00880/15.5BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

I- A reversão em execução fiscal pode ser decidida contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário ainda estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados ao devedor originário sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida.

II- Nesse caso, o benefício da excussão é salvaguardado com a suspensão dos efeitos da reversão, caso se verifique a impossibilidade de apuramento da suficiência dos bens penhorados.

III- As omissões, inexatidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão são defeitos que atingem a própria reversão e como tal devem ser invocados em sede de oposição à execução, não podendo o tribunal substitui-se ao órgão de execução fiscal no que concerne ao ónus probatório que sobre este impende no sentido de demonstrar os pressupostos do direito a que se arroga, concretamente, o de reverter a execução contra o responsável subsidiário. *

* Sumário elaborado pelo Relator.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) recorre da sentença proferida nos presentes autos que julgou procedente a oposição deduzida por S…, no âmbito da execução fiscal n.º 3476 2011 0105 6565, contra esta revertida e originariamente instaurada pelo Serviço de Finanças de Guimarães - 2, contra a sociedade “C… LDA.”, com o NIPC 5…, para cobrança coerciva de dívidas provenientes de IVA relativa ao 2.º e 3.º trimestre de 2011, no montante de € 5 563,26.

Formulou nas respetivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

I- Na douta sentença recorrida, julgou-se procedente a presente oposição à execução fiscal deduzida pela oponente, entendendo o Tribunal “a quo” que a AT não cumpriu com o ónus que sobre si impendia de demonstrar a insuficiência de bens da devedora originária e, consequentemente, pela falta de verificação do pressuposto da reversão estabelecido no artigo 23º, n.º 2 da LGT.

II- Tal conclusão, alicerçou-se na factualidade dada como provada nos pontos A) a C), da matéria assente, fundando-se a convicção do ilustre julgador nos documentos juntos aos autos.

III- No entanto, entende a Fazenda Pública, e salvo o devido respeito por melhor opinião, que da prova produzida nos autos, nomeadamente da prova documental, não se podem extrair as conclusões a que se chega na douta decisão recorrida.

IV- Com efeito, atentos os elementos juntos aos autos, teremos de concluir que a AT efetuou, como lhe competia, todas as diligências para comprovar a insuficiência de bens da devedora originária.

V- Diligências que lhe permitiram concluir que os únicos bens em nome da devedora originária eram quatro veículos automóveis, que já tinham sido objeto de penhora e cujo valor era insuficiente para pagar os créditos tributários.

VI- Acresce que, e tal como é referido no despacho de reversão, em 16-10-2012, a mandatária da devedora originária apresentou um pedido no qual solicitou o pagamento em prestações das dívidas em cobrança coerciva nas vinte e sete execuções fiscais contra si instauradas, no valor global de € 32 866,06, atenta a crise económica e financeira vivida pela empresa.

VII- Uma vez autorizado o pagamento da dívida em 12 prestações mensais, a sociedade devedora originária foi notificada para prestar garantia, tendo na sequência da referida notificação apresentado, em 12-11-2012, um pedido de dispensa de prestação de garantia, referindo não possuir qualquer património imobiliário e dando como garantia 3 veículos de que era proprietária.

VIII- Sucede que, e tal como consta da informação que serviu de base ao despacho que indeferiu o pedido referido, os veículos oferecidos como garantia tinham um valor total de apenas € 1 000,00.

IX- De sublinhar, por último, que a própria oponente aquando do exercício do direito de audição prévia à reversão assumiu a insuficiência patrimonial da devedora para solver os créditos fiscais.

X- A oponente alega, ainda, que a AT não excutiu todo o património da devedora originária, pelo que a reversão não poderia operar-se.

XI- Sucede que, ao contrário do defendido pela oponente, a reversão pode operar-se contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida.2

2 Neste sentido, vide, entre outros, o Acórdão do STA n.º 0257/12, de 12-04-2012, disponível em www.dgsi.pt.

XII- Neste sentido, permitimo-nos transcrever o que a propósito é referido por Diogo Leites Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, in Lei Geral Tributária, Anotada e comentada, 4ª edição, 2012, página 223:

(…) o número 3 do artigo 23º deve ser lido em conjunto com o número 2. O ponto de partida é necessariamente a salvaguarda do benefício da excussão. De modo que, em qualquer caso, embora a reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário possa ser decidida antes dessa excussão, o prosseguimento do processo contra o revertido, após o prazo da oposição, só pode operar-se depois de excutidos os bens do devedor principal e dos responsáveis solidários.

Uma vez penhorados os bens do responsável subsidiário, e faltando ainda definir com precisão o montante e pagar por este, suspende-se o processo de execução fiscal desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado. Isto sem prejuízo da possibilidade de adoção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.

XIII- Assim, tendo sido apurada e provada no processo de execução fiscal a insuficiência de bens da devedora originária para fazer face ao pagamento da dívida exequenda e demais encargos legais, como demonstrado nos autos, é entendimento da Fazenda Pública que, face ao preceituado nos nºs. 2 e 3 do artigo 23º da LGT e artigo 153º da o CPPT, andou bem o órgão da execução fiscal ao reverter a dívida exequenda,

XIV- não se verificando, por isso, a invocada violação de benefício da excussão prévia, porquanto a execução contra a revertida, ora oponente, fica suspensa até à excussão dos bens da devedora originária.

XV- Pelo que, considera a Fazenda Pública, que a factualidade que serviu de fundamento ao despacho de reversão justifica a ilação de que o património da sociedade executada era insuficiente para solver os créditos tributário.

XVI- Impunha-se, assim, que a oponente demonstrasse a existência de bens no património da sociedade devedora originária, não conhecidos do órgão de execução fiscal, fazendo prova da ilegitimidade do ato, o que não ocorreu.

XVII- Face ao exposto, teremos que conclui que a douta decisão recorrida, decidiu incorretamente ao decretar ser fundamentado, mas não demonstrado, o requisito da insuficiência patrimonial da devedora originária, violando, assim, o disposto nos artigos 23º, n.º 2 da LGT e 153º, n.º 2, al. b) do CPPT.

Termos em que, deve a douta decisão em crise ser revogada e substituída por douto Acórdão que considere a oposição improcedente.

Assim,

Revogando a douta sentença recorrida e julgando a presente oposição improcedente, Vossas Excelências farão, agora como sempre, a costumada JUSTIÇA. (…)”

Não houve contra-alegações.

Dada vista ao digno magistrado do Ministério Público emitiu parecer concluindo que a AT não demonstrou a insuficiência do património da executada originária para pagar as dívidas exequendas, não merecendo provimento o recurso.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sendo que as questões suscitadas resumem-se, em indagar se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de facto e de direito na apreciação que fez dos pressupostos da responsabilidade subsidiária da Recorrida, ao considerar que a Fazenda Pública não logrou demonstrar o pressuposto da reversão consubstanciado na fundada insuficiência de bens penhoráveis da devedora originária, com violação dos artigos 23.º, n.º 2 da LGT e 153.º, n.º 2, al. b) do CPPT.

3. JULGAMENTO DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:“(…): Com interesse para a decisão da causa consideram-se provados os factos seguintes:

A) Pela AT foi instaurada a execução fiscal n° 3476 201101056565 e aps., originariamente contra a sociedade “C…, Lda”, NIPC 5…, por dívidas referentes a IVA, relativas ao 2.º e 3.º trimestre de 2011, no montante de € 5.563,26;

B) A execução mencionada em A. foi revertida contra a aqui oponente S…, NIF 2…;

C) No despacho de reversão, proferido na execução identificada em A., contra o aqui oponente consta, no que se refere aos FUNDAMENTOS DA REVERSÃO:

Os projetos de reversão tiveram por base os seguintes pressupostos:

1) Insuficiência de bens da devedora originária (art.° 23.º/2 e 3 da LGT) decorrente do resultado de penhoras efetuadas por este órgão de execução fiscal, sobre os potenciais bens conhecidos ao devedor originário, nomeadamente créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, do qual resultou o reconhecimento e entrega de valores insuficientes para pagar integramente a dívida em questão;

2) Gerência (administrador, gerente ou diretor) de direito (art.° 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT);

3) Gerência de facto, decorrente de remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255.º e/ou 399.º do Código das Sociedades Comerciais).

(…)

Quanto ao segundo pressuposto - insuficiência do património social para a satisfação desses créditos (dano), funciona aqui a presunção legal de que é subjetivamente imputável aos gerentes / administradores, ainda que somente de facto, a falta de pagamento, por estarem em pleno exercício das suas funções de gerência / administração a data do vencimento dos impostos em causa.

(…)

- Consultados os diversos elementos informáticos existentes neste Serviço de Finanças, nomeadamente o Sistema Informático de Penhoras Electrónicas, que se encontra em permanente actualização e interacção com as diversas bases de dados de Registo (Predial, Comercial, Automóvel), bem como, o acesso a identificação de contas bancárias, verifica-se a insuficiência de bens da executada originária, não obstante constarem quatro veículos registado em seu nome, com as matriculas SQ…de 1992-02-24, …HL de 1996-10-24, …AJ de 1992-05-19 e …BB de 2006-01-02, que já foram objeto de penhora, mas cujos valores são manifestamente insuficientes para garantir o pagamento da totalidade das dividas tributárias que foram objeto de reversão.. (…)”

4. JULGAMENTO DE DIREITO

4.1. A questão jurídica fundamental é saber se a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposição à execução fiscal incorreu em erro de julgamento de facto e de direito na apreciação que fez dos pressupostos da responsabilidade subsidiária da Recorrida, ao considerar que a Fazenda Pública não logrou demonstrar o pressuposto da reversão consubstanciado na fundada insuficiência de bens penhoráveis da devedora originária.

A questão suscitada nestes autos foi já objeto dos recentes acórdãos deste TCAN, salientando-se os acórdãos proferidos nos processos n.ºs 933/15.0 BEBRG e 882/15.1 BEBRG de 09.06.2016, ao que se supõem ainda inéditos onde as partes e as questões a apreciar são idênticas.

Por semelhança ao caso sub judice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica aduzida no acórdão desta Secção, proferido no processo n.º 933/15.0 BEBRG.

Não ocorrendo justificação para dessa jurisprudência nos afastarmos, passaremos a transcrever, a fundamentação de tal aresto, aderindo a todo o seu discurso fundamentador com as adaptações indispensáveis à situação jurídica em análise.

“(..) Objurga, o Recorrente a sentença recorrida no entendimento de que o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de facto e de direito relativamente aos pressupostos da responsabilidade subsidiária, ao considerar que a Fazenda Pública não logrou demonstrar o pressuposto da reversão consubstanciado na fundada insuficiência de bens penhoráveis da devedora originária.

No que concerne ao pressuposto em apreço a Meritíssima Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga concluiu não ter a a Administração Tributária logrado demonstrar a falta ou insuficiência de bens penhoráveis da primitiva devedora, no entendimento de que “(...)A considerar-se suficiente o que a AT redigiu sobre este pressuposto, seria esvaziar de conteúdo a palavra fundada, que o legislador utilizou no n.º 2 do art. 23.º da LGT, onde se lê que a REVERSÃO CONTRA O RESPONSÁVEL SUBSIDIÁRIO DEPENDE DA FUNDADA insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal.

Assim, alegar, como o fez o RFP, que tal invocação da inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal não foi feita de ânimo leve por parte do órgão de execução fiscal, tendo, outrossim, resultado das averiguações efectuadas pelo mesmo junto das bases de dados informáticas e do arquivo documental ao seu dispor, afigura-se-nos, com o devido respeito, que é muito pouco, pois que a afirmação assume, desde logo, um carácter generalista, ou seja, pode ser aplicada ou usada em qualquer processo de reversão pois é completamente vazia de conteúdo. (…).`”

Ora, e no caso em apreço, é contra este entendimento que a Recorrente se insurge, constituindo o cerne da sua alegação, o facto de que no caso vertente “… a factualidade que serviu de fundamento ao despacho de reversão justifica a ilação de que o património da sociedade executada era insuficiente para solver os créditos tributário.(…)”

E prossegue o citado acórdão.”Vejamos se assiste razão à Recorrente.

A questão de direito a resolver passa por desvendar no artigo 23º da LGT as condições determinantes da reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário.

Ora, o artigo 23º da LGT estabelece no nº 1 que «a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal»; dispõe no n.º 2 que «a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão»; e no n.º 3 prescreve-se que «caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei».

Por sua vez, o n.º 2 do artigo 153.º do CPPT preceitua que «o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido».

A normas supra citadas estabelecem os pressupostos da reversão, o momento em que ela deve ocorrer e as condições em que pode ser suspensa, tendo por ponto de partida a salvaguarda do benefício da excussão.

Para a resolução da controvérsia suscitada, impõe-se, antes de mais, determinar o modo como a lei compatibiliza a reversão com o benefício da excussão.

Do carácter subsidiário da responsabilidade tributária, imposto no nº 3 do artigo 22º da LGT, decorre que a execução fiscal só pode ser revertida contra o responsável subsidiário depois de excutidos os bens do devedor originário. Daqui resulta, por um lado, que o órgão de execução fiscal está obrigado a exigir a prestação tributária em primeiro lugar ao devedor originário ou aos eventuais responsáveis solidários, satisfazendo o crédito somente à custa dos seus bens, e apenas pode exigi-la do devedor subsidiário no caso de se provar a inexistência ou insuficiência de bens daqueles e, por outro, que o devedor subsidiário pode recusar o cumprimento da dívida tributária enquanto não tiver sido excutido todos os bens daqueles devedores.

Impõe-se, assim, que o nº 2 do artigo 153º do CPPT, seja lido em conjugação com o artigo 23º da LGT, o que condiciona a reversão à verificação a uma das seguintes situações: (i) inexistência de bens penhoráveis na esfera patrimonial do devedor originário; (ii) fundada insuficiência dos bens do devedor originário para satisfação do dívida exequenda.

Logo, verificando-se que os devedores (principal e solidário) não têm bens, o órgão pode e deve reverter imediatamente a execução contra os responsáveis subsidiários, pois nada há para excutir.

Questão diversa e que suscita maior dificuldade surge quando os bens desses devedores, apesar de existirem, não são suficientes para pagar a dívida exequenda e acrescido.

Como é sabido, o órgão de execução fiscal está vinculado a fazer uma investigação aprofundada sobre a existência de bens no património do devedor originário ou dos eventuais responsáveis solidários, porém no decurso desse apuramento pode prognosticar-se que o produto da venda dos bens penhoráveis ou penhorados (créditos, rendas, saldos bancários, etc.) não chega para liquidar a totalidade da dívida exequenda.

Nesta última situação, perante os termos em que a matéria se encontra definida pelo legislador, torna-se complexo compatibilizar o benefício da excussão com a reversão, pois a aplicação do conceito indeterminado «insuficiência» pode não ditar a medida exacta da responsabilidade do devedor subsidiário. Uma interpretação do conceito que tenha como resultado a penhora e venda de bens do revertido de valor superior à medida da sua responsabilidade pode ser inconstitucional, por violação do princípio da proporcionalidade, na vertente de proibição do excesso.

Em princípio, para que tal não aconteça, a reversão só deveria acontecer após excutidos os bens do devedor originário porquanto só nesse momento é possível apurar com rigor o quantum da insuficiência e a «extensão» da responsabilidade do revertido, elemento de facto que o nº 4 do artigo 23º e nº 1 do artigo 160º do CPPT impõem incorporar no despacho de reversão.

Todavia, da interpretação conjugada do nº 2 e 3 do artigo 23º da LGT, resulta que é possível emitir o despacho de reversão em momento prévio à excussão dos bens do devedor originário. Com efeito, a letra da lei não deixa margem para dúvidas quanto a essa possibilidade quando integra as expressões «bens penhoráveis» e «sem prejuízo do benefício da excussão», no nº 2 do artigo 23º, o que só faz sentido se a reversão ocorrer antes da excussão; de igual modo, a possibilidade de «suspensão» da reversão prevista no nº 3 do mesmo artigo só se compreende na situação em que, antes da excussão, já houve reversão, caso contrário seria desprovida de sentido útil.

Para não se ultrapassar os parâmetros ditados pelo princípio da proporcionalidade, a reversão antes de excutido o património do devedor originário, com possibilidade de penhora imediata dos bens do revertido, não pode ocorrer em todas as situações de insuficiência. Assim, a lei não só exige uma «fundada insuficiência», como fixa alguns critérios para se formular o juízo de insuficiência, ao mandar atender aos valores constantes do auto de penhora e outros elementos que a administração tributária disponha. Mas o uso de critérios objectivos nem assim garante com segurança que o responsável subsidiário não seja chamado à execução para responder por quantia superior à que lhe é exigida. Se a lei lhe dá o direito de recusar o cumprimento enquanto não estiverem executados todos os bens do devedor principal, é porque legalmente apenas deve estar obrigado a pagar a diferença entre o montante do imposto e o produto da venda dos bens do devedor ou o que este pagou.

A forma que a lei encontrou para proteger este direito do responsável subsidiário foi a suspensão da reversão quando «não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar».

Logo, no caso de impossibilidade de apuramento da suficiência dos bens penhorados, ou seja, quando ainda não é possível quantificar a responsabilidade do revertido, o despacho de reversão não produz o efeito de prosseguir a execução contra o revertido, salvaguardando-se desse modo o benefício da excussão. A contrario, significa isto que, sendo possível determinar com exactidão o quantum de responsabilidade do revertido, não há benefício da excussão. Ora, isto praticamente só pode ocorrer quando os bens do devedor principal tiverem um valor predeterminado, como acontece com dinheiro e créditos.

Apurada e provada a insuficiência dos bens do devedor originário, havendo apenas uma “duvida residual” quanto ao exacto montante dessa insuficiência, o órgão de execução fiscal pode avançar para a reversão, embora com suspensão da execução quanto ao revertido até que seja excutido o património daquele.

Como refere Paulo Marques, «resulta da lei que a reversão em execução fiscal pode ser decidida contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário ainda estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados ao devedor originário sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida, não se exigindo o cálculo com absoluta exactidão dessa insuficiência patrimonial. A dúvida sobre o quantum a pagar pelo responsável subsidiário deve constituir uma dúvida residual em termos de manifesta insuficiência patrimonial do devedor originário (ou solidário). Isto significa que o órgão de execução fiscal deve aferir a priori a insuficiência de bens do devedor principal e dos responsáveis solidários, permanecendo somente a dúvida sobre o exacto montante dessa mesma insuficiência» (cfr. Responsabilidade Tributária dos Gestores e dos Técnicos Oficiais de Contas, Coimbra Editora, pág. 144).

Pode parecer estranho que «no momento da reversão», constatada a impossibilidade de aferir com precisão o quantitativo da insuficiência patrimonial, se determine oficiosamente a suspensão da execução quanto à penhora e venda dos bens do responsável subsidiário. Mas, havendo já a certeza quanto à insuficiência dos bens do devedor originário, o interesse público na interrupção da prescrição (cfr. nº 3 do art. 48º da LGT) ou o interesse particular do revertido em impugnar, desde logo, a dívida cuja responsabilidade lhe é atribuída (cfr. nº 4 do art. 22º da LGT), pode justificar que a reversão ocorra antes da excussão, sem que tal exceda os limites da proporcionalidade, o que certamente acontecerá se a suspensão da reversão atingir, desde logo, a penhora dos bens do responsável subsidiário.

Feito o enquadramento legal da responsabilidade subsidiária, urge então averiguar se in casu a Fazenda Pública demonstrou como se lhe exigia a fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora principal, condição determinante para a reversão da execução contra a responsável subsidiária, ora Recorrida.

Do que resulta das alegações do recorrente, errou o Tribunal a quo ao julgar procedente a oposição, dado que, como alega, o órgão de execução fiscal demonstrou a inexistência de bens penhoráveis na esfera patrimonial da devedora principal uma vez que os existentes (quatro veículos automóveis) já se encontram penhorados à ordem de outros processos de execução, afirmação esta que centraliza o problema no âmbito do requisito da fundada insuficiência de bens penhoráveis.

A controvérsia levanta-se assim não sobre a existência ou não de bens penhoráveis, uma vez que sobre tais bens podem recair outras penhoras, mas sim sobre a sua quantificação, porquanto o despacho de reversão teve como fundamento a insuficiência de bens penhoráveis.

Ora, sem se conhecer o valor daqueles veículos, as dívidas tributárias cujas penhoras garantem, logicamente que não é possível formular qualquer juízo sobre a «fundada suficiência», assim como fazer qualquer juízo de prognose sobre o quantum de responsabilidade patrimonial da Oponente , ora Recorrida.

Assim sendo, o que está em causa é saber se o despacho de reversão emitido com base na insuficiência de bens penhoráveis (al. b) do nº 2 do art. 153º do CPPT) enferma de erro nos pressupostos de facto, seja porque se comprova a existência de bens penhoráveis, seja porque há deficit de instrução, que redunda em erro invalidante da reversão.

Naturalmente que a falta de diligências reputadas necessárias para a constituição da base fáctica da reversão afectará esta não só se tais diligências forem obrigatórias (violação do princípio da legalidade), mas também se a materialidade dos factos não estiver comprovada, ou faltarem, nessa base, factos relevantes, alegados pelo interessado, por insuficiência de prova de que a administração tributária poderia e deveria ter colhido (erro nos pressupostos de facto).

Acontece que as omissões, inexactidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão, a existirem, são defeitos que atingem a própria reversão e como tal devem ser invocados em sede de oposição à execução. E foi isso mesmo que a Revertida fez quando deduziu oposição à execução invocando nomeadamente a existência de outros bens penhoráveis, tais como: material de escritório( computadores, estantes, ,secretárias), créditos sobre terceiros, viaturas automóveis, etc., sendo que o órgão de execução não cuidou de demonstrar ou realizou as diligências que se impunham com vista à verificação da (in)existência de bens da devedora originária e a sua insuficiência.

Conforme se refere no despacho de reversão que está na génese dos presentes autos : (…)decorrente do resultado de penhoras efectuadas pelo órgão de execução fiscal, sobre os potenciais bens conhecidos ao devedor originário, nomeadamente créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, do qual resultou o reconhecimento e entrega de valores insuficientes para pagar integralmente a dívida em questão, não sendo conhecidos mais bens penhoráveis;(…)

Consultados os diversos elementos informáticos existentes neste Serviço de Finanças nomeadamente o Sistema Informático de Penhoras Electrónicas, que se encontra em permanente actualização e interacção cos as diversas bases de dados de Registo (Predial, Comercial, Automóvel), bem como o acesso à identificação de contas bancárias, verifica-se a insuficiência de bens da executada originária não obstante constarem quatro veículos registados em seu nome com as matriculas SQ…de 1992-02-24, …HL de 1996-10-24, …AJ de 1882-05-19 e …BB de 2006-01-02 , que já foram objecto de penhora, mas cujos valores são manifestamente insuficientes para garantir o pagamento da totalidade das dívidas tributárias que foram objecto de reversão. (…)»

Ora face ao exposto subsiste a dúvida, não só, quanto à inexistência de outros bens penhoráveis, porquanto as diligências recaíram apenas sobre bens sujeitos a registo (nada é dito quanto ao às tentativas que o órgão de execução fiscal fez para penhorar créditos da devedora originária), como estamos perante a impossibilidade de apuramento da respectiva insuficiência de bens, uma vez que se desconhece quer o valor dos veículos penhorados, quer os montantes que as penhoras sobre os mesmos garantem, pelo que acompanhamos a sentença recorrida quando ali se afirma: (…)Do teor dos dois últimos parágrafos, transcritos de informações do OEF e do próprio despacho de reversão, resulta que foram realizadas penhoras, perguntamos sobre o quê?

É certo que são referidas algumas matrículas de viaturas que foram alvo de penhoras. No entanto, é dito que os, e passamos a citar, valores são manifestamente insuficientes para garantir o pagamento da totalidade das dívidas tributárias que foram objecto de reversão.

Mais uma vez questionamos, que valores? Não nos são dados valores que nos permitam concluir pela fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal.

Além disso, nestes autos o valor em causa é € 5.392,61, pelo que tendo sido realizadas muitas penhoras, como sustenta a AT, embora sem as especificar, mais um motivo para justificar o porquê de tais valores arrecadados nas penhoras não serem suficientes para as dívidas exequendas.

A considerar-se suficiente o qua a AT redigiu sobre este pressuposto, seria esvaziar de conteúdo a palavra fundada, que o legislador utilizou no n.º 2 do art. 23.º da LGT, onde se lês que a REVERSÃO CONTRA O RESPONSÁVEL SUBSIDIÁRIO DEPENDE DA FUNDADA insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal.

Assim, alegar, como o fez o RFP, que tal invocação da inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal não foi feita de ânimo leve por parte do órgão de execução fiscal, tendo, outrossim, resultado das averiguações efectuadas pelo mesmo junto das bases de dados informáticas e do arquivo documental ao seu dispor, afigura-se-nos, com o devido respeito, que é muito pouco, pois que a afirmação assume, desde logo, um carácter generalista, ou seja, pode ser aplicada ou usada em qualquer processo de reversão pois é completamente vazia de conteúdo.(…)».

Ora, no caso concreto, não resultou demonstrado pela Exequente que o património da devedora originária não integra bens penhoráveis, nem da sua fundada insuficiência para satisfazer a divida tributária. (…)” (destacado nosso).

Nem se diga, como faz a Recorrente – conclusões VI a IX – que a mandatária da devedora originária pediu o pagamento em prestações das dívidas em cobrança coerciva nas vinte e sete execuções fiscais contra si instauradas, no valor global de € 32 866,06. E que autorizado o pagamento da dívida em prestações a sociedade devedora originária foi notificada para prestar garantia, tendo na sequência apresentado, um pedido de dispensa de prestação de garantia, referindo não possuir qualquer património imobiliário e dando como garantia 3 veículos de que era proprietária. Os veículos oferecidos como garantia tinham um valor total de apenas € 1 000,00, tal como consta da informação que serviu de base ao despacho que indeferiu o pedido referido.

A Recorrente refere-se a circunstâncias ocorridas no processo de execução fiscal contra a devedora originária e anteriores à reversão da dívida, porém e apesar disso, a lei, por força dos artigos 23.º, n.º 2 da LGT e 153.º, n.º 2, al. b) do CPPT, exige que a Administração Tributária demonstre para proceder a reversão contra o responsável subsidiário, que o património do devedor principal e dos responsáveis solidários, não integram bens penhoráveis, e da sua fundada insuficiência para satisfazer a divida tributária.

E concluiu o acórdão que vimos acompanhar que “(…) Destarte, não tendo a Recorrida, Fazenda Pública demonstrado o pressuposto da reversão relativo à fundada insuficiência de bens da devedora principal e consequentemente revelando-se impossível determinar o “quantum” de responsabilidade da revertida, sempre a oposição teria que ser julgada procedente, uma vez que não se mostram violados os artigos 23.º, n.º 2, b), da LGT, e 153.º, n.º 2, b), e 215.º, n.º 5, do CPPT.(…)”.

Sustentados no acórdão deste TCAN, não havendo motivos que nos afaste dessa jurisprudência, concluímos pela improcedência das conclusões de recurso não merecendo a sentença recorrida qualquer censura, improcedendo, por conseguinte, o presente recurso jurisdicional.

4.2. Nesta conformidade e apropriando-nos das conclusões do acórdão n.º 933/15.0 formulamos as seguintes conclusões:

I- A reversão em execução fiscal pode ser decidida contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário ainda estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados ao devedor originário sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida.

II- Nesse caso, o benefício da excussão é salvaguardado com a suspensão dos efeitos da reversão, caso se verifique a impossibilidade de apuramento da suficiência dos bens penhorados.

III- As omissões, inexatidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão são defeitos que atingem a própria reversão e como tal devem ser invocados em sede de oposição à execução, não podendo o tribunal substitui-se ao órgão de execução fiscal no que concerne ao ónus probatório que sobre este impende no sentido de demonstrar os pressupostos do direito a que se arroga, concretamente, o de reverter a execução contra o responsável subsidiário.

5. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Sem custas.

Porto, 14 de julho de 2016

Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira

Ass. Mário Rebelo

Ass. Cristina Travassos Bento