IIFUNDAMENTAÇÃO
1. É consabido que, para além das matérias de conhecimento oficioso [v.g. nulidades insanáveis, da sentença ou vícios do art. 410º n.º 2, do citado diploma legal], são apenas as questões suscitadas pelo recorrente e sumariadas nas respectivas conclusões que o tribunal de recurso tem de apreciar [v. Germano Marques da Silva, Curso de Processo Penal, Tomo III, 2ª ed., pág. 335 e Ac. do STJ de 20/12/2006, Processo n.º 06P3661, in dgsi.pt].
Todavia, o caso em apreço apresenta particularidade que, por contender com o âmbito do recurso, cumpre apreciar antecipadamente.
Questão Prévia
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2 Decidindo
Consoante se apura do exposto, foi requerido o julgamento dos arguidos, ora recorrentes, pela prática, em co-autoria material, de três crimes de fraude fiscal qualificada, um deles enquanto utilizadores de facturas que se dizem falsas e os demais enquanto emitentes de facturação dessa natureza, além do mais e no que ao caso interessa, a favor da sociedade “F…, L.da” (doravante designada abreviadamente apenas por “F1…”).
A requerimento dos recorrentes que comprovaram ter instaurado impugnações judiciais questionando a liquidação de IVA e IRC dos anos de 2010 a 2013, foi decretada a suspensão do processo mas apenas no tocante à actuação delituosa em que figuram como utilizadores de facturas falsas.
As concretas razões desse entendimento não ficaram exaradas na decisão recorrida propriamente dita já que foram explanadas em despacho prévio, que a antecede e se debruçou sobre questão idêntica, motivo pelo qual, para melhor enquadramento do thema decidendum, passamos a transcrever o seu teor, no segmento que ao caso interessa:
«Dispõe o art. 47.º, n.º 1 do RGIT que “Se estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados, o processo penal tributário suspende-se até que transitem em julgado as respectivas sentenças”.
Compulsados os presentes autos decorre que os processos supra identificados que correm termos no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto consistem, de facto, em impugnações judiciais intentadas pela sociedade “D1…”.
O arguido encontra-se acusado não como representante legal desta sociedade, como melhor decorre do texto acusatório.
O arguido ora requerente (…) não figura como impugnante, pelo que a suspensão dos autos a si não aproveita.
Veja-se, neste sentido o Acórdão da Relação do Porto, de 03.07.2013, disponível em www.dgsi.pt, nos termos do qual:
“I - Do art.º 47.º do RGIT resulta que, ocorrendo impugnação judicial de determinada situação tributária, o processo penal tributário suspende-se até ao trânsito em julgado, constituindo essa decisão caso julgado material no processo penal tributário;
II - Tal situação só faz sentido havendo repercussão de um processo no outro – causa prejudicial -, pelo que o objecto de ambos tem de ser o mesmo ou estar numa relação de dependência directa e necessária;
III - Sendo a impugnação estritamente pessoal, não pode ela beneficiar ou prejudicar terceiros sob pena de, assim não acontecendo, se poder vir a responsabilizar outrem pela prática de factos alheios, o que, de todo em todo, é proibido no âmbito do direito penal e respectivo processo”.
A impugnação judicial tem um carácter individual e pessoal, pelo que apenas pode condicionar os efeitos da sua acção em relação a si mesmo, e não em relação a quem não é parte na impugnação, nem nela interveio.
De facto, o caso julgado formado pela decisão proferida em processo tributário ocorre apenas relativamente às questões nelas decididas e nos precisos termos em que o foram (cfr. art. 48.º do RGIT), pelo que apenas se verifica em relação aos impugnantes, perante os quais tal decisão faz caso julgado e não perante quaisquer outros eventuais interessados/arguidos que nesse processo não intervieram, que não ficam, por isso, abrangidos pelo caso julgado.
De igual forma, no Acórdão do TR do Porto, de 06.06.2012, in www.dgsi.pt refere-se a este propósito que “O carácter individual da suspensão do processo ou prazo de investigação (que suspende de igual modo o prazo de prescrição) (art.º 21.º RGIT e 15º RJIFNA) parece também emergir do disposto no art.º 42.º RGIT e 43.º RJIFNA, ao impor a suspensão do prazo de conclusão dos actos de inquérito, enquanto não for proferida decisão sobre a situação tributária do investigado, sendo também esta investigação de carácter individual.
E por outro lado cremos como no Ac. da RP de 28/03/2012, processo 22/07.0IDAVR-A.P1, in www.dgsi.pt que: “A suspensão do processo penal fiscal (47.º/1 RGIT) em consequência de uma impugnação judicial só reveste caráter obrigatório se a mesma for absolutamente necessária para a decisão da questão prejudicada (crime fiscal ou tributário), de modo que se lhe apresente como um antecedente lógico-jurídico, com caráter autónomo e condicionante do conhecimento da questão principal” por só assim se encontrar legitimada, através da adequação e proporcionalidade, a restrição do direito do arguido à prescrição do procedimento criminal, pelo decurso do prazo previsto na lei penal”.
Não poderá, pois, o arguido beneficiar da suspensão do processo, nos termos do preceituado no art. 47.º do RGIT, pois que o que aí for apreciado e decidido não lhe aproveita, por não ser este impugnante em tais autos, como supra referido.
(…)».
Por seu turno, os recorrentes entendem que a suspensão ditada pelas impugnações judiciais intentadas pela “F1…”, enquanto utilizadora das facturas emitidas pela “D…, L.da” (doravante designada apenas “D1…”) que se dizem falsas, também os devia abranger, no tocante à tributação de IRS e IVA dos anos de 2012 e 2013, pois que apurando-se que nada é devido ao erário público ou que não é devido o que a Administração Tributária pretenderia, fica demonstrada, respectivamente a inexistência de qualquer comportamento penalmente censurável ou a eventual persistência dos pressupostos da responsabilidade penal em moldes diversos dos afirmados na liquidação impugnada, até porque está em causa uma imputação em regime de co-autoria.
Vejamos.
O direito a um processo justo, pressupondo a obtenção de decisão em prazo razoável, com garantia constitucional no art. 20, n.º 4, da Const. Rep. Portuguesa e eco no art. 6, §1º, da CEDH, adquire especial intensidade em matéria criminal seja pela necessidade do acusado ver reposta a integridade do seu comportamento em comunidade, seja pela necessidade de reacção de protecção a eventuais bens jurídicos que tenham sido violados, de molde a combater a sensação quer de injustiça quer de impunidade.
Daí a prevalência do princípio da continuidade do processo penal, com repercussão no art. 7º, do Cód. Proc. Penal, que consagra o princípio da suficiência estatuindo, no n.º 1, que “o processo penal é promovido independentemente de qualquer outro e nele se resolvem todas as questões que interessarem à decisão da causa”, admitindo no n.º 2 a possibilidade de suspensão unicamente a título excepcional e submetida a requisitos e prazos muito apertados (n.º 3 e 4), com vista a obviar a constantes interrupções determinadas por questões acessórias, com o consequente protelamento da decisão da questão penal. Quer dizer, o princípio da suficiência tutela as exigências de concentração e continuidade processual, obviando-se à sua dilação ou paralisação, perante a existência ou a criação “artificial” de obstáculos ao exercício da acção penal e do jus puniendi do Estado[1].
Daí que, a estatuída suspensão do processo penal fiscal consagrada no já supra citado art. 47º, n.º 1, do RGIT, configure um desvio a tal princípio, acentuando a competência exclusiva da jurisdição fiscal para decidir questões de natureza tributária, face às peculiaridades e natureza altamente especializado dessas matérias que está subjacente ao normativo do artigo 212º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa, e que justificou mesmo a criação de uma ordem jurisdicional própria - os Tribunais Administrativos e Fiscais.
Todavia e ainda assim, não basta a simples instauração de um processo de impugnação judicial da liquidação realizada pela Autoridade Tributária, para ditar a suspensão automática do processo penal tributário, antes se exigindo que a mesma se apresente como absolutamente necessária para a questão prejudicada, de modo que se lhe apresente como um antecedente lógico-jurídico, com carácter autónomo e condicionante do conhecimento da questão principal[2].
Existe sintonia jurisprudencial no tocante ao facto da impugnação judicial ter carácter individual e pessoal, pelo que apenas pode condicionar os efeitos da sua acção em relação ao impugnante e não em relação a quem não é parte na impugnação, nem nela interveio, aliás em conformidade com a circunstância da sentença aí proferida, uma vez transitada, constituir caso julgado para o processo penal tributário apenas relativamente às questões nela decidida e nos precisos termos em que o foram, de harmonia com a previsão do art. 48º, do RGIT, sendo inoponível a terceiros que, por sua vez, também não a podem invocar para obtenção de qualquer benefício em sede tributária.
No entanto, a questão que cumpre dirimir nos presentes autos é distinta e pode ser resumida nos moldes seguintes:
Instaurada impugnação judicial pelo titular do direito respectivo, nos termos e prazos contemplados na lei, relacionada com processo penal tributário com uma pluralidade de arguidos, o carácter pessoal e individual daquela opera, sem mais, neste último, obviando à suspensão quanto aos demais arguidos não impugnantes?
E a questão é tanto mais curial quando esteja em causa uma situação de comparticipação, pela semelhança com a possibilidade de aproveitamento do recurso interposto por um dos arguidos relativamente aos restantes, consagrada no art. 402º, n.º 2, al. a), do Cód. Proc. Penal.
Cremos, pois, que a resposta não se compagina com argumentos de natureza formal e implica ponderação que tem que ir além da identidade do sujeito activo da impugnação e do pedido formulado, em regra a rectificação ou anulação de liquidação, para se concluir que esta questão nem sequer é decisiva para o processo de natureza criminal.
Antes terá que cotejar-se o objecto do processo tributário penal e a substância (causa de pedir/fundamentos) da impugnação judicial instaurada para, casuisticamente, se decidir se existe ou não causa prejudicial relativamente a outros arguidos acusados no processo respectivo[3].
Assim revertendo ao caso em apreço constata-se que, nos termos da acusação deduzida e mantida, no segmento que ora se aprecia, na fase instrutória, foi imputada aos arguidos “D1…”, C… e B…, a prática, em co-autoria material, entre outros, com a “F1…” e legais representantes desta, de um crime de fraude fiscal qualificada, previsto e punível pelos arts. 103º e 104º, n.ºs 2, al. a), e 3, do RGIT, comparticipação essa factualmente densificada “num esquema de facturação sucessiva assente na contabilização e emissão de facturas falsa, ora fazendo-o de forma recíproca….”, em que a “D1…” se socorreu de esquema onde, além do mais, “emitiu facturas relativas a falsos serviços de transporte para a sociedade F1…, S.A.” e os arguidos C… e B… se serviram da sociedade que representavam para, nos anos de 2010 a 2013, emitirem e contabilizarem facturas falsas – v. pontos 734, 735, al. f) e 737 da acusação – e a “F1…”, por sua vez, “instituiu o seguinte procedimento (…) contabilizou facturas da sociedade D…, L.da, relativas a aquisições de apara broca, tituladas, a montante, por facturas timbradas em nome dos arguidos e emitentes abaixo identificados, usando esta sociedade para esconder a proveniência da mesma” e “contabilizou facturas emitidas pela sociedade D…, L.da, relativas a falsos serviços de transporte” – ponto 736, als. d) e e) -, tudo depois melhor concretizado nos pontos 949 e segs., 960 e segs., e 981 e segs., encontrando-se a especificação das facturas falsas relativas a alegados serviços de transporte no quadro de fls. 668 a 674.
Por seu turno, as duas impugnações judiciais instauradas pela “F1…” visam, como decorre dos documentos juntos a fls. 1753 a 1780, a anulação das liquidações de IRC e IVA, atinentes aos anos de 2012 e 2013, afirmando-se, entre o mais, serem verdadeiras e legítimas as facturas emitidas pela “D1…” relacionadas com a aquisição de apara broca e serviços de transporte.
Assim sendo, não se vislumbra como negar a relação de prejudicialidade, também relativamente aos arguidos aqui recorrentes, porquanto apurando-se que não é devido ao erário público o valor aí quantificado pela Administração Tributária, ainda que subsistam os pressupostos da responsabilidade penal, esta há-de configurar-se em moldes diversos dos afirmados na acusação. Com efeito e desde logo, verifica-se que a imputação criminosa assenta em determinado valor da vantagem patrimonial pelo que a eventual rectificação da liquidação poderá interferir nessa qualificação jurídica.
É que, seguindo na esteira do supra indicado acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães, é incontornável a conclusão de que “a dedução das aludidas impugnações judiciais colocou em causa, pelo menos provisoriamente, a substantiva relação jurídica tributária, com manifesta incidência negativa na possibilidade de afirmação do crime de fraude fiscal imputado aos recorrentes”, podendo a decisão definitiva aí obtida vir a afectar efectivamente o objecto do processo penal, pois que o apuramento da situação tributária e a concretização da vantagem indevidamente obtida são necessários para a qualificação dos factos como crime.
E, a tanto não obsta a circunstância das impugnações não abrangerem a totalidade da conduta delituosa, pois que, aos recorrentes, foi imputado um único crime, não havendo sustentação legal para o fraccionamento daquela, sendo a situação em tudo semelhante à da suspensão determinada quanto à “F1…” por acórdão deste Tribunal da Relação do Porto, de 20/11/2019, no Proc. n.º 342/16.3IDAVR-BB.P1[4], onde a propósito se exarou o seguinte:
“Além disso, parece-nos legalmente inadmissível a cisão operada pelo tribunal a quo relativamente ao crime de utilização de facturas (falsas) pela recorrente F1…, L.da e respectivos gerentes/representantes – crime este que a acusação configurou como uma unidade, reportado à totalidade do período temporal em apreço e materializado na execução plúrima e sucessiva dos diversos comportamentos ilícitos, ali descritos e susceptíveis de o integrar.
É verdade que a jurisprudência dos tribunais superiores que se debruça sobre esta matéria vem salientando a necessidade de organização de certidão para processo autónomo, quando está em causa uma suspensão parcelar do processo penal tributário[5].
Com efeito, dado que, como vimos, a impugnação judicial deduzida apenas por alguns dos arguidos não aproveita aos demais, não há qualquer dúvida quanto à conveniência da separação de processos, à luz do disposto no art. 30.º, n.º 1, alíneas a), b) e c), do Código de Processo Penal.
É que, por um lado, a manutenção da unidade do processo poderia retardar excessivamente o julgamento, relativamente aos arguidos não impugnantes, pondo em causa os seus interesses, e, por outro, o retardamento do julgamento criaria o risco de prescrição do procedimento criminal relativamente a esses mesmos arguidos, pondo em causa a pretensão punitiva do Estado[6], uma vez que só relativamente aos impugnantes é que se suspende o prazo de prescrição (art. 120.º, n.º 1, alínea a), do C. Penal) [7].
Contudo, esta separação (formal) do processo não pode ser levada até ao limite, impondo-se a preservação da integridade e unidade intrínseca dos crimes em questão.
O tribunal a quo, argumentando que a impugnação judicial deduzida pela recorrente apenas visava as liquidações adicionais de IRC e IVA reportadas aos anos de 2012 e 2013, e procurando salvaguardar a coerência do pressuposto da prejudicialidade em que assenta a possibilidade de suspensão, acabou por desmembrar o crime único de fraude fiscal (na modalidade de utilização de facturas falsas) em dois, por referência a dois períodos temporais distintos: 2010 e 2011, período não abrangido pelo objecto da impugnação e, que por isso, ficaria a salvo do efeito da suspensão, prosseguindo o julgamento para apuramento dos factos relacionados com o crime de fraude fiscal executado naquele período temporal; 2012 e 2013, período especificamente abrangido pela suspensão e em relação ao qual se produziria a suspensão, determinando a separação de processos, nesta parte.
Decidindo desta forma, o tribunal a quo desarticulou o crime único de fraude fiscal (na modalidade de utilização de facturas falsas), subdividindo-o em dois, numa construção artificial que a nossa lei não consente[8], pondo em causa a estrutura acusatória do processo[9] e, eventualmente, criando ao tribunal de julgamento dificuldades e obstáculos desnecessários na articulação com o princípio da proibição do ne bis in idem.
Deste modo, e efectuando uma adequada ponderação dos interesses conflituantes, impõe-se a salvaguarda da consideração unitária do crime de fraude fiscal (na vertente da utilização de facturas falsas) imputado aos recorrentes[10], determinando a suspensão do processo penal tributário, no que aos recorrentes concerne, também quanto aos factos relativos ao período de 2010/2011.”.
Neste conspecto, resta concluir que o despacho recorrido não pode subsistir impondo-se a suspensão do processo também relativamente ao crime de fraude fiscal qualificada, previsto e punível pelos arts. 103º e 104º, n.ºs 2, al. a), e 3, do RGIT (NUIPC 131/12.8IDAVR – F…, L.da), referenciado no ponto 3 do despacho recorrido.
