0503/14.0BECBR 0893/17 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Interposto recurso do despacho que dispensou a prova pericial requerida na petição inicial e recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial, aquele logra prioridade de conhecimento sobre este, na medida em que o seu provimento pode implicar a anulação do processado ulterior.

II- Haverá omissão de pronúncia, susceptível de provocar a nulidade da sentença ao abrigo do disposto no artigo 125.º do CPPT e do artigo 615.º n.º 1 alínea d) do CPC, sempre que o tribunal não tome posição sobre qualquer questão que devesse conhecer (e que se não mostre prejudicada pelo conhecimento e decisão dada a outras questões), nomeadamente não decidindo que não pode dela tomar conhecimento.

III- Atento o princípio da impugnação unitária, o acto de qualificação de uma determinada realidade como prédio pode ser impugnado aquando da impugnação do acto final de liquidação do tributo.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1- A………, S.A., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal do despacho de indeferimento de produção de prova testemunhal, proferido a 3 de Fevereiro de 2015, no âmbito do processo de impugnação judicial por ela instaurado contra o acto de liquidação de IMI do exercício de 2013 (no valor de € 2.806,62 e referente ao artigo 2840 da freguesia de Vila Nova) e, bem assim, da sentença proferida a 9 de Março de 2017 que julgou improcedente essa mesma impugnação judicial.

1.1- No recurso do despacho de indeferimento de produção de prova testemunhal, a recorrente apresentou as seguintes conclusões:

a) A Recorrente não se conforma com o despacho interlocutório do meritíssimo Tribunal a quo que dispensou a produção da prova testemunhal arrolada;

b) A Recorrente alegou factos essenciais para a apreciação das questões suscitadas na petição inicial que carecem de prova testemunhal, não existindo no processo os elementos necessários à apreciação daquela específica questão;

c) Nos termos do artigo 13.º do CPPT, o Juiz só pode dispensar a produção da prova testemunhal arrolada se concluir que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária;

d) Nos presentes autos, e com vista à boa decisão da causa, impõe-se apreciar se relativamente aos aerogeradores do ora Recorrente estão verificados os pressupostos que o princípio da equivalência ou benefício exige para que a imposição de IMI seja justificada, sendo certo que tal depende da verificação, em concreto, da circunstância de os aerogeradores (não) beneficiarem de quaisquer bens ou serviços públicos disponibilizados pelo município e decorrentes da atuação e da aplicação de receitas municipais (como seja rede pública de água, luz, gás, esgotos, iluminação, arruamentos, segurança, recolha de lixo ou resíduos, etc);

e) Tais factos são essenciais para a descoberta da verdade material e para a apreciação da questão jurídica subjacente porquanto a pedra angular da tributação do património e o seu critério legitimador é o princípio do benefício, traduzido numa lógica de equivalência ampla relativa à repartição dos custos sustentados com utilidades indivisíveis prestadas pelo município a beneficiários indeterminados;

f) Não existem no processo elementos necessários ou suficientes para conhecer a questão da violação do princípio da equivalência ou benefício que foi suscitada pelo ora Recorrente sendo certo que essa questão é essencial para a boa decisão do pleito e para a descoberta da verdade material pois a sua procedência ditará a procedência total da ação;

g) Por outro lado, a Recorrente alegou que os aerogeradores / edifício de comando não podem ser considerados “prédios” para efeitos de tributação em IMI porque constituem meros equipamentos/máquinas de produção de energia que, como tal, não se qualificam como “construções” para efeitos de absunção no art. 2º nº1 CIMI, o que só alguém com conhecimentos específicos relativos aos aerogeradores / edifício de comando, como as testemunhas arroladas pela Recorrente, poderia demonstrar.

h) Ora, impedir a demonstração das características técnicas dos componentes dos aerogeradores / edifício de comando que permitem qualificá-lo como equipamento e não como “construção” significa violar o direito constitucional à prova previsto no art. 20º da CRP pois não existem nos autos elementos que permitam considerar verificado o facto constitutivo do direito alegado pela Recorrente.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente por provado, determinando-se a anulação do despacho que determinou a dispensa da produção da prova testemunhal arrolada, assim se fazendo a boa e costumada JUSTIÇA!”

1.2- No recurso da sentença proferida pelo Tribunal a quo, a Recorrente apresentou o seguinte quadro conclusivo:

a. A recorrente não se conforma com a Sentença do meritíssimo Tribunal a quo que decidiu pela improcedência total da impugnação porque entende que a mesma incorreu numa omissão de pronúncia e procedeu a uma incorreta subsunção dos factos ao direito aplicável razão pela qual apresenta o presente recurso

b. A Sentença do Tribunal a quo assenta na consideração de que “a inscrição do bem em questão como prédio, qualificação que é controversa, é e foi sujeita a um procedimento distinto do ato ora impugnado” e de que “estes atos [os atos de inscrição na matriz] não são interlocutórios do procedimento que conduz ao ato de liquidação ora impugnado, antes são o resultado de um procedimento próprio designadamente previsto nos artigos 13.º e segs. do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de novembro e 12.º e segs. do CIMI”.

c. Ora sucede que a tese do Tribunal a quo tem de improceder porque assenta (i) numa incorreta interpretação do princípio da impugnação unitária vertido no art. 54º do CPPT, e (ii) numa tese contrária quer à doutrina tributária dominante, quer à jurisprudência do mais alto Tribunal da hierarquia administrativa e fiscal.

d. O procedimento de liquidação tributária de IMI é constituído por uma série de atos preparatórios e instrumentais, interligados e dirigidos à concretização de um resultado jurídico final, ou seja, à liquidação do montante de IMI que o contribuinte tem de entregar nos cofres do Estado. Compreende-se, pois, a tese de que apenas o ato final (liquidação em sentido estrito) seja suscetível de afetar, de forma objetiva e imediata, a esfera jurídica do contribuinte, sendo esse, por conseguinte, o ato lesivo e contenciosamente impugnável.

e. Por outro lado, não existiu nenhum ato interlocutório da AT (que tenha sido notificado à Impugnante) que pudesse (ou devesse) ser objeto de impugnação autónoma, pelo que, o primeiro e único ato lesivo no qual se materializou a indevida inclusão do prédio na matriz predial foi a liquidação de IMI.

f. O processo que decorreu no Tribunal a quo teve, pois, por objeto o ato final do procedimento – o ato de liquidação do imposto – pelo que todos os argumentos apresentados pela Impugnante (e que consubstanciam ilegalidades cometidas durante o procedimento) deveriam ter sido apreciados nesta sede (com exceção dos casos em que a ilegalidade se refira à definição do VPT, que deveriam ser, e foram efetivamente, objeto de impugnação autónoma nos termos do art. 134º do CPPT).

g. Neste sentido, terá de se concluir que (i) a inscrição de um bem como prédio não faz parte de um procedimento distinto do de liquidação de IMI ; e que (ii) o vício derivado de um ato interlocutório do procedimento (a indevida inscrição oficiosa na matriz) pode ser conhecido na impugnação do ato de liquidação (de IMI), tudo conforme é, aliás, clarividente jurisprudência do STA.

h. Tendo em conta que o ato de liquidação deverá ser considerado ilegal se (i) tributa objetivamente uma realidade que nos termos do CIMI não é tributável e (ii) tributa subjetivamente uma pessoa que nos termos do CIMI é mera titular de um direito de exploração sobre os terrenos baldios e não titular de direitos reais, sendo que nesses baldios apenas instalou equipamentos e não construções, terá necessariamente de se concluir que o vício derivado de um ato interlocutório do procedimento (a indevida inscrição oficiosa na matriz) pode ser conhecido na impugnação do ato de liquidação (de IMI) por tal fundamento implicar a apreciação da incidência objetiva e da incidência subjetiva de IMI, tudo conforme é, aliás, clarividente jurisprudência do STA.

i. Em face do exposto, apenas se poderá concluir que a sentença recorrida padece de uma clara omissão de pronúncia que determina a nulidade da sentença nos termos do art. 615º nº 1 d) CPC ex vi art. 2º CPPT, o que deve ser declarado com todas as consequências legais nomeadamente a devolução do presente processo ao tribunal a quo para que se pronuncie sobre as questões omitidas.

j. O Tribunal a quo considerou que “a eficácia da deliberação de fixação da taxa pela Assembleia Municipal não depende da publicação nos termos gerais, mas apenas da comunicação em tempo à AT e, na falta desta, da aplicação dos valores direta e explicitamente determinados no CIMI”, concluindo improceder o “vício procedimental invocado pela Impugnante ao ato recorrido quanto à falta de publicidade da deliberação da Assembleia Municipal de Miranda do Corvo quanto à fixação das taxas de IMI a vigorarem para o ano de 2013”.

k. A ora Recorrente discorda do entendimento do tribunal a quo no sentido de que a eficácia da deliberação de fixação da taxa pela Assembleia Municipal não depende da publicação nos termos gerais, mas apenas da comunicação em tempo à AT, uma vez que, como é afirmado sem reservas pela doutrina, o art. 91º da Lei das Autarquias Locais (atual artigo n.º 56º nº 2 na redação da Lei nº 75/2013) tornou “obrigatório a publicação em boletim da autarquia (outrora facultativo) o que pressupõe que as autarquias passem a ter um boletim informativo”.

l. No caso dos presentes autos, o Município comunicou à AT a taxa que resultou da respetiva deliberação da Assembleia Municipal, pelo que os factos não podem ser subsumidos à previsão do art. 112.º n.º 14 CIMI, que é bastante clara quando refere in fine “(…), caso as comunicações não sejam recebidas até 30 de novembro.”, não sendo feita qualquer referência a falta de publicação, pelo que não pode o Tribunal a quo impor uma interpretação que não tem o mínimo de correspondência na letra da lei, sob pena de violação ostensiva do artigo 9.º, n.º 2 do Código Civil.

m. Na verdade, sendo a fixação concreta da taxa um ato discricionário, nunca a AT poderia substituir-se à respetiva Assembleia Municipal para fixar essa taxa pelo valor mínimo legal sob pena de usurpação de poderes. Para a Recorrente, salvo melhor opinião, não restam dúvidas de que o ato administrativo de fixação da concreta taxa de IMI a aplicar é discricionário e portanto, sob pena de usurpação de poderes, não pode essa concreta taxa ser fixada por nenhuma outra entidade que não seja o órgão com competência para tal (a Assembleia Municipal, através de ato que seja eficaz).

n. Assim, é ineficaz por falta de publicação nos termos legais a taxa utilizada no cálculo do IMI constante da liquidação relativa ao ano de 2013 impugnada, impondo-se, em face do exposto, a revogação da sentença recorrida concluindo-se pela procedência integral do presente recurso.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente e, em consequência ser revogada a sentença recorrida, assim se fazendo o que é de Lei e de Justiça!”

2- Não foram apresentadas contra-alegações.

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 392 a 394 dos autos, onde, em síntese, considera que é manifesto que não ocorre o vício de omissão de pronúncia arguido pela recorrente “pois que o tribunal recorrido não deixou de se pronunciar sobre essa questão ao decidir dela não conhecer, uma vez que, em seu entender, tal vício teria de ser sindicado autonomamente e não na impugnação do ato de liquidação do IMI, uma vez que se trataria de um procedimento próprio/autónomo”; no que se refere à qualificação do bem sub judice como prédio, e “atento o já referido princípio da impugnação unitária, não se tratando de um ato destacável em que a lei preveja a impugnação autónoma, mas de um ato interlocutório do procedimento de liquidação, pode, também, ser impugnado com a impugnação do ato final de liquidação do tributo. A sentença recorrida não se pode manter neste segmento” e que a omissão de publicação da deliberação da Assembleia Municipal que fixou a taxa do IMI para 2013 “não determina a sua invalidade, mas sim a sua ineficácia”, o que determina “não a invalidade do ato sindicado (que é válido) mas antes a sua inexigibilidade, pois não é obrigatório nem oponível à recorrente. Ora, a inexigibilidade constitui fundamento de oposição à execução fiscal (artigo 204.º/1/i) do CPPT e não de impugnação do ato de liquidação (artigo 99.º do CPPT). Conclui, pois, que “deve dar-se provimento ao recurso, revogar-se a sentença recorrida, baixando os autos à 1.ª instância, para conhecer da alegada errónea qualificação do facto tributário”.

4- Notificadas as partes do teor do parecer do Ministério Público, nada vieram dizer.

5- Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

6- Matéria de facto

Na sentença recorrida, foram fixados os seguintes factos:

A- Em 27.06.2008, a B……..– …….., S.A. cedeu à ora Impugnante a sua posição no contrato celebrado com a Associação de Compartes da Freguesia de Vila Nova, através do qual se adquiriu a “[…] exploração das parcelas de terrenos baldios […]”, naquele identificados (cf. docs. a fls. 44 a 65 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

B- Nos terrenos baldios da freguesia de Vila Nova, a Impugnante instalou um parque eólico composto por 12 aerogeradores e um edifício de comando (cf. docs. a fls. 66 a 69 dos atos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

C- A Autoridade Tributária procedeu à inscrição oficiosa de um prédio urbano na matriz predial da freguesia de Vila Nova, sob o artigo 2840 e à respetiva avaliação nos termos do CIMI no valor de € 127.560,00 (cf. doc. a fls. 70 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

D- Em 29.06.2012, a Impugnante, através do seu Advogado, solicitou que fosse realizada a 2.ª avaliação do prédio referido na alínea anterior (cf. docs. a fls. 42 a 59 do PA que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

E- Foi realizado o procedimento de avaliação do prédio referido nas alíneas anteriores, tendo resultado um valor patrimonial tributário atribuído ao mesmo no montante de € 935.540,00 (cf. docs. a fls. 84 a 93 do PA que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

F- Os aerogeradores são equipamentos de conversão de energia cinética em energia elétrica, sendo constituídos por quatro grandes grupos (o rotor, as pás, a nacelle e a torre (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

G- O rotor corresponde ao mecanismo capaz de permitir que o disco varrido pelas pás esteja sempre em posição perpendicular ao vento, sendo constituído por 3 pás e por um eixo, unidos através de um rolamento (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

H- As pás captam o movimento do vento e o gerador contido na nacelle transforma a energia mecânica do movimento de rotação em energia elétrica para posterior injeção na rede elétrica (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

I- A nacelle é o componente que abriga o gerador, o quadro controlo balizagem, o quadro de filtros do gerador, o quadro de comando da nacelle, o quadro de ventiladores, o comando, os quadros motores de Yaw, os motores de Yaw e o retificador (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

F- A torre conecta o sistema de coroa à nacelle que permite a orientação do equipamento (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

G- A torre é composta pelo quadro de comando, o quadro de distribuição BT, esteira de cabos, o transformador de grupo, o quadro MT e os quadros de potência, integrando, ainda, os sistemas de amortecimento de vibração do equipamento, os sistemas de transporte de energia de corte e proteção e outros sistemas auxiliares de controlo e acesso (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

H- A torre é um equipamento aerogerador, sendo indispensável à produção de energia elétrica, sendo que não existe aerogerador, enquanto equipamento de produção de energia elétrica, se o mesmo não for dotado de uma torre (cf. docs. a fls. 72 a 84 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

I- Os aerogeradores da Impugnante são da marca ………, modelo …. e são analisados e retificados em função das normas IEC-61400, estando certificados de acordo com estas normas e foram colocados no local em obediências às normas IEC 61400-1 (cf. docs. a fls. 85 a 166 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

J- O edifício de comando é a instalação que contém os equipamentos necessários para a transmissão e distribuição de energia elétrica, bem como equipamentos de proteção e controle necessário ao funcionamento do parque eólico, sem área habitável (cf. docs. a fls. 85 a 166 dos autos que aqui se dão, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzidos).

K- A Autoridade Tributária liquidou IMI sob o prédio referido nas alíneas anteriores com referência ao ano de 2013, no montante de € 2.806,62 (cf. docs. a fls. 42 dos autos que aqui se dá, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzido).

L- A Impugnante procedeu ao pagamento da 1.ª prestação do IMI referido na alínea anterior (cf. docs. a fls. 43 dos autos que aqui se dá, para todos os efeitos legais, como integralmente reproduzido).

M- A deliberação da Assembleia Municipal que fixou a taxa de IMI a aplicar no Município de Miranda do Corvo no ano de 2013 não foi publicada em boletim municipal, não foi publicada em edital fixado nos locais de estilo e não foi publicada em jornal regional editado na área do respetivo município.

7- Questões a decidir

Estão em causa dois recursos jurisdicionais que a recorrente A……., S.A. interpôs junto deste Supremo Tribunal Administrativo: um recurso do despacho de indeferimento de produção de prova testemunhal e um recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra o ato de liquidação de IMI do exercício de 2013, com a colecta total de € 2.806,62 e referente ao artigo 2840 da freguesia de Vila Nova.

Tal como se decidiu no Acórdão deste Supremo Tribunal proferido a 12 de Fevereiro de 2015 no âmbito do Processo n.º 01090/12, “interpostos recursos do despacho que dispensou a prova pericial requerida na petição e da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial, aquele logra prioridade de conhecimento sobre este, na medida em que o seu provimento pode implicar a anulação do processado ulterior” (no mesmo sentido, vide o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo proferido a 05 de Setembro de 2018 no âmbito do Processo n.º 0443/18).

Assim, cumpre começar por apreciar se o Tribunal a quo fez correcto julgamento quando entendeu dispensar a requerida prova testemunhal e, caso se conclua que o fez, cumpre conhecer do recurso da sentença, designadamente verificando se esta incorre nos erros de julgamento que a Recorrente lhe assacou.

8- Apreciando

8.1. Do alegado erro de julgamento do despacho recorrido

No despacho recorrido, a fls. 266 dos autos, o Tribunal a quo dispensou a produção de prova testemunhal por considerar que “a questão a decidir nos presentes autos é uma questão de direito não sendo necessária prova testemunhal” e que “os factos indicados pela Impugnante sobre os quais as testemunhas deveriam ser inquiridas, não foram impugnados pela Fazenda Pública”. Como tal, entendeu o Tribunal a quo que “nesta conformidade, atenta a posição das partes e analisados os autos, verifica-se que dos mesmos já constam todos os elementos necessários à decisão da causa, designadamente atendendo à factualidade alegada, às regras do ónus da prova e à confirmação da matéria de facto com as soluções possíveis de direito, sendo, por isso, desnecessária a inquirição das testemunhas arroladas”.

Discorda do decidido a Recorrente, alegando que “nos termos do artigo 13.º do CPPT, o Juiz só pode dispensar a produção da prova testemunhal arrolada se concluir que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária”, sendo que “nos presentes autos, e com vista à boa decisão da causa, impõe-se apreciar se relativamente aos aerogeradores do ora Recorrente estão verificados os pressupostos que o princípio da equivalência ou benefício exige para que a imposição de IMI seja justificada”, não existindo “no processo elementos necessários ou suficientes para conhecer a questão da violação do princípio da equivalência ou benefício que foi suscitada pelo ora Recorrente”. “Por outro lado, a Recorrente alegou que os aerogeradores / edifício de comando não podem ser considerados “prédios” para efeitos de tributação em IMI porque constituem meros equipamentos/máquinas de produção de energia que, como tal, não se qualificam como “construções” para efeitos de absunção no art. 2º nº1 CIMI, o que só alguém com conhecimentos específicos relativos aos aerogeradores / edifício de comando, como as testemunhas arroladas pela Recorrente, poderia demonstrar. Ora, impedir a demonstração das características técnicas dos componentes dos aerogeradores / edifício de comando que permitem qualificá-lo como equipamento e não como “construção” significa violar o direito constitucional à prova previsto no art. 20º da CRP pois não existem nos autos elementos que permitam considerar verificado o facto constitutivo do direito alegado pela Recorrente”.

A Autoridade Tributária e Aduaneira não contra-alegou e o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto do Ministério Público junto deste Tribunal nada disse a este respeito.

Vejamos.

Como se consignou no Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo proferido a 5 de Setembro de 2018 no âmbito do Processo n.º 0443/18, “no processo tributário compete ao juiz examinar se é legalmente permitida a produção da prova testemunhal oferecida pelas partes em face das normas que disciplinam a admissibilidade desse meio de prova, e, no caso afirmativo, aferir da relevância da factualidade alegada perante as várias soluções plausíveis para as questões de direito colocadas, só podendo dispensar-se essa prova no caso de se concluir que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária”.

Importa, pois, analisar os factos que a Recorrente pretende provar através de prova testemunhal.

Ora, verifica-se que esses factos foram, no essencial, colhidos na sentença do Tribunal a quo agora recorrida, designadamente por não terem sido impugnados pela Fazenda Pública e de serem passíveis de confirmação através da prova documental junta aos autos, a qual foi devidamente valorada e apreciada pelo Tribunal a quo sem que tenha sofrido contestação alguma (uma vez que o recurso agora em discussão não coloca em crise a matéria de facto fixada na sentença recorrida).

Pelo que, consideramos que a baixa dos autos ao Tribunal a quo para a produção de prova testemunhal não se revela imprescindível perante o enquadramento factual corporizado na decisão recorrida e perante o recurso interposto pela Recorrente para este Tribunal, que apenas suscita a discussão de matéria de direito (não colocando em causa os factos dados como provados na sentença recorrida).

8.2. Do alegado erro de julgamento da sentença

Na sentença recorrida, o Tribunal a quo começou por decidir não se pronunciar sobre a alegada errónea inscrição e qualificação do bem em questão nos presentes autos no conceito de prédio previsto no Código do IMI, por considerar que tal erro não se trata de um vício que impende directamente sobre o ato tributário impugnado. No entender do Tribunal a quo, “a inscrição do bem em questão como prédio, qualificação que é controversa, é e foi sujeita a um procedimento distinto do ato ora impugnado. Assim, estes atos não são interlocutórios do procedimento que conduz ao ato de liquidação ora impugnado, antes são o resultado de um procedimento próprio designadamente previsto nos artigos 13.º e segs. do Decreto-lei n.º 287/2003, de 12 de novembro e 12.º e segs. do CIMI”.

Discorda a Recorrente do exposto por considerar, em suma, que a tese do Tribunal a quo assenta “(i) numa incorreta interpretação do princípio da impugnação unitária vertido no art. 54º do CPPT, e (ii) numa tese contrária quer à doutrina tributária dominante, quer à jurisprudência do mais alto Tribunal da hierarquia administrativa e fiscal”. Para a Recorrente, o processo que decorreu no Tribunal a quo teve “por objeto o ato final do procedimento – o ato de liquidação do imposto – pelo que todos os argumentos apresentados pela Impugnante (e que consubstanciam ilegalidades cometidas durante o procedimento) deveriam ter sido apreciados nesta sede”, tanto mais que “não existiu nenhum ato interlocutório da AT (que tenha sido notificado à Impugnante) que pudesse (ou devesse) ser objeto de impugnação autónoma, pelo que, o primeiro e único ato lesivo no qual se materializou a indevida inclusão do prédio na matriz predial foi a liquidação de IMI”. Como tal, e por entender que “(i) a inscrição de um bem como prédio não faz parte de um procedimento distinto do de liquidação de IMI ; e que (ii) o vício derivado de um ato interlocutório do procedimento (a indevida inscrição oficiosa na matriz) pode ser conhecido na impugnação do ato de liquidação (de IMI)”, concluiu a Recorrente que a sentença “padece de uma clara omissão de pronúncia que determina a nulidade da sentença nos termos do art. 615º nº 1 d) CPC ex vi art. 2º CPPT, o que deve ser declarado com todas as consequências legais nomeadamente a devolução do presente processo ao tribunal a quo para que se pronuncie sobre as questões omitidas”.

A Autoridade Tributária e Aduaneira não contra-alegou.

O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto do Ministério Público proferiu o seu parecer no sentido da inexistência de qualquer omissão de pronúncia por parte do Tribunal a quo, por considerar que o Tribunal “não deixou de se pronunciar sobre [a questão de qualificação do bem como prédio] ao decidir dela não conhecer, uma vez que, em seu entender, tal vício teria de ser sindicado autonomamente e não na impugnação do ato de liquidação do IMI, uma vez que se trataria de um procedimento próprio/autónomo”.

Apesar de entender que não ocorre a nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia, o Excelentíssimo Procurador-Geral defende que a mesma não se poderá manter na ordem jurídica uma vez que, atento o “princípio da impugnação unitária, não se tratando de um ato destacável em que a lei preveja a impugnação autónoma, mas de um ato interlocutório do procedimento de liquidação, pode, também, ser impugnado com a impugnação do ato final de liquidação do tributo” concluindo a final pelo provimento do recurso e pela revogação da sentença recorrida, “baixando os autos à 1.ª instância, para conhecer da alegada errónea qualificação do facto tributário”.

E com razão.

De acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, “constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer” (nosso sublinhado). E também o artigo 615.º, n.º 1, alínea d) do CPC (aplicável no processo Tributário ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT) prevê que “é nula a sentença quando (…) o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

Ora, como se decidiu no recente Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 20 de Dezembro de 2018, processo n.º 01709/05.8BEPRT, para que exista omissão de pronúncia susceptível de demandar a nulidade de sentença nos termos dos artigos supra referidos importa “que o tribunal não tome posição sobre qualquer questão que devesse conhecer e que se não mostre prejudicada pelo conhecimento e decisão porventura dado a outras, nomeadamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento”.

O que não aconteceu no caso sub judice pois que, como bem refere o Procurador-Geral do Ministério Público, o Tribunal não deixou de se pronunciar sobre essa questão ao decidir dela não conhecer, uma vez que, em seu entender, tal vício teria de ser sindicado autonomamente e não na impugnação do ato de liquidação do IMI, uma vez que se trataria de um procedimento próprio/autónomo.

Porém, e apesar de não se verificar a arguida nulidade da sentença por omissão de pronúncia (na medida em que o Tribunal a quo não deixou de se pronunciar sobre a questão impugnada pela Recorrente ao decidir dela não conhecer), importa ainda assim verificar se assiste razão à Recorrente quando alega que a qualificação jurídica do bem sub judice como prédio pode ser sindicada no contexto da impugnação judicial do acto de liquidação (ao contrário do decidido pelo Tribunal a quo).

É jurisprudência uniforme deste Supremo Tribunal Administrativo que o acto de inscrição oficiosa de uma dada realidade como prédio urbano na matriz é um ato sindicável de forma directa e imediata, por “provocar uma alteração significativa na esfera jurídica da recorrente, pois que lhe confere a qualidade de sujeito passivo de IMI e nessa qualidade passa a estar sujeita a várias obrigações tributárias, desde as declarativas e acessórias, até à obrigação de imposto” e determinar uma “lesividade efectiva e actual e não simplesmente hipotética” na esfera do Sujeito Passivo (neste sentido, vide os Acórdãos deste Supremo Tribunal Administrativo proferidos a 27 de Novembro de 2013 no âmbito do processo n.º 01725/13, a 8 de Janeiro de 2014 no âmbito do Processo n.º 01685/13 e a 22 de Abril de 2015 no âmbito do Processo n.º 0836/14).

Porém, e como também se refere no supra referido Acórdão de 27 de Novembro de 2013, sendo o acto imediatamente lesivo, a Recorrente pode “sindicá-lo autonomamente, se o não quiser sindicar em sede de impugnação da liquidação do tributo” (nosso sublinhado).

Ou seja, ainda que a lesividade imediata do ato permitisse a respetiva contestação directa e imediata, estamos perante uma mera faculdade, pois que o princípio da impugnação unitária dos actos tributários permite a análise global de todos os vícios e ilegalidades cometidas ao longo do iter procedimental apenas no momento da impugnação da liquidação do imposto. Assim o dispõe o n.º 1 do artigo 54.º do CPPT (nos termos do qual, “salvo quando forem imediatamente lesivos dos direitos do contribuinte ou disposição expressa em sentido diferente, não são susceptíveis de impugnação contenciosa autónoma os atos interlocutórios do procedimento, sem prejuízo de poder ser invocada na impugnação da decisão final qualquer ilegalidade anteriormente cometida”) e o artigo 66.º da LGT (nos termos do qual “os contribuintes e demais interessados podem, no decurso do procedimento, reclamar de quaisquer atos ou omissões da administração tributária (…) mas os interessados podem recorrer ou impugnar a decisão final com fundamento em qualquer ilegalidade”).

Como tal, e como bem refere o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Supremo Tribunal Administrativo, atento o já referido princípio da impugnação unitária, e não se tratando de um ato destacável relativamente ao qual a lei preveja expressamente a respectiva impugnação autónoma (mas, antes, de um ato interlocutório do procedimento de liquidação), pode ser impugnado com a impugnação do ato final de liquidação do tributo.

A sentença recorrida não se pode manter na ordem jurídica, ficando assim prejudicado o conhecimento do erro de julgamento imputado à sentença no que se refere à ausência de publicação da deliberação da Assembleia Municipal pela qual se fixou o valor da taxa de IMI para o ano de 2003.

- Decisão -

9- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em:

- negar provimento ao recurso do despacho interlocutório interposto pela Recorrente; e

- conceder provimento ao recurso da sentença, revogando a decisão recorrida no segmento impugnado e determinando-se a baixa dos autos ao Tribunal a quo para que conheça da alegada errónea qualificação do bem sub judice como prédio para efeitos de tributação em IMI.

Custas pela recorrida Fazenda Pública, salvo no que respeita à taxa de justiça devida pelo recurso, pois não contra-alegou.

Lisboa, 6 de Fevereiro de 2019 – Isabel Marques da Silva (relatora) – Ascensão Lopes – Pedro Delgado.