0322/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A questão da competência hierárquica é, uma questão prévia que tem de ser decidida abstraindo da solução de direito que o tribunal ad quem tomaria se fosse competente.

II- Invocando-se matéria de facto irrelevante para a decisão o recurso tem de entender-se como exclusivamente matéria de direito, sendo competente para dele conhecer o Supremo Tribunal Administrativo.

III- O imposto retido na fonte sobre os dividendos distribuídos no ano de 2003 por uma empresa com sede em Portugal a uma sua accionista não residente, com sede em Espanha, viola os princípios da não discriminação, da liberdade de estabelecimento e da livre circulação de capitais, consagrados nos artigos 12º, 43º, 46º, 56º e 58º, nº 3 do Tratado da CEE, bem como o artigo 5º, nº 1 da directiva 90/435/CEE do Conselho, de 23/07/1990 se os mesmos dividendos se encontram isentos de imposto sobre o rendimento ao abrigo do artigo 20, da Ley 43/1995, de 27 de Dezembro (do Reino de Espanha), sobre o Imposto sobre Sociedades, não se permitindo a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante em Portugal.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- RELATÓRIO

A……. SL, melhor identificada nos autos e a FAZENDA PÚBLICA, não se conformando com a sentença de 30 de Setembro de 2008, do Tribunal Tributário de Lisboa que concedeu parcial provimento à impugnação que aquela sociedade deduziu contra o acto de liquidação de IRC e ISDA, relativo ao exercício de 2003, no valor de € 1.622.871,60, dela interpuseram recurso.

Por acórdão de 10 de Março de 2010, o STA, suscitou o reenvio prejudicial para o TJUE e decidiu suspender a instância até à pronúncia daquele Tribunal.

Após a pronúncia do TJUE, por acórdão de 1 de Junho de 2011, o STA decidiu revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra após ampliação da base factual, de acordo com os fundamentos ínsitos no acórdão, ficando prejudicado o recurso interposto pela Fazenda Pública.

Por sentença de 9 de Outubro de 2012, o Tribunal tributário de Lisboa, julgou a impugnação procedente e em consequência anulou as liquidações impugnadas referentes ao IRC, por retenção na fonte e ISD por avença, de 2003.

Reagiu a Fazenda Pública, interpondo o presente recurso cujas alegações integram as seguintes conclusões:

A) O Ilustre Tribunal a quo considerou ilegais as liquidações em crise, por vício de violação de lei, consubstanciada na violação de norma comunitária, concretamente o princípio da livre circulação de capitais previsto no artigo 56.º do Tratado CE. Justifica a sua posição referindo que, por a legislação espanhola não permitir a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante, ora recorrida, em Portugal aquando da distribuição de dividendos da B…… à A……, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção, não se verifica a excepção aludida no despacho do Tribunal de Justiça, constante dos autos e que decidiu a questão prejudicial, de “o imposto retido na fonte puder ser imputado no imposto devido no segundo Estado Membro até ao montante da diferença de tratamento”, situação que, a verificar-se, afastaria a violação do princípio da livre circulação de capitais ou do direito de estabelecimento ou da proibição de descriminação, previstos no Tratado CEE pelo regime jurídico português.

B) É inquestionável que a impugnante A……. é uma sociedade não residente em território nacional, para efeitos fiscais, uma vez que a sua sede e direcção efectiva se localiza em Espanha, conforme resulta a contrario do disposto no n.º 3 do artigo 2.º do CIRC — norma de incidência pessoal do imposto das pessoas colectivas.

C) Nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 4.º do CIRC, “as pessoas colectivas e outras entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português ficam sujeitos a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos”.

D) A impugnante, ora recorrida, auferiu rendimentos colocados à disposição por um sujeito passivo residente em território nacional, sobre os quais recaiu tributação em sede de IRC, efectuada segundo a taxa constante na al. c) do n.º 2 do artigo 80.º do CIRC, ou seja, 25%, sendo que pela aplicação do benefício fiscal constante no artigo 59.º do EBF, resultou numa taxa efectiva de 12,5%.

E) Conforme resulta da al. c) do n.º 1 do artigo 88.º do CIRC, no caso de rendimentos de aplicação de capitais o IRC é objecto de retenção na fonte, a título definitivo (cfr. a al. b) do n.º 3 do artigo 88º do CIRC).

F) O princípio geral da não discriminação em razão da nacionalidade enunciado no artigo 12.º do Tratado CEE, foi desenvolvido pelos artigos 12.º e 56.º do Tratado CEE, sendo certo que qualquer regulamentação incompatível com essas disposições é também incompatível com o artigo 12.º do Tratado CEE.

G) Assim, não poderá o pelo Tribunal a quo considerado tratamento diferenciado, por ser restritivo da liberdade de estabelecimento, da livre circulação de capitais e ser ainda discriminatório.

H) Por outro lado, a posição do receptor dos dividendos nunca é idêntica quer seja residente quer seja não residente, atendendo precisamente ao modo como este rendimento vai integrar (ou não) o seu lucro tributável.

I) Assim sendo, a questão ora em análise não colide com o disposto no n.º 3 do artigo 58.º do TCEE, uma vez que não existe qualquer discriminação arbitrária, nem restrição dissimulada à livre circulação de capitais e pagamento, sendo que, quando muito, existe um tratamento favorável ao não residente pela aplicação de uma taxa final mais baixa do que a aplicável aos residentes.

J) Constituiu dado assente que a matéria fiscal constitui competência dos Estados Membros, e que apenas existe alguma uniformização de legislação em matérias pontuais.

L) Estabelece o n.º 2 do artigo 10.º da Convenção para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre o rendimento, os dividendos podem “ser igualmente tributados no Estado Contratante de que é residente a sociedade que paga os dividendos e de acordo com a legislação desse Estado, mas se a pessoa que recebe os dividendos for seu beneficiário efectivo o imposto assim estabelecido não poderá exceder:

a) 10% do montante bruto dos dividendos, se o beneficiário efectivo for uma sociedade que detenha, directamente, pelo menos 25% do capital da sociedade que paga os dividendos;

b) 15% do montante bruto dos dividendos, nos restantes casos”.

M) Mesmo analisando a aplicação do Modelo de Convenção Fiscal sobre o Rendimento e o Património, da OCDE adoptado por Portugal, verificamos que quanto ao n.º 2 do artigo 10.º daquele diploma, norma que estabelece as taxas aplicáveis na tributação dos dividendos, foi formulada reserva pelo Estado Português quanto às taxas de imposto aplicável.

N) Estabelecia o n.º 2 do artigo 90.º do CIRC, em vigor à data dos factos, que “não existe a obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n.º 1 do artigo 88.º, quando os sujeitos passivos beneficiem de isenção total ou parcial ou, por força de uma convenção destinada a evitar a dupla tributação, consistindo deste último caso, na apresentação de um formulário de modelo a aprovar por despacho do Ministro das Finanças certificado pelas autoridades competentes do respectivo Estado de residência”.

O) Esta exigência formal não é mais do que um espelho da legislação tributária em matéria de ónus da prova, porquanto exige ao contribuinte que demonstre que à data em que se constituiu a obrigação de retenção na fonte, se encontram reunidos os pressupostos para aplicação da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre o rendimentos (vd. a Resolução da Assembleia da República n.º 6/95).

P) A limitação do imposto português poderá ser feita através de dois mecanismos, através do reembolso, pressupondo que o imposto foi calculado e pago segundo as taxas de imposto decorrentes do direito interno português, sem atenção pelas disposições da Convenção, e que seria requerida a restituição da parte do imposto excedente ao limite fixado pelas convenções, ou por redução na fonte, sendo que para tanto deverá o credor do rendimento apresentar formulário que depois de devidamente preenchido e confirmado, na parte respectiva, pelas competentes autoridades tributárias do Estado em que residem, será entregue ao devedor dos rendimentos.

Q) Conforme refere a Circular n.º 18/99, de 7 de Outubro, no ponto 3.2, pode ler-se:

“em caso algum à admissível a redução do imposto português sem a prévia apresentação do formulário adequado, devidamente preenchido e certificado, na parte respectiva, pelas autoridades tributárias competentes do Estado de residência dos beneficiários dos rendimentos”.

R) Tal como a aplicação do direito interno depende da verificação dos pressupostos da norma, a efectivação do direito internacional em causa depende do cumprimento destes requisitos formais por parte dos Estados contratantes, sendo que o seu incumprimento conduz à aplicação da norma de direito interno para a situação em apreço.

S) Conforme despacho, do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais de 14 de Agosto de 2002, transcrita pelo ofício circulado n.º 20076, de 31/10/2002, “a obrigação de retenção resulta do direito interno e não da aplicação de convenção internacional que em caso algum desobriga os substitutos tributários de efectivar a retenção sem verificar a condição de residente do outro Estado contratante do beneficiário do pagamento, tal como resulta do disposto no n.º 2 do artigo 90.º do CIRC, conjugado com o artigo 65 º do CPPT”.

T) Efectivamente, a limitação da retenção na fonte constitui uma excepção às normas gerais de tributação e, por isso, é ao beneficiário que cabe proceder, junto da Administração Fiscal, à prova dos seus pressupostos.

U) Uma vez que a impugnante, ora recorrida, não apresentou, em momento anterior ao da colocação à disposição dos dividendos, o formulário modelo n.º 8 - RFI (formulário destinado a permitir a dispensa parcial da retenção na fonte do imposto), verifica-se que não se encontram preenchidos os requisitos para a aplicação da aludida Convenção celebrada entre Portugal e Espanha, na sua vertente de limitação de retenção na fonte.

V) Assim sendo, e pelo exposto, não se vislumbra, in casu, que as retenções na fonte efectuadas à ora recorrida violem a norma comunitária constante do artigo 56.º do TCEE, referente à referente ao princípio da livre circulação de capitais, não existindo, por isso, motivo para a anulação das liquidações de IRC efectuadas à recorrida, por retenção na fonte, bem como do ISD por avença, do ano de 2003.

X) Assim sendo, à Fazenda Pública resta senão concluir que a douta sentença do tribunal a quo enferma de uma errónea aplicação do direito para a correcta e devida decisão, e como tal não merece confirmação.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente.

Porém, V. Exas. decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.

A Sociedade recorrida contra-alegou apresentando as seguintes conclusões:

I. O caso sub judicio tem dado muitas voltas.

II. Foi apreciado numa primeira fase pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que concedeu provimento parcial à impugnação judicial deduzida pela ora recorrida,

III. Subiu, depois, em sede de recurso, para o Supremo Tribunal Administrativo,

IV. Seguiu-se a suspensão da instância até pronúncia do Tribunal de Justiça da União Europeia, o que veio a suceder através de Despacho de 22 de Novembro de 2010 (processo C-199/10, A…… S. L., contra a Fazenda Pública).

V. Finalmente foi proferido Acórdão que revogou a sentença recorrida concedendo provimento ao recurso da ora recorria, mas ordenando a remessa dos autos à 1ª instância ampliação da base factual.

VI. Volvido um ano e meio os autos regressam ao STA.

VII. Na sequência da pronúncia do TJUE, o órgão jurisdicional de reenvio — Supremo Tribunal Administrativo — ficou vinculado ao juízo de incompatibilidade efetuado pelo TJUE e adstrito ao cumprimento daquela decisão.

VIII. Circunstância que levou o Supremo Tribunal Administrativo a revogar a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa ordenando a sua substituição por outra.

IX. Contudo, uma vez que era necessário determinar, no seguimento da decisão do Tribunal de Justiça da União Europeia, se o imposto havia sido recuperado em Espanha, facto que não constava dos autos, o Supremo Tribunal Administrativo ordenou a remessa dos autos à primeira instância para prolação da decisão sobre a matéria de facto.

X. Uma vez que não gozava de poderes de cognição para decidir da questão em causa.

XI. Assim, volvidos mais de seis anos, os autos voltaram ao Tribunal Tributário de Lisboa.

XII. Porém, com uma diferença: é que, desta vez, cabia ao Tribunal Tributário de Lisboa, decidir sobre uma — e apenas uma — questão muito concreta, isto é, averiguar se que a legislação fiscal espanhola permitia, ou não, neutralizar os efeitos da restrição às liberdades fundamentais previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (hoje artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia).

XIII. Por outras palavras, pretendia-se determinar se a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B……. à Recorrida, no ano de 2003, podia ser recuperada no país de residência da Recorrida, isto é, em Espanha.

XIV. Esta era a única questão que competia ao Tribunal Tributário de Lisboa averiguar.

XV. O que veio — efetivamente — a suceder dentro das balizas impostas pelo STA e pelo TJUE.

XVI. Assim, face à prova carreada aos autos pela ora Recorrida, o Tribunal entendeu que “a lei espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante [a ora Recorrida] em Portugal aquando da distribuição de dividendos da ‘B…….’ à ‘A…….’, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção”.

XVII. E, por isso, a legislação portuguesa em causa encerrava, de forma evidente, uma restrição às liberdades fundamentais — de estabelecimento e de circulação de capitais — previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (atualmente artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia).

XVIII. Julgando a impugnação procedente e anulando o ato de retenção na fonte.

XIX. O caso estava, assim, finalmente decidido.

XX. Se não fosse o recurso da sentença interposto pela Fazenda Pública para o Supremo Tribunal Administrativo.

XXI. Recurso que, no entanto, não pode proceder porque incide exclusivamente sobre matéria de direito, sobre a qual o STA já se pronunciou.

XXII. As alegações de recurso da recorrente versam sobre matéria de direito já integralmente decida pelo Supremo Tribunal Administrativo, com o auxílio do Tribunal de Justiça da União Europeia, chamado a intervir em sede de reenvio prejudicial.

XXIII. Daí que invocar novamente erro de julgamento, com base em erro exclusivamente de direito, não possa deixar consubstanciar uma repetição da causa.

XXIV. Uma vez que o Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou sobre a questão compatibilidade da retenção em causa com o disposto nos artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia,

XXV. Tal como se pronunciou sobre a compatibilidade do regime resultante do ADT com Espanha.

XXVI. O TJUE considerou que o regime resultante da lei interna só não seria incompatível com os artigos 56.º CE e 58.º CE (então em vigor) se o imposto retido na fonte pudesse ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento.

XXVII. Competindo apenas ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se a neutralização da diferença de tratamento é realizada pela aplicação do conjunto das estipulações da Convenção para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal no domínio dos impostos sobre o rendimento.

XXVIII. Por isso a única questão que o Tribunal Tributário de Lisboa tinha de averiguar era se a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B……. podia ser recuperada pela entidade beneficiária ao abrigo da convenção para evitar a dupla tributação celebrada entre Espanha e Portugal.

XXIX. O que sucedeu, tendo o Tribunal concluído que a lei Espanhola não permitia a dedução, compensação ou recuperação do imposto pago pela recorrida em Portugal.

XXX. Razão pela qual a sentença não merece qualquer censura e o recurso da Fazenda Pública não tem como proceder.

XXXI. É que de duas uma, ou a Fazenda Pública alega que a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B……. à Recorrida, no ano de 2003, podia ser recuperada em Espanha, caso em que o recurso deveria ser dirigido ao Tribunal Central Administrativo, uma vez que estaria a discutir-se matéria de facto, ou, não colocando em causa que tal retenção na fonte era irrecuperável em Espanha, nada podia a Fazenda Pública fazer para obstar à decisão tomada pelo Tribunal Tributário de Lisboa.

XXXII. Paradoxalmente, contudo, a Fazenda Pública decidiu interpor recurso de uma decisão que constitui caso julgado, por ter sido objeto de decisão do Supremo Tribunal Administrativo e pronúncia pelo próprio Tribunal de Justiça da União Europeia em sede de reenvio prejudicial.

XXXIII. O que não pode deixar de configurar um obstáculo à reapreciação do mérito da causa que determina a improcedência imediata do recurso da Fazenda Pública.

Nestes termos, e nos de mais de direito, e com o douto suprimento que se invoca, deve negar-se provimento ao presente recurso, mantendo-se na íntegra a douta sentença recorrida.

O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:

1. As conclusões das alegações delimitam o âmbito e o objecto do recurso (art.684ºnº3 CPC/art.2º al.e) CPPT)

A conclusão U). enuncia facto não contemplado no probatório da sentença, da qual a recorrente pretende extrair consequência jurídica relevante no sentido da inverificação dos pressupostos legais da dispensa parcial da retenção na fonte do imposto:

-a impugnante (recorrida) não apresentou, em momento anterior ao da colocação à disposição dos dividendos, o formulário 8-RFI

É indiferente para apreciação da questão da competência a efectiva relevância dos factos alegados pelo recorrente para o julgamento do objecto do recurso.

A decisão da questão da competência do tribunal não pode fundamentar-se em argumentos jurídicos que denunciem a sua proposta de solução para a decisão da causa, a qual incumbe exclusivamente ao tribunal que vier a ser declarado competente, segundo as normas aplicáveis.

Neste contexto o recurso não tem por exclusivo fundamento matéria de direito sendo o STA-SCT incompetente, em razão da hierarquia, para o seu conhecimento e competente o TCA Sul-SCT (arts. 26º al. b) e 38º al. a) ETAF 2002; art.280º nº1 CPPT)

2. A interessada poderá requerer, oportunamente, o envio do processo para o tribunal declarado competente (art.18º nº2 CPPT).

O Ministério Público tem legitimidade para a suscitação da incompetência absoluta do tribunal em processo judicial tributário (art.16º nº2 CPPT)

A competência dos tribunais da jurisdição fiscal é de ordem pública; o seu conhecimento precede o de qualquer outra matéria (art. 13º CPTA/ art.2º al.c) CPPT)

CONCLUSÃO

O STA-secção de Contencioso Tributário é incompetente, em razão da hierarquia, para o conhecimento do recurso, sendo competente o TCA Sul-SCT.

Notificada a Fazenda Pública do teor do parecer do EMMP veio dizer o seguinte:

Exm.os Senhores Juízes Conselheiros:

Notificada, nos autos acima e à margem identificados nos quais é recorrente a Fazenda Pública e recorrida A…….., do teor do parecer do Ministério Público para, querendo, se pronunciar sobre a incompetência do STA, vem a Fazenda Pública dizer o seguinte:

1- Segundo o parecer do Ministério Público do qual fomos agora notificados, o Supremo Tribunal Administrativo é incompetente para o conhecimento do presente recurso jurisdicional, porquanto, o presente recurso jurisdicional não se funda, exclusivamente, em matéria de direito.

2- Ora, efectivamente, constata-se que a Fazenda Pública, nas suas alegações de recurso, a fls…. na conclusão U) invoca facto, que a impugnante, ora recorrida, não apresentou, em momento anterior ao da colocação á disposição dos dividendos, o formulário modelo nº 8 — RFI, que não consta da matéria de facto dada como provada, na sentença recorrida, pretendendo daí extrair ilação jurídica, que não se encontram preenchidos os pressupostos para aplicação da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha, na sua vertente de limitação de retenção na fonte, que é diferente da que foi extraída pela sentença recorrida.

3- Donde, propendemos para concordar com o parecer do MP quando defende que o recurso não tem exclusivamente por fundamento matéria de direito.

4- Requer-se assim e, desde já, prevenindo a eventualidade de o STA se julgar incompetente, em razão da hierarquia, para o conhecimento do recurso interposto pela Fazenda Pública, a remessa dos autos, nos termos do art. 18º nº 2 do CPPT, para o tribunal que for julgado o competente para o conhecimento daquele recurso.

Termos pelos quais, e com o douto suprimento de V. Exas., se requer, caso se entenda que procede o parecer do Ministério Público, que sejam os autos remetidos ao Tribunal que venha a ser julgado o competente.

De igual forma, notificada a Sociedade recorrida do teor do parecer do EMMP veio dizer o seguinte:

A…….., S.L., recorrida nos autos acima identificados, notificada do teor do parecer proferido pelo Ministério Público no qual se questiona a competência, em razão da hierarquia, deste supremo Tribunal, vem dizer o seguinte:

1. Já não é a primeira vez, no âmbito deste processo, que é questionada a competência, em razão da hierarquia, deste supremo Tribunal.

2. Logo em Janeiro de 2009, na sequência do recurso interposto pela A………, ora recorrida, o Procurador-geral Adjunto no STA entendeu que sendo interpostos dois recursos da sentença, sendo um dirigido ao TCA e outro dirigido ao STA, a competência havia de devolver-se ao tribunal de 2ª instância que passaria a ser competente para ambos do recursos (cf. Parecer a fls. 454).

3. Nesta sequência, e com o acordo do Conselheiro relator, os autos baixaram ao Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS), tendo, no entanto, o Procurador-geral adjunto no TCAS emitido parecer no sentido da incompetência, em razão da hierarquia do TCAS, por os recursos versarem apenas matéria de direito, de acordo com as disposições combinadas dos artigos 12.º n.º 5 e 26.º, alínea b) e 38.º alínea a) do ETAF (cf. Parecer a fls. 464).

4. Analisados os autos, o excelentíssimo desembargador relator do TCAS considerou, analisadas as conclusões do recurso da Fazenda Pública e da A…….., que estando em causa apenas matéria de direito, a competência, em razão da hierarquia, pertencia antes à secção de contencioso do STA (cf. Despacho a fls. 468).

5. Nesta sequência, os autos regressaram, novamente, ao STA onde foram apreciados e julgados, tendo, em 1/06/2011, sido proferido Acórdão que, revogando a sentença recorrida, ordenava que se decidisse, após ampliação da base factual, de acordo com o teor do Acórdão.

6. Nesse seguimento, foi então proferida nova sentença pelo Tribunal Tributário de Lisboa, com a qual Fazenda Pública não se conformou e cujo recurso está agora em apreciação.

7. Volvidos mais de quatro anos, e em relação ao mesmo processo, os excelentíssimos Juízes Conselheiros são de novo confrontados com a questão da competência, em razão da hierarquia, desse venerando Tribunal.

8. Porém, com uma diferença.

9. É que estes autos foram já apreciados pelo STA, tendo esse supremo tribunal decidido revogar a sentença recorrida para ampliação da matéria de facto de acordo com o teor do Acórdão proferido e despacho do TJUE.

10. Sustenta-se no parecer do Ministério Público:

¨As conclusões das alegações delimitam o âmbito e objecto do recurso (...) a conclusão U). enuncia facto não contemplado no probatório da sentença, da qual a recorrente pretende extrair consequência jurídica relevante no sentido da inverificação dos pressupostos legais da dispensa parcial da retenção na fonte de imposto:

- a impugnante (recorrida) não apresentou, em momento anterior ao da colocação à disposição dos dividendos, o formulário 8-RFI.

É indiferente para apreciação da questão da competência a efetiva relevância dos factos alegados pelo recorrente para o julgamento do objecto do recurso. A decisão da questão da competência do tribunal não pode fundamentar-se em argumentos jurídicos que denunciem a sua proposta de solução para a decisão da causa a qual incumbe exclusivamente ao tribunal que vier a ser declarado competente, segundo as normas aplicáveis.

Neste contexto o recurso não tem por exclusivo fundamento matéria de direito sendo o STA-SCT incompetente, em razão da hierarquia, para o seu conhecimento e competente o TCA-Sul-SCT (…)¨

11. Acontece, porém, que para apreciação do presente recurso não interessa saber se a impugnante apresentou ou não o formulário 8-RFI.

12. Esta matéria não é suscitada nem na sentença recorrida nem na apreciação feita pelo STA constante do douto acórdão de 1/06/2011, pelo que não tem a mínima relevância para a apreciação do presente recurso.

13. Aliás, basta rever a factualidade considerada assente (em ambas as sentenças) para verificar que em nenhuma delas se refere a questão do formulário 8-RFI.

14. Por outro lado, não há qualquer dúvida de que a retenção na fonte efectuada à A…….. por conta dos dividendos distribuídos pela B……. foram sujeitos a retenção na fonte em Portugal, a título de IRC, à taxa de 25%

15. e não à taxa de 15% prevista na Convenção celebrada entre Portugal e Espanha (caso em que importaria averiguar da entrega do formulário 8-RFI).

16. Repare-se que a ampliação da base factual efetuada pelo Tribunal Tributário de Lisboa foi efetuada de acordo com o teor do Acórdão do STA.

17. Isso mesmo se refere na parte decisória do Acórdão:

“Nestes termos, acorda-se, ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 729.º do Código de Processo Civil, revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra que decida após ampliação da base factual, de acordo com o que atrás se apontou, assim concedendo provimento ao recurso da impugnante, ficando, deste modo, prejudicado o conhecimento do recurso interposto pela Fazenda Pública.”

18. Ora, a questão da entrega do formulário 8 RFI não fazia parte do elenco da matéria sujeita a ampliação factual.

19. Nem tinha de fazer.

20. Recorde-se que no recurso interposto pela ora recorrida estava em causa anulação total dos actos de liquidação de IRC e de ISD à taxa de 25%; uma vez que a sentença proferida apenas tinha procedido à anulação parcial dos actos de liquidação atendendo ao teor da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha que previa uma taxa de retenção máxima de 15%.

21. A partir deste momento, havia apenas que questionar a compatibilidade da convenção celebrada entre Portugal e Espanha com os artigos 56º e 58º do Tratado da Comunidade Europeia (então em vigor).

22. O que veio a suceder, nomeadamente, com a suspensão da instância e pronúncia do TJUE.

23. A ampliação da matéria de facto, contudo, tinha de obedecer às directrizes do STA “(...) revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra que decida após ampliação da base factual, de acordo com o que atrás se apontou (...)” nosso sublinhado.

24. Ao tribunal de 1ª instância cabia apenas determinar se a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B…….. à Recorrida, no ano de 2003, podia ser recuperada no país de residência da Recorrida, isto é, em Espanha, e apenas isso.

25. O que veio a suceder tendo o tribunal a quo entendido que “a lei espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante [a ora Recorrida em Portugal aquando da distribuição de dividendos da ‘B…….’ à ‘A………’, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção”.

26. Razão pela qual a legislação portuguesa em causa encerrava, de forma evidente, uma restrição às liberdades fundamentais — de estabelecimento e de circulação de capitais — previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (atualmente artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia).

27. Ora, neste contexto, não tem qualquer relevância apurar se a A…….. procedeu ou não à entrega do formulário 8-RFI.

28. Esta matéria não estava contemplada na ampliação da matéria factual requerida pelos excelentíssimos juízes Conselheiros,

29. Nem tinha de estar uma vez que o Tribunal de 1ª instância havia já dado provimento parcial à pretensão da A……

30. no sentido de a liquidação ser reduzida para o montante que resultar da taxa de 15% resultante da Convenção Celebrada entre Portugal e Espanha.

31. Sem ter suscitado essa questão.

32. Aliás, diga-se de passagem que a recorrida - mesmo que quisesse - não tinha como proceder à entrega do formulário que lhe permitiria obter a redução do imposto

33. Uma vez que na data em que os dividendos foram colocados à disposição da recorrida, e objecto de retenção, (12.06.2003, como resulta da factualidade considerada assente) os formulários — aprovados pelo Despacho n.º 11701/2003 (2ª série) de 17 de Junho de 2003 — ainda não estavam em vigor (cf. Circular n.º 12/2003, de 19 de Julho de 2003, da DSBF).

34. Em qualquer caso, esta matéria não releva para aferir a competência do STA, importa, antes, averiguar os exactos termos em que foi ordenada a ampliação da matéria de facto e decidir de acordo com a mesma.

35. Urge encerrar este processo de uma vez por todas, assim se fazendo finalmente JUSTIÇA!

2- FUNDAMENTAÇÃO

Tribunal “a quo”deu como provada a seguinte factualidade:

a) A impugnante é uma sociedade constituída de acordo com o direito espanhol, registada sob a denominação inicial de “C…….., S.L.”, revestindo a forma de sociedade unipessoal com sede em Madrid, e com o objecto social constante do artigo 2º dos seus estatutos (Cfr. certidão do Registo Mercantil de Madrid de fls. 103 a 122 dos presentes autos);

b) Em Dezembro de 2000, a impugnante adquiriu 12.091.940 acções representativas do capital social da B…………, SGPS ,S.A., que correspondeu a um investimento global de Pesetas 53.316.132,514, equivalente a € 320.436.410,00 e, desta maneira, passou a ser detentora de 9% do capital social da B…….. (cfr. fls. 123 a 128, 129 a 144 e 145 a 207);

c) Em 12/06/2003 a “B………., SGPS, S.A.”colocou à disposição da impugnante um dividendo liquido por acção no valor de € 0,16, tendo a impugnante recebido um montante total de € 9.273.552,00 (cfr. fls. 208);

d) Os dividendos distribuídos pela “B………., SGPS,S.A.” e colocados à disposição da impugnante em 12/06/2003, foram sujeitos a retenção na fonte em Portugal, a título de IRC, à taxa de 25%, no total de €1.159.194,00 e a título de ISD, por avença, à taxa de 5%, no montante de €463.677,60 (cfr. fIs. 208 a 210);

e) Em 29/12/2005 a impugnante deduziu reclamação graciosa da retenção na fonte de IRC e ISD que lhe foi efectuada em virtude da distribuição de dividendos da “B………., SGPS, SA” (cfr. procedimento de reclamação graciosa anexo);

f) Em 27/07/2006 foi deduzida a presente impugnação (cfr. carimbo aposto a fls. 2);

g) Na sequência dos recursos interpostos da sentença proferida nos autos, em 30/08/2008, que julgou parcialmente procedente a impugnação, devendo a liquidação ser reduzida para a que resultar da taxa de 15%, resultante da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha, o Supremo Tribunal Administrativo suscitou junto do Tribunal de Justiça das Comunidades questão prejudicial, nos termos constantes de fls. 502 a 508 (cfr. fls. 353 a 365);

h) Por despacho fundamentado, em conformidade com o disposto no artigo 104º, nº 3, primeiro parágrafo, do Regulamento de Processo, datado de 22/11/2010, o Tribunal de Justiça decidiu o pedido de decisão prejudicial, concluindo nos seguintes termos: «Os artigos 56.º CE e 58.º CE devem ser interpretados no sentido de que se opõem a um regime fiscal resultante de uma convenção para evitar a dupla tributação celebrada entre dois Estados-Membros que prevê uma retenção na fonte de 15% sobre os dividendos distribuídos por uma sociedade com sede num Estado-Membro a uma sociedade com sede num Estado-Membro a sua sociedade beneficiária com sede noutro Estado-Membro, quando a regulamentação nacional do primeiro Estado-Membro isenta desta retenção os dividendos pagos a uma sociedade beneficiária residente. Só assim não será se o imposto retido na fonte puder ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento. Compete ao órgão jurisdicional de reenvio reverificar se essa neutralização da diferença de tratamento é realizada pela aplicação do conjunto das estipulações da Convenção para a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal no domínio dos impostos sobre o rendimento, celebrada em 26 de Outubro de 1993 entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha.» (cfr. fls. 517 a 525).

3- DO DIREITO

A meritíssima juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, julgou a impugnação procedente por entender que: (destacam-se os trechos mais relevantes da decisão com interesse para o presente recurso)

“RELATÓRIO

A’……….., SL, sociedade de direito espanhol, com sede em Espanha, representada por D………., veio, ao abrigo do art.º 132.º n.º 4 do CPPT, deduzir a presente Impugnação do indeferimento tácito da reclamação graciosa, versando sobre a liquidação de IRC, por retenção na fonte, e de Imposto sobre Sucessões e Doações por Avença, relativos à distribuição de dividendos de que foi beneficiada efectuada pela B……… SGPS, SA, no exercício de 2003, no montante total de € 1.622.871,60.

Alicerçou a sua impugnação invocando, em síntese, a ilegalidade da liquidação por violação dos arts.º 12.º e 13.º da CRP e do princípio da tributação das empresas pelo lucro real nos termos do art.º 104.º da CRP; violação do princípio da não discriminação, da liberdade de estabelecimento e da livre circulação de capitais, uma vez que a liquidação de IRC por retenção na fonte a título definitivo corporiza um regime restritivo e um tratamento discriminatório de sujeitos não residentes, proibido pelos arts.º 12º, 43º, 46.º, 56.º e 58.º do Tratado CE; violação do princípio da não discriminação e da cláusula da nação mais favorecida, nos termos do art.º 12. º e 307.º do Tratado; e, violação da Convenção para Evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e Espanha

Conclui pedindo a anulação da retenção na fonte, relativa a dividendos distribuídos referentes ao exercício de 2003 no montante de € 1.159.194,00 acrescidos de juros indemnizatórios ou ser parcialmente procedente no montante de € 695.517,00 acrescidos de juros indemnizatórios ou no montante de € 463.677,60 acrescidos de juros indemnizatórios e, quanto ao Imposto sobre as Sucessões e Doações por Avença a anulação da liquidação no montante de € 463.677,60 acrescidos de juros indemnizatórios.

Dada vista ao Exmo. Magistrado do Ministério Público, este emitiu o douto parecer de fls. 307 a 308, (…)no sentido de que não estão verificados os requisitos necessários para a cumulação de pedidos e a fls. 349 e segs pugnou no sentido da improcedência da presente impugnação, porquanto os actos sindicados não sofre dos vícios que a impugnante lhe assaca.

A impugnante, notificada para se pronunciar sobre a excepção suscitada pelo Digno Magistrado do Ministério Público remeteu para a resposta de fls. 246 e segs. alegando que a possibilidade de cumular os pedidos não foi posta em crise na contestação da Fazenda Pública.

Em 30/09/2008 foi proferida sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação, devendo a liquidação ser reduzida para a que resultar da taxa de 15% resultante da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha.

Da referida decisão final foi pela impugnante interposto recurso para o Supremo Tribunal Administrativo e pela Fazenda Pública para o Tribunal Central Administrativo Sul (cfr. fls. 372 e 379).

O Tribunal Central Administrativo Sul, por nos dois recursos apenas estar em causa matéria de direito, declarou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer dos presentes recursos, declarando competente para o efeito o Supremo Tribunal Administrativo. (cfr. fls. 469 a 471).

O Supremo Tribunal Administrativo por acórdão de 10/03/2010 suscitou o reenvio prejudicial das questões colocadas nos autos, junto do TJUE e decidiu suspender a instância até à pronúncia daquele Tribunal (cfr. fls. 502 a 508).

Por despacho fundamentado, em conformidade com o disposto no artigo 104º, nº 3, primeiro parágrafo, do Regulamento de Processo, datado de 22/11/2010, o Tribunal de Justiça decidiu o pedido de decisão prejudicial (cfr. fls. 517 a 525).

O Supremo Tribunal Administrativo proveu o recurso revogando a sentença recorrida, para ser substituída por outra que decida após ampliação da base factual de acordo com o apontado no acórdão.

As partes foram notificadas para alegações, prerrogativa de que apenas usou a impugnante, mantendo, no essencial a posição vertida no articulado inicial quanto a tributação dos dividendos que lhe foram distribuídos.

Por requerimento apresentado em 07/09/2012, a impugnante juntou aos autos parecer jurídico sobre a matéria controvertida nos autos (cfr. fls. 800 a 812).

Notificada a Fazenda Pública do aludido parecer jurídico, nada disse.

Dada vista nos autos ao Digno Magistrado do Ministério Público, emitiu douto parecer de fls. 816 a 817, no sentido da procedência da impugnação, por a liquidação estar afectada de violação de lei, em consequência de em Espanha nenhum imposto ser devido em resultado da percepção dos dividendos com origem em Portugal, por os mesmos se encontrarem isentos de imposto sobre o rendimento ao abrigo do artigo 20, da Ley 43/1995, de 27 de Dezembro (do Reino de Espanha), sobre o Imposto sobre Sociedades.

Mantêm-se os pressupostos de validade e regularidade processual.

Questão a decidir:

- se o imposto retido na fonte sobre os dividendos distribuídos pela B…….. à A………, no ano de 2003, viola os princípios da não discriminação, da liberdade de estabelecimento e da livre circulação de capitais, consagrados nos artigos 12º, 43º, 46º, 56º e 58º, nº 3 do Tratado da CEE, bem como o artigo 5º, nº 1 da directiva 90/435/CEE do Conselho, de 23/07/1990.

MATÉRIA DE FACTO

(…)

DO DIREITO

ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO POR VIOLAÇÃO DE LEI

A impugnante, sociedade constituída de acordo com o direito espanhol e não residente no território nacional, põe em crise a retenção de IRC e ISD por avença, que lhe foi feita em virtude de distribuição de dividendos líquidos que foram colocados à sua disposição, na sua qualidade de accionista de “B………., SGPS, SA.”, no montante de € 9.273.552,00, por violar o direito interno, o direito europeu e o artigo 10º da Convenção para evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e Espanha.

A Administração Tributária sustenta a liquidação referindo que o tratamento fiscal dos dividendos pagos pela B……..à impugnante respeitou as normas da Convenção para evitar a Dupla Tributação e não violou qualquer norma do tratado EU e não implicou tratamento discriminatório da sociedade não residente.

Vejamos.

O direito tributário português consagra o princípio da universalidade na tributação das pessoas colectivas (cfr. artigo 4º).

«A lei fiscal aplica-se aos factos ou pessoas que estejam em conexão com o território, entendido como o âmbito espacial de uma determinada ordem jurídica. Nisso consiste o princípio da territorialidade e dele decorrem duas consequências: as leis fiscais estrangeiras não se aplicam no território nacional (vertente negativa do princípio da territorialidade) e as leis fiscais nacionais aplicam-se em todo o território nacional, incluindo àqueles que não são nacionais (vertente positiva do princípio da territorialidade).» (vide Américo Fernando Brás Carlos, in Impostos, Teoria Geral, Almedina, pág. 204).

Dispõe o nº 2 do artigo 4º do CIRC «As pessoas colectivas e outras entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos».

Relativamente aos lucros distribuídos por sociedade residentes em Portugal a não residentes, importa ter presente o regime constante da Directiva nº 90/435/CEE, transposto para a ordem jurídica portuguesa pelo Dec.-Lei nº 123/92, de 2 de Julho, relativo ao regime fiscal comum aplicável às sociedades-mães e sociedades afilhadas de Estados membros diferentes.

A Constituição da República Portuguesa no nº 4, do artigo 8º, consagra o princípio do primado do direito da União Europeia sobre o direito interno, ao consagrar que as normas dos tratados, bem como as normas emanadas pelas instituição europeias, prevalecem sobre as normas de direito interno.

O Tratado CE, à época em vigor, no seu art.º 12.º, previa «(..) é proibida toda e qualquer discriminação em razão da nacionalidade. (...)».

No que respeita ao imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, a citada norma comunitária tem aplicação associada com as liberdades fundamentais consagradas nos artigos 43.º (liberdade de estabelecimento) e 56.º (livre circulação de capitais).

Por seu turno, o artigo 8º, nº 2, da Constituição da República Portuguesa, consagra um regime de recepção automática das normas constantes de convenções internacionais regularmente ratificadas ou aprovadas (cfr. Ac. STA de 08/07/2009, proc. nº 0382/09, in dgsi.pt).

A Convenção entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha para Evitar a Dupla Tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre o rendimento, foi aprovada para ratificação pela Resolução da Assembleia da República nº 6/95 e publicada no Diário da República, I série, de 28/pela Lei nº 12/82, de 3 de Junho e ratificados pelo Decreto do Presidente da República nº 14/95, de 12 de Janeiro, publicado no Diário da República nº 24, de 28 de Janeiro de 1995, tendo os instrumentos de ratificação sido trocados em Lisboa, a 28/06/1995 (cfr. aviso nº 164/95, de 03/07/1995, publicado D.R. nº 164, de 18/07/1995).

Por sua vez, os nºs 1 e 2 do artigo 10º da Convenção celebrada entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento, preceituam:

«1- Os dividendos pagos por uma sociedade residente de um Estado contratante a um residente do outro Estado contratante podem ser tributados nesse outro Estado.

2- Esses dividendos podem, no entanto, ser igualmente tributados no Estado contratante de que é residente a sociedade que paga os dividendos e de acordo com a legislação desse Estado, mas se a pessoa que recebe os dividendos for o seu beneficiário efectivo, o imposto assim estabelecido não exceder:

a) 10% do montante bruto desses dividendos, se o beneficiário efectivo for uma sociedade que detenha, directamente, pelo menos 25% do capital da sociedade que paga os dividendos;

b) 15% do montante bruto dos dividendos, nos restantes casos»

Nos termos do artigo 88º, nº 4 do CIRC, na redacção dada pelo Dec.-Lei nº 198/01, de 03/07/2001, as entidades residentes eram objecto de uma retenção na fonte não liberatória à taxa de 15%.

Os dividendos distribuídos, à data dos factos, eram apenas considerados em metade do seu valor, por força do disposto no artigo 59º, nº 1 do EBF, aplicável

indistintamente aos beneficiários residentes e não residentes, determinando a taxa de 25% uma retenção liberatória ou com a natureza de imposto por conta correspondente a 12,5% dos dividendos recebidos.

Assim, no caso de entidades residentes, a retenção efectuada é tida em consideração na liquidação de IRC do exercício em causa através da dedução à colecta, o que significa que se reflecte no montante a pagar a final, podendo haver lugar a reembolso nos casos em que excede o montante total de imposto devido (cfr. artigo 83º, no 2, alínea f) e 96.º, nºs 2, e 3 do CIRC, na redacção do Dec-Lei nº 198/01, de 03/07/2001).

Contudo, importa trazer ainda à colação o disposto no artigo 46º, nº 1 do CIRC, com a epígrafe “Eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos”, na redacção dada pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro:

«1- Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, cooperativas e empresas públicas, com sede ou direcção efectiva em território português, são deduzidos os rendimentos, incluídos na base tributável, correspondentes a lucros distribuídos, desde que sejam verificados os seguintes requisitos:

a) A sociedade que distribuiu os lucros tenha a sede ou direcção efectiva no mesmo território e esteja sujeita e não isenta de IRC ou esteja sujeita ao imposto referido no artigo 7º;

b) A entidade beneficiária não esteja abrangida pelo regime da transparência fiscal previsto no artigo 6º;

c) A entidade beneficiária detenha directamente uma participação no capital da sociedade que distribui os lucros não inferior a 10% ou com um valor de aquisição não inferior a €20.000.000 e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da colocação à disposição dos lucros ou, se detida há menos tempo, desde que a participação seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período.»

Por seu turno, o artigo 90.º, nº 1, alínea a) do CIRC, com a epígrafe “Retenção na fonte”, dispunha:

«1- Não existe obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC, quando este tenha a natureza de imposto por conta, nos seguintes caos:

(…)

c) Lucros obtidos por entidades a que seja aplicável o regime estabelecido no nº 1 do artigo 46º, desde que a participação financeira tenha permanecido na titularidade da mesma entidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da sua colocação à disposição e essa permanência constitua condição de aplicação do referido regime;» (redacção dada pela Lei nº 109-B/2001, de 27 de Dezembro).

Porém, os dividendos foram distribuídos a uma entidade não residente.

Nos termos do artigo 88º, nºs 1, alínea c), 3, 4, alínea b) e 6 do CIRC, os dividendos são objecto de retenção na fonte com carácter definitivo quando o titular dos rendimentos seja entidade não residente que não tenha estabelecimento estável em território português ou que, tendo-o, esses rendimentos não se lhe sejam imputáveis (cfr. redacções introduzidas pela Lei nº 32-B/02, de 30/12 e pelo Dec.-Lei nº 80/03, de 23/04), ocorrendo a obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC na data que estiver estabelecida para obrigação idêntica no Código de IRS ou, na sua falta, na data da colocação à disposição dos rendimentos, devendo as importâncias retidas ser entregues ao Estado até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas e essa entrega ser feita nos termos estabelecidos no Código de IRS ou em legislação complementar (cfr. nº 6, na redacção do Dec.-Lei nº 198/01, de 02/07/2001).

Daqui resulta que a retenção na fonte em causa ocorreu com carácter definitivo no momento em que os rendimentos foram colocados à disposição, à taxa liberatória de 25% no que ao IRC respeita e à taxa de 5% no que se refere ao Imposto Sucessório por avença, previsto no artigo 182º do CIMSSD.

Do exposto resulta que, existia à data dos factos uma diferença de tratamento entre entidades detentoras de participações sociais residentes e não residentes em Portugal, sendo o tratamento dispensado às residentes mais favorável, não se vislumbrando outra justificação para tal tratamento diferenciado fiscal dos dividendos distribuídos, que não seja o facto da sociedade não ter residência em Portugal visto que a situação tributária em causa é idêntica à distribuição de dividendos entre sociedades residentes em Portugal.

Com efeito, uma sociedade accionista residente em Portugal, nas mesmas condições da impugnante, estaria isenta de tributação sobre os rendimentos em causa (cfr. artigos 90º, nº 1, alínea c), 46º, nº 1, 80º, nº 2, aliena c), 88º, nº 3, alínea b), todos do CIRC).

O Tribunal de Justiça decidiu o pedido de reenvio prejudicial, por despacho fundamentado, datado de 22/11/2010, C-199/10, concluindo nos seguintes termos:

(…) (cfr. alínea h) da matéria de facto).

Sobre esta questão pronunciou-se ainda o Tribunal de Justiça no Acórdão, de 14/12/2006, proferido no processo C-170/05, que aqui se dá por integralmente reproduzido, onde se declara «1) Os artigos 43º CE e 48.º CE opõem-se a uma legislação nacional que, na medida em que faz suportar o encargo de uma tributação dos dividendos a uma sociedade-mãe não residente, ao passo que isenta quase totalmente desta tributação as sociedades-mãe residentes, constitui uma restrição discriminatória à liberdade de estabelecimento.

2) Os artigos 43.º CE e 48.º CE opõem-se a uma legislação nacional que prevê, unicamente para as sociedades-mãe não residentes, uma tributação através de retenção na fonte dos dividendos distribuídos por filiais residentes, mesmo no caso de uma convenção fiscal celebrada entre o Estado-Membro em causa e outro Estado-Membro, que autorize essa retenção na fonte, prever a possibilidade de imputar no imposto devido neste outro Estado o encargo suportado em aplicação da referida legislação nacional, quando uma sociedade-mãe está impossibilitada, neste outro Estado-Membro, de proceder à imputação prevista na referida convenção.» (vide no mesmo sentido processo C-446/04 e ACT 4, processo C-374/04; in eur-lex.europa.eu).

Assim sendo, o Tribunal de Justiça aceita um tratamento diferenciado entre residentes e não residentes, restringindo, porém, essa admissibilidade aos casos em que as sociedades não se encontrem em situações objectivamente comparáveis, defendendo o entendimento que «a discriminação consiste na aplicação de regras diferentes a situações comparáveis ou na aplicação da mesma regra a situações diferentes.»

Ora, o artigo 58º, nº 1, alínea a) do Tratado CEE prevê que os Estados-membros possam estabelecer uma distinção entre contribuintes que não se encontrem em idêntica situação no que respeita ao lugar de residência (vide neste sentido douto Ac. do S.T.A. de 29/02/2012, processo nº 01017/11, in dgsi.pt).

Por outro lado, é inequívoco que a retenção na fonte efectuada à impugnante não respeita a Convenção celebrada entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento, visto que, conforme resulta do probatório a retenção foi efectuada à taxa de 25% e de acordo com o disposto no artigo 10º, nº 2 da Convenção a taxa de retenção na fonte não pode exceder 15% do montante bruto desses dividendos.

De referir que, o artigo 23º, nº 1, alínea a), da Convenção celebrada entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento preceitua o seguinte:

«1- No caso de um residente de Espanha, a dupla tributação será evitada, de acordo com as disposições aplicáveis da legislação espanhola (desde que não contrariem os princípios gerais estabelecidos neste número), do seguinte modo:

a) Quando um residente de Espanha obtiver rendimentos que, de acordo com o disposto nesta Convenção, possam ser tributados em Portugal, a Espanha deduzirá do imposto sobre o rendimento desse residente uma importância igual ao imposto efectivamente pago em Portugal.»

Assim sendo, por força da citada norma, o imposto pago pela impugnante que incidiu sobre os dividendos provenientes de Portugal poderiam ser deduzidos do imposto espanhol.

Porém, de acordo com a análise constante do parecer jurídico junto pela impugnante aos autos, a lei espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante em Portugal aquando da distribuição de dividendos da “B……..” à “A……..”, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção.

Assim sendo, in casu, não se verifica a excepção aludida no despacho do Tribunal de Justiça, que decidiu a questão prejudicial, de “o imposto retido na fonte puder ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento”, situação que a verificar-se afastaria a violação do princípio da livre circulação de capitais ou do direito de estabelecimento ou da proibição de discriminação previstos no Tratado CEE pelo regime jurídico português.

Do exposto, resulta que a Convenção celebrada entre a República Portuguesa e o Reino de Espanha para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento não elimina a discriminação resultante do regime jurídico da tributação dos dividendos mais gravosa para as sociedades residentes em Espanha do que as residentes em Portugal.

Sobre esta questão já se pronunciou o Tribunal Central Administrativo Sul no douto Acórdão de 09/10/2012, processo nº 05650/12, sumariado nos seguintes termos:

«I) A partir do momento em que um Estado-Membro, de modo unilateral ou por via convencional, sujeita ao imposto sobre o rendimento não só os accionistas residentes mas também os accionistas não residentes, relativamente aos dividendos que recebam de uma sociedade residente, a situação dos referidos accionistas não residentes assemelha-se à dos accionistas residentes.

II) Nesse caso, para que as sociedades beneficiárias não residentes não sejam confrontadas com uma restrição à livre circulação da capitais, proibida, em princípio, pelo artigo 56.º CE, o Estado de residência da sociedade que procede à distribuição deve certificar-se que, em relação ao mecanismo previsto pela sua legislação nacional para prevenir ou atenuar a tributação em cadeia ou a dupla tributação económica, as sociedades accionistas não residentes sejam submetidas a um tratamento equivalente ao tratamento de que beneficiam as sociedades accionistas residentes.

III) A aplicação da convenção para evitar a dupla tributação permita compensar os efeitos da diferença de tratamento decorrente da legislação nacional. Assim, só no caso de o imposto retido na fonte poder ser imputado no imposto devido noutro Estado-Membro até ao montante dessa diferença de tratamento é que a diferença de tratamento entre os dividendos distribuídos a sociedades estabelecidas noutros Estados-Membros e os dividendos distribuídos às sociedades residentes desaparece totalmente

IV Assim, e com vista a garantir o cumprimento das obrigações resultantes do Tratado, a CDT celebrada com Espanha tem de permitir compensar os efeitos da diferença de tratamento decorrentes da legislação nacional, que vimos ocorrer. Tal só se verificará se o imposto retido na fonte puder ser imputado no imposto devido noutro Estado-Membro até ao montante dessa diferença de tratamento.

V) No caso concreto, vimos que a retenção suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pelo BCP à Impugnante, nos anos em causa, não pode, por esta, ser recuperada. Como efeito, e como se deixou dito já, por força da isenção de tributação dos rendimentos em causa vigente na lei espanhola e aplicável à Impugnante, esta encontra-se impossibilitada de, por via do crédito de imposto eventualmente a reconhecer aquando da declaração em Espanha dos rendimentos correspondentes àqueles dividendos, recuperar a parte do imposto retido em Portugal e não reembolsado.

VI) Ora, atento o disposto na alínea a) do artigo 23º da CDT celebrada com Espanha, esta apenas permite a dedução do montante da retenção com o limite do imposto espanhol que corresponder a esses dividendos, que, no caso, é zero, pelo que importa concluir que a retenção na fonte efectuada à Impugnante não pode ser recuperada.

VII) Verifica-se, pois, que a distinção de tratamentos entre entidades residentes e não residentes, não sendo neutralizada, redunda num tratamento discriminatório, contrário aos preceitos e princípios de direito comunitário a que se fez referência anteriormente.

VIII) Nos casos de revisão oficiosa da liquidação, a realidade não tem esta amplitude nos termos já expostos, sendo que apenas há direito a juros indemnizatórios nos termos do art. 43.º n.º 3 da LGT, sendo que os mesmos são devidos depois de decorrido um ano após a iniciativa do contribuinte, e não desde a data do desembolso da quantia liquidada.» (in dgsi.ptj).

A pretensão da impugnante merece, pois, acolhimento.

Importa, assim, concluir que, as retenções na fonte impugnadas enfermam de violação de lei, consubstanciada na violação de norma comunitária, concretamente o princípio da livre circulação de capitais previsto no artigo 56.º do TCE (cfr. artigo 8º, nº 4 da CRP), pelo que as liquidações de IRC, por retenção na fonte, e o ISD por avença, do ano de 2003, devem ser anuladas.

Formulou ainda a impugnante o pedido relativo à devolução da quantia que pagou e juros indemnizatórios.

Naturalmente que lhe assiste o direito à devolução da quantia paga, consequência necessária e directa da anulação da liquidação.

O art. 61º do CPPT e 43º, nºs 1 e 2 da Lei Geral Tributária, prescrevem o direito do contribuinte a juros indemnizatórios quando, em processo judicial, se apure que houve erro na liquidação, imputável aos serviços.

Assim, atendendo ao que acaba de ser exposto quanto às liquidações, que se impõem anular, resulta claro que tal pedido deve proceder.

Tais juros serão contados e pagos nos termos previstos no n.º 3 do referido art. 61º do CPPT.

DECISÃO

Nestes termos e pelos fundamentos expostos, julga-se a impugnação procedente porque provada e, em consequência, anulam-se as liquidações impugnadas referente ao IRC, por retenção na fonte, e ISD por avença, de 2003.”

DECIDINDO NESTE STA:

A competência em razão da hierarquia integra pressuposto processual relativo ao Tribunal, constituindo requisito de interesse e ordem pública devendo, por isso mesmo, o seu conhecimento preceder o de qualquer outra matéria – cf. artigos 16º n.º 1 e 2 do CPPT e 13º do CPTA.

Ora, de harmonia com o disposto nos artigos 26º al. b) e 38º al. a) do ETAF e 280º n.º 1 do CPPT-, à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo compete apenas conhecer dos recursos interpostos de decisões dos tribunais tributários de 1ª Instância, com exclusivo fundamento em matéria de direito,

Sendo que aos Tribunais Centrais Administrativos compete, por sua vez conhecer dos recursos de decisões dos tribunais tributários de 1ª Instância, com excepção dos referidos na alínea b) do n.º 1, do citado art. 26.º do referido Estatuto.

A jurisprudência deste Supremo Tribunal tem vindo a entender que na delimitação da competência do Supremo Tribunal Administrativo em relação à do Tribunal Central Administrativo deve entender-se que o recurso não tem por fundamento exclusivamente matéria de direito sempre que nas conclusões das respectivas alegações o recorrente pede a alteração da matéria fáctica fixada na decisão recorrida ou invoca, como fundamento da sua pretensão, factos que não têm suporte na decisão recorrida, ou que contrariem o juízo conclusivo fáctico formulado na sentença, desde que estes, em abstracto, não sejam indiferentes para serem ponderados no julgamento da causa.

A questão da competência hierárquica é, ainda, uma questão prévia que tem de ser decidida abstraindo da solução de direito que o tribunal ad quem tomaria se fosse competente.

Nestas condições, o que há a fazer para decidir a questão da competência hierárquica, é apenas verificar se o recorrente pede a alteração da matéria de facto ou invoca factos nos termos acabados de referir. Se o faz, o recurso não tem por fundamento exclusivamente matéria de direito.

Muito embora o Exmº Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo, refira que a recorrente Fazenda Pública na conclusão U) das suas alegações “enuncia facto não contemplado no probatório da sentença, da qual a recorrente pretende extrair consequência jurídica relevante no sentido da inverificação dos pressupostos legais da dispensa parcial da retenção na fonte do imposto:

-a impugnante (recorrida) não apresentou, em momento anterior ao da colocação à disposição dos dividendos, o formulário 8-RFI

Consideramos, no entanto, que não é indiferente para apreciação da questão da competência a efectiva relevância dos factos alegados pelo recorrente para o julgamento do objecto do recurso. E, no caso como refere a recorrida a questão da entrega do formulário 8 RFI não fazia parte do elenco da matéria sujeita a ampliação factual como resulta da parte decisória do acórdão deste STA supra referido onde se exarou:.

“Nestes termos, acorda-se, ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 729.º do Código de Processo Civil, revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra que decida após ampliação da base factual, de acordo com o que atrás se apontou, assim concedendo provimento ao recurso da impugnante, ficando, deste modo, prejudicado o conhecimento do recurso interposto pela Fazenda Pública.”

Daí que temos de entender, no respeito por aquela decisão, que para apreciação do presente recurso não interessa saber se a impugnante apresentou ou não o formulário 8-RFI matéria que de resto não é suscitada nem na sentença recorrida nem (reitera-se) na apreciação feita pelo STA constante do referido acórdão de 1/06/2011.

No recurso interposto pela ora recorrida estava em causa anulação total dos actos de liquidação de IRC e de ISD à taxa de 25%; uma vez que a sentença proferida apenas tinha procedido à anulação parcial dos actos de liquidação atendendo ao teor da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha que previa uma taxa de retenção máxima de 15%. Havia apenas que questionar a compatibilidade da convenção celebrada entre Portugal e Espanha com os artigos 56º e 58º do Tratado da Comunidade Europeia (então em vigor) o que veio a suceder, nomeadamente, com a suspensão da instância e pronúncia do TJUE. Na sequência da decisão que determinou a ampliação da matéria de facto, e em obediência a esta ao tribunal de 1ª instância cabia apenas determinar se a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B……. à Recorrida, no ano de 2003, podia ser recuperada no país de residência da Recorrida, isto é, em Espanha, e apenas isso. O tribunal a quo entendeu que “a lei espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante [a ora Recorrida em Portugal aquando da distribuição de dividendos da ‘B…….’ à ‘A………’, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção”.

Ora, neste contexto, não tem qualquer relevância apurar se a A……… procedeu ou não à entrega do formulário 8-RFI, (que a recorrida alega nem sequer poder apresentar por na data em que os dividendos foram colocados à disposição da recorrida, e objecto de retenção, (12.06.2003), os formulários — aprovados pelo Despacho n.º 11701/2003 (2ª série) de 17 de Junho de 2003 — ainda não estarem em vigor (cf. Circular n.º 12/2003, de 19 de Julho de 2003, da DSBF, mas apenas considerar o direito para apurar se a legislação portuguesa em causa encerrava, de forma evidente, uma restrição às liberdades fundamentais — de estabelecimento e de circulação de capitais — previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (actualmente artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia).

Assim sendo, este STA entende que o recurso tem por exclusivo fundamento matéria de direito, razão pela qual passará a conhecer do mesmo.

DO MÉRITO DO RECURSO

A questão a decidir foi bem equacionada na 1ª Instância:

Saber se o imposto retido na fonte sobre os dividendos distribuídos pela B…….. à A………, no ano de 2003, viola os princípios da não discriminação, da liberdade de estabelecimento e da livre circulação de capitais, consagrados nos artigos 12º, 43º, 46º, 56º e 58º, nº 3 do Tratado da CEE, bem como o artigo 5º, nº 1 da directiva 90/435/CEE do Conselho, de 23/07/1990.

Desde já diremos que se nos afigura que o recurso não pode proceder.

Como salienta a recorrida, a impugnação foi apreciada pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que lhe concedeu provimento parcial.

Subiu, depois, em sede de recurso, para o Supremo Tribunal Administrativo,

Seguiu-se a suspensão da instância até pronúncia do Tribunal de Justiça da União Europeia, o que veio a suceder através de Despacho de 22 de Novembro de 2010 (processo C-199/10, A……….. S. L., contra a Fazenda Pública).

Foi proferido o acórdão do STA de 01/06/2011 tirado no recurso nº 01/09 o qual revogou a sentença recorrida concedendo provimento ao recurso da ora recorria, mas ordenando a remessa dos autos à 1ª instância ampliação da base factual.

É o seguinte o teor do acórdão do STA na parte que se reputa de relevante para a decisão do presente recurso:

“(…)

3- No recurso da impugnante A… e para além do mais, está em causa a conformação ao direito comunitário da retenção na fonte de imposto sobre o rendimento, relativo ao exercício de 2003, com que foi tributada uma sociedade não residente no território nacional, efectuada à taxa de 15%, face ao conteúdo da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação, em consequência de dividendos líquidos que foram colocados à sua disposição, na sua qualidade de accionista de sociedade residente em Estado-Membro, de harmonia com os artºs 80º, nº 2, al. c) e 88º, nºs 3, al. b), 4 e 5 do CIRC, 71º, al. a) e d) do CIRS e 59º do EBF, na redacção de então, já que e no seu entender, viola os princípios da não descriminação, da liberdade de estabelecimento e da livre circulação de capitais, consagrados nos artºs 12º, 43º, 46º, 56º e 58º, nº 3 do Tratado da CEE, bem como o artº 5º, nº 1 da Directiva 90/435/CEE do Conselho, de 23/7/90.

Como atrás se referiu, foi solicitada a pronúncia ao TJUE sobre esta questão.

Aquele Alto Tribunal, por acórdão datado de 22/11/10, deu resposta à questão que lhe foi assim colocada do seguinte modo:

“…Tendo em conta o que antecede, é de responder à questão submetida que os artigos 56.º CE e 58.º CE devem ser interpretados no sentido de que se opõem a um regime fiscal resultante de uma convenção para evitar a dupla tributação celebrada entre dois Estados-Membros que prevê uma retenção na fonte de 15% sobre os dividendos distribuídos por uma sociedade com sede num Estado-Membro a uma sociedade beneficiária com sede noutro Estado-Membro, quando a regulamentação nacional do primeiro Estado-Membro isenta desta retenção os dividendos pagos a uma sociedade beneficiária residente. Só assim não será se o imposto retido na fonte puder ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento. Compete ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se essa neutralização da diferença de tratamento é realizada pela aplicação do conjunto das estipulações da convenção para evitar a dupla tributação”.

Desta decisão ressalta, assim, que são violados os referidos preceitos legais do Tratado se a uma sociedade não residente em Portugal praticar uma retenção na fonte de 15% sobre os dividendos distribuídos por uma sociedade portuguesa, de acordo com o previsto na Convenção celebrada entre Portugal e Espanha para Evitar a Dupla Tributação, quando uma entidade residente em Portugal, com a mesma percentagem de participação ou com uma participação com o mesmo valor de aquisição, tendo a participação a mesma antiguidade (de, pelo menos, um ano no momento da distribuição do dividendo), não fosse tributada por esse dividendo.

Só assim não será se o imposto retido na fonte no primeiro Estado (Portugal) puder ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro (Espanha) até ao montante da diferença de tratamento, cabendo ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se essa neutralização da diferença de tratamento é realizada pela aplicação do conjunto das estipulações da referida Convenção.

Sendo assim, a regulamentação interna posta em discussão é a Convenção para evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos sobre o Rendimento assinada entre Portugal e Espanha em 1993, que constitui parte integrante da nossa ordem jurídica interna e que permite que os dividendos possam ser submetidos a tributação no Estado em que a Sociedade que paga os dividendos resida, de acordo com a sua legislação (cfr. artº 10º, nºs 1 e 2 da referida Convenção).

Assim, o artº 23º, nº 1, als. a) e b) da referida Convenção estabelece que “no caso de um residente em Espanha, a dupla tributação será evitada, de acordo com as disposições aplicáveis da legislação espanhola (desde que não contrariem os princípios gerais estabelecidos neste número), do seguinte modo: … quando um residente de Espanha obtiver rendimentos que, de acordo com o disposto nesta Convenção, possam ser tributados em Portugal, a Espanha deduzirá do imposto sobre o rendimento desse residente uma importância igual ao imposto efectivamente pago em Portugal.

A importância deduzida não poderá, contudo, exceder a fracção do imposto, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que podem ser tributados em Portugal…

No caso de dividendos pagos por uma sociedade residente em Portugal a uma sociedade residente de Espanha, que detenha directamente pelo menos 25% do capital da sociedade que paga os dividendos, na determinação da dedução será tomado em consideração, além da importância dedutível de acordo com a alínea a) deste número, o imposto efectivamente pago pela sociedade mencionada em primeiro lugar relativamente aos lucros de que os dividendos são pagos, na importância correspondente a tais dividendos, desde que a referida importância esteja incluída, para este efeito, na base tributável da sociedade que recebe os dividendos.

Essa dedução, juntamente com a dedução aplicável relativamente aos dividendos de acordo com a alínea a) deste número, não poderá exceder a fracção do imposto sobre o rendimento, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos tributados em Portugal.

Para fins de aplicação do disposto nesta alínea, será necessário que a participação na sociedade pagadora dos dividendos seja de, pelo menos 25% e se mantenha de forma ininterrupta durante os dois anos anteriores ao dia em que os dividendos são pagos”.

Sendo assim, a retenção suportada pelos dividendos em Portugal é dedutível no Imposto sobre o Rendimento espanhol, com o limite que corresponder a esses dividendos antes de deduzir o imposto português.

Importa, também, acrescentar o que estabelece o artº 90º, nº 1, al. c) do CIRC/2003, então em vigor.

Aqui se determina que “não existe a obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC, quando este tenha a natureza de imposto por conta, nos seguintes casos: … lucros obtidos por entidades a que seja aplicável o regime estabelecido no n.º 1 do artigo 46.º, desde que a participação financeira tenha permanecido na titularidade da mesma entidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da sua colocação à disposição e essa permanência constitua condição de aplicação do referido regime”.

Cabe, agora, analisar que imposto espanhol corresponde a esses dividendos.

A este propósito, estabelece o artº 20.bis, nº 1 da Lei nº 43/1999, de 27 de Dezembro, sobre o Imposto sobre Sociedades, então em vigor, que “estarão isentos os dividendos ou participações em lucros de entidades não residentes no território espanhol, quando forem cumpridos os seguintes requisitos: … que a percentagem de participação, directa ou indirecta, no capital ou nos fundos próprios da entidade não residente seja, pelo menos, de 5 por 100 (al. a))

…que a entidade participada tenha estado sujeita a um imposto estrangeiro de natureza idêntica ou análoga a este imposto, no exercício em que foram obtidos os lucros que se distribuem ou nos quais se participa.

Para estes efeitos, serão tidos em conta aqueles impostos estrangeiros que tenham tido por finalidade a tributação dos rendimentos obtidos pela entidade participada, pelo menos de forma parcial, independentemente de o objecto do imposto constituir o próprio rendimento, as receitas ou qualquer outro indicador do mesmo.

Será considerado cumprido este requisito, salvo prova em contrário, quando a entidade participada for residente num país com o qual a Espanha tenha subscrito uma convenção para evitar a dupla tributação internacional, que lhe seja de aplicação e que contenha uma cláusula de intercâmbio de informação.

Em caso algum se aplicará o disposto neste artigo quando a entidade participada for residente num país ou território classificado legalmente como paraíso fiscal (al. b))

…que os lucros que se distribuem ou nos quais se participa sejam provenientes da realização de actividades empresariais no estrangeiro (al. c))…”.

Por outro lado e como se refere no aresto citado,”É certo que não se pode excluir que um Estado-Membro consiga garantir o cumprimento das obrigações resultantes do Tratado, celebrando uma convenção destinada a evitar a dupla tributação com outro Estado-Membro…

Contudo, é necessário, para esse efeito, que a aplicação da convenção para evitar a dupla tributação permita compensar os efeitos da diferença de tratamento decorrente da legislação nacional. Assim, só no caso de o imposto retido na fonte poder ser imputado no imposto devido noutro Estado-Membro até ao montante dessa diferença de tratamento é que a diferença de tratamento entre os dividendos distribuídos a sociedades estabelecidas noutros Estados-Membros e os dividendos distribuídos às sociedades residentes desaparece…

Compete ao órgão jurisdicional de reenvio examinar se, no processo principal, se verifica a hipótese referida no número anterior…” (vide nºs 39, 40 e 41).

Ora, as alegações da recorrente e o teor da sentença recorrida deixam perceber qual a questão de direito em discussão.

Mas dessa discussão bem se pode dizer que tem decorrido em abstracto, isto é, sem atinência a uma realidade factual precisa, sendo certo que os tribunais julgam diferendos entre as partes, aplicando o direito a situações concretas da vida real e que tal aplicação só pode fazer-se adequadamente quando a situação de facto subjacente está perfeitamente definida.

Ora, a leitura da matéria de facto apurada pelas instâncias não permite atingir a situação de facto a que a recorrente pretende ver aplicado o direito.

Não nos diz a instância nada sobre a percentagem de participação da recorrente no capital social da sociedade residente, bem como sobre o período em que esta se manteve em relação ao dia em que os dividendos foram pagos e demais elementos referidos nas disposições legais supra transcritas e que se tornam necessários para saber se o imposto retido na fonte pode ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento e se essa neutralização da diferença de tratamento é realizada pela aplicação do conjunto das estipulações da convenção para evitar a dupla tributação.

Limita-se apenas a estabelecer o número de acções que a impugnante adquiriu, o valor do montante que recebeu a esse título face ao número de acções detidas e a taxa a que aquela foi tributada (vide probatório).

Deste modo, não é possível aplicar o direito, nem sequer se pode eleger com segurança o que interessa ao caso.

Há, pois, que identificar, para decidir da legalidade do acto impugnado, os factos tributários, situando-os no tempo e esclarecer em que se traduziu a concreta actuação da Administração e quais as razões que a determinaram.

Sem esse mínimo não é possível, conscientemente, decidir da legalidade ou ilegalidade do acto tributário discutido, objecto da presente lide.

Não dispondo este Tribunal de poderes de cognição sobre os factos (artº 12º, nº 5 do ETAF/04), ou seja, não estando ao seu alcance estabelecê-los, há que devolver a tarefa à instância, para que, depois de assentar num quadro factual preciso e suficiente, decida, de direito, com base nele, elegendo o direito aplicável e aplicando-o.

4- Nestes termos, acorda-se, ao abrigo do disposto no nº 2 do artº 729º do Código de Processo Civil, revogar a sentença recorrida, para ser substituída por outra que decida após ampliação da base factual, de acordo com o que atrás se apontou, assim concedendo provimento ao recurso da impugnante, ficando, deste modo, prejudicado o conhecimento do recurso interposto pela Fazenda Pública”.

Ora, como bem se alcança e compreende, na sequência da pronúncia do TJUE, o órgão jurisdicional de reenvio — Supremo Tribunal Administrativo — ficou vinculado ao juízo de incompatibilidade efetuado pelo TJUE e adstrito ao cumprimento daquela decisão circunstância que levou a que fosse revogada a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa ordenando-se a sua substituição por outra uma vez que era necessário determinar, no seguimento da decisão do Tribunal de Justiça da União Europeia, se o imposto havia sido recuperado em Espanha, facto que não constava dos autos.

Ao Tribunal Tributário de Lisboa, competia decidir sobre uma — e apenas uma — questão muito concreta, isto é, averiguar se que a legislação fiscal espanhola permitia, ou não, neutralizar os efeitos da restrição às liberdades fundamentais previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (hoje artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia) pois pretendia-se determinar se a retenção na fonte suportada em Portugal sobre os dividendos distribuídos pela B…….. à Recorrida, no ano de 2003, podia ser recuperada no país de residência da Recorrida, isto é, em Espanha.

E, face à prova carreada para os autos pela ora Recorrida, o Tribunal de 1ª Instância entendeu que “a lei espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante [a ora Recorrida] em Portugal aquando da distribuição de dividendos da ‘B……..’ à ‘A……..’, uma vez que os dividendos em causa beneficiam de isenção”.

E, mais entendeu que por isso, a legislação portuguesa em causa encerrava, de forma evidente, uma restrição às liberdades fundamentais — de estabelecimento e de circulação de capitais — previstas nos artigos 56º e 58º do então Tratado da Comunidade Europeia (actualmente artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia).

Reitera-se pois, que a decisão é de confirmar sendo que este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou sobre a questão compatibilidade da retenção em causa com o disposto nos artigos 63º e 65º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, tal como se pronunciou sobre a compatibilidade do regime resultante do ADT com Espanha.

Com efeito, o TJUE considerou que o regime resultante da lei interna só não seria incompatível com os artigos 56.º CE e 58.º CE (então em vigor) se o imposto retido na fonte pudesse ser imputado no imposto devido no segundo Estado-Membro até ao montante da diferença de tratamento. Mas, como vimos o imposto retido em Portugal não pode ser imputado no imposto devido pela impugnante em Espanha em qualquer percentagem uma vez que se apurou que a lei Espanhola não permite a dedução, compensação ou recuperação de qualquer imposto pago pela impugnante [a ora Recorrida] em Portugal.

Assim sendo a sentença recorrida não merece qualquer censura, sendo de acolher a sua fundamentação, com a qual manifestamos inteira concordância, devendo, pois, improceder o recurso da Fazenda Pública.

4- DECISÃO

Pelo exposto acordam os juízes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa, 29 de Maio de 2013. – Ascensão Lopes (relator) - Pedro Delgado - Valente Torrão.