00086/04 - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Mesmo que se admita que este Tribunal Central Administrativo pode declarar-se incompetente em razão da hierarquia depois de o Supremo Tribunal Administrativo, por acórdão que transitou em julgado, se ter declarado hierarquicamente incompetente e ter declarado que tal competência cabe ao nosso tribunal, sempre haverá que concluir pela competência deste pois o recorrente, nas conclusões de recurso, invocou factos que não foram levados ao probatório na sentença recorrida.

II- Na esteira da mais recente jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, é de admitir como forma de atacar a decisão recorrida que se pronunciou sobre o mérito da causa a defesa das razões que, no entender do recorrente, devem levar à sua procedência, ainda que nas conclusões de recurso não se contenham referências explícitas à decisão recorrida, sendo suficiente que as alegações e respectivas conclusões, globalmente consideradas, constituam uma crítica perceptível àquela decisão.

III- Estando em execução dívida proveniente de IVA, não pode servir de fundamento à oposição a alegação de que se não foi possuidor dos bens que originaram a dívida exequenda no período a que esta respeita, fundamento que apenas pode relevar, nos termos da alínea b) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, quando a posse, fruição ou propriedade de determinados bens seja pressuposto da incidência do tributo em execução e, por isso, insusceptível de verificação relativamente ao IVA, tributo que incide sobre as vendas de bens e as prestações de serviços (cfr. art. 1.º do CIVA).

IV- A incidência do imposto, designadamente a incidência passiva, está abrangida pelo princípio da legalidade, motivo por que devedor da obrigação tributária e sujeito passivo do imposto só pode ser quem a lei indique como tal.

V- Assim, o acordo celebrado entre o executado e um terceiro, pelo qual este terá assumido a responsabilidade pelo pagamento do IVA liquidado àquele, esgota a sua eficácia nas relações jurídicas estabelecidas entre os contratantes, não podendo assumir qualquer relevância no regime jurídico da obrigação tributária, designadamente alterando a responsabilidade pelo pagamento, motivo por que não pode subsumir-se à alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, nem a qualquer outro fundamento de oposição à execução fiscal.

1. RELATÓRIO

1. 1 A sociedade denominada “A....Lda.” (adiante Recorrente, Executada ou Oponente) deduziu oposição à execução fiscal que foi instaurada contra ela pelo Serviço de Finanças de Odivelas (SFO), sob o n.º 01/100725.4, para cobrança coerciva da quantia de esc. 713.452$00, proveniente de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) do mês de Julho de 2000, e acrescido.

Invocando as alíneas b) e i) do art. 204.º, n.º 1, do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), a Executada formulou pedido de que «a presente execução fiscal tem de ser suspensa» O Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª Instância de Lisboa parece ter interpretado tal pedido e, a nosso ver, bem, como sendo de extinção da execução fiscal.- As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente, aqui como adiante, constituem transcrições., mediante a alegação que, em síntese, se segue:

- a “FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA” retirou-lhe mercadoria (automóveis) que já lhe facturara, do montante de esc. 80.563.862$00, bem como a obrigou a devolver mercadoria, do montante de esc. 114.025.088$00, pelo que «[a] contabilidade da Oponente teve uma saída de existência sem qualquer contrapartida financeira», «factos [que] inviabilizam a liquidação do Imposto Sobre o Valor Acrescentado no mês de Julho de 2000»;

- a “FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA” «posteriormente, foi vender os automóveis que retirou da esfera jurídica da Oponente, a outro concessionário, que pagou o IVA relativo à mesma mercadoria»;

- «a Oponente, durante o período a que respeita a dívida exequenda, não era a possuidora dos bens que originaram essa dívida»;

- a “FIAT AUTO PORTUGUESA” comprometeu-se «a adiantar a importância relativa ao IVA do mês de Julho de 2000 à Oponente», sendo que a Oponente já lhe pediu que, como combinado entre ambas, remetesse o cheque necessário ao pagamento do IVA em execução.

1. 2 O Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Lisboa julgou a oposição improcedente.

Para tanto, no que respeita à invocada ilegitimidade por falta de posse sobre os bens que originaram a dívida, considerou o Juiz do Tribunal a quo que «o fundamento diz respeito às obrigações tributárias ob rem ou propter rem, o que aqui não é o caso». Mais considerou, quanto à invocada alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, que a matéria alegada não pode reconduzir-se ao fundamento de oposição aí previsto pois, por um lado, «exigir-se-ia prova documental bastante (e o que há é apenas uma proposta final; e em que apenas se alude à “concessão do empréstimo necessário para o reembolso de IVA”)» e, por outro lado «ao acorde de vontades entre a oponente e terceiro é a Fazenda Pública alheia».

1. 3 A Oponente, inconformada com essa sentença, dela recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo, sendo que o recurso foi admitido com subida imediata, nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.

1. 4 A Recorrente apresentou alegações de recurso, que, depois de convidada para o efeito pelo Juiz Conselheiro relator, sintetizou nas seguintes conclusões:

«1ª A Recorrente não foi, durante o período a que se reporta a dívida exequenda, a possuidora dos bens que a originaram.

2ª A Recorrente foi-lhe retirada mercadoria (automóveis) pela FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA, já facturada por esta à ATLANTA no montante de escs: 80.563.862$00, e, por outro lado, a FIAT PORTUGUESA, forçou a Concessionária, agora Recorrente, a devolver-lhe mercadoria (automóveis) no montante de escs: 114.025.088$00.

3ª Estes factos inviabilizaram a liquidação do Imposto Sobre o Valor Acrescentado.

4ª Posteriormente, a FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA, foi vender os automóveis que retirou da esfera jurídica da recorrente, a outro concessionário, que pagou o IVA relativo à mesma mercadoria.

5ª Assim, a FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA, recebeu duas vezes o valor do IVA relativo aos mesmos automóveis.

6ª E, também, porque, em face do acordo estabelecido com a FIAT AUTO PORTUGUESA esta comprometeu-se a adiantar, à Recorrente, a importância relativa ao IVA do mês de Julho de 2000.

Nestes termos e nos melhores de Direito que VOSSAS EXCELÊNCIAS certa e mui doutamente sempre suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequência, revogar-se o douto despacho[ Trata-se, manifestamente, de lapso de escrita. Quereria a Recorrente dizer sentença onde escreveu despacho.] proferido pelo Meritíssimo Juiz do Tribunal «a quo», com todas as consequências legais».

1. 6 A Fazenda Pública contra alegou, considerando que a Recorrente não ataca a sentença, antes se limitando a repetir os fundamentos da sua petição de oposição, motivo por que não merece provimento.

1. 7 O Supremo Tribunal Administrativo julgou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso, declarando competente para esse efeito este Tribunal Central Administrativo, ao qual o processo foi remetido, a pedido da Recorrente que, do mesmo passo e em requerimento endereçado ao Juiz Conselheiro relator, pediu a este Tribunal que se declarasse incompetente em razão da hierarquia.

1. 8 O Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso por entender que «nas conclusões de recurso o recorrente não ataca a decisão em crise designadamente no seu fundamento».

1. 9 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1. 10 As questões sob recurso, suscitadas e delimitadas pelas conclusões da Recorrente e pela posição assumida pela Fazenda Pública e pelo Ministério Público, são as seguintes:

1.ª verificar se a Recorrente ataca ou não a sentença recorrida;

2.ª indagar se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por ter considerado que os factos alegados na petição inicial não são subsumíveis aos fundamentos de oposição à execução fiscal invocados pela Oponente, mais concretamente aos das alíneas b) e i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, expressamente invocados pela Oponente, motivo por que julgou improcedente a oposição.

Previamente, deixaremos também uma nota a propósito da declaração de incompetência em razão da hierarquia deste Tribunal Central Administrativo pretendida pela Recorrente.

* * *

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 DE FACTO

Com interesse para a decisão, e ao abrigo do disposto no art. 712.º do Código de Processo Civil (CPC), consideramos provada a seguinte matéria de facto respeitante ao processo de execução fiscal (e, por isso, de conhecimento oficioso) e que resulta dos documentos juntos aos autos:

a) Corre termos pelo SFO contra a sociedade denominada “ATLANTA, Comércio, Manutenção e Reparação de Veículos, Lda.” um processo de execução fiscal, ao qual foi atribuído o n.º 01/100725.4 para cobrança coerciva da quantia de 713.452$00 e acrescido (cfr. informação de fls. 20 e cópia do ofício remetido à Executada para citá-la, a fls. 6);

b) Essa execução foi instaurada com base numa certidão de dívida subscrita pelo Director-Geral dos Impostos e da qual a referida sociedade consta como devedora da quantia de esc. 713.452$00, proveniente de IVA do mês de Julho de 2000, que não foi paga voluntariamente dentro do prazo para o efeito, que terminou em 11 de Setembro de 2000 (cfr. cópia da referida certidão a fls. 7);

c) Para citação da Executada para os termos da execução fiscal o SFO remeteu-lhe ofício registado datado de 13 de Março de 2001 (cfr. cópia do ofício, a fls. 6);

d) Em 12 de Abril de 2001 a Executada fez dar entrada no SFO a petição inicial que deu origem a este processo, pela qual veio deduzir oposição à execução fiscal dita em a) (cfr. cópia daquele articulado, de fls. 2 a 4, bem como o carimbo de entrada que lhe foi aposto).

2. 2 DE DIREITO

2.2. 1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

A ora recorrente deduziu oposição contra uma execução fiscal que foi instaurada contra ela para cobrança coerciva de uma dívida proveniente de IVA do mês de Julho de 2000, do montante de esc. 713.452$00, e acrescido.

Segundo a Oponente, não foi ela a possuidora dos bens que originaram a dívida no período a que a mesma respeita e, nos termos do contrato que celebrou com a “FIAT AUTO PORTUGUESA”, esta responsabilizou-se pelo pagamento do IVA que está na origem daquela dívida, fundamentos que enquadrou, respectivamente, nas alíneas b) e i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.

O Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Lisboa, considerando que a factualidade alegada não era subsumível nem à alínea b) nem à alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, julgou a oposição improcedente.

A Oponente recorreu da sentença, mantendo a posição assumida na petição inicial. Significa isto, desde logo, que, na sequência do que alegou o Representante da Fazenda Pública e do que invoca o Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal Central Administrativo, há que averiguar se a Recorrente ataca ou não a decisão recorrida, uma vez que nas conclusões do recurso se não vislumbra qualquer referência à sentença recorrida.

Depois, e adiantando desde já que a resposta à questão anterior será positiva, há que verificar se a sentença recorrida enferma ou não de erro de julgamento na medida em que considerou que a factualidade alegada não era subsumível nem à alínea b) nem à alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.

Antes, e porque a Recorrente, na sequência da decisão por que o Supremo Tribunal Administrativo se declarou incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso e declarou competente este Tribunal Central Administrativo, requereu a remessa do processo a este Tribunal Central Administrativo e que nos declarássemos também nós incompetentes em razão da hierarquia para conhecer do recurso, cumpre deixar uma breve nota a esse propósito.

2.2. 2 DA COMPETÊNCIA DESTE TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO EM RAZÃO DA HIERARQUIA

O Supremo Tribunal Administrativo decidiu, por acórdão transitado em julgado, que não era competente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso e que a competência para conhecê-lo cabe a este Tribunal Central Administrativo.

No requerimento por que pediu ao Juiz Conselheiro relator a remessa do processo ao Tribunal Central Administrativo, a Recorrente pediu também que este Tribunal se declare incompetente em razão da hierarquia.

O facto de tal pedido ter sido formulado em requerimento endereçado, não a este Tribunal Central Administrativo, mas antes ao Supremo Tribunal Administrativo, não obsta a que se aprecie a questão da competência em razão da hierarquia, que, como é sabido, é do conhecimento oficioso e prioritário (cfr. arts. 16.º, n.ºs 1 e 2, e 3.º do Decreto-Lei n.º 267/85, de 16 de Julho – Lei de Processo nos Tribunais Administrativos –, ainda aplicável à situação sub judice Note-se que apesar de em 1 de Janeiro de 2004 ter entrado em vigor o Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), aprovado pela Lei n.º 15/2002, de 22 de Fevereiro, que revogou a LPTA, o presente processo continua a reger-se pelas regras desta última lei, tudo nos termos do disposto nos arts. 5.º, n.º 1, 6.º, alínea e), e 7.º, da Lei n.º 15/2002, sendo este último preceito legal na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 4-A/2003, de 19 de Fevereiro.).

Será, no entanto, que este Tribunal Central Administrativo se encontra vinculado pelo acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido neste processo e transitado em julgado?

A resposta a esta questão não é isenta de dúvidas.

No âmbito do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 129/84, de 27 de Abril, que é o aplicável à situação Apesar de em 1 de Janeiro de 2004 ter entrado em vigor o novo ETAF, aprovado pela Lei n.º 13/2002, de 19 de Fevereiro, o mesmo não se aplica aos processos pendentes à data da sua entrada em vigor, tudo nos termos dos arts. 2.º, n.º 1, e 9.º, da referida Lei. e ao qual se referirão todas as disposições do ETAF a citar, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 13/93, de 6 de Abril – que extinguiu a possibilidade de recurso das decisões da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo proferidas em 2.º grau de jurisdição –, a jurisprudência do Pleno do Supremo Tribunal Administrativo passou a entender que não era possível a existência de conflito de negativo de competência entre o Tribunal Tributário de 2.ª Instância (a que sucedeu o Tribunal Central Administrativo) e a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, por esta, desde a referida supressão do 3.º grau de jurisdição, constituir o topo da hierarquia dos tribunais tributários Neste sentido, os seguintes acórdãos do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 7 de Junho de 1995, proferido no recurso com o n.º 18.053 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 31 de Março de 1997, págs. 65 a 68;

- de 22 de Novembro de 1995, proferido no recurso com o n.º 18.053 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 14 de Abril de 1997, págs. págs. 147 a 153;

- de 27 de Março de 1996, proferido no recurso com o n.º 19.496 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 4 de Dezembro de 1997, págs. 45 a 51;

- de 19 de Junho de 1996, proferido no recurso com o n.º 18.483 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 4 de Dezembro de 1997, págs. 85 a 90;

- de 19 de Junho de 1996, proferido no recurso com o n.º 19.350 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 4 de Dezembro de 1997, págs. 92 a 97;

- de 19 de Junho de 1996, proferido no recurso com o n.º 19.559 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 4 de Dezembro de 1997, págs. 102 a 108;

- de 18 de Dezembro de 1996, proferido no recurso com o n.º 19.107 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 15 de Junho de 1998, págs. 196 a 199;

- de 12 de Março de 1997, proferido no recurso com o n.º 18.685 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 28 de Março de 2000, págs. 41 a 45;

- de 12 de Março de 1997, proferido no recurso com o n.º 19.457 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 28 de Março de 2000, págs. 47 a 53;

- de 9 de Julho de 1997, proferido no recurso com o n.º 18.289 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Março de 2000, págs. 101 a 105;

- de 9 de Julho de 1997, proferido no recurso com o n.º 19.558 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Março de 2000, págs. 115 a 120;

- de 9 de Julho de 1997, proferido no recurso com o n.º 19.571 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Março de 2000, págs. 120 a 124

Assim, se bem interpretámos aquela jurisprudência, a decisão do Supremo Tribunal Administrativo, no sentido da sua incompetência em razão da hierarquia e da competência deste Tribunal Central Administrativo, impunha-se a este último Tribunal. Isto, porque era àquele que competia decidir, em último grau de jurisdição e com força obrigatória dentro do processo, todas as questões, substantivas ou adjectivas, que se suscitem e que cumpram decidir e, entre elas (e prioritariamente) a da competência, impondo-se essa decisão às instâncias, sob pena de violação do dever de acatamento pelos tribunais inferiores das decisões proferidas, em via de recurso, pelos tribunais superiores, dever imposto pelo art. 4.º, n.º 1, da Lei n.º 21/85, de 30 de Julho (Estatuto dos Magistrados Judiciais).

Em todo o caso, tal posição não colhia a unanimidade dos Juízes Conselheiros, havendo dois deles Os Ex.mos Juízes Conselheiros João José Coelho Dias e José Joaquim Almeida Lopes. que, sistematicamente e com bons argumentos, votaram vencidos essas decisões.

Mas, como salienta JORGE LOPES DE SOUSA «Esta jurisprudência depara actualmente [ JORGE LOPES DE SOUSA refere-se ao período anterior ao da entrada em vigor do novo ETAF (cfr. supra nota de rodapé com o n.º 5).], após a reforma das leis de contencioso administrativo e fiscal operada pelo Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de Novembro, com dificuldades evidentes, uma vez que nos arts. 24.º, alínea d), e 30.º, alínea e), do E.T.A.F. se passou a prever expressamente a possibilidade de conflitos de competência entre as Secções do Contencioso Administrativo e as respectivas Secções do Supremo Tribunal Administrativo.

Por isso terá se de concluir, actualmente [ Idem.], pela possibilidade de existência de conflitos negativos de competência entre o Tribunal Central Administrativo e o Supremo Tribunal Administrativo (STA), entendimento este que, de resto, é o que se compagina com o valor das decisões transitadas em julgado, que é idêntico e independentemente da categoria do tribunal que proferiu a decisão» Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, 4.ª edição, nota 17 ao art. 16.º, pág. 155. .

Em todo o caso, logo de seguida JORGE LOPES DE SOUSA revela algumas reservas relativamente aos casos, como o sub judice, em que a primeira decisão no sentido da incompetência em razão da hierarquia é do Supremo Tribunal Administrativo, pois afirma «Pelo menos nos casos em que a decisão do Tribunal Central Administrativo transitada é anterior à proferida pela Secção do Supremo Tribunal Administrativo, parece ser claro que aquele não pode ficar vinculado pela decisão desta, mesmo que transitada, uma vez que o dever de obediência dos tribunais inferiores aos superiores se limita às decisões proferidas em recurso jurisdicional (art. 4.º, n.º 2, da Lei de Organização e Funcionamento dos Tribunais Judiciais, aprovada pela Lei n.º 3/99, de 13 de Janeiro, aplicável por força do preceituado no art. 13.º do E.T.A.F.)» Ibidem. (itálico nosso).

Seja como for, afigura-se-nos que, como ficou dito no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de fls. 61 a 63, nas conclusões do recurso a Recorrente invocou matéria de facto que não foi levada ao probatório pela sentença recorrida. Assim, atenta a tese largamente maioritária no Supremo Tribunal Administrativo, que se tem traduzido em jurisprudência uniforme, de que a competência em razão da hierarquia tem de ser definida pelo quid disputatum ou quid decidendum e não em face do que, na sequência da actuação do tribunal competente, será mais tarde o quid decisum, não há dúvida de que a competência para apreciar o presente recurso é deste Tribunal Central Administrativo (cfr. art. 280.º, n.º 1, do CPPT e arts. 32.º, n.º 1, alínea b), e 41.º, n.º 1, alínea a), do ETAF Na referida redacção.).

2.2. 3 O RECORRENTE ATACA A SENTENÇA ?

Como é sabido, os recursos jurisdicionais são meios de impugnação das decisões dos tribunais, visando alterá-las ou anulá-las após reexame da matéria de facto e ou de direito nelas apreciada. Daí que nas alegações e respectivas conclusões o recorrente deva especificar os fundamentos por que discorda da decisão recorrida e pretende a revogação do que ficou decidido.

Sendo o objecto do recurso jurisdicional a sentença recorrida que, apreciando a responsabilidade da Oponente pela dívida exequenda, julgou que a factualidade alegada não era susceptível de integrar os fundamentos de oposição invocados na petição inicial e, consequentemente, de afastar aquela responsabilidade, deveria a Recorrente, nas alegações de recurso e respectivas conclusões, indicar os concretos motivos por que discorda da decisão.

Nas alegações de recurso, a Recorrente limitou-se a reproduzir as alegações já apresentadas na 1.ª instância com vista a lograr a extinção da execução fiscal. Na verdade, aí continua a Recorrente a sustentar, por um lado, que, no período a que se reporta a dívida exequenda, não tinha a posse dos bens que originaram tal dívida e, por outro lado, que fez um acordo com a “FIAT AUTO PORTUGUESA”, no âmbito do qual esta se comprometeu a pagar à Recorrente o IVA ora em cobrança coerciva.

Poderia eventualmente sustentar-se, como o fez o Representante da Fazenda Pública em sede de contra alegações e o Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal Central Administrativo, que a Recorrente não ataca a sentença recorrida.

Salvo o devido respeito, não é assim. De acordo com a mais recente jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo Vide, entre outros, os seguintes acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 25 de Junho de 1997, proferido no recurso com o n.º 20.289 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 9 de Outubro de 2000, págs. 1937 a 1941;

- de 4 de Março de 1998, proferido no recurso com o n.º 20.799 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Novembro de 2001, págs. 700 a 706;

- de 2 de Fevereiro de 2000, proferido no recurso com o n.º 22.418 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 21 de Novembro de 2002, págs. 275 a 278.

Vide, também e entre outros, os seguintes acórdãos deste Tribunal Central Administrativo:

- de 19 de Fevereiro de 2002, proferido no recurso com o n.º 5155;

- de 19 de Março de 2002, proferido no recurso com o n.º 6166., é de admitir como forma de atacar a decisão recorrida que se pronunciou sobre o mérito da causa a defesa das razões que, no entender do recorrente, devem levar à sua procedência, ainda que nas conclusões de recurso não se contenham referências explícitas à decisão recorrida. Segundo essa jurisprudência, o ónus de alegar do recorrente não exige que se afronte directamente a sentença recorrida, dizendo que esta está errada, ou que está mal, ou que é injusta, ou que é ilegal, bastando que as alegações de recurso e respectivas conclusões constituam uma crítica perceptível àquela sentença.

Concordamos com essa jurisprudência, que se baseia no entendimento de que a nossa lei processual não exige o uso de fórmulas sacramentais para a prática de actos das partes no processo e que neste se procure evitar, sempre que possível, que a parte perca o pleito por motivos puramente formais: que a forma prevaleça sobre o fundo Cfr. MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, pág. 387, a propósito da flexibilidade que deve temperar o princípio da legalidade das formas processuais

No caso sub judice o Recorrente pretende inequivocamente atacar a sentença recorrida, como resulta claramente do requerimento de interposição do recurso e da forma como iniciou e terminou as suas alegações (cfr. arts. 1.º e o pedido nelas formulado Se bem que, também aqui, tenha denominado a decisão recorrida de despacho, quando se trata de uma sentença.). Nada obsta a que esse ataque se faça de forma indirecta, reiterando o Recorrente nas alegações de recurso as posições assumidas na petição inicial e que não lograram vencimento na 1.ª instância.

Neste caso, não pode falar-se em falta de ataque à sentença recorrida, motivo por que, contrariamente ao que sustentam os Representantes da Fazenda Pública e do Ministério Público, entendemos dever conhecer do recurso.

2.2. 4 A FACTUALIDADE ALEGADA PELA OPONENTE INTEGRA FUNDAMENTO VÁLIDO DE OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL ?

O Juiz do Tribunal a quo considerou que a factualidade alegada pela Oponente não se enquadra nem no fundamento de oposição à execução fiscal previsto no art. 204.º, n.º 1, alínea b), do CPPT, nem no fundamento previsto na alínea i) do mesmo preceito legal.

É exclusivamente com esse enquadramento que devemos apreciar a sentença recorrida.

Vejamos, pois, se a sentença recorrida fez errada interpretação e aplicação da lei.

2.2.4. 1 A FACTUALIDADE ALEGADA NA PETIÇÃO INICIAL PODE INTEGRAR A ILEGITIMIDADE PREVISTA COMO FUNDAMENTO DA OPOSIÇÃO NA ALÍNEA B) DO ART. 204.º, N.º 1, DO CPPT ?

A Oponente sustentou que é parte ilegítima na execução, invocando a alínea b) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, por não ter sido a possuidora dos bens que deram origem à dívida exequenda no período a que esta se reporta.

Recordemos a redacção deste preceito legal:

«b) Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

São três os tipos de ilegitimidade substantiva que cabem naquela previsão Para maior desenvolvimento, vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, 4,ª edição, notas 10 a 15 ao art. 204.º, págs. 878 a 880.:

- primeiro tipo de ilegitimidade – a «ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor» – verifica-se quando se citou pessoa diversa da que consta como devedora no título executivo ou quando foi citada pessoa na suposição errada de que era sucessora do executado;

- segundo tipo de ilegitimidade – a ilegitimidade decorrente do facto de a pessoa citada, embora figurando no título como executada, «não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram» – apenas pode verificar-se quando a posse, fruição ou propriedade de determinados bens seja pressuposto da incidência do tributo em execução, ou seja, apenas pode verificar-se em relação à contribuição autárquica e aos impostos rodoviários cuja incidência tenha a ver com a posse dos veículos Neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 5 de Julho de 1995, proferido no processo com o n.º 19.295 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 1997, págs. 2036 a 2040;

- de 27 de Março de 1996 (do Pleno), proferido no processo com o n.º 18.075 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 17 de Março de 1997, págs. 12 a 16;

- de 23 de Outubro de 1996, proferido no processo com o n.º 20.390 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 28 de Dezembro de 1998, págs. 3025 a 3028;

- de 22 de Janeiro de 1997, proferido no processo com o n.º 21.131 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 14 de Maio de 1999, págs. 187 a 190.;

- terceiro tipo de ilegitimidade – a ilegitimidade que decorre de a pessoa citada «não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida» – é aquele em que se integram os casos de indevida reversão contra os responsáveis solidários ou subsidiários pela dívida exequenda.

No caso sub judice, porque a Oponente consta do título executivo como devedora, o que afasta a possibilidade da verificação dos primeiro e terceiro tipos de ilegitimidade, a ilegitimidade do Oponente apenas poderia reportar-se ao segundo tipo, ou seja, ao que decorre do facto de a pessoa citada, embora figurando no título como executada, «não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram». É, aliás, nesse sentido alegação por ela aduzida: «durante o período a que respeita a dívida exequenda, não era a possuidora dos bens que originaram essa dívida» (cfr. art. 3.º da petição inicial).

No entanto, como é manifesto e decorre do que ficou já dito, sendo a dívida exequenda proveniente de IVA, está completamente arredada tal possibilidade. É que, dando de barato que o IVA não seja da responsabilidade da Oponente E, salvo o devido respeito, a alegação da Oponente nada permite concluir a esse respeito., este imposto não tem origem na posse, fruição ou propriedade de quaisquer bens, mas antes incide sobre transmissões de bens e prestações de serviços (cfr. art. 1.º do respectivo código).

Contrariamente ao que considera a Oponente, nada interessa averiguar se os automóveis estavam ou não na posse dela, mesmo que, como alega, a liquidação do IVA ora em cobrança coerciva tenha origem em qualquer transmissão envolvendo os mesmos.

É, pois, manifesto que a factualidade alegada pelo Oponente com vista a demonstrar a sua ilegitimidade na execução não integra tal fundamento, motivo por que a oposição nunca poderia proceder com tal fundamento.

A sentença recorrida, que decidiu nesse sentido, não merece censura nesse segmento.

2.2.4. 2 A FACTUALIDADE ALEGADA NA PETIÇÃO INICIAL PODE INTEGRAR O FUNDAMENTO DA OPOSIÇÃO PREVISTO NO ART. 204.º, N.º 1, ALÍNEA I), DO CPPT ?

Será que a factualidade pode integrar o outro fundamento de oposição invocado pela Oponente, ou seja, o da alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, expressamente invocado pela Oponente ?

Nesta alínea, com carácter residual relativamente às demais, prevê-se como fundamento da oposição «Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título».

É nesta alínea que cabem «todas as situações não enquadráveis nas outras alíneas do mesmo número, em que há um facto extintivo ou modificativo da dívida exequenda ou que afecta a sua exigibilidade» JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., nota 43 ao art. 204.º, pág. 909. .

Também no que se refere a este fundamento, a sentença recorrida não merece censura alguma. Toda a argumentação da Oponente, no sentido de que, no âmbito do acordo celebrado entre ela e a “FIAT DISTRIBUIDORA PORTUGUESA”, esta se comprometeu a entregar-lhe a quantia necessária ao pagamento do IVA, é de todo irrelevante em sede de oposição à execução fiscal pois, em relação à Fazenda Pública, são ineficazes os acordos celebrados entre os devedores das obrigações tributárias e terceiros tendo por objecto aquelas obrigações.

Vejamos:

Os impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes (cfr. art. 103.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa (CRP)). Paralelamente, o art. 168.º, n.º 1, alínea i), da CRP, dispõe que é da exclusiva competência da Assembleia da República, salvo autorização ao Governo, a criação de impostos e sistema fiscal. Trata-se de uma manifestação do princípio da legalidade que enforma o direito tributário material.

Assim, é a lei que determina a incidência, designadamente a incidência pessoal ou subjectiva, através da qual se determinam os sujeitos passivos da obrigação tributária. Dito de outro modo, no que respeita à obrigação tributária só poderão ser sujeitos passivos aqueles que a lei defina como tal. Nesse sentido, o art. 18.º da Lei Geral Tributária (LGT), no seu n.º 3, dá-nos o conceito de sujeito passivo da relação tributária: «O sujeito passivo é a pessoa singular ou colectiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributária, seja como contribuinte directo, substituto ou responsável».

Significa isto que, porque o «regime da obrigação pública (do imposto), está [...] subtraída ao domínio da vontade e da liberdade contratual», «são irrelevantes, perante a lei fiscal, todos os actos ou contratos praticados ao abrigo da vontade privada que tenha como escopo a transferência da responsabilidade de satisfação da prestação tributária» Cfr. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 5 de Junho de 1996, proferido no recurso com o n.º 19.800 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 18 de Maio de 1998, págs. 1960 a 1965.. Tais actos ou contratos esgotam a sua eficácia nas relações jurídicas estabelecidas entre os contratantes, não podendo assumir qualquer relevância no regime jurídico da obrigação tributária, designadamente para efeito de determinação do dever de cumprir tal obrigação.

Foi neste sentido que decidiu a sentença recorrida que, por isso, é de confirmar.

2.2.4. 3 A FACTUALIDADE ALEGADA NA PETIÇÃO INICIAL PODE INTEGRAR QUALQUER OUTRO FUNDAMENTO DA OPOSIÇÃO PREVISTO NO ART. 204.º, N.º 1, DO CPPT ?

Poderá eventualmente questionar-se se a factualidade alegada pela Oponente poderia enquadra-se em qualquer outro fundamento de oposição para além dos dois acima considerados.

Adiantámos já, no prólogo deste ponto 2.2.4, que era exclusivamente com o enquadramento feito pela sentença que iríamos apreciá-la. Na verdade, as únicas questões abordadas pela sentença recorrida foram as de saber se a factualidade alegada pela Oponente era subsumível aos fundamentos de oposição por ela expressamente invocados e previstos pelas alíneas b) e i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.

Não tendo a Recorrente invocado a nulidade da sentença por omissão de pronúncia, não podemos agora, enquanto tribunal de recurso, conhecer de outras questões.

2.2. 5 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:

I- Mesmo que se admita que este Tribunal Central Administrativo pode declarar-se incompetente em razão da hierarquia depois de o Supremo Tribunal Administrativo, por acórdão que transitou em julgado, se ter declarado hierarquicamente incompetente e ter declarado que tal competência cabe ao nosso tribunal, sempre haverá que concluir pela competência deste pois o recorrente, nas conclusões de recurso, invocou factos que não foram levados ao probatório na sentença recorrida.

II- Na esteira da mais recente jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, é de admitir como forma de atacar a decisão recorrida que se pronunciou sobre o mérito da causa a defesa das razões que, no entender do recorrente, devem levar à sua procedência, ainda que nas conclusões de recurso não se contenham referências explícitas à decisão recorrida, sendo suficiente que as alegações e respectivas conclusões, globalmente consideradas, constituam uma crítica perceptível àquela decisão.

III- Estando em execução dívida proveniente de IVA, não pode servir de fundamento à oposição a alegação de que se não foi possuidor dos bens que originaram a dívida exequenda no período a que esta respeita, fundamento que apenas pode relevar, nos termos da alínea b) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, quando a posse, fruição ou propriedade de determinados bens seja pressuposto da incidência do tributo em execução e, por isso, insusceptível de verificação relativamente ao IVA, tributo que incide sobre as vendas de bens e as prestações de serviços (cfr. art. 1.º do CIVA).

IV- A incidência do imposto, designadamente a incidência passiva, está abrangida pelo princípio da legalidade, motivo por que devedor da obrigação tributária e sujeito passivo do imposto só pode ser quem a lei indique como tal.

V- Assim, o acordo celebrado entre o executado e um terceiro, pelo qual este terá assumido a responsabilidade pelo pagamento do IVA liquidado àquele, esgota a sua eficácia nas relações jurídicas estabelecidas entre os contratantes, não podendo assumir qualquer relevância no regime jurídico da obrigação tributária, designadamente alterando a responsabilidade pelo pagamento, motivo por que não pode subsumir-se à alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, nem a qualquer outro fundamento de oposição à execução fiscal.

* * *

3. DECISÃO

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em três UCs, sem prejuízo do apoio judiciário que lhe foi concedido (cfr. fls. 48).

Lisboa, 1 de Junho de 2004