01757/02 - Supremo Tribunal Administrativo

I- O artigo 39º da Lei Geral Tributária não impede a Administração Fiscal de, perante uma escritura pública da qual consta determinado preço de venda, tributar em IRS o correspondente provento, considerando, por presunção, um preço superior ao declarado.

II- Aquela disposição legal não impõe à Administração que, para assim proceder, obtenha a declaração judicial de nulidade do negócio jurídico simulado, porque constante de escritura pública, pois a mera simulação do preço não é causa da nulidade de tal negócio, não existem, no caso, dois negócios, um real e outro simulado, e o Fisco pode recorrer a métodos presuntivos, quando a lei lho autorize.

1.1. A..., residente no Porto, recorre da sentença da Mmª. Juiz da 2ª Secção do 2º Juízo do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto que julgou improcedente a impugnação da liquidação adicional de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) relativo aos anos de 1986 e 1987.

Formula as seguintes conclusões:

“A)

Os pressupostos definidos na lei para a utilização de métodos indirectos não se confundem com a previsão do nº 2 do art. 39.º da LGT.

B)

A ressalva feita no art.º 39.º, nº 2, da LGT só é aplicável àqueles casos, de que é exemplo o art.º 57.º do CIMSISD, em que a lei prevê expressamente a possibilidade de correcção da matéria tributável em caso de simulação.

C)

O art.º 39.º, nº 2, é aplicável aos casos em que a administração fiscal considere simulado preço constante de documento autêntico de que conste negócio jurídico, como é o caso das escrituras de compra e venda de lotes de terrenos

D)

De acordo com este preceito legal, a administração fiscal só poderia considerar como proveitos valores diferentes dos constantes das escrituras de compra e venda depois de proferida sentença judicial que conhecesse da simulação

E)

A douta sentença sob recurso, ao julgar improcedente a impugnação com esse fundamento, violou o referido preceito legal.

F)

A douta sentença, ao considerar que os rendimentos derivados da venda de lotes de terrenos para construção resultantes de loteamento feito em comum por vários proprietários estão sujeitos a IRS e não a IRC violou o preceituado nos art.ºs 14.º, nº 1 e 18.º do CIRS conjugadamente com o art.º 2.º, nº 1, al. B), do CIRC, nas redacções vigentes nos períodos a que respeitam as liquidações impugnadas”.

1.2. Não há contra-alegações.

1.3. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal não emitiu parecer no prazo conferido pela lei.

1.4. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos.

2. A decisão impugnada fixou a factualidade seguinte:

“ao impugnante foram efectuadas liquidações adicionais em sede de IRS de 1996 e 1997, de acordo com a nota de fundamentação cuja cópia faz fls. 67 a 84 dos autos e que aqui nos dispensamos de reproduzir dada a sua extensão.

Notificado da fixação do rendimento colectável, o impugnante reclamou para a comissão de revisão, tendo a reclamação sido indeferida”.

3.1. Foi efectuada ao recorrente liquidação adicional de IRS, relativamente aos anos de 1996 e 1997, e a rendimentos obtidos mediante a venda de lotes de terreno de que era comproprietário.

Impugnando, o agora recorrente apontou ao acto tributário vício de forma por falta de fundamentação, e vícios de violação de lei, por inexistir facto tributário, por haver erro na fixação da matéria colectável, e por ter sido violado o artigo 39º da Lei Geral Tributária (LGT).

Todos estes vícios a sentença recorrida apreciou, concluindo pela não verificação de qualquer deles, por isso que julgou improcedente a impugnação.

É contra o assim decidido que se insurge o impugnante, mediante o presente recurso jurisdicional, abandonando, agora, a invocação dos vícios de forma e o erro na quantificação da matéria colectável, mas continuando a sustentar que ocorreu violação do disposto no artigo 39º da LGT, e que não há facto tributário, achando-se os rendimentos em causa sujeitos, não a IRS, mas a IRC (imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas).

A sentença recorrida incorreu, pois, no entender do recorrente, em erro de julgamento, ao não reconhecer que foi desrespeitado aquele artigo 39º, e que inexiste facto tributário.

Assim se recorta o âmbito e objecto do presente recurso jurisdicional.

3.2. Comecemos pela questão atinente ao artigo 39º da LGT, que assim dispõe:

“1. Em caso de simulação de negócio jurídico, a tributação recai sobre o negócio jurídico real e não sobre o negócio jurídico simulado.

2. Sem prejuízo dos poderes de correcção da matéria tributável legalmente atribuídos à administração tributária, a tributação do negócio jurídico real constante de documento autêntico depende de decisão judicial que declare a sua nulidade”.

Segundo o recorrente, a norma transcrita impede que a Administração Fiscal considere - conforme, no caso, considerou - “como proveitos valores diferentes dos constantes das escrituras de compra e venda” antes “de proferida sentença judicial que conhecesse da simulação”.

Mas não tem razão.

O seu entendimento assenta na última parte do nº 2 do artigo em análise, aonde se diz que “a tributação do negócio jurídico real constante de documento autêntico depende de decisão judicial que declare a sua nulidade”.

Lido, isoladamente, este segmento da norma, as coisas aparentam estar aí configuradas como diz o recorrente: constando um dado negócio jurídico de documento autêntico, mas sendo ele simulado, e havendo, por detrás, o negócio real, a Administração Fiscal, para tributar este último (como parece impor o nº 1 do mesmo artigo), tem, antes, que obter a declaração judicial de nulidade daquele primeiro negócio.

Mas importa não esquecer a primeira parte do falado nº 2, aonde se diz que o que segue (a dependência da tributação do negócio real da declaração judicial de nulidade do negócio constante de documento autêntico) é estatuído “sem prejuízo dos poderes de correcção da matéria tributável legalmente atribuídos à administração tributária”.

Poderes que, no caso do IRS, são conferidos pelos artigos 90º e 74º nº 3 da mesma LGT, e 38º nº 1 do Código do IRS (CIRS), como apontou a sentença recorrida.

De resto, já assim era na vigência do Código de Processo Tributário (CPT), cujo artigo 32º nº 1 dispunha que “os actos ou negócios jurídicos nulos ou anuláveis constantes de documentos autênticos produzem os correspondentes efeitos jurídico-tributários enquanto não houver decisão judicial a declará-los nulos ou anulá-los, salvo as excepções expressamente previstas nas leis tributárias”.

Ou seja, o fisco não pode ignorar os negócios jurídicos fiscalmente relevantes que constem de documento autêntico, pretextando a sua nulidade ou anulabilidade, enquanto tal não for judicialmente declarado. Tem, pois, que os considerar e retirar deles as consequências fiscais que couberem. O que não obsta a que possa, nos termos da lei, introduzir as correcções que couberem à matéria tributável, socorrendo-se, se for caso disso, de métodos presuntivos.

E, se assim era enquanto vigorou o CPT, não deixou de o ser com a entrada em vigor da LGT.

Também no artigo 39º deste diploma se dispõe, no seu nº 1, aplicando, de resto, os princípios gerais do inquisitório e da descoberta da verdade material, que a tributação não incide sobre a aparência, mas sobre a realidade. Todavia, quando o negócio jurídico esteja reduzido a documento autêntico, o real subjacente, encoberto pelo simulado (este, revelado pelo documento), não pode ser tributado sem que os tribunais declarem a nulidade do negócio simulado. Com a excepção da primeira parte do nº 2 do artigo 39º da LGT, ou seja, “sem prejuízo dos poderes de correcção da matéria tributável legalmente atribuídos à administração tributária”.

O que vale por dizer que esta não pode ignorar o negócio que consta de documento autêntico só porque o entende simulado; nem pode tributar outro, que cuide real. O que se lhe admite é, só, que, atendendo, sempre, ao negócio que consta do documento autêntico, corrija a matéria colectável dele resultante, se tanto lhe permitir a lei.

Foi o que, no caso, aconteceu. O negócio jurídico tributado é o que consta do documento autêntico em causa, que a Administração Fiscal não disse ser simulado. O que fez foi, apenas, corrigir a matéria tributável declarada, presumindo uma que é superior à que resulta do que desse documento consta. Mas sem que tenha tributado outro negócio que não o que consta do dito documento.

A simulação do preço (e outra aqui não é aventada) não é uma simulação absoluta, mas tão só, relativa. Na simulação absoluta só há o negócio simulado, ou seja, não há nenhum negócio real. Por isso, a nulidade do negócio é absoluta. Mas na simulação relativa ou há o negócio aparente (ainda que um ou vários dos seus elementos possam não ser reais), ou um negócio distinto, dissimulado, latente, oculto, por detrás do ostensivo, fictício. Por isso, a nulidade não é absoluta, valendo o negócio dissimulado, desde que estejam satisfeitos os requisitos da sua validade, se não enfermar de vício formal (vd. o artigo 241º do Código Civil ).

Ora, a simulação relativa, limitada ao preço da compra e venda, não é bastante para tornar nulo o negócio, face ao disposto no referido artigo. Ou seja, ainda que o preço declarado não seja o real, não deixa de existir um negócio jurídico, a compra e venda que transparece da escritura pública - e esse foi o negócio aqui tomado como facto tributário.

Numa palavra, a Administração Fiscal não tinha que obter uma declaração de nulidade da compra e venda titulada para a tributar, pois nunca questionou a existência e validade do negócio, apenas entendeu que um dos seus elementos, o preço, não era o que declarado fora na escritura pública.

De resto, mal se compreenderia que, consagrando a LGT a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes apresentadas à Administração Fiscal, e nem por isso lhe proibindo o recurso a métodos presuntivos (artigo 75º), atribuísse às declarações prestadas perante outro oficial público – o notário – valor superior, tal que a Administração ficasse manietada, dependente da obtenção de uma declaração judicial de nulidade. Não se vislumbra razão para conferir maior força à declaração feita perante um notário do que àquela que é produzida perante a Administração Fiscal.

Improcedem, pois, as conclusões A) a E).

3.3. A outra questão que no recurso se nos coloca salda-se na “inexistência de facto tributário na esfera jurídica do impugnante e ora recorrente”.

Defende o recorrente que os ganhos obtidos com o loteamento aqui em causa não são individualmente imputáveis aos co-proprietários em que se inclui, mas ao seu conjunto, constituídos em associação informal e, por isso, sujeitos a IRC e não a IRS.

A sentença, ao divergir deste entendimento, terá desrespeitado os artigos 14º nº 1 e 18º do CIRS conjugados com o 2º nº 1 alínea b) do Código do IRC (CIRC).

Do relatório da fiscalização que a sentença deu por reproduzido extrai-se que o recorrente e outros venderam, após terem procedido ao respectivo loteamento, terrenos de que eram co-proprietários, sem declararem o rendimento assim obtido, para efeitos de IRS.

A Administração Fiscal considerou que “a venda de terrenos precedida de uma operação de loteamento, na medida em que pressupõe uma prática intencional de actos de valorização dos mesmos, configura uma actividade de natureza comercial (CAE 70.000) sendo os rendimentos resultantes susceptíveis de sujeição a IRS no âmbito da categoria C, conforme estabelecido na alínea e) do nº 1 do artigo 4º do CIRS”. E, assim, procedeu “à imputação aos co-proprietários em causa dos rendimentos apurados na proporção da sua parte, nos termos do artigo 18º do mesmo Código”. Imputação de que resultou, para o recorrente, que lhe fosse fixado, na categoria C, um rendimento de 952.135$00 no ano de 1996 e de 938.625$00 no ano de 1997.

A tese do recorrente assenta na existência de uma “associação informal” em que se teriam constituído os co-proprietários, entre os quais se inclui.

Mas nada, na sentença, aponta nesse sentido, sendo certo que a existência de uma tal associação, ou sociedade, implica a formulação de juízos sobre matéria de facto a que este Tribunal não está autorizado, pois só conhece de matéria de direito, face ao estatuído no nº 4 do artigo 21º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais.

Ao que acresce que os ganhos aqui em causa não constituem uma mais valia – ganho fortuito, trazido pelo vento -, mas um proveito resultante de uma actividade de valorização do terreno desenvolvida pelo recorrente e consortes, ao loteá-lo, enquadrando-se, pois, na alínea e) do nº 1 do artigo 4º do CIRS.

Improcede, por isso, também, a conclusão F).

4. Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença impugnada.

Custas a cargo do recorrente, com 50% de procuradoria.

Lisboa, 19 de Fevereiro de 2003.

Baeta de Queiroz – Relator – Brandão de Pinho – Vítor Meira