Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1 – A Fazenda Pública, não se conformando com a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial que a firma A..., com sede na Rua ..., nº..., Porto, deduziu contra o acto de liquidação de IRC, relativo a 1997 e respectivos juros compensatórios, no valor global de 16.128.845$00, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões:
- A.Considerou a douta sentença ter ocorrido preterição de formalidade legal essencial no acto de confirmação da legalidade, por não se referir à decisão do Presidente da Comissão de Revisão, facto que vicia a liquidação adicional de IRC e respectivos juros compensatórios, no montante de 16.128.845$00, conduzindo à sua anulação.
- B.Não se conforma a Fazenda Pública com a douta sentença recorrida, na medida em que o lapso verificado — utilização das expressões “acordo entre os vogais” e “acordo”, quando pretendia dizer-se “decisão do Presidente” e “decisão” — não ser apto a provocar a inexistência do acto de confirmação da legalidade, como se entendeu no douto aresto, por se tratar de um mero erro de escrita.
- C.Verificou-se uma divergência entre a vontade real e a vontade declarada. Contudo trata-se de um erro manifesto, patente, ostensivo e evidente, tendo em conta o próprio contexto do acto e as circunstâncias em que o mesmo se insere, sem que, no entanto tenha, o Senhor Director Distrital de Finanças através de delegado, deixado de apreciar o cumprimento das formalidades legais inerentes à conclusão emergente da reunião da Comissão de Revisão.
- D.O erro de escrita confere o direito à sua rectificação pelo órgão competente para a revogação do acto, a todo o tempo e com efeitos retroactivos, oficiosamente ou a pedido dos interessados e respeitando-se a forma e a publicidade do acto rectificado (como resulta da conjugação do Art.º 249° do CC e 148° do CPA), tal bastando para preservar os princípios da boa fé, da proporcionalidade e da justiça na relação entre o impugnante e a Administração Tributária, pelo que não pode culminar na anulação da liquidação.
- E.O destinatário médio estava apto a aperceber-se imediatamente do lapso cometido, dado que, a Comissão de Revisão, enquanto órgão colegial, exige a presença do contribuinte através de um vogal que o representa e, no caso concreto, o impugnante teve conhecimento das posições divergentes dos vogais (que inviabilizavam o acordo) e da decisão do Presidente da Comissão, tendo manifestado conhecer bem o contexto e as circunstâncias subjacentes ao lapso, como decorre da descrição que dele faz na Petição Inicial.
- F.Assim, somos levados a concluir que ocorreu preterição de formalidade legal não essencial, por o erro de escrita não ter, por si só, impedido a aferição da legalidade da decisão do Presidente da Comissão, que ocorreu em cumprimento do n.° 4 do Art.º 87° do CPT, nem obstaculizado ao recurso a meios jurisdicionais de tutela dos interesses do impugnante, por o erro não contender com a perfeição do acto, na medida em que é rectificável nos moldes supra referidos.
- G.O acto de confirmação da legalidade praticado com erro material (manifesto, ostensivo, patente e evidente) deve ser interpretado à luz das circunstâncias que o rodeiam e do contexto em que foi proferido — que eram do integral conhecimento do impugnante — por dever presumir-se que as autoridades administrativas decidem em conformidade com os motivos que representam, não podendo isolar-se a decisão da fundamentação que a sustenta.
- H.A actuação da Administração Fiscal foi conforme à lei, justificando-se a manutenção da liquidação efectuada, por se demonstrar a sua validade e justeza, visto que estamos perante um erro de escrita, rectificável a todo o tempo e com efeitos retroactivos, que não se subsume ao conceito de formalidade legal essencial.
- I.A douta sentença recorrida violou o disposto no Art.º 249° do Código Civil, Art.º 148° do Código do Procedimento Administrativo e n.° 4 do Art.º 87° do Código do Processo Tributário.
Não houve contra-alegações.
O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da procedência do recurso, sustentando-se para o efeito na jurisprudência fixada em acórdão desta Secção do STA, tirado em caso idêntico, que cita.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
2 – A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto:
- -Pelos serviços de prevenção e inspecção tributária foi efectuada uma fiscalização aos elementos contabilísticos da impugnante, referentes aos exercícios de 1995, 1996 e 1997, no âmbito do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC); nessa sequência foi elaborado o competente relatório cuja cópia faz fls. 47 a 120 destes autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
- -Em sede de comissão de revisão efectuada na sequência da reclamação da impugnante quanto à fixação da matéria tributável, não foi possível o acordo entre os vogais, conforme decorre da respectiva acta, a fls. 148 e 149.
- -Na sequência da aludida falta de acordo, o Presidente da Comissão, através de despacho datado de 20 de Maio de 1999, decide “...concordar com o laudo do Vogal da Fazenda Pública...” (fls. 149).
- -A confirmação da legalidade, prevista no n° 4 do art. 87° do C.P.T., proferida ao abrigo de delegação de competências do Director Distrital de Finanças do Porto, conforme despacho publicado no D.R. n° 101, IIª Série, de 30/04/99, tem o teor que passamos a reproduzir:
“Considerando que o acordo entre os vogais da Comissão cumpriu os pressupostos e os procedimentos, previstos no Código de Processo Tributário, no uso da competência atribuída no n° 4 do art. 87° do referido Código, confirmo a legalidade daquele acordo.”
- Notificada a impugnante para efectuar o pagamento, não o fez.
3 – O objecto do presente recurso consiste em saber se, havendo preterição de formalidade legal essencial com fundamento no facto de o Director Distrital de Finanças ter homologado o acordo dos vogais da Comissão de Revisão, acordo esse inexistente, não tendo, assim, apreciado a decisão do Presidente da referida Comissão, a impugnação deve ser julgada procedente e, em consequência anulada a liquidação, como se decidiu na sentença recorrida.
Alega, porém, a recorrente que, não obstante ter havido “um lapso na decisão proferida, quando confirma a legalidade do acordo ao invés de se referir à decisão do Presidente da Comissão de Revisão”, não existe qualquer preterição de formalidade legal essencial, mas só um erro que pode ser rectificado a todo o tempo, com efeitos retroactivos, não conduzindo, assim, à anulação da liquidação.
Vejamos se lhe assiste razão.
4 – Sobre esta questão se pronunciou já esta Secção do STA, no acórdão de 22/9/04, in rec. nº 618/04, tirado em caso em tudo idêntico, que pela sua bondade e pela necessidade de obter um interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr. artº 8º, nº 3 do CC), vamos aqui transcrever, tanto mais que as conclusões são as mesmas.
Diz-se no citado aresto que “em sede de matéria de facto, está estabelecido que a reclamação da recorrida para a comissão de revisão não foi objecto de acordo entre os vogais que a compuseram. Daí que o presidente da comissão tenha proferido despacho de concordância com o laudo do vogal da Fazenda Pública. Sobre esse despacho incidiu o praticado no uso de competência delegada pelo director distrital de finanças, deste teor: “Considerando que o acordo entre os vogais da Comissão cumpriu os pressupostos e os procedimentos, previstos no Código de Processo Tributário, no uso da competência atribuída no nº 4 do art. 87.º do referido Código, confirmo a legalidade daquele acordo”.
Perante isto, é de secundar a afirmação feita na sentença sob recurso: “face ao desacordo entre os vogais, incumbia então à autora do acto, não confirmar a legalidade da decisão tomada pelo Presidente da Comissão (artigo 97º nº 4 do CPT). Isto é, incumbia-lhe uma posição de “conferente” (...) da decisão tomada pelo Presidente da Comissão, apreciando a respectiva legalidade e apontando, se fosse caso disso, eventuais ilegalidades de que hipoteticamente a mesma padecesse (...)”.
...É aqui aplicável o conjunto normativo constituído pelos artigos 84º a 90º-A do Código de Processo Tributário (CPT), após as alterações introduzidas pelos decretos-lei nºs 47/95, de 10 de Março, 23/97, de 23 de Janeiro, e 24/98, de 9 de Fevereiro.
Antes das alterações de 1997, quando a comissão funcionasse na Direcção Distrital de Finanças, como, aqui, foi o caso, presidia, de acordo com o artigo 85º nº 1 do CPT, o respectivo director, ou um funcionário qualificado de sua escolha.
Ao presidente incumbia o artigo 87º nº 1 do CPT, então como hoje, procurar o acordo entre os vogais, acordo esse que é privilegiado, de tal modo que, a haver acordo, é o valor convencionado a servir de base à liquidação - artigo 87º nº 2 do CPT.
Só na falta desse acordo é que o valor a atender na liquidação seria o que, fundamentadamente, estabelecesse o mesmo presidente - ou o director distrital de finanças ou o funcionário qualificado de sua escolha - artigos 85º nº 2 e 87º nº 3 do CPT.
A legalidade daquele acordo era sempre confirmada pelo director distrital de finanças, quer fosse ele a presidir à comissão - artigo 85º nº 1 do CPT -, quer fosse o chefe da repartição de finanças - artigo 88º nºs. 3 e 4.
Porém, se fosse o director distrital de finanças, ou um seu delegado, a presidir à comissão, e se nela se não chegasse a acordo, a legalidade da sua decisão, proferida nos termos do nº 3 do artigo 87º do CPT, não tinha de ser verificada por ele mesmo, num despacho independente e posterior: ao decidir (e tinha, e tem, que fazê-lo fundamentadamente), havia de, necessariamente, ponderar a legalidade do que decidia, e não previa a lei que outro funcionário de grau hierárquico superior confirmasse essa legalidade.
Assim, o caso em apreço, em que, na falta de acordo, foi o presidente da comissão a determinar ao valores que haviam de servir de base às liquidações, ao abrigo do citado artigo 87º nº 3 do CPT, se o presidente fosse, como antes era, o director distrital de finanças, a legalidade da sua decisão não necessitava de ser confirmada.
Porém, com o decreto-lei nº 23/97, o director distrital de finanças, por si, ou através de um seu delegado, deixou de presidir à comissão de revisão, tal como o chefe de repartição de finanças.
Consequentemente, a decisão que, na falta de acordo, fixa o montante que há-de servir de base à liquidação, deixou de ser sua.
Razão por que o nº 4 do artigo 87º do CPT passou a estabelecer que “compete sempre ao director distrital de finanças e ao chefe de repartição de finanças confirmar a legalidade do acordo ou da decisão a que se refere o presente artigo, no prazo de oito dias”... A referência ao chefe da repartição de finanças justifica-se pelo facto de a comissão continuar a funcionar, em certos casos, na repartição, embora sob a presidência de outrem, e a decisão a que se refere ao artigo 87º é a do presidente da comissão, na falta de acordo dos vogais, decidindo a reclamação.
...Temos, assim, que a decisão do director de finanças adjunto que, de acordo com a acta da reunião, presidiu à comissão, estava sujeita à verificação da sua legalidade pelo director distrital de finanças – já que a comissão não funcionou na repartição, conforme resulta da dita acta.
Ora, a confirmação da legalidade impõe-se, como se viu, relativamente ao acordo a que cheguem os vogais da comissão, como relativamente ao despacho do seu presidente que, na falta desse acordo, decida a reclamação. O conteúdo do acordo ou do despacho é o mesmo: quantifica a matéria colectável que servirá de base à liquidação.
Assim, a legalidade a verificar pelo despacho que a declara é, também, a mesma, quer recaia sobre o acordo dos vogais, quer sobre a decisão individual do presidente.
Ou seja: quando o director distrital de finanças afirma ter verificado a legalidade do acordo, ou a do despacho, o que está a dizer é que a matéria colectável foi, por uma daquelas vias, apurada de acordo conforme as normas legais que regem os actos tributários tendentes à sua fixação.
Do mesmo modo, se o director distrital de finanças verificar ilegalidade, e tanto vale que o seja no concernente ao acordo dos vogais da comissão, como no respeitante ao despacho do seu presidente, deve declará-lo, mandando repetir aquilo que deva ser repetido, para que apure, de acordo com a lei, a matéria colectável que vai servir de base à liquidação.
Assim, o despacho que, no caso, face à ausência de acordo dos vogais da comissão e à sequente decisão do seu presidente, afirma terem sido cumpridos “os pressupostos e os procedimentos previstos no Código do Processo Tributário”, ao referir-se a um (inexistente) acordo entre os vogais da comissão, em vez de se reportar ao despacho do presidente da comissão de revisão, apenas incorreu em lapso material, aliás, ostensivo, como revela o seu contexto, nem por isso deixando de, substancialmente, desempenhar a função que a lei lhe atribui – a verificação da legalidade do procedimento e da decisão de fixação da matéria colectável.
Deste modo, o lapso pode ser corrigido a todo o tempo, com efeitos retroactivos, isto é, valendo o acto, desde a sua prática, com o sentido efectivamente querido pelo seu autor, ou seja, como confirmação da legalidade do despacho do presidente da comissão de revisão. Mas não há que praticar um novo acto, uma vez que aquele que nos ocupa não enferma de vício invalidante, carecendo, apenas, de rectificação, de modo a que desapareça dos seus termos o evidente desvio entre a vontade do autor e a expressão verbal que a revelou.
Este o regime que resulta dos artigos 148º do Código do Procedimento Administrativo e 249º do Código Civil.
Em súmula, a decisão recorrida, ao entender que o equívoco de que enferma o despacho que confirmou a legalidade do aí apelidado “acordo entre os vogais da Comissão”, quando o que havia que confirmar era a legalidade do despacho do presidente da comissão que aderira ao laudo do vogal da Fazenda Pública, configurava vício invalidante do dito acto, e, em consequência, anulou a liquidação sequente, não pode manter-se.
Importa, pois, que o Mmº Juiz aprecie as demais questões que na impugnação judicial foram suscitadas, e cujo conhecimento resultou prejudicado, face à decisão agora sindicada”.
5 – Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra que conheça dos demais fundamentos da impugnação judicial.
Sem custas.
Lisboa, 1 de Junho de 2005. – Pimenta do Vale – (relator) – Lúcio Barbosa – António Pimpão.
