto não é corroborado por qualquer adicional prova documental, e mais resulta infirmado da produção de prova testemunhal; (iii) ainda, o não exercício da gerência motivada por questões de incapacitante doença se não mostra devidamente comprovado documentalmente, por um lado, sendo que, ademais dos autos resulta produzida prova que contraria de forma irremediável tal alegação. Assim, com base na comprovada gerência de direito, cabe, pois, ao julgador utilizar as diversas presunções judiciais ao seu alcance, nomeadamente as decorrentes das posições assumidas no processo, considerando as provas produzidas e as regras da experiência, para daí concluir pela gerência de facto. E dúvidas não restam, face a todos os factos referidos e prova produzida, que à gerência de direito comprovada corresponde a gerência de facto, mercê da actividade verificada da empresa, da constatação de que as alegadas liquidações mais não são do que fruto das declarações periódicas efectivamente entregues pela empresa e seu representante legal, sócio único que assume os destinos da empresa, ainda que mandatando terceiro para o exercício de funções de supervisão que seguem o seu poder de direcção e de gestão, e que por essa via pratica necessariamente actos de gestão, e por eles recebe rendimentos. Portanto, o oponente é por esta via parte legítima na execução fiscal que contra si foi revertida, não resultando dos autos a demonstração dos factos constantes das alíneas C) e D) dos factos assentes da douta sentença, antes resultando assentes os facto de que se desconhece a efectiva identificação do senhor J.., de que o mesmo, a ter algum tipo de função na empresa, a prosseguia por conta do oponente, que no mesmo delegou funções, e que de acordo com o oponente iria ficar na empresa, não a mandar, mas apenas a supervisionar, reportando-lhe o que se passava na sociedade devedora originária. Por outro lado, entendeu o Tribunal a quo não verificado, nos termos do n.º 2 do artigo 23.º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT , o requisito necessário à reversão e relativo à insuficiência de bens da devedora originária, no entanto, verificamos que no caso em apreço nos presentes autos estamos perante a inexistência de bens da devedora originária, e está atestado nos autos de execução fiscal que quatro funcionários se deslocaram à sede da devedora originária, tendo constatado em tal local a inexistência de bens penhoráveis da devedora originária (vide facto da alínea P) dos factos provados). Mais consta de tal documento que não foram localizados na área do serviço de finanças de Amadora 2, nem noutro local, bens penhoráveis da devedora originária, e que a devedora originária se encontrava já cessada em sede de IVA desde 31/12/2012, factos que deveriam ser levados ao probatório; e da tramitação do processo de execução fiscal resulta ter o órgão de execução fiscal empreendido pedidos de penhora de créditos, de outros valores e rendimentos e de vencimentos e salários em momento anterior à operada reversão da execução fiscal contra o aqui recorrido, e infrutíferos quanto à satisfação da dívida exequenda (vide doc. 16 da contestação) – facto que deveria constar do probatório. É assim afirmada a inexistência de bens penhoráveis da devedora originária, em perfeita consonância com o que resulta do auto de diligências que afirma não existirem bens penhoráveis na sede da sociedade, e não terem sido localizados bens susceptíveis de serem penhorados na área do serviço ou em qualquer outro local, pelo que, contrariamente ao entendimento do Tribunal a quo, o órgão de execução fiscal constatou, por meio de diligências várias, a inexistência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária [e não a insuficiência de bens penhoráveis], facto que motivou a reversão. Sendo certo que, de acordo com os depoimentos das testemunhas a que a douta sentença atribui total credibilidade, aquando do auto da deslocação à sede da sociedade devedora originária já esta não estava a exercer a actividade, estando inclusivamente cessada para efeitos de IVA, pelo que, o raciocínio de que exercendo a actividade seria detentora de máquinas, para além de meramente presuntivo e conclusivo, não tem aplicação nos presentes autos. Por outro lado, e no referente ao facto constante da alínea G) dos factos assentes, do qual primacialmente emerge o juízo sufragado na douta sentença acerca da não verificação do fundamento da reversão referente à insuficiência dos bens penhoráveis, vejamos que estamos ali perante um requerimento de injunção, mediante o qual a sociedade devedora originária se arroga ser credora do montante de € 19.100,84 perante os devedores que identifica, ao qual foi aposta em 11/10/2011 fórmula executória, mas que, de acordo com requerimento do oponente entrado na execução fiscal a 11/11/2013, não prosseguiu para execução, à data e depois, porque os executados não tinham bens penhoráveis, facto que deveria constar do probatório, por resultar de fls. 28/29 da p.i. (numeração do processo no SITAF), e do mesmo decorrer notoriamente, e com base em declaração do oponente, a insuficiência dos bens de tal devedor da sociedade devedora originária para pagar o alegado crédito. AA. Assim, em primeiro lugar, efectivamente, o órgão de execução fiscal diligenciou no sentido de obter o pagamento da dívida exequenda junto da sociedade devedora originária, envidando todos os esforços tendo em vista a penhora dos créditos conhecidos, como se constata da tramitação do processo de execução fiscal; e em segundo lugar, o requerimento em causa nos autos reporta-se a momento anterior à instauração da execução fiscal – 11/10/2011 – e sabemos por via do requerimento acima referido que o processo de execução fiscal não prosseguiu face à inexistência de bens penhoráveis dos devedores. BB. Além disso, consta dos autos, a fls. 62 (numeração do processo no SITAF), em informação proferida pelo órgão de execução fiscal nos termos do disposto no artigo 208.º do CPPT , que a sociedade alegadamente devedora de tal crédito apresentava à data dívidas fiscais no montante de € 68.341,08, não sendo possível a invocada sub- rogação na posição da devedora originária – facto que deveria constar do probatório e não consta. CC. Por outro lado, não se constitui o alegado crédito como capaz de fundamentar o juízo do Tribunal a quo, na medida em que ao Tribunal incumbiria averiguar da quantificação da dívida exequenda tendo por referência o universo de processos de execução fiscal a correr termos à data contra a sociedade devedora originária, para num segundo momento afirmar, ou não, da suficiência de bens penhoráveis: a dívida exequenda nos presentes autos ascende ao valor de € 19.451,05, nos autos de oposição n.º 1598/13.9BESNT ascende a € 3.739,87 e acrescido, e nos autos de oposição n.º 1592/13.0BESNT ascende ao montante de € 5.782,86 (processos com diligência de inquirição de testemunhas decorridas em simultâneo - vide douto despacho de fls. 192 dos autos – numeração do processo no SITAF), facto a constar do probatório. DD. E o Tribunal a quo tem conhecimento de tais factos por via da realização da inquirição de testemunhas, podendo os mesmos ser constatados por consulta dos autos online, via plataforma SITAF, pelo que, de tais factos sempre resultaria que o alegado crédito [cuja existência e estado se desconhece] se configuraria claramente insuficiente para a satisfação da dívida exequenda nos presentes autos, atenta a existência de adicionais processos de execução fiscal a correr termos contra a sociedade devedora originária e revertidos contra o aqui recorrido, e instaurados em momento anterior ao dos presentes autos. EE. Entendemos, pois, configurar-se a situação de inexistência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária como uma realidade que ressalta dos autos de execução fiscal, pelo que, competindo ao órgão de execução fiscal demonstrar tal inexistência de bens por via da adopção de comportamentos destinados a apurar da existência de bens, assim procedeu, tendo tal facto sido consignado expressamente em auto de diligências constante dos autos de execução fiscal que precedeu a reversão. FF. Nestes termos, é entendimento da Fazenda Pública resultar do probatório e dos factos trazidos a juízo, conforme supra exposto, que o oponente exerceu a gerência de facto na sociedade no período pertinente para os autos, ademais resultando dos autos a demonstração da inexistência de bens penhoráveis da devedora originária enquanto pressuposto essencial à reversão da execução fiscal contra o oponente aqui recorrido. GG. E, quanto a tal segmento, ao decidir julgar procedente a presente oposição o Tribunal a quo fê-lo em erro de julgamento de facto, face ao défice instrutório em que incorre, às apontadas omissões/incorrecções referentes à factualidade assente e a uma errónea apreciação dos factos, com consequente violação do disposto no n.º 2 do artigo 153.º do CPPT e na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT , por estar demonstrada a inexistência de bens da devedora originária e a legitimidade do oponente, por via da responsabilidade subsidiária, no referente à execução fiscal pelas dívidas identificadas nos autos. HH. No referente às dívidas de coimas, entendemos que a execução fiscal foi efectivamente revertida contra o oponente aqui recorrido por se constatar ser o mesmo, nos termos expostos, o gerente de facto do período da aplicação da coima com culpa na falta de pagamento da dívida, dando-se cumprimento ao disposto na norma do artigo 8.º do RGIT a que apela a douta sentença. II . Em causa estão dois processos de execução fiscal cuja dívida exequenda subjacente é referente a coimas devidas no âmbito de processos de contraordenação decorrentes da entrega de declaração periódica de IVA sem meio de pagamento e da falta de entrega de declaração de rendimentos de IRC – facto que deveria constar do probatório (vide docs. 6 e 9 e 10 da contestação), e a culpa do gerente de facto à data emerge desde logo do tributo com que nos confrontamos, IVA, pois que, liquidando o sujeito passivo o imposto nas suas operações tributáveis de venda/prestações de serviços, se demitiu de o entregar ao Estado nos termos devidos, bem sabendo que estava obrigado a fazê-lo, afirmando-se assim um especial dever de diligência do oponente aqui recorrido, que não existiu e que fundamenta o juízo de culpa. JJ. Com efeito, não resultando dos autos que o IVA liquidado não tenha sido recebido, teremos forçosamente de aderir ao raciocínio lógico de que os montantes de IVA não entregues ao Estado correspondem a valores entrados na sociedade, e que a mesma se escusou a entregar ao Estado (neste sentido, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 07/12/2017, proferido no processo n.º 01368/09.9BEBRG ). KK. Por outro lado, resulta do depoimento da segunda testemunha ouvida em sede de diligência de inquirição, aos 16:56, que, não obstante as dificuldades sentidas, sempre a sociedade devedora originária lhe pagou os salários, não tendo ficado qualquer um em dívida, facto que deveria constar do probatório, e de onde decorre a conclusão de que, preferindo proceder ao pagamento de salários, em vez de proceder ao pagamento de impostos e subsequentes coimas, se conformou o gerente com o resultado de incumprimento no referente à dívida exequenda e que conforma o juízo de culpa. LL. Ainda: (i) não obstante as dificuldades alegadamente sentidas não se absteve o oponente aqui recorrido de continuar a actividade profissional no mesmo exacto ramo de negócio por via das Sociedades M.. – Artes Gráficas Lda. e S.. – Artes Gráficas, Envernizamento UV E Plastificação Lda.; (ii) apresentou o oponente na qualidade de gerente da sociedade devedora originária pedido de pagamento em prestações da dívida exequenda em 29/10/2012, o qual foi incumprido por falta de pagamento, facto que deveria constar do probatório (vide doc. 23 da contestação); (iii) não existindo notícia de quaisquer medidas adoptadas pelo gerente no sentido de inverter a situação económica da sociedade - dessa omissão resultando configurada a culpa do gerente -, como sejam, a celebração de acordos de pagamento de obrigações vencidas, a viabilização de um plano de recuperação da empresa ou a sua apresentação oportuna à insolvência, a remodelação da empresa em termos de relações com clientes, fornecedores, trabalhadores, dispensa de funcionários, factos que deveriam constar do probatório, na vertente de omissões comportamentais constatadas. MM. Assim, não observando o padrão do gerente criterioso e diligente, o oponente aqui recorrido configura-se claramente como a origem do dano consubstanciado no incumprimento da dívida exequenda, pois perante a situação de insuficiência económica da sociedade para o pagamento das dívidas tributárias e coimas não diligenciou atempadamente no sentido de garantir o cumprimento dos créditos da empresa, aceitando, de forma directa e indirecta, tal resultado de sucessivo incumprimento. NN. Pelo que, comprovada a culpa do oponente nos termos expostos, e conforme exigido pelo disposto no artigo 8.º do RGIT, no referente às dívidas de coimas, incorreu o Tribunal a quo em errónea apreciação dos factos pertinentes, com consequente erro na interpretação de aplicação do direito, configurando-se o oponente como parte legítima na execução. Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., concedendo-se provimento ao recurso, deverá a douta sentença ser revogada, com o julgamento improcedente da oposição, com as legais consequências. Sendo que V. Exas. decidindo farão a Costumada Justiça.» O Oponente , notificado do despacho de admissão do recurso jurisdicional, optou por não contra-alegar. A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal Central, a quem os autos foram apresentados com “ Termo de Vista ”, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso jurisdicional. Tendo já sido apostos nos autos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir, submetendo-se os autos à conferência para julgamento. Objecto do recurso Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remata a sua alegação (aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida) que se determina o âmbito de intervenção do tribunal ad quem. Assim, pese embora na falta de especificação no requerimento de interposição se deva entender que o recurso abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente ( artigo 635° , n.°2 do Código de Processo Civil ), esse objecto, assim delimitado, pode ser, expressa ou tacitamente, restringido nas conclusões da alegação (n.°3 do mesmo artigo 635°). Pelo que, todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso. Acresce que, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo. Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto pela Fazenda Pública, importa agora decidir as seguintes questões: Errou o Tribunal a quo no julgamento de facto porquanto: a prova testemunhal e documental produzidas não permitem sustentar a declaração como provado da factualidade vertida nas alíneas C. e D. («C. A partir de 2006, o estado de saúde do Oponente determinou o seu afastamento da empresa”; “B. A partir dessa data, a direção da empresa foi assegurada por J..» ), antes resultando dessa prova - conjugada com os demais factos provados e devidamente ponderados os depoimentos e os documentos que os suportam - que devia ter sido dado como provado que o Oponente nunca deixou de exercer as funções de gerente de facto e de direito da devedora originária ? – conclusões C) a F), I), J), K), M), N), O), P), Q), R), S), T) e U) das alegações de recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que o Oponente constituiu em 2007 a “ S.. – ARTES GRÁFICAS” e em 2012 a “ M.. – ARTES GRÁFICAS, ENVERNIZAMENTO UV E PLASTIFICAÇÃO, LDA ”? - conclusões I) E J), das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que o Oponente recebia rendimentos da “ D.. Lda ”, por ter na sociedade, em sua substituição, o J.. a tratar dos “ assuntos ”? – conclusões E), L), M) E N), das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que não foram localizados na área do Serviço de Finanças de Amadora 2, nem noutro local, bens penhoráveis da devedora originária, que a devedora originária se encontrava já cessada em sede de IVA desde 31/12/2012, bem como provadas as demais diligências realizadas em momento anterior à operada reversão - pedidos de penhora de créditos, de outros valores e rendimentos e de vencimentos e salários - porque esses factos constam da tramitação do processo de execução fiscal ? – conclusões V), W), X), Y) e AA), das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado – face ao teor do documento de fls. 28-29, que o requerimento de injunção não prosseguiu para execução por, segundo declaração prestada no processo de execução pelo próprio Oponente, a 11-11-2013, a executada não detinha bens penhoráveis ? – conclusão Z) das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que a dívida exequenda nos presentes autos ascende ao valor de € 19.451,05, nos autos de oposição n.º 1598/13.9BESNT ascende a € 3.739,87 e acrescido, e nos autos de oposição n.º 1592/13.0BESNT ascende ao montante de € 5.782,86? – conclusões BB), CC), DD) das alegações de recurso jurisdicional; devia ter dado como provado, atento o teor dos documentos n.ºs 6, 9 e 10 , juntos com a contestação, que estão em causa dois processos de execução fiscal cuja dívida exequenda subjacente é referente a coimas devidas no âmbito de processos de contraordenação decorrentes da entrega de declaração periódica de IVA sem meio de pagamento e da falta de entrega de declaração de rendimentos de IRC? - conclusão II), 1ª parte, das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que a devedora originária nunca deixou de pagar os salários aos seus funcionários? – conclusão KK), 1ª parte, das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que o Oponente, na qualidade de gerente da sociedade devedora originária, apresentou um pedido de pagamento em prestações da dívida exequenda em 29/10/2012, o qual foi incumprido por falta de pagamento, por o documento n.º 23 junto com a contestação o demonstrar ? - conclusão LL), das alegações do recurso jurisdicional; devia ter dado como provado que o Oponente, enquanto gerente, não adoptou quaisquer medidas tendo em vista inverter a situação económica da sociedade, como sejam, a celebração de acordos de pagamento de obrigações vencidas, a viabilização de um plano de recuperação da empresa ou a sua apresentação oportuna à insolvência, a remodelação da empresa em termos de relações com clientes, fornecedores, trabalhadores, dispensa de funcionários ? - conclusão NN) das alegações do recurso jurisdicional; Subsistindo dúvidas quanto à completa identificação de “ J..” e quanto às efectivas funções que este desempenhava na devedora originária, impunha-se que o Tribunal tivesse determinado as diligências necessárias para a sua inquirição , como requerido pela Fazenda Pública em audiência de produção de prova, violando o referido indeferimento (que não consta da actas) o preceituado no artigo 13.º do CPPT ? – conclusões G) e H), das alegações do recurso jurisdicional; Subsistindo dúvidas quanto à suficiência de bens da devedora originária para solver as suas dívidas tributárias, incumbia ao Tribunal a quo averiguar da quantificação da quantia exequenda, tendo por referência o universo de processos de execução fiscal a correr termos contra a sociedade originária devedora , e só após decidir , o que não fez, daí resultando um défice instrutório que lhe é imputável? - conclusão CC), das alegações do recurso jurisdicional; Errou o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra no julgamento de direito, uma vez que, tendo ficado demonstrado, pelos factos provados , incluindo a factualidade cujo aditamento ao probatório foi requerido, o preenchimento de todos os pressupostos previstos no artigo 24.º da LGT , a presente Oposição, no que respeita à dívida proveniente da falta de pagamento de IVA e IRC, face ao preceituado no artigo 24.º da LGT , tinha que ter sido declarada totalmente improcedente ? – conclusões EE), FF) e GG), das alegações do recurso jurisdicional; E errou ainda ao julgar procedente a Oposição na parte relativa à dívida por coimas, por ser manifesto que os pressupostos previstos no artigo 8.º do RGIT se encontram preenchidos? – conclusões HH), MM) e NN), das alegações do recurso jurisdicional; Fundamentação de facto A 1ª instância declarou como provados os seguintes factos: Em 2005, foi constituída a sociedade da D... – ARTES GRÁFICAS, LDA., com o NIF 5.., em que eram sócios, o ora Oponente, D.., C.. e C.., cada um titular de uma quota no valor de € 1.667 – cf. Certidão Permanente referente ao NIPC 5.., consultada em 13 de Junho de 2013 – Ap. 11/20050321, de fls. 32 a 34 do PEF apenso. A sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA . vincula-se pela assinatura de um gerente e a sua gerência ficou a cargo do ora Oponente e de C... – cf. Certidão Permanente referente ao NIPC 5.., consultada em 13 de Junho de 2013 – Ap. 11/20050321, de fls. 32 a 34 do PEF apenso. A partir de 2006, o estado de saúde do Oponente determinou o seu afastamento da empresa – cf. depoimento das testemunhas. A partir dessa data, a direção da empresa foi assegurada por J... - cf. depoimento das testemunhas. Em 10 de Agosto de 2008, C.. renunciou à gerência da sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA. – cf. Certidão Permanente referente ao NIPC 5.., consultada em 13 de Junho de 2013 – Ap. 22/20070820, de fls. 32 a 34 do PEF apenso. Em 30 de Maio de 2011, foi entregue Via Internet a Declaração Modelo 22 - IRC da D... – ARTES GRÁFICAS, LDA , referente a 2010, identificando como representante legal, o ora Oponente, com o NIF 1... - cf. Doc. 14 junto pela Fazenda Pública – Comprovativo de Entrega de Declaração, de fls. 95 a 100. Em 11 de Outubro de 2011, foi conferida força executiva ao requerimento de injunção apresentado pela D... – ARTES GRÁFICAS, LDA ., a fim de obter o pagamento da quantia de € 19.100,84, e acrescido, no total de € 20.940, proveniente de contrato de compra e venda, devida pela sociedade I..., Lda. e J.... - Cf. Doc. 1, junto pelo Oponente – requerimento de Injunção, a fls. 22. Entre 2012 e 2013, o Oponente não recebeu rendimentos da categoria A de qualquer entidade - cf. Doc. 7 junto pela Fazenda Pública – Consulta ao Anexo J/Modelo 10 – Histórico de Declaração, extraída do sistema da Autoridade Tributária, em 20 de Maio de 2014, a fls. 84. Em 2012, foi constituída a sociedade da M... – ARTES GRÁFICAS, LDA ., com o NIF 5..., em que eram sócios, o ora Oponente, D.., C... - cf. Docs 11 e 12 juntos pela Fazenda Pública – impressões extraídas de Actividade Empresarial e Informação Cadastral, de fls. 91 a 94. Em 2011 e 2012, foram entregues declarações periódicas de IVA referentes à D... – ARTES GRÁFICAS, LDA, apurando imposto a apurar ao Estado - cf. Docs. 1 a 3, 8 a10, juntos pela Fazenda Pública – Comprovativo de Entrega de Declaração – via internet , a fls. 73 a 79 e 85 a 90. Em 2012, a sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA . funcionava na Venda Nova, e além do mais, prestava serviços de impressão, cor, corte e encadernação e tinha computadores – cf. depoimento das testemunhas. Em 11 de Fevereiro de 2012, foi entregue Via Internet a Declaração Anual – IES, referente a 2010 da sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA, identificando como representante legal, o ora Oponente, com o NIF 1... - cf. Doc. 15 junto pela Fazenda Pública – Comprovativo de Entrega de Declaração, a fls. 101. Em 2 de Março de 2012, foi instaurado o processo de execução fiscal n.º 3…, em que era executada a sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA., com o NIF 5.., para cobrança de dívida tributária, no valor de € 6.979,91 – cf. Doc. 16 junto pela Fazenda Pública – Tramitação do Processo, a fls. 102 e 103. Entre Abril de 2012 e Abril de 2014, no PEF a Autoridade Tributária efectuou diversos pedidos de penhora no âmbito do PEF descrito na alínea anterior – cf. Doc. 16 junto pela Fazenda Pública – Tramitação do Processo, a fls. 102 e 103. Em 11 de Maio de 2012, o Oponente, “na qualidade de gerente de D... – ARTES GRÁFICAS, LDA., NIPC 5..”, requereu o pagamento da dívida descrita na alínea M) supra, em 12 prestações – cf. Comprovativo de entrega de documento, a fls. 28 do PEF apenso. Em 14 de Junho de 2013, quatro funcionários do Serviço de Finanças de Amadora-2 deslocaram-se à sede da D... – ARTES GRÁFICAS, LDA ., e verificaram que ali não existiam “ bens suscetíveis de serem penhorados ou outros valores que possam garantir as dívidas” - cf. Auto de Diligências, a fls. 31 do PEF apenso. Em 14 de Junho de 2013, o Serviço de Finanças de Amadora-2 elaborou o projeto de reversão, no âmbito do PEF n.º 3… e apensos, de cujo teor resulta: “(texto integral no original; imagem)” - D..., NIF 1...” - cf. projecto de reversão a fls. 37 e 38 do PEF apenso. Em 15 de Julho de 2013, foi entregue em casa do Oponente uma carta denominada “ Citação (Reversão)”, no âmbito do PEF n.º 3…, citando-o, na qualidade de responsável subsidiário, para pagamento de dívida tributária de que era devedora originária a sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA ., com o NIF 5.., no valor global de 19.451,05, assim apurada: “(texto integral no original; imagem)” - cf. Ofício n.º 004721, de 13-07-04, descrição de dívida e aviso de receção de fls. 43 a 46 do PEF apenso Da carta descrita na alínea anterior, constava, além do mais, o seguinte despacho: - cf. Ofício n.º 004721, de 13-07-04, a fls. 45 do PEF apenso Mais ficou consignado na sentença recorrida que “Não foram alegados outros factos com relevância para a decisão que mérito que importe registar como não provados”. E que “A decisão da matéria de facto assenta na análise dos documentos constantes dos autos e do PEF apenso, nomeadamente das informações oficiais e dos documentos juntos, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido, conforme referido a propósito de cada alínea do probatório. Nos presentes autos foram inquiridas as testemunhas arroladas pelo Oponente, ambas com conhecimento directo dos factos a que depuseram, por serem, à data dos factos, trabalhadoras da devedora originária. O seu depoimento foi relevante para a fixação dos factos descritos nas alíneas C), D) e K). A…, é filha do Oponente e exerceu funções administrativas na empresa durante o período em que a mesma laborou. Descreveu os problemas de saúde com que o pai se foi debatendo e o respectivo impacto na sua vida e na sua actividade profissional, afirmando que desde 2006 em diante, o pai nunca mais reuniu condições psicológicas para retomar a sua actividade profissional. Mais explicou que numa fase de depressão profunda, em 2006, entregou a direcção da empresa a J.., seu “conhecido da área da parte gráfica”, tendo este, por indicação do Oponente transmitida aos trabalhadores, ficado “a tomar conta da empresa, dos trabalhos, dos clientes, ...”. Quanto à actividade da empresa de 2006 em diante, esclareceu que havia um colega, E..., que fazia a gestão do trabalho entre os funcionários e que “fazia a ponte” entre estes e o J... Reiterando que o pai nunca mais voltou à empresa e que foi o Sr. M.. que manteve a gestão da empresa, até ao seu encerramento. M…, exercia funções de técnica de pré-impressão na devedora originária, e confirmou que em 2006, lhes foi dada a indicação que, dali em diante, responderiam ao J.. . Explicou que num dia de 2006, o Sr. D... disse que “a partir daquele momento, o Sr J... passava a mandar na empresa. (…) a supervisionar. Era como se fosse ele, para a gente o receber”, e que desde então nunca mais voltou à empresa. Perguntada quanto à formalização de tal alteração, referiu que “não sei como é que as coisas foram feitas. Não era a minha função. Fazia o trabalho, recebia a remuneração, não tinha que saber mais nada”. A respeito do mencionado J.. que, apesar de arrolado como testemunha não foi inquirido por se desconhecer o seu paradeiro, a instâncias do Tribunal, e sem hesitações, ambas as testemunhas o descreveram fisicamente como sendo de meia estatura, forte e careca. Tal descrição, pela sua espontaneidade e coincidência, convenceu o Tribunal da sua existência e participação na direcção da empresa, conforme haviam ambas descrito. A respeito do património da sociedade, a que se refere a alínea K) do probatório, as testemunhas descreveram o local onde exerciam as suas funções e os meios de que dispunham para o efeito, tendo a testemunha F... feito referencia à existência de computadores, e referido que na empresa se realizavam tarefas de impressão, cor, corte e encadernação. A respeito do local explicou que no 1º andar funcionava o atendimento ao público e a área financeira e na cave a zona de produção.». Fundamentação de direito No presente recurso são colocadas três questões. A primeira prende-se com o julgamento de facto. As segunda e terceira com o julgamento de direito, respectivamente no que respeita à decisão da reversão por dívidas provenientes do não pagamento de IVA e IRC, não pagamento das coimas aplicadas pela apresentação de declaração periódica de IVA sem meio de pagamento e de falta de entrega de declaração de IRC no ano de 2012. Considerando que a resposta que individualmente seja atribuída a qualquer uma das referidas questões não dá origem a qualquer juízo de inutilidade ou prejudicialidade quanto às demais, procederemos à sua apreciação pela precisa ordem porque foram enunciadas. Ou seja, começaremos pelo erro de julgamento sobre a matéria de facto, atento, naturalmente, a necessidade de estabilização do probatório para a decisão a proferir quanto aos alegados erros de julgamento de direito. 4.1. Do Erro de julgamento de facto Na delimitação do objecto do recurso, na parte relativa à impugnação da matéria de facto, deixámos concretizada toda a factualidade que vem posta em causa, resultando da sua análise que a intervenção que é pedida a este Tribunal de recurso é de dois tipos. Por um lado, a Recorrente pede que sejam eliminados alguns pontos da matéria de facto que foram dados como provados. Por outro, requer o aditamento à factualidade provada de um conjunto de factos. Considerando a amplitude da intervenção peticionada, importa, antes de mais, consignar, ainda que esquematicamente, os pressupostos de natureza processual e substantiva que que orientarão a nossa apreciação nesta parte e que são os seguintes: a alteração da matéria do julgamento de facto, decorrente da impugnação nesse sentido realizada pelas partes, exige que seja observado o disposto no artigo 640.º do CPC ; “factos ” são tudo o que respeita ao apuramento de ocorrências da vida real , são « os acontecimentos concretos da vida, reais ou hipotéticos, que sirvam de pressuposto às normas legais aplicáveis: os acontecimentos externos (realidades do mundo exterior) e os acontecimentos internos (realidades psíquicas ou emocionais do indivíduo), sendo indiferente que o respectivo conhecimento se atinja directamente pelos sentidos ou se alcance através das regras da experiência (juízos empíricos) ou da mera interpretação» . Ou seja, o apuramento dos factos não decorre de uma qualquer interpretação e « aplicação de regras de direito » e, em qualquer circunstância, os factos não podem conter em si uma valoração jurídica que « de algum modo, represente o sentido da solução final do litígio » ou de parte dela. (1) a eliminação do artigo 511.º do CPC de 1961 não significa que o legislador pretendeu afastar da actividade jurisdicional de selecção dos factos relevantes o princípio orientador “ segundo as várias soluções plausíveis de direito ”, mantendo-se hoje válida a regra de que, do probatório, devem constar todos os factos que sejam relevantes para a decisão segundo as várias hipóteses de enquadramento legal ou sentido jurídico da decisão final; o princípio do dispositivo e as regras consagradas no nosso ordenamento jurídico em matéria de ónus da prova são, ainda hoje, princípio e regras estruturais do nosso regime processual civil; no nosso ordenamento jurídico-tributário, vigora simultaneamente um regime vincadamente anulatório – no qual a delimitação do acto, em especial a sua injunção e fundamentação, constituem pressupostos inultrapassáveis da apreciação jurisdicional – e um especial dever de averiguação da verdade material, de indagação e apuramento da factualidade pertinente à decisão (segundo as várias soluções plausíveis de direito), que recai, directa e fortemente, sobre o Tribunal , como resulta do preceituado no artigo 13.º do CPPT ; ao Tribunal de recurso está hoje atribuída uma função de verdadeira reavaliação da prova capaz de sustentar um juízo autónomo e não um mero controlo negativo do juízo que sobre ela foi realizado pelo Tribunal a quo , sendo com essa consciência e tendo em vista o cumprimento deste dever legal que ouviremos os depoimentos das testemunhas e que procederemos à apreciação crítica dos depoimentos prestados. 4.1.1. Aplicando ao caso concreto os referidos pressupostos gerais, podemos desde já adiantar que é indiscutível que a Recorrente observou escrupulosamente as regras processuais impostas pelo legislador em ordem a legitimar a decisão de admissibilidade do recurso fundado na impugnação da matéria de facto, uma vez que identificou cuidadosamente os factos que entende terem sido mal julgados - quer porque foram dados como provados e não deviam ter sido, quer porque foram desconsiderados e não deviam ter sido por serem relevantes a uma decisão conscienciosa -, bem como os meios de prova que sustentam a sua pretensão de alteração do probatório. Donde, é indiscutível que estão verificados todos os pressupostos que determinam a nossa obrigação de intervenção no julgamento de facto, nos termos do artigo 662.º do mesmo diploma legal citado. Tal como é evidente que deve ser rejeitada a pretensão - que se nos afigura aduzida, ainda que de forma tímida, em algumas conclusões - de redução da alteração do probatório à singela afirmação de dar “ como provado que o Oponente nunca deixou de exercer as funções de gerente de facto e de direito da devedora originária” - por constituir conclusão a extrair da factualidade já dada como provada ou da que, como tal, venha a ser fixada. E, por fim, é para nós igualmente certo que a decisão quanto à eliminação e/ou inclusão no probatório dos factos convocados em recurso jurisdicional, deve, necessariamente, passar pela análise de todos os documentos e pela audição integral dos depoimentos testemunhais prestados, os quais poderão, eventualmente, suportar ainda a decisão quanto à verificação de um eventual défice instrutório que também nos foi colocado. 4.1.2. Posto isto, deve a factualidade vertida nas alíneas C. e D. dos factos provados ser eliminada porque os depoimentos invocados para a suportar serem manifestamente insuficientes para esse efeito e estão fortemente contrariados pela restante prova produzida? Recordamos que nas alíneas em referência consta que “ A partir de 2006, o estado de saúde do Oponente determinou o seu afastamento da empresa ” e que “ A partir dessa data, a direção da empresa foi assegurada por J.. .” E que a factualidade foi dada como provada com base nos depoimentos de duas testemunhas: A…, filha do Oponente, e M..., ambas funcionárias da devedora originária entre 2004/2005 e 2012, onde desempenhavam, respectivamente, funções administrativas e funções técnicas. Ouvidos os seus depoimentos, este Tribunal Central Administrativo Sul não tem dúvidas quanto a impor-se a alteração da redacção das referidas alíneas. Desde logo, cumpre salientar que os alguns dos termos utlizados nas identificadas alíneas são vagos e outros são conclusivos. O “ afastamento ”, per se, não tem significado algum e o “afastamento ” com relevância jurídica , ou seja, a não interferência ou influência na tomada de decisões reativas à administração ou gestão da empresa, terá que ser extraída de factos apurados, sendo que, o mero “ afastamento físico ” pode nem contender com a gestão. O mesmo se diga relativamente à apurada “ direcção da empresa assegurada por J..”, não acompanhada, no mínimo, de factos que permitam sustentar essa conclusão de direito. Sublinhamos que o que vimos dizendo assume importância absolutamente crucial , uma vez que são essas conclusões de facto e de direito – a extrair dos concretos factos apurados- que suportarão, a final, o julgamento do litígio apresentado em Tribunal, sendo que, aquela “ factualidade “ nos temos em que ficou realizada, pelo menos no que respeita ao invocado não exercício de facto da gerência, contém em si uma valoração jurídica que representa, per se, o sentido da solução final, devendo, pois, ser eliminada. Mas uma segunda razão, que se prende com os depoimentos prestados, impõe a eliminação das alíneas C. e D. nos termos em que estão redigidas. Em sede de fundamentação de facto , o Tribunal a quo resumiu o depoimento das testemunhas adiantando que “f oram inquiridas as testemunhas arroladas pelo Oponente, ambas com conhecimento directo dos factos a que depuseram, por serem, à data dos factos, trabalhadoras da devedora originária. O seu depoimento foi relevante para a fixação dos factos descritos nas alíneas C), D) e K). A..., é filha do Oponente e exerceu funções administrativas na empresa durante o período em que a mesma laborou. Descreveu os problemas de saúde com que o pai se foi debatendo e o respectivo impacto na sua vida e na sua actividade profissional, afirmando que desde 2006 em diante, o pai nunca mais reuniu condições psicológicas para retomar a sua actividade profissional. Mais explicou que numa fase de depressão profunda, em 2006, entregou a direcção da empresa a J.., seu “conhecido da área da parte gráfica”, tendo este, por indicação do Oponente transmitida aos trabalhadores, ficado “a tomar conta da empresa, dos trabalhos, dos clientes, ...”. Quanto à actividade da empresa de 2006 em diante, esclareceu que havia um colega, E..., que fazia a gestão do trabalho entre os funcionários e que “fazia a ponte” entre estes e o J... Reiterando que o pai nunca mais voltou à empresa e que foi o Sr. M.. que manteve a gestão da empresa, até ao seu encerramento. MARIA F..., exercia funções de técnica de pré-impressão na devedora originária, e confirmou que em 2006, lhes foi dada a indicação que, dali em diante, responderiam ao J.. . Explicou que num dia de 2006, o Sr. D... disse que “a partir daquele momento, o Sr J... passava a mandar na empresa. (…) a supervisionar. Era como se fosse ele, para a gente o receber”, e que desde então nunca mais voltou à empresa. Perguntada quanto à formalização de tal alteração, referiu que “não sei como é que as coisas foram feitas. Não era a minha função. Fazia o trabalho, recebia a remuneração, não tinha que saber mais nada”. A respeito do mencionado J.. que, apesar de arrolado como testemunha não foi inquirido por se desconhecer o seu paradeiro, a instâncias do Tribunal, e sem hesitações, ambas as testemunhas o descreveram fisicamente como sendo de meia estatura, forte e careca. Tal descrição, pela sua espontaneidade e coincidência, convenceu o Tribunal da sua existência e participação na direcção da empresa, conforme haviam ambas descrito». Ora, ouvidos os depoimentos das testemunhas, entendemos que o julgador, para além de ter relevado o que disseram as testemunhas, devia igualmente ter ponderado e relevado o que aquelas não disseram e a influência que essa falta de respostas tem no julgamento, que há que fazer, quanto à credibilidade dos depoimentos. Ou seja, não tendo as testemunhas logrado responder a um conjunto de questões concretas que lhe foram colocadas, é importante valorar esse “ desconhecimento ”, aferir se é, ou não razoável, expectável, compreensível, atentas as relações existentes, no caso, familiares e funcionais, e o tempo de duração destas, se é normal o desconhecimento por parte de ambas das circunstâncias da vida real da sociedade sobre que foram questionadas. Só esta apreciação crítica permitirá, a final, declarar como provados ou não provados certos factos com base nesses depoimentos. Neste contexto, assume especial relevância o facto de nenhuma das testemunhas ter avançado qualquer informação quanto a uma identificação acrescida de “ J.. ” – tanto mais que, contrariamente ao aduzido na fundamentação, a testemunha M... teve notórias dificuldades, pelo menos iniciais, na própria descrição física da pessoa em causa, o que só pode encontrar justificação ou num estado de nervosismo ou no facto de ter contactado muitíssimo esporadicamente com a pessoa que conhece como “J..”. Porém, esta última hipótese temos que afastar já que a própria testemunha declarou que contactou com o “ J.. ” ao longo de 6 anos. Assume também relevo, no mesmo contexto, o facto de terem total desconhecimento das razões, mesmo que aparentes, pelas quais foi essa pessoa - “ J..” - a assumir as referidas funções no desenvolvimento da actividade da devedora originária. E embora no caso da testemunha M..., atentas as funções que exercia e o modo (local) em que o fazia, pelo menos nos últimos anos (que descreveu como um armazém numa cave e que apenas algumas vezes se terá “cruzado” com o “ J.. ”), ainda se pode configurar como plausível essa falta de conhecimento (subvalorizando que esse contacto terá ocorrido cerca de 6 anos), o mesmo já não podemos dizer quanto ao depoimento da filha do Oponente, a testemunha A..., que não facultou qualquer elemento que permitisse identifica-lo, explicar o porquê da sua intervenção pessoal e a razão pela qual tais funções lhe foram atribuídas pelo seu pai, gerente da D.., desconhecimento que não se nos afigura credível, sobretudo desacompanhado de uma qualquer justificação capaz de o tornar plausível. Acresce que, dos depoimentos em causa, também não extraímos com facilidade a conclusão de que o “ afastamento” firmado na factualidade apurada - enquanto absoluta exclusão de todo e qualquer acto de gestão da devedora, sentido que a redacção dada à alínea D. inculca – tenha sido afirmado categoricamente pelas testemunhas. Aliás, não sabendo qualquer uma das testemunhas o modo pelo qual se dá a referida intervenção/substituição do Oponente pelo “ J.. ”, isto é, que relação pessoal ou profissional existia ou passou a existir entre o Oponente e o “ J.. " é natural que também não soubessem, como declararam, se havia ou não reuniões entre ambos ou se as decisões que o J.. tomava, cingidas aos aspectos financeiros da empresa – ambas afirmaram que relativamente “ à parte técnica”, o “ J..” não possuía conhecimentos que o habilitasse a intervir e quem era responsável era um outro funcionário, “Senhor E...” – eram o resultado de uma eventual articulação do J.. com o Oponente. Confirmativo do que vimos dizendo é o facto de a primeira testemunha, A..., a certa altura do seu depoimento mencionar a existência de uma “ delegação de funções ”, descrever claramente a intervenção de um outro funcionário e as funções que este desempenhava (“ Tínhamos um colega que era o E..., que pronto, era um bocado a ponte entre mim e a outra minha colega e estava mais presente, tinha mais conhecimento das artes gráficas, que era o Senhor E..., e pronto eles entendiam-se, ele depois passava os trabalhos para nós e quando era preciso fazer os orçamentos explicava o que é que era preciso, tínhamos tabelas (…) e que o “ J..” ia lá algumas vezes ”, “ duas ou três vezes, vá lá, cinco, por mês ” (…), no resto do tempo era “ o E... que orientava ”). Esta mesma testemunha –questionada sobre se “o seu pai de vez em quando ia lá à empresa para saber como é que as coisas estavam, fazia algum ponto da situação com este Senhor E... ou com este Senhor J.. – respondeu claramente que “ Fazia com eles, comigo não fazia qualquer ponto de situação” , o que, definitivamente, coloca em crise o que ficou consignado na alínea C. e, muito especialmente, a ideia ou conclusão decorrente da utilização no probatório do termo “afastamento”. Por fim, não podemos deixar de atentar ainda numa outra parte do depoimento das testemunhas que coloca sérias dúvidas sobre a credibilidade ou relevância que deva ser dada ao depoimento de A.... Reportamo-nos, mais uma vez, ao desconhecimento de factos que, pelo menos no caso desta testemunha, filha do Oponente, não se compreende, como seja a constituição após 2006 (2007 e 2012), duas outras sociedades, nas quais o pai assumii igualmente as funções de gerente. Esta testemunha – centramo-nos no depoimento da filha do Oponente – também não soube adiantar qualquer esclarecimento ou avançar qualquer razão para o seu pai não ter formalizado - a ter existido - a sua substituição formal do cargo de gerente. Nem, ainda, como é que sem essa formalização nunca se verificaram quaisquer constrangimentos ou questões na gestão da devedora originária ao longo de 6 anos de actividade. Note-se que o Oponente era, pelo menos a partir de 2008 (até então havia ainda um outro sócio-gerente, pelo menos de direito), o único sócio gerente da devedora originária. Tudo, factos, que, quer pela sua relação pessoal quer pelas funções administrativas que desenvolvia, não podia ter deixado de enfrentar. É importante frisar, atento o que acabamos de concluir, que a testemunha não declarou ter qualquer problema funcional ou pessoal com o pai, limitando-se a dizer que apenas o visitava ao fim de semana. E que durante o período de tempo considerado (2005/2006 a 2012), o Oponente teve intervenção na actividade da devedora originária, pelo menos pontualmente, como se constata de documentos constantes dos autos que, infra , sustentarão o aditamento ao probatório de diversa factualidade, devidamente compatibilizada com o afastamento físico do Oponente da empresa que ambas as testemunhas indubitavelmente confirmaram . Em suma, porque as alíneas C. e D. encerram conceitos inócuos e/ou conclusivos e/ou valorações jurídicas e os depoimentos que suportam a factualidade aí vertida não foi devidamente valorada, este Tribunal de recurso, face aos depoimentos ouvidos e analisada crítica e conjugadamente toda a prova produzida, decide alterar a sua redacção, a qual passará a ser a seguinte: Desde 2003, mas de forma mais acentuada a partir de 2006, o Oponente passou a padecer de uma depressão psicológica, bem como de problemas cardíacos que determinaram, inclusive, a sua submissão a intervenção cirúrgica (depoimento das testemunhas A... e M…) Em consequência do descrito em C., em data não concretamente apurada, mas seguramente no ano de 2006, o Oponente comunicou aos funcionários da devedora originária que a partir daquela data seria um Senhor, de nome “J.., que ficaria “a supervisionar” e que o deviam tratar como “se fosse ele” (depoimento das testemunhas A... e M…). 4.1.2. Do aditamento ao probatório Para além da alteração já analisada, pede também a Recorrente que este Tribunal de recurso adite ao probatório uma multiplicidade de factos, invocando, no sentido da procedência da sua pretensão, a sua relevância, quer no que respeita aos pressupostos vertidos no artigo 23.º da LGT , quer quanto aos pressupostos vertidos no artigo 8.º do RGIT., indicando, relativamente a cada um dos factos cujo aditamento foi requerido, os meios de prova que, em seu entender, demonstram a veracidade dos mesmos. É, pois, nesta dialéctica entre a pretensão formulada e objecto do litígio que temos que decidir. Nesse sentido, recordamos que a presente Oposição nasce de um despacho de reversão emitido pelo órgão de execução fiscal, ou seja, um despacho que chamou o Oponente, a título subsidiário, a assumir a responsabilidade pelo pagamento da dívida exequenda de que é devedora originária a “ D... – ARTES RÁFICAS, LDA.” Contra esse despacho de reversão aduziu o Oponente a sua ilegitimidade por não exercer desde 2006 de facto a gerência da referida sociedade devedora; a falta de excussão prévia de bens; a inexistência de culpa pela insuficiência do património societário para o pagamento das dívidas tributárias; não lhe ser imputável a culpa na falta de entrega ao Estado dos valores alegadamente recebidos a título de IVA e a ilegalidade da liquidação do IVA, por falta de facto tributário por a sociedade estar já inactiva no período a que a liquidação respeita. Em conclusão, o Oponente opôs-se à reversão invocando o não preenchimento dos pressupostos previstos nos artigos 153.º n.º 2 do CPPT , 23.º, 24.º da LGT e 8.º do RGIT. No que respeita à inexistência de facto tributário por inactividade da empresa, a Meritíssima Juíza, como se lê na sentença recorrida, considerando que tal vício contende com a legalidade da dívida exequenda (pelo que constitui fundamento de impugnação judicial da liquidação) e não com a sua exigibilidade ” decidiu que o mesmo não seria objecto de apreciação nesta Oposição. E embora condicionalmente tenha adiantado que “ De resto sempre se dirá, que reportando-se parte da dívida exequenda a IVA referente a 2011 e 2012 e IRC de 2011, e tendo resultado da prova produzida em juízo que a empresa entregou declarações periódicas de IVA relativamente a 2011 e 2012 (cf. alínea J) da factualidade assente), f orçoso será concluir que à data do facto tributário a empresa ainda não se encontrava inactiva » , esta factualidade e a conclusão dela extraída, que se encontra dada como provada, irrelevante para efeitos da decisão no que respeita ao fundamento rejeitado, poderá vir a ser relevada se vier a ser julgada pertinente para a apreciação de qualquer outra das questões suscitadas. É, pois, relativamente aos demais vícios invocados, que o Tribunal admitiu serem passiveis de conhecimento nestes autos, que temos que aferir da suficiência ou insuficiência do probatório independentemente do concreto julgamento que, a final, veio a ser feito. Ou seja, neste momento, tal como no momento em que foi realizado o julgamento de facto em 1ªinstância, que ora se sindica, é irrelevante que o Tribunal a quo tenha julgado procedente a Oposição com fundamento em que a Administração Tributária não logrou demonstrar a insuficiência de bens na data em que reverteu contra o Oponente a responsabilidade pela dívida exequenda. Importante é que no probatório fiquem a constar, faltando, todos os factos que, tendo sido invocados pelas partes, sejam pertinentes para a decisão da causa “ segundo as várias suções plausíveis de direito ”. Avançando, dizemos, desde já, que da leitura do requerimento inicial de Oposição e da resposta apresentada pela Fazenda Pública retiramos claramente a conclusão de que os factos que a Recorrente pede que sejam aditados ao probatório são, quase integralmente, realmente pertinentes. E que a prova, testemunhal e documental, produzida por ambas as partes sustenta, também quase totalmente, pretensão recursória aduzida. Efectivamente, analisados os referidos articulados, concluiu-se, como na sentença também se reconhece, que o Oponente suscitou a sua ilegitimidade alegando que não exercia de facto a gerência da referida sociedade devedora quer porque a mesma estava já inactiva, quer por força do estado de saúde em que se encontrava quer porque a sociedade passou a ser “ esporadicamente gerida” por J.., a sociedade possuía créditos suficientes a solver a dívida exequenda, a que Administração Tributária só não recorreu para esse efeito porque não quis e que ( iii) do despacho de reversão não resulta que lhe seja imputada a culpa pela insuficiência do património. Mas também resulta dos articulados que a Fazenda Pública contestou aquela factualidade, alegando não ser verdade que a sociedade estivesse inactiva no período a que a dívida respeita; não corresponder à realidade que o Oponente tenha deixado de gerir a sociedade; que de todas as diligências realizadas resulta claramente a insuficiência dos bens, incluindo já o crédito emergente do título injuntivo , explicando porque é que no caso concreto não prosseguiu com a execução do mesmo e que a culpa pela não apresentação das declarações em falta, não restituição do imposto devido e/ou não pagamento das dívidas é imputável ao o Oponente que não geriu a sociedade devedora de forma a cumprir as suas obrigações. Em suma, é para nós claro que a factualidade identificada, invocada por ambas as partes - quer os alegados pelo Oponente tendo em vista demonstrar a sua ilegitimidade, quer os trazidos a juízo pela Fazenda Pública para os infirmar (e que se prendem com a actuação directa do Oponente na vida da empresa ou conexionados com outras actividades), porque permitem construir ou destruir ilações de facto importantes para o julgamento de direito têm, provadas que estejam, que constar do probatório. Porém, do confronto dos factos já apurados com os factos cujo aditamento a Fazenda Pública requer que sejam aditados ao probatório é imperioso concluirmos que nem todos os factos serão aditados (ou porque são irrelevantes, ou porque não ficaram provados com a amplitude pretendida pela Recorrente ou, por fim, por aí já estarem acolhidos. Cumpre, pois, com rigor, fazer uma apreciação de cada um dos factos e proceder, com os fundamentos que individualmente passamos a expor, às alterações infra determinadas. 4.1.2.1. Quanto à constituição das sociedades “ M.. – ARTES GRÁFICAS LDA. ”, invocada pela Fazenda Pública na contestação (artigo 51.º e ss), tendo em vista demonstrar a capacidade do Oponente, independentemente da depressão, para acompanhar a actividade de uma empresa e a gerir, há que relembrar a Recorrente que a maior parte desses factos já se encontram vertidos na alínea I - como seja a data da constituição da sociedade, a identidade dos sócios e o seu objecto social. Ou seja, só não ficou expresso na mencionada alínea que nessa sociedade o Oponente, além de sócio, era o único sócio-gerente da referida sociedade. Donde, considerando o contexto em que essa alegação foi feita e que o facto se encontra provado pelos documentos juntos com a contestação, é evidente que tal facto deve constar do probatório. No que respeita à constituição, em 2007, da sociedade “S.. – ARTES GRÁFICAS, ENVERNIZAMENTO UV E PLASTIFICAÇÃO LDA.”, em que o Oponente assume igualmente a qualidade de sócio e único gerente, este facto apenas foi trazido ao conhecimento do Tribunal no decurso da inquirição das testemunhas e a prova do mesmo (documento de fls. 176-178), apenas foi junta ao autos com as alegações finais. Não tendo sido então adiantada qualquer justificação, designadamente quando é que teve conhecimento do facto ou a razão de apenas nessa data ter apresentado o referido documento, é evidente que a sua junção nunca seria de admitir nem, consequentemente, deve, nesta fase, este Tribunal de recurso relevar o facto e a prova a ele atinente. Em conformidade, acorda-se em alterar a redacção da alínea I) do probatório, que passará a ser a seguinte: Em 2012, foi constituída a sociedade da M... – ARTES GRÁFICAS, LDA., com o NIF 5..., em que eram sócios, o ora Oponente, D..., C.., assumido nesse título constitutivo a qualidade de único sócio o Oponente (cf. documento de fls. 91 a 94 dos autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido)” . 4.1.2.2. Relativamente aos rendimentos auferidos pelo Oponente , consta da alínea H) que “ Entre 2012 e 2013, o Oponente não recebeu rendimentos da categoria A de qualquer entidade”. Porém, o que a Fazenda Pública alegou foi que entre 2008 e 2011 (inclusive), o Oponente percebeu rendimentos da categoria A, sobre os quais incidiram retenções para a segurança social à taxa aplicável aos gerentes das sociedades. O Tribunal a quo, eventualmente por estarem em causa impostos/coimas relativos ao 2012, optou por apenas declarar como provado que entre 2012 e 2013 o Oponente não recebeu rendimentos da categoria A de qualquer entidade . Todavia, para além de estarem também em causa impostos/coimas relativos a 2011, o Tribunal ignorou o contexto da alegação, sendo evidente que a invocação do recebimento desses rendimentos nos anos de 2008 a 2011 visava suportar a conclusão de que não correspondia à verdade que desde 2003 ou desde 2006, por força de uma depressão profunda, o Oponente tivesse deixado de exercer as funções de gerente. Assim, a alínea H) passará a deter a seguinte redacção O Oponente desde, pelo menos, 2008 e até 2011 (inclusive), auferiu rendimentos da categoria A., sobre os quais foram efectuadas retenções para efeitos de contribuições para a segurança social a uma taxa equivalente à aplicada aos rendimentos exercidos pelos gerentes de sociedade, nessa qualidade – cf. documento de fls. 84 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido ”. 4.1.2.3. No que concerne às diligências realizadas pela Administração Tributária para efeito de penhora de bens e direitos, consta da alínea N) que a Administração Tributária efectuou no PEF diversos pedidos de penhoras. Porém, em bom rigor, o que deve ficar a constar, tendo em conta o alegado pela Fazenda Pública - demonstrar que não corresponde à realidade que apenas se tenham deslocado à sede da devedora originária e tenham omitido o dever de averiguação de bens penhoráveis da devedora - é o seguinte: “ N. Entre Abril de 2012 e Abril de 2014, tendo em vista a penhora de bens capazes de assegurar o pagamento da dívida exequenda, a Administração Tributária realizou as seguintes diligências: “ (…) 2012-04-18 – Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020120000013274 (Registado) 2012-04-18 - Mandado Penhora 2012-04-28 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020120000013274 (Confirmado) 2012-05-04 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020120000013274 (Notificação Emitida) 2012-05-11 - Pedido de pagamento em prestações – Artº 196 do CPPT 2012-05-11 - Associação do Plano da Pagamentos Nº 152 de 2012 2012-05-11 - Desassociação do Plano de Pagamentos Nº152 de 2012 2012-05-15 - Pedido do Penhora de Créditos N°. 314020120000013274 (Notificação Entregue) 2012-05-21 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020120000013274 (Respondido) 2012-05-30 - Registo do DUC n°12102131407021219901491 no valor de 601,16 EUR Emitido em 2012-05-30 2012-05-30 - Registo do DUC n.º12102131407921219901492 no valor de 601,16 EUR Emitido em 2012-05-30 2012-06-22 - Registo do DUC n.º12102131407921219301671 no valor de 604,62 EUR Pago em 2012-07-02. 2012-07-02 - Registo do DUC n.®12102131407721219901851 no valor de 607,97 EUR Emitido em 2012-07-02 2012-07-04 - Registo do DUC n.°12102131407921219901671 Conf. DGT P000004305000C03942 2012-07-31 – Registo do DUC n°12102131407021219902083 no valor de 597,15 EUR Emitido em 2012-07-31 2012-08-14 - Registo do DUC n°12102131407721219902160 no valor de 600,61 EUR Emitido em 2012-08-14 2012-08-31 - Registo do DUC n.°12102131407721219902286 no valor de 600,61 EUR Pago em 2012-08-31 2012-09-04 - Registo do DUC n.°12102131407721219902286 Conf. DGT P000004391000108422 2012-09-25 - Registo do DUC n.°12102131407421219902458 no valor de 604,08 EUR Emitido em 2012-09-25 2012-11-12 – Registo do DUC n.°12102131407221219902820 no valor de 1.832,66 EUR Emitido em 2012-11-12. 2012-12-03 - Emissão Notificação Incumprimento Pagamento Prestações 2013-01-11 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002036 (Registado) 2013-01-11 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002644 (Registado) 2013-01-11 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos N®. 314020130000002652 (Registado) 2013-01-14 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002636 (Despachado) 2013-01-14 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002644 (Despachado) 2013-01-14 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000002652 (Despachado) 2013-01-15 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000002652 (Notificação Emitida) 2013-01-23 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos N°. 314020130000002652 (Notificação Entregue) 2013-01-28 - Pedido de Penhora de Créditos N º . 314020130000002644 (Notificação Emitida) 2013-01-28 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002636 (Notificação Emitida) 2013-02-07 - Pedido de Penhora de Créditos N°. 314020130000002636 (Notificação Entregue) 2013-02-07 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000002644 (Notificação Entregue) 2013-02-11 - Pedido de Penhora de Créditos N°. 314020130000002844 (Respondido) 2013-02-14 - Pedido de Penhora de Créditos N°. 314020130000002636 (Respondido) 2013-02-28 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000002652 (Respondido) 2013-03-01 - Pedido do Penhora de Créditos Nº. 314020130000011902 (Registado) 2013-03-01 - Penhora - resposta (GPS: 2013E000529972) 2013-03-04 - Pedido de Penhora de Créditos N°. 314020120000011902 (Despachado) 2013-03-04 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000011902 (Notificação Emitida) 2013-03-23 - Pedido de Penhora de Créditos Nº. 314020130000011902 (Notificação Entregue) 2013-03-27 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000019130 (Registado) 2013-03-27 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000019148 (Registado) 2013-03-28 - Pedido da Penhora de Outros Valores e Rendimentos Nº. 314020130000019130 (Despachado) 2013-03-28 - Pedido de Penhora de Outros Valores e Rendimentos N°. 314020130000019148 (Despachado) - “ (cf. documento de fls. 102 e 103 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido)”. 4.1.2.4. No que respeita ao requerimento de injunção, diz a Recorrente que devia ter sido dado como provado que o Oponente declarou no processo de execução, a 11-11-2013, que não prosseguiu com aquele procedimento executivo por a aí executada não deter bens penhoráveis. Tal alegação, que também consta da contestação apresentada, visava, como se depreende claramente da leitura desta peça processual, demonstrar que a Administração tributária não ignorou a existência desse crédito e que só não prosseguiu com a sua cobrança quando dele tomou conhecimento por o próprio Oponente a ter informado que esse crédito era incobrável. Atento o que fica exposto, tendo presente o teor do documento de fls. 31 do processo e que , por ora , apenas nos cumpre apurar factos, adita-se ao probatório uma alínea com a seguinte redacção: “ T . A 13 de Novembro de 2013, o Oponente, através do seu Ilustre Mandatário, emitiu e enviou ao Chefe de Finanças de Amadora 2, que a recebeu, uma declaração com o seguinte teor: “(…) Executado D… Reversão D... PEF 3… e aps (…) Vem comunicar a V. Exa. que instaurou a Injunção a que foi atribuída força executiva – Proc. N.º 162344/11.8yiprt Porém, segundo apurou previamente a instaurar a execução para pagamento, o executado não possui bens penhoráveis pelo que o processo se tornaria de todo inútil e caro. Daí não ter instaurado até à data a respectiva execução” (cf. documento de fls. 31 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido)”. 4.1.2.5. Ainda tendo em vista a prova da insuficiência dos bens , defende a Recorrente que o Tribunal a quo tinha conhecimento oficioso que, para além deste processo, em que a dívida exequenda ascende ao valor de € 19.451,05, outros dois se encontravam pendentes – processo n.º 1598/13.9BESNT e o processo n.º 1592/13.0BESNT , com valores em dívida, respectivamente, de € 3.739,87 e de € 5.782,86 e que tais factos devem ser integrados no probatório. Cremos, salvo o devido respeito, que também nesta parte lhe assiste razão. É verdade que o Tribunal tem, primacialmente, e em regra, que atentar ao objecto do seu processo, no caso, ao valor que no processo está em dívida, sendo, por isso, também em regra, por referência a esse valor ou dívida que o juízo de suficiência de bens deve ser realizado. Porém, estando no mesmo Tribunal pendentes três processos com as mesmas partes, colocando-se em todos a mesma questão - suficiência de bens da sociedade para solver a dívida exequenda - e estando a resposta a essa questão dependente da apreciação do mesmo facto (alegada existência e relevância atribuída a um mesmo crédito na marcha de todos esses processos de execução) parece-nos admissível, segundo as várias soluções plausíveis de direito, que esta concreta factualidade seja vertida no probatório. Assim, e uma vez que da alínea consta já o valor da dívida exequenda do um dos processos de execução, acorda-se em aditar uma nova alínea ao probatório com a seguinte factualidade: Correram termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, sob os n.ºs 1598/13.9BESNT e 1592/13.0BESNT , outras duas Oposições propostas pelo ora Oponente, na mesma qualidade de revertido, a execuções fiscais instauradas pelo Serviço de Finanças da Amadora 3, relativas a dívidas de IVA, IRC e Coimas, no valor, respectivamente, de € 3.739,87 e de € 5.782,86, tendo as sentenças aí proferidas sido objecto de recurso jurisdicional para este Tribunal Central Administrativo Sul (cf. os processos identificados consultáveis no sitaf)”. 4.1.2.6. Relativamente à cessação de actividade para efeitos de IVA da devedora desde 31-12-2012, embora constitua factualidade não expressamente invocada, a mesma encontra-se documentalmente comprovada e é pertinente para a apreciação do mérito deste recurso. Donde, acorda-se em aditar ao probatório uma nova alínea com o seguinte teor: A “D.. ARTES GRÁFICAS, LDA.”, iniciou a sua actividade em 1 de Abril de 2004 e cessou a sua actividade, para efeitos de IVA, a 31-12- 2012 (cfr. processo administrativo apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido)”. 4.1.2.7. Quanto à necessidade de integrar no probatório o objecto dos processos de execução a que esta Oposição se dirige (que estão em causa dois processos de execução fiscal cuja dívida exequenda subjacente é referente a coimas devidas no âmbito de processos de contraordenação decorrentes da entrega de declaração periódica de IVA sem meio de pagamento e da falta de entrega de declaração de rendimentos de IRC) também acolhemos a pretensão da Recorrente. Na verdade, não consta do probatório qualquer alínea em que tenha ficado vertido o objecto dos processos contra-ordenacionais que foram apensados, sendo que, como vimos, uma das questões que foi colocada pelo Oponente foi, precisamente, a de inexistência de qualquer fundamento no despacho de reversão de que possa ser extraída a culpa que o artigo 8.º do RGIT pressupõe. Ora, o que a Fazenda Pública defende no seu articulado é que a alegação e prova da culpa resulta da própria certidão de dívida, isto é, é imanente à natureza do ilícito subjacente à contra-ordenação cometida pela devedora originária. Salientamos, de novo, que o que ora nos importa não é saber se a Fazenda Pública juridicamente tem razão nos argumentos de direito duzidos. Ou seja, não curamos agora de saber se dessa certidão, per se , resulta qualquer acrescida fundamentação para o despacho de reversão ou a prova do pressuposto culpa. O que é relevante para a decisão que ora tomamos são as ilações que do teor desse documento podem vir a ser extraídas na apreciação da questão jurídica colocada. Nesta medida, sendo indiscutível que é absolutamente pertinente que conste do probatório a identificação do processo em que foi proferido o despacho de reversão que nestes autos se discute , que a alínea apenas se reporta ao processo principal, sem qualquer especificação do tipo de tributo em questão e que a esse processo foram apensados, antes do despacho de reversão ser proferido, outros cinco processos abrangidos pelo despacho de reversão, é imperioso reconhecer , também nesta parte, razão à Recorrente. Assim, altera-se a redacção atribuída à alínea M) e adita-se uma nova alínea, ficando a constar, numa e noutra, o seguinte: Em 2 de Março de 2012 foi instaurado o processo de execução fiscal n.º 3140201201014382, em que era executada a sociedade D... – ARTES GRÁFICAS, LDA., com o NIF 5.., para cobrança de dívida tributária, no valor de € 6.979,91, acrescido de juros e custas executivas, relativo à liquidação n.º 2012/206434, respeitante a IVA em falta do 4ª trimestre de 2011, cujo prazo legal de pagamento terminou em 16-05-2011 (cfr. documento de fls. 35-36 do PEF apenso e fls. 102-103 dos presentes autos - tramitação do PEF – cujos teores aqui se dão por integralmente reproduzidos). Ao processo identificado em M) foram apensados, a 3-6-2013, os seguintes processos de execução, também instaurados contra a D.. – ARTES GRÁFICAS, LDA.: Processo de execução fiscal nº3140201201089633 instaurado em 2012-12-17, referente à certidão de dívida nº2012/1185019, no montante de €4.322,38, acrescido de juros e custas executivas, relativo à liquidação nº2012 0…, de IVA, referente ao imposto em falta referente ao 3º trimestre de 2012, cujo prazo para pagamento voluntário terminou em 2012-12-12. Findo prazo, é extraída certidão nos termos do artº5 do Dec-Lei nº229/15, de 11/09, conjugado do o nº6 do artº27 do CIVA; Processo de execução fiscal nº3… instaurado em 2013-02-05, referente à certidão de dívida nº2013/134983, no montante de €950,60, por dívida de IRC, do ano de 2011, acrescido de juros e custas executivas, relativo à liquidação nº2012 8…, cujo prazo para pagamento voluntário terminou em 2013-01-15. A notificação foi emitida com o registo dos CTT nº RY5…. Processo de execução fiscal nº3…, instaurado em 2013-02-25, referente à certidão de dívida nº2013/5000273, no montante de €1.438,05, acrescido de juros e custas executivas, referente a coima fiscal proveniente do processo de contra-ordenação nº3…, tendo sido os artigos infringidos os artº 27, nº1 e artº41, nº1 alínea b) do CIVA, pela apresentação dentro do prazo da declaração periódica, sem meio de pagamento ou com pagamento insuficiente, referente ao 3º trimestre de 2011, punido com o artº 114º , nº2 e artº26, nº4 do RGIT. Processo de execução fiscal nº3…, instaurado em 2013-03-18, referente à certidão de dívida nº2013/294729, no montante de €6.540,33, acrescido de juros e custas executivas, referente a coima fiscal proveniente do processo relativo à liquidação nº2013 0…, de IVA, referente ao imposto em falta referente ao 4º trimestre de 2012, cujo prazo para pagamento voluntário terminou em 2013-03-14. Findo prazo, é extraída certidão nos termos do artº5 do Dec-Lei nº229/15, de 11/09, conjugado do o nº6 do artº27 do CIVA. Processo de execução fiscal nº3…, instaurado em 2013-04-06, referente à certidão de dívida nº2013/5000496, no montante de €383,10, acrescido de juros e custas executivas, referente a coima fiscal proveniente do processo de contra-ordenação nº3…, tendo sido os artigos infringidos os artº117º, nº1, alínea b) e artº120º do CIRC, pela falta de apresentação da declaração de modelo 22 do ano de 2011, punido pelo artº116º,nº1 do RGIT (cfr. fls. 35-36 do processo administrativo apenso cujo teor já se deu por reproduzido)”. 4.1.2.8. Diz ainda a Recorrente que devia ter sido dado como provado que a devedora originária nunca deixou de pagar os salários aos seus funcionários. Alega, em defesa desta sua pretensão, que esse facto é relevante para aferir a culpa do Oponente, uma vez que, num contexto de precaridade financeira da empresa, aquele, na qualidade de gerente da sociedade, devia ter optado pelo pagamento de impostos em vez de continuar a pagar os salários aos funcionários. É evidente que este Tribunal de recurso não pode acolher a pretensão recursiva neste ponto , quer porque essa factualidade não foi invocada por nenhuma das partes, nem suscitada, mesmo indirectamente, a propósito de qualquer uma das questões colocadas, quer porque esse facto apenas surgiu vagamente mencionado no âmbito da inquirição de uma das testemunhas – M... –, centrado exclusivamente na sua situação funcional pessoal (ou seja, nunca foi colocada e muito menos respondida relativamente “ aos trabalhadores ” da empresa), para além de que a testemunha também declarou que no período de maior crise financeira por vezes o seu salário tinha sido pago com atraso. 4.1.2.9. Invoca ainda a Recorrente que devia ter sido dado como provado que o Oponente, na qualidade de gerente da sociedade devedora originária, apresentou um pedido de pagamento em prestações da dívida exequenda em 29/10/2012, o qual foi incumprido por falta de pagamento, conforme resulta do documento n.º 23 junto com a contestação. Certamente por razões que se prendem com a elaboração de alegações no mesmo período de tempo para os três processos judiciais supra identificados, a Recorrente comete três lapsos nesta parte da impugnação da matéria de facto. O primeiro relativo à data em que foi realizado o pedido de pagamento da dívida exequenda em prestações que, no nosso processo, foi realizado a 11 de maio de 2012 e não a 29-10-2012. O segundo lapso é na identificação do documento alegadamente comprovativo desse facto, identificado como documento 23 junto com a contestação, uma vez que, com esta, não foi junto nenhum documento com essa numeração. O terceiro é que esse pedido de pagamento – realizado a 11 de maio de 2012 – consta já como facto provado na alínea do probatório. Fica, assim, para decidir, apenas o aditamento, nessa alínea, do alegado incumprimento, o qual é relevante para demonstrar – como foi o caso – a intervenção e diligência do Oponente na gestão da devedora originária, facto que, pela apontada razão e por estar comprovado documentalmente se julga ser de aditar. Em conformidade, no probatório passará a estar integrada a seguinte factualidade : “ Do documento-síntese de tramitação do processo de execução consta, com a data de 3 de Dezembro de 2012 o seguinte: “Emissão Notificação Incumprimento Pagamento Prestações” (cfr. fls. 10-103 dos autos cujo teor foi já dado por reproduzido )». 4.1.2.10. Requer, por fim a Recorrente, que este Tribunal adite ao probatório que “o Oponente, enquanto gerente, não adoptou quaisquer medidas tendo em vista inverter a situação económica da sociedade, como sejam, a celebração de acordos de pagamento de obrigações vencidas, a viabilização de um plano de recuperação da empresa ou a sua apresentação oportuna à insolvência, a remodelação da empresa em termos de relações com clientes, fornecedores, trabalhadores, dispensa de funcionários”. A falta de fundamento nesta parte da impugnação é ostensiva. Na primeira parte a pretensão não constitui facto mas uma conclusão que este Tribunal terá que extrair, ou não, dos concretos factos apurados. Quanto à segunda parte, a prova positiva desse facto negativo não foi minimamente realizada, não devendo, com esse fundamento, ser aditada. 4.2. Estabilizada a matéria de facto, a questão que se coloca, então, é a de saber se deve ser mantida na ordem jurídica a sentença recorrida. Para a Recorrente, a resposta é negativa, defendendo que, face à prova produzida e aos factos que com base nela foram fixados, há que concluir que toda a factualidade alegada pelo Oponente para sustentar os fundamentos invocados não se verifica, que o despacho de reversão é legalmente irrepreensível e, consequentemente, há que julgar improcedente a Oposição. Subsidiariamente, defende a Recorrente que, no mínimo, a prova produzida não pode ter deixado de criar dúvidas ao Tribunal a quo relativamente a dois aspectos fulcrais para decisão do litígio. O primeiro relacionado com a identificação da pessoa que efectivamente exerceu, em 2011 e 2012, a gerência de facto da devedora originária, designadamente sobre quem é o “J..”, onde vivia, como surgiu na vida da empresa, que funções realmente aí desempenhou e durante que período de tempo. E, nessa medida, impunha-se que o Tribunal tivesse determinado as diligências necessárias para a sua inquirição como requerido pela Fazenda Pública em audiência de produção de prova, violando o referido indeferimento o preceituado no artigo 13.º do CPPT . O segundo conexionado com a alegada suficiência de bens da devedora originária para solver as suas dívidas tributárias, impondo-se, nesta parte, que o Tribunal tivesse averiguado da quantificação da quantia exequenda, tendo por referência o universo de processos de execução fiscal a correr termos contra a sociedade devedora originária, e só após decidir. Não o tendo feito, conclui, existe um défice instrutório que lhe é imputável e que este Tribunal de recurso deve reconhecer e colmatar. Vejamos, então, se lhe assiste razão. 4.2.1. Na sentença recorrida o Tribunal a quo começou por apreciar o vício de ilegalidade do despacho de reversão na parte relativa às coimas e encargos, tendo concluído que, nesta parte procedia o vício de ilegitimidade arguido por aquele despacho não conter qualquer fundamento de direito e não terem resultado demonstrados quaisquer factos dos quais possa ser extraída a culpa do Oponente pela insuficiência de bens. Em recurso, quanto a esta parte, a Fazenda Pública apenas alegou que a culpa do Oponente resultava da própria natureza do ilícito, ou seja, que o facto de a devedora originária não ter devolvido ao Estado o imposto devido (IVA retido) e não ter apresentado a declaração em falta (IRC), eram, per se, suficiente para que se julgasse preenchido o pressuposto da responsabilidade dos gerentes à luz do artigo 8.º do RGIT. Ainda que não exactamente pelos mesmos motivos aduzidos na sentença recorrida - que apenas parcialmente acompanhamos – não cremos que deva ser reconhecida razão à Recorrente por ser evidente que a Recorrente não logrou fazer a prova da culpa exigida pelo artigo 8.º do RGIT. Vale o que deixámos adiantado para que se diga que, para nós, contrariamente ao que ficou vertido na sentença recorrida, não é determinante a questão da omissão de qualquer referência ao artigo 8.º do RGIT no despacho de reversão, quer porque esse vício de falta de fundamentação de direito nem sequer foi invocado pelo Oponente (e não é de conhecimento oficioso) quer por ser evidente do articulado de Oposição que o Oponente compreendeu perfeitamente, pelo acto de citação e documentos anexos, que dívidas (valor, período e titulo ou imposto) lhe estavam a ser imputadas e a que título lhe estava a ser exigido o pagamento, em especial, qual o regime jurídico em que se fundava a exigência de pagamento do valor atinente a coimas e encargos que a Administração tributária lhe fez. É, aliás, notório o investimento realizado na argumentação aduzida contra essa exigência, quer na parte em que invoca a inconstitucionalidade do regime, quer na parte relativa à ausência de alegação e prova quanto à sua culpa, quer, por fim, no vincar de inexistência de qualquer presunção neste âmbito, argumentação que acompanhou de abundante e pertinentemente jurisprudência que convocou em abono da sua tese. No mais, subscrevemos integralmente o julgamento realizado pelo Tribunal a quo quanto a esta parte da decisão, designadamente quanto à necessária distinção entre os regimes de responsabilidade subsidiária consagrados nos artigos 23.º e 24.º da LGT e 8.º do RGIT: - “ Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o artigo 204º n.º 1 alínea b) do CPPT , que a oposição pode ter como fundamento a “[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida”. Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda (…) e “haverá que fazer uso de leis atinentes à prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial. (…) - “tratando-se de uma dívida proveniente de coimas aplicadas à devedora originária, (…) , a responsabilização dos gerentes haveria de ser efectivada termos do artigo 8º do RGIT, porquanto o artigo 24º da LGT não é aplicável às dívidas desta natureza (…) que regula a reversão das dívidas de coimas cobradas coercivamente em processo de execução fiscal, e do qual decorre o seguinte: “1 - Os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas coletivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, e outras entidades fiscalmente equiparadas são subsidiariamente responsáveis: Pelas multas ou coimas aplicadas a infracções por factos praticados no período do exercício do seu cargo ou por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa colectiva se tornou insuficiente para o seu pagamento; Pelas multas ou coimas devidas por factos anteriores quando a decisão definitiva que as aplicar for notificada durante o período do exercício do seu cargo e lhes seja imputável a falta de pagamento”. (…) Como resulta inequívoco do despacho de reversão (cf. alíneas P) e Q) da factualidade assente), a reversão assenta simplesmente no facto de se ter apurado a insuficiência de bens da devedora originária e se considerar que o Oponente era gerente no período em referência, e não ter provado que a falta de pagamento não lhe era imputável, nos termos dos invocados artigos 23º n.º 2 e 24º n.º 1 alínea b) da LGT . E resulta igualmente inequívoco que a Administração Tributária nada alegou no despacho de reversão (nem tão pouco no despacho e informação que o antecederam), quanto à culpa do Oponente pela insuficiência patrimonial para pagar a coima. Pelo que, quanto as dívidas provenientes de coimas e encargos, descritas na alínea R) da factualidade assente, haverá que concluir pela procedência do vício de ilegalidade da reversão, por ilegitimidade, arguido pelo Oponente.” Em conclusão, considerando o quadro jurídico que sinteticamente ficou exposto e recuperando igualmente tudo quanto foi alegado pelo Oponente, afirmamos com segurança que a jurisprudência do Tribunal Constitucional e do Supremo Tribunal Administrativo está hoje consolidada no sentido de que a norma do artigo 8º nº 1 do RGIT não é inconstitucional quando interpretada no sentido de que consagra uma responsabilidade pelas coimas; que essa responsabilidade se efectiva pelo mecanismo da reversão da execução fiscal contra gerentes ou administradores da sociedade devedora originária; que o artigo 8º do RGIT não consagra qualquer presunção de culpa e que é sobre a Administração Tributária que recai o ónus de demonstrar a culpa do revertido pela insuficiência do património social da originária devedora. E, sendo assim é a Administração Tributária que tem que alegar no acto de reversão, a culpa do gerente por essa insuficiência como pressuposto necessário da efectivação da sua responsabilidade subsidiária e provar os factos que invocou ( art. 74.º da LGT e 342.º do CC). Ora, basta atentarmos nos factos apurados, concretamente na alínea S ) do probatório, para concluirmos que a redacção aí constante é, nessa parte, manifestamente conclusiva ou, se preferirmos, não assume, em si mesma considerada, o suficiente recorte de facto capaz de fundar a alegação de culpa para efeitos de artigo 8.º do RGIT. Acresce que, contrariamente ao que a Recorrente invoca neste recurso, a mera apresentação no processo da certidão de dívida ou a consideração do ilícito contraordenacional subjacente à dívida não supre a falta de alegação do despacho de reversão em matéria de culpa, sob pena de reconduzirmos este tipo de responsabilidade que apreciamos a uma responsabilidade meramente objectiva , quando, bem o sabemos, a responsabilidade consagrada no artigo 8.º do RGIT é marcadamente subjectivista . Há, pois, que concluir, que andou bem o Tribunal a quo ao julgar procedente o vício de ilegitimidade (substantiva) do Oponente no que tange às dívidas por coimas e encargos. 4.3. Apreciemos, agora, a sentença recorrida na parte relativa à alegada falta de preenchimento dos pressupostos consagrados no artigo 153.º do CPPT . Adiantamos que acompanhamos a sentença recorrida na parte em que afirma que, tendo sido invocada a falta de excussão prévia, e constituindo essa excussão um pressuposto de base para operar a reversão , se impõe, antes de mais, aferir se a Autoridade Tributária logrou demonstrar a insuficiência dos bens penhoráveis da sociedade devedora originária. Também acompanhamos o julgado na síntese que faz das posições das partes tal como se mostram vertidas nos respectivos articulados, uma vez que é inquestionável que: o Oponente alegou que a Autoridade Tributária se “limitou a proceder à reversão sem apurar do estado da D... Ldª e dos créditos desta ”, que “teria sido suficiente que tivesse consultado a plataforma electrónica onde se encontrava disponível lista de processos judiciais para constatar que a devedora originária “ em 11-10-2011 vira ser conferida força executiva à Injunção 162344/11.8yiprt para cobrança de 20.940 €uros à empresa I... Ldª ” e que dessas alegações o Oponente extraiu - e quis que o Tribunal extraísse - a conclusão de que “ AT/Fazenda Nacional podia e pode cobrar 20.940,00 € e subrogar-se na posição da D... Ldª e “ que a reversão contra o oponente tinha sido precipitada e inútil ”; a Fazenda Pública contrapôs que “ foram levadas a cabo diligências no sentido de proceder à penhora de créditos da devedora originária ” e que, em “ relação ao processo de Injunção n.º 162344/11.8YIPRT , no qual reclama a cobrança do valor de € 20.940,00 à empresa l… “, esclareceu que, de acordo com documento junto pelo Oponente” aquela não detinha bens penhoráveis” e que “ o sujeito passivo em questão apresenta dívidas perante a AT que ultrapassam largamente o crédito alegado pelo oponente”. Por fim, também julgamos isento de reparo o quadro legal convocado para decidir a questão que se colocava, já que não existem dúvidas quanto a ser nos artigos 23.º , n.º 2 da LGT e 153.º do CPPT que se encontram consagradas as regras relativas aos pressupostos de reversão, prescrevendo-se aí que: o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende de se verificar uma inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores (al. a) do artigo 153.º do CPPT ] ou existir uma fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido (al. b) do mesmo normativo citado]; os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas são subsidiariamente responsáveis em relação estas e solidariamente entre si pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a sua satisfação (al. a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT ); pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento (al. b) do n.º 1 do mesmo preceito e diploma legal). Com o que dissentimos é, por um lado, parcialmente, com a interpretação que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra faz desses normativos legais e, muito especialmente, com a aplicação que deles fez ao caso concreto em resultado da valoração do probatório, amplamente já alterado por este Tribunal de recurso. Para que bem se compreenda a posição que entendemos tomar, recuperamos o julgamento que aqui transcrevemos na parte pertinente : “Ora, da interpretação conjugada dos aludidos preceitos legais resulta que é requisito da reversão contra responsáveis subsidiários a inexistência ou insuficiência fundada de bens do devedor originário, recaindo sobre a Autoridade Tributária o ónus da prova, como resulta do já invocado artigo 74º n.º 1 da LGT . Compete, pois à Autoridade Tributária provar que, à data da reversão, inexistiam ou eram fundadamente insuficientes os bens da devedora originária. E só no caso de ser feita essa prova passa a competir ao revertido a demonstração da existência de bens no património da sociedade devedora originária. Enquadrada juridicamente a questão, analisemos o caso concreto. Conforme resulta da informação instrutora e do projeto de reversão descritos nas alíneas P) e Q), no que respeita ao apuramento da situação patrimonial da devedora originária, a Autoridade Tributária limitou-se a enviar funcionários à sede da empresa que constataram apenas que ali não existiam “bens suscetíveis de serem penhorados ou outros valores que possam garantir as dívidas”, tendo prosseguido a reversão “em face das diligências que antecedem”. Não resulta do PEF que tenham sido efectuadas consultas a sistemas informáticos de averiguação de bens, nem que tenha sido apurado qual o destino do imobilizado da empresa (nem tão pouco menção à sua (in)existência), sendo certo que, atenta a actividade da empresa esta seria, em principio, detentora de máquinas e equipamento técnico adequados à actividade gráfica e de impressão. É certo que consta dos presentes autos a tramitação do PEF, com referência a tentativas de penhoras. Contudo tais diligências, bem como o seu resultado, deveriam ter sido invocadas no despacho de reversão, como forma de fundamentar a alegada inexistência ou insuficiência de bens Com efeito, a mera menção à inexistência de bens suscetíveis de serem penhorados, constante do Auto de Diligências, mais não representa que um juízo conclusivo, não fazendo prova da concreta insuficiência dos bens. E isto porque a Autoridade Tributária, por um lado, não discriminou, quais as diligências concretamente realizadas para apurar a existência, ou não, de bens penhoráveis, por outro não procedeu a qualquer enumeração dos bens encontrados e do seu valor, nem a justificação da sua impenhorabilidade (seria por mau estado? mau funcionamento? reduzido valor comercial?). Na verdade, limitou-se a invocar, genérica e conclusivamente, as “diligências que antecedem”, as quais, por consulta ao PEF, se resumem a uma única diligência – a visita às instalações. Acresce que, ao contrário do que consta no PEF, dos autos resulta que à data da instauração do PEF e da efetivação da reversão, a devedora originária era titular, pelo menos, de um título executivo idóneo para cobrança de € 20.940, ou seja, de uma quantia pecuniária suficiente para solver a dívida exequenda. (como resulta das alíneas G), M) e R) da factualidade assente). Ora, como bem refere o Oponente, a pesquisa da Autoridade Tributária às bases de dados a que tem acesso, deveria ter identificado tal título executivo, e em função dos valores em confronto, procurado executá-lo a fim de liquidar a dívida exequenda, uma vez que o seu valor era suficiente para tal efeito. Refira-se adicionalmente que, não obstante, segundo alega a Fazenda Pública no artigo 72º da sua contestação, o credor identificado naquele título executivo “não deter (…) bens penhoráveis” e apresentar “dívidas perante a AT que ascendem a € 68.341,08”, desconhece-se se tal situação já se verificava em 2012 e 2013, aquando da instauração do PEF e da reversão (sendo que sempre se impunha a expressa menção a tal facto), e ainda assim, e considerando que tal título abrange uma empresa e um particular, se tal pagamento foi exigido ao devedor J… (identificado no título executivo descrito na alínea G) supra), e se este tinha ou não bens para responder por tal dívida. Acresce que, admitindo-se que o “documento junto pelo oponente” a que a Fazenda Pública se refere, é o requerimento apresentado pelo oponente em 13 de novembro de 2013, que consta dos autos, a fls. 31, sempre se dirá que tal informação prestada pelo Oponente em 2013, em nada reduz as obrigações da Autoridade Tributária no âmbito da aferição dos bens da devedora originária, que eram devidas em momento anterior à prolação do despacho de reversão, ou seja, antes de Julho de 2013 (cf. alínea R) supra). Assim, a informação prestada em Novembro seguinte pelo Oponente não sana a omissão verificada, persistindo as dívidas quanto à suscetibilidade de cobrança daquela crédito se, em devido tempo, a Autoridade Tributária tivesse agido adequadamente. A verdade é que a Autoridade Tributária não realizou, ou não o descreveu, quaisquer diligências tendentes à penhora daquele crédito, o qual, por si só seria suficiente para liquidar a totalidade da dívida exequenda. (…) da conjugação da factualidade descrita, constata-se que as diligências tendentes ao apuramento do património da devedora originária foram insuficientes e incompletas, não permitindo concluir, por si só, no sentido constante do projecto de despacho de reversão, descrito na alínea Q) da factualidade assente. Na verdade, e conforme resulta do já citado Acórdão do STA proferido no processo nº 0167/11, e demais jurisprudências nele citada, “apenas haverá fundada insuficiência do património do originário devedor se do probatório for possível concluir que o valor dos seus bens (quantificado) é manifestamente insuficiente para satisfação da dívida exequenda e do acrescido, o que no caso dos autos não sucede por ausência de tal quantificação”. (destaque e sublinhado nosso) E a propósito da demonstração da inexistência/insuficiência dos bens penhoráveis convocamos o Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN), quando conclui que “a AT não provou a inexistência de bens, porquanto foram penhorados bens à executada originária e na informação prestada (projecto de reversão) não se esclareceu o destino desses bens, não se tendo consignado expressamente se já se tinha dado destino aos bens penhorados e se à data da informação não existiam outros bens. Nem tão-pouco se pode confirmar a alegação de que os citados créditos penhorados já tenham sido absorvidos pela dívida exequenda inicial, dado que não se mostra apurado o valor da mesma.” (cf. Acórdão proferido no processo nº 00695/09.0BEPNF , em 2 de Março de 2017, com destaques e sublinhados nossos) Aqui chegados, tudo visto e ponderado, resulta que a AT não comprovou a invocada fundada insuficiência dos bens penhoráveis, tendo inclusive “ignorado” a existência de um crédito que, à data, poderia ser idóneo para solver a dívida exequenda». Não subscrevemos integralmente o juízo que ficou exposto por três ordens de razões. A primeira decorre do facto de existir no julgamento efectuado, se bem o entendemos, alguma confusão entre o que deve constar do despacho de reversão e o que tem que ser provado pela Administração Tributária, sendo visível que o Tribunal vai oscilando ao longo do julgamento entre “a falta de fundamentação formal (alegação) do despacho de reversão ” e a “ falta de fundamentação substancial (prova) da verificação dos pressupostos ”. Daí que se nos afigure importante deixar já claro - sem prejuízo de se entender que o despacho de reversão, enquanto acto susceptível de afectar direitos e interesses legítimos dos particulares a que se dirige, tem, por imposição legal (124.º do CPA e 77.º da LGT) e constitucional (artigo 268.º da CRP) que estar fundamentado – que a fundamentação formal do despacho de reversão, como o Supremo Tribunal Administrativo recorrentemente tem afirmado, se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser realizada. Ou seja, não há qualquer falta de fundamentação formal no caso concreto porque o despacho de reversão dos autos contém todos os pressupostos que acima deixámos identificados como legalmente exigíveis. Do que vimos expondo resulta, pois, que, para nós, a questão é, tão só, de fundamentação substancial, isto é, de prova ou não prova da insuficiência de bens à data da prolação do despacho de reversão, convocada pela Fazenda Pública como fundamento da reversão operada. Pelo que, o juízo exteriorizado pela sentença naquela parte, per se, não se mostra capaz de sustentar o julgamento realizado. A segunda razão porque não concordamos integralmente com o julgado é porque, contrariamente ao que o Tribunal a quo afirma ( um pouco desconformemente com os factos que deu como provados e, seguramente, com os que por nós foram aditados), resulta claríssimo que a Administração Tributária não se limitou a efectuar uma deslocação à sede da empresa antes de concluir que não existiam bens capazes de garantir o pagamento da dívida exequenda. Na verdade, como resulta da alínea N), após ter instaurado a execução a 2 de Março de 2012 e citado a executada a 9 de Março de 2012, e imediatamente após ter decorrido o prazo de 30 dias que a devedora originária legalmente dispõe para reagir, isto é, a 18 de Abril de 2012, a Administração Tributária iniciou de imediato diligências tendo em vista a penhora de bens, as quais, salvo num curto período de tempo de interrupção decorrente do pedido de pagamento em prestações efectuado pelo Oponente em nome da devedora originária, prosseguiram durante quase 1 ano, incluindo-se aqui inúmeros pedidos de penhoras de vencimentos, quotas, créditos, outros valores e rendimentos e que culminaram na última diligência, realizada a 14 de Junho de 2014 com a deslocação à sede da devedora. É no âmbito desta última diligência que é afirmado que aí, na sede, “ não constam bens susceptíveis de serem penhorados ou outros valores que possam garantir a dívida ”. E que também é afirmado que na área de Serviço de Finanças de Amadora-2 não foram localizados outros bens susceptíves de serem penhorados, nem consta que os possuam em qualquer outro local. E é apenas após essa última diligência que o processo aparece em preparação para reversão e o Oponente é citado na qualidade de revertido. Não se menospreza que o Tribunal a quo fez uma distinção entre “ PEF ” e documentos constantes dos autos. Todavia, pese embora existissem fortes índicos de que o “PEF” – na parte apensa aos autos - não estava completo, o Tribunal não julgou necessário confirmar essa situação, certamente por ter entendido que a Administração Fiscal juntou com a contestação um conjunto de documentos – tramitação integral do PEF –, que não foram impugnados e que o Tribunal admitiu como fazendo parte integrante daquele, ou, pelo menos, que eram dotados de força probatória relevante, já que deles lançou mão para dar como provadas as diligências realizadas, que nós fizemos questão de transcrever para que ficasse bem identificada a amplitude da averiguação e diligências que pela Administração Fiscal foram concretizadas. Donde, para além de não existir fundamento, pelas razões já apontadas, para se exigir que todas as diligências realizadas fiquem a constar do despacho de reversão, não há qualquer razão para as subvalorizar com o argumento de que não constam do “PEF”. Acresce, ainda neste contexto, que não podemos subscrever o entendimento do Tribunal a quo de que do auto de diligências de 14 de Junho de 2013 apenas consta um juízo conclusivo ou que lhe falte qualquer quantificação. Note-se que, no referido auto, o que ficou expresso foi precisamente que não havia bens susceptíveis de serem penhorados ou outros valores , pelo que, se não existem bens também não há qualquer quantificação a fazer. A exigência de quantificação mencionada nos arestos convocados na sentença recorrida pelo Tribunal a quo , pressupõe, naturalmente, a existência de bens susceptíveis de quantificação, a existência de bens a que seja possível atribuir um valor. Porém, já carece de sentido invocar essa exigência nas situações em que, o que resulta do auto, o que aí se narra é que não existem bens no local – realidade ou inexistência essa à data da diligência que, de resto, que nem sequer foi questionada pelo Oponente, designadamente, como se impunha, alegando que esses bens existiam ou em que local se encontravam – fossem computadores, máquinas de corte ou outros. A terceira razão que nos leva a não concordar integralmente com os fundamentos do julgado prende-se com a invocada existência de um crédito de que a devedora originária é titular. Alegou o Oponente que a Administração Tributária podia e devia ter tido conhecimento desse crédito, se tivesse sido minimamente diligente, através do qual, sublinha, teria alcançado o valor monetário necessário ao pagamento da dívida, obviando, por inútil, que tivesse sido proferido despacho de reversão e citado nessa qualidade o Oponente. O Tribunal a quo foi sensível a esta argumentação, a qual, se bem vemos, foi determinante no sentido do julgado. Na verdade, diz-se na sentença que “ ao contrário do que consta no PEF, dos autos resulta que à data da instauração do PEF e da efetivação da reversão, a devedora originária era titular, pelo menos, de um título executivo idóneo para cobrança de € 20.940, ou seja, de uma quantia pecuniária suficiente para solver a dívida exequenda. (como resulta das alíneas G), M) e R) da factualidade assente), pelo que a Administração Tributária devia-o ter identificado, procurado executá-lo, tanto mais que, atentos os valores em confronto, se conclui que o seu valor era suficiente para o efeito (solver a dívida exequenda). Explica ainda a Meritíssima Juíza, para que não houvesse dúvidas quanto à irresponsabilidade do Oponente , que a alegação da Fazenda Pública de que o “ credor identificado naquele título executivo não detinha bens penhoráveis e apresentava dívidas perante a Administração Tributária que ascendem a € 68.341,08” , não é pertinente. Quer porque se desconhece se essa situação já se verificava em 2012 e 2013, aquando da instauração do PEF e da reversão. Quer, porque, de todo o modo, se impunha a expressa menção a esse facto no despacho de reversão. Quer, por fim, porque, considerando que tal título abrange uma empresa e um particular, desconhece-se se esse pagamento foi exigido ao devedor João Adalberto (identificado no título executivo descrito na alínea G) supra), e se este tinha ou não bens para responder por tal dívida. Por fim, remata o Tribunal dizendo que, ainda que se admita que o “ documento junto pelo oponente ” a que a Fazenda Pública se refere na sua contestação, é o requerimento apresentado pelo oponente em 13 de novembro de 2013, que consta dos autos, a fls. 31, sempre se dirá que tal informação prestada pelo Oponente em 2013, em nada reduz as obrigações da Autoridade Tributária no âmbito da aferição dos bens da devedora originária, que eram devidas em momento anterior à prolação do despacho de reversão, ou seja, antes de Julho de 2013 (cf. alínea R) supra), e uma vez que a informação prestada em Novembro seguinte pelo Oponente não sana a omissão verificada, persiste a dúvida quanto à suscetibilidade de cobrança daquela crédito se, em devido tempo, a Autoridade Tributária tivesse agido adequadamente . Em suma, segundo o Tribunal a quo , porque a Autoridade Tributária não descreveu quaisquer diligências tendentes à penhora daquele crédito, o qual, por si só, seria suficiente para liquidar a totalidade da dívida exequenda, terá que se concluir que as diligências tendentes ao apuramento do património da devedora originária foram insuficientes e incompletas, não permitindo concluir, por si só, no sentido constante do projecto de despacho de reversão (descrito na alínea Q) da factualidade assente), tendo, inclusive, “ ignorado ” a existência de um crédito que, à data, podia ser idóneo para solver a dívida exequenda. Embora, como já dissemos, não concordemos integralmente com a argumentação da Meritíssima Juíza, é na existência deste crédito e, muito especialmente, no que relativamente a este ficou provado e não provado que se louva a nossa decisão de não revogar o julgamento de 1ª instância. Explicitemos. Constitui facto incontroverso que o crédito existe e que a Administração Tributária dele teve conhecimento. E embora não seja correcto afirmar-se, contrariamente ao que resulta da sentença recorrida, que a Administração Tributária o tenha olimpicamente ignorado, certo é que o Oponente alegou e provou nesta Oposição aquela existência e a Administração Tributária não logrou provar que daquela existência não resultava infirmada a conclusão que sustenta o despacho de fundamentação, ou seja, que os bens existentes na titularidade da devedora originária eram, à data do despacho de reversão insuficientes para solver a dívida. Note-se, o que não está claro na sentença e deve ficar devidamente realçado, que este Tribunal Central deu como provado que o Oponente, a 13 de Novembro de 2013, confirmou perante a Administração Fiscal que aquele crédito existia. E que, simultaneamente com a confirmação realizada, comunicou à Administração Tributária que tinha apurado, já após ter instaurado a Injunção e lhe ter sido conferida força de título executivo, que a “ executada não possuía bens penhoráveis ”, residindo nesse circunstancialismo a opção por não instaurar o processo (execução), o qual se traduziria num acto “ de todo inútil e caro”. Contra esta alegação invocou a Fazenda Pública na contestação três argumentos: o próprio Oponente dissera que não havia bens na posse da Executada (Injunção); a Executada também tem dívidas perante a Administração Fiscal que ascendem a cerca de 68.341,08 euros, razão pela qual nessa situação não era admissível a sub-rogação. Tudo, pois, para concluir que a sua actuação estava perfeitamente legitimada uma vez que o despacho de reversão não ficava posto em causa pela existência uma vez que a simples existência daquele crédito não conduzia a que ficasse infirmada a conclusão vertida no despacho de reversão de que os bens eram insuficientes para solver a dívida exequenda. Não cremos, salvo o devido respeito, que lhe assista razão. Começamos por salientar que, sem prejuízo da confiança e boa-fé que a Recorrente terá depositado na comunicação realizada pelo Oponente, só com a dedução da presente Oposição, mais de 1 ano após a prolação do despacho de reversão, é que a Fazenda Pública veio invocar a comunicação de existência desse crédito e a existência, por parte da sociedade de que a devedora originária é credora, de avultadas dívidas perante a Administração Fiscal. Não é, porém, essa “ tardia” invocação que nos pré-determina a não reconhecer razão à Recorrente. A nossa decisão assenta no facto de a Administração Tributária não ter logrado provar os factos que invocou. Na verdade, da conjugação da factualidade por nós aditada com a factualidade que vinha fixada da 1ª instância, não podem subsistir dúvidas que a Administração Tributária realizou um vasto leque de diligências, durante quase 2 anos, no sentido de identificar bens susceptíveis de garantir o pagamento da dívida. E que, em resultado desse conjunto de diligências, concluiu, bem, não existirem bens no património da devedora originária para esse efeito. Também resulta do probatório que o Oponente, notificado para efeitos de audição prévia e do projecto de reversão nada disse, uma vez que apenas em Novembro de 2013, cerca de 6 meses após a notificação do projecto, do despacho de reversão e da sua citação como revertido, é que prestou a informação da existência do crédito emergente do processo de injunção. Porém, como está bem de ver, o facto de não se ter pronunciado em sede de audição prévia, ou seja, do facto de nessa data não ter indicado a existência do titulo executivo e o correspondente crédito de que é titular a devedora originária não significa que o revertido não possa, em sede de Oposição, invocar a sua existência. A diferença, entre um e outro momento, releva apenas em sede de ónus da prova: se o Oponente tivesse invocado a existência do crédito em sede de audição prévia, era à Administração Tributária que competia averiguar e actuar em conformidade, vertendo, após, no despacho de reversão (prosseguindo esta) as razões pelas quais o crédito não podia servir para a satisfação da quantia exequenda; sendo invocado apenas em sede de Oposição, e estando demonstrado nos autos que a Administração Tributária até à prolação do despacho de reversão (Junho de 2013) realizou as diligências possíveis para encontrar bens, é sobre o Oponente que recai o ónus de demonstrar que, não obstante essas diligências e conclusão de insuficiência, o crédito existia à data do despacho de reversão e era suficiente para solver a dívida exequenda. Rigorosamente repartido o ónus probatório, facilmente se percebe porque concluímos que a Oposição procede com este fundamento. O Oponente provou que o crédito existia à data do despacho de reversão (e, aparentemente continua a existir, já que a Administração Tributária não põe em causa essa existência) e era suficiente, atento o seu valor, para solver a dívida exequenda. A Administração Tributária não logrou demonstrar que, independentemente da existência daquele crédito, permanecia intocável a conclusão de insuficiência de bens tendo em vista a satisfação da dívida, designadamente, não provou que não era possível, através dele, obter o pagamento da dívida, por não existirem bens no património de qualquer um dos Executados no processo de injunção. Note-se, aliás, como realçou a sentença recorrida, que eram dois os devedores mencionados no título executivo, sendo que, quanto a um deles, não foi feita pela Administração Fiscal qualquer referência e, relativamente ao outro, que menciona, não logrou provar que o mesmo tivesse já nessa data (despacho de reversão), dívidas fiscais que ascendiam a mais € 68.000,00. Em suma, tendo o Oponente alegado e provado que à data a em que foi proferido o despacho de reversão a devedora originária era titular de um crédito em montante superior ao valor da dívida exequenda e não tendo a Administração Tributária logrado demonstrar que através desse crédito não lhe era possível obter a satisfação do pagamento da mesma dívida, é forçoso concluirmos que a Oposição, apenas com este fundamento, deve proceder. Uma nota final se impõe ainda neste recurso atentos dois fundamentos nele invocados pela Recorrente. Como ficou identificado na delimitação do objecto do recurso (ponto 2 deste acórdão), alegou a Fazenda Pública que, subsistindo dúvidas quanto à suficiência de bens da devedora originária para solver as suas dívidas tributárias, incumbia ao Tribunal a quo averiguar da quantificação da quantia exequenda , tendo por referência o universo de processos de execução fiscal a correr termos contra a sociedade originária devedora. E que, só após esse juízo, lhe era legitimo decidir. Tudo, para concluir que, não tendo o Tribunal a quo procedido nos mencionados termos, há nos autos um défice instrutório que lhe é imputável ( conclusão CC), das alegações do recurso jurisdicional). Não se acolhe esta argumentação. Este Tribunal Central Administrativo Sul está ciente que a Fazenda Pública requereu o aditamento ao probatório da pendência de três processos de Oposição, instaurados pelo nosso Oponente, na sequência de outros tantos despachos de reversão. Este Tribunal de recurso deferiu essa pretensão pelas razões então explanadas (ponto 4.1.2.5. deste acórdão). Porém, para além de não subsistir qualquer dúvida quanto a não ter resultado provado nestes autos a insuficiência de bens, discorda-se totalmente que o julgador deva aferir da verificação dessa suficiência ou insuficiência de bens por referência ao valor de dívidas que estão a ser objecto de cobrança noutros processo de execução fiscal, uma vez que tais processos não estão apensados ao processo de execução a que esta Oposição se dirige. Quem esteve – ou devia ter estado - consciente da existência desses vários processos era a Administração Tributária que, em conformidade com o raciocínio neste recurso apresentado, ou apensava todos os processos e vertia neles a existência do crédito, demonstrando que este era manifestamente insuficiente para solver a dívida exequenda, ou, não sendo tal apensação legalmente admissível, diligenciava num desses processos pela execução do crédito em questão e invocava, nos demais, a sua insusceptibilidade para assegurar o pagamento dos valores aí em dívida. Donde, independentemente das razões que determinaram a Administração Tributária a não concretizar qualquer uma das referidas opções, não pode é agora pretender que este Tribunal Central construa um novo regime procedimental e processual, que, objectivamente, é o que substancia a sua pretensão. Em suma, a pretensão da Recorrente não se traduz, como pretende fazer crer, num “mero complemento de prova” que ao Tribunal a quo se impusesse realizar no exercício do princípio do inquisitório e do dever de descoberta da verdade material. Nessa medida, pelas razões avançadas, se conclui carecer a sua alegação de qualquer fundamento legal. É, pois, pelos fundamentos expostos, de julgar improcedente o recurso jurisdicional e, consequentemente, prejudicada a apreciação das demais questões nele suscitadas, uma vez que, qualquer que fosse a decisão que sobre elas viéssemos a proferir, a sentença recorrida, pela decisão que já tomamos quanto à questão analisada, sempre subsistiria. Decisão Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, negando provimento ao recuso jurisdicional, em manter, com os fundamentos expostos neste acórdão, a sentença recorrida na ordem jurídica. Custas pela Fazenda Pública. Registe e notifique. Lisboa, 23 de Abril de 2020 (Anabela Russo) (Vital Lopes) (Luísa Soares) (1) Neste sentido, Manuel A. Domingues Andrade, Noções Elementares de Processo Civil, 2.ª Edição, Coimbra Editora, 1963, pp. 180/181, e Artur Anselmo de Castro, Direito Processual Civil Declaratório, Vol. III, Almedina, Coimbra, 1982, p. 268; na jurisprudência, entre outros, os Acórdãos do Supremo Tribunal de Justiça de 24 de Setembro de 2008 e 7 de maio de 2009, ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt .