Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1 – A…, melhor identificada nos autos, deduziu, no Tribunal Tributário de Lisboa, impugnação judicial contra o acto de liquidação de contribuição especial, efectuada ao abrigo do Decreto-lei nº 43/98 de 3/3, no montante global de € 8.398,22.
Aquele Tribunal, por decisão datada de 13/10/08, decidiu julgar improcedente a impugnação judicial (fls. 92 e segs.).
Inconformada, a impugnante interpôs recurso dessa decisão para a Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul que, por acórdão datado de 7/7/09, negou provimento ao recurso (fls. 247 e segs.).
Deste acórdão, aquela interpôs recurso para o Pleno desta Secção do Contencioso Tributário, invocando como fundamento do mesmo oposição entre esse acórdão e o acórdão datado de 13/11/02, prolatado por aquela Secção do STA, in rec. nº 977/02 (fls. 262).
Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no artº 284º, nº 3 do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de acórdãos (fls. 273 e segs.).
Por despacho do Exmº Relator da Secção do Contencioso Tributário daquele TCA considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos e ordenada a notificação das partes para deduzir alegações, nos termos do disposto no artº 284º, nº 5 daquele diploma legal (fls. 298).
A recorrente apresentou alegações com as seguintes conclusões:
1. Encontram-se preenchidos os requisitos dos quais depende a admissão do presente recurso por oposição de acórdãos, já que ambos foram proferidos no âmbito da mesma legislação - artigo 60º da Lei Geral Tributária e Decreto-Lei 43/98, de 3 de Março - respeitam as mesmas questões fundamentais — existência ou não de preenchimento do direito de audição prévia do contribuinte através da participação de um seu representante numa comissão de avaliação e a possibilidade do contribuinte poder influenciar após a comissão de avaliação a liquidação; respeitam a soluções, expressamente, opostas, bem como foram decididas num quadro factual idêntico.
II. Resulta dos factos provados que a liquidação de contribuição especial foi efectuada pela Administração Fiscal, exclusivamente, com base em elementos, totalmente, exteriores à vontade da Recorrente. De facto, todos os elementos constantes do termo de avaliação a fls. 14 a 17 do apenso da reclamação graciosa foram trazidos pela Administração Tributária, limitando-se o contribuinte a indicar um perito para estar presente nessa avaliação. Resulta, assim, dos autos que em todo o procedimento nunca foi concedido ao contribuinte qualquer oportunidade de ser ouvido previamente à liquidação, sendo certo que a Recorrente só teve conhecimento do termo da avaliação no dia em que foi notificada para proceder ao pagamento da contribuição especial.
III. Face aos factos provados a principal questão a analisar no presente recurso é pois a de saber se, nas circunstâncias acabadas de descrever, a Administração Fiscal estava ou não obrigada a cumprir o disposto no artigo 60º da LGT, isto é, estava obrigada a notificar a Recorrente para que esta pudesse exercer o direito de audição prévia.
- IV.O artigo 60º da L.G.T. transpôs para o procedimento tributário o princípio constitucional da participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhes dizem respeito, expresso no artigo 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa. Assim, nos termos da referida norma, mormente do disposto no artigo 60° nº 1 a), da L.G.T., a Administração Fiscal antes de liquidar a contribuição especial deve ouvir o contribuinte.
- V.In casu a liquidação impugnada, quer abstracta quer objectivamente, podia ser contestada através do exercício do direito de audição pela Recorrente, já que só esta poderia aferir correctamente, a título de exemplo, sobre o valor m2 de construção - em 1994 e à data do pedido de licenciamento -, sobre a área de construção efectivamente edificada, o nº de fogos efectivamente edificados, a volumetria de construção efectivamente edificada, elementos estes que, apenas, constam do alvará de construção sob a forma de previsão, sendo estes, habitualmente, alterados em função da obra efectivamente edificada.
VI. O princípio do aproveitamento do acto — tão doutamente desenvolvido pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo – não é, também, de aplicar in casu já que, como se demonstrou, em sede de audiência prévia, poderia a Recorrente, com toda a certeza, influenciar a posição da Administração Fiscal em inúmeros aspectos: a área do prédio; a área bruta de construção (prevista e edificada); o nº de fogos (previstos e edificados); o nº de estacionamentos (previstos e edificados); a volumetria da construção (prevista e edificada); o valor m2, estimado, da construção a 1 de Janeiro de 1994; o valor m2, estimado, de construção à data do pedido de licenciamento; as infra-estruturas envolventes, etc. Sendo, assim, decisiva a influência da Recorrente quer na fixação da matéria colectável objecto da taxa quer mesmo no controlo da operação aritmética que determina a contribuição especial a pagar.
VII. A audição prévia do contribuinte no âmbito do processo de liquidação de contribuição especial não é efectuada através da intervenção do contribuinte ou do seu representante na comissão de avaliação a que alude o art. 2º, 4º e 6º do Regulamento da Contribuição Especial, aprovado pelo Decreto-Lei nº 43/98, sendo que tal intervenção não está a coberto da expressão do artigo 60º da L.G.T. que refere “sempre que a lei não prescrever em sentido diverso”.
Ora, a interpretação de que tal audição se efectua nos termos dos normativos supra referidos é totalmente contrária, quer à ratio do artigo 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa (doravante CRP) quer à ratio do próprio princípio da participação do administrado nas decisões ou deliberações que lhe disserem respeito, já que a “alegada” audição prévia nunca pode ser realizada numa fase de instrução do procedimento, mas apenas numa fase de pré-decisão.
É, assim, inconstitucional, por violação do artigo 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa, a disposição inserta no nº 1 e 2 do artigo 4º do Regulamento Anexo ao Decreto-Lei nº 43/98, de 3 de Março, conjugado com os artigos 57º nº 1 e 60º do Decreto-Lei nº 398/98, de 17 de Dezembro (Lei Geral Tributária), quando interpretados no sentido de que a intervenção de um perito do contribuinte na comissão referida nesse artigo é suficiente para se considerar preenchido o princípio da participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhes disserem respeito.
VIII. Pelo exposto douto acórdão recorrido fez uma incorrecta interpretação e aplicação da lei aos factos, mormente, do disposto no artigos 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa, do artigo 60º nº 1 e nº 4 e 16º nº 1 da L.G.T. e do artigo 100º e 103º do Código do Procedimento Administrativo.
- IX.Da mesma forma, em caso algum, poder-se-á considerar que a presença de um perito do contribuinte na avaliação efectuada sana o vício de preterição de audição prévia, já que para além de não se encontrarem preenchidos os requisitos do artigo 60º nº 1 a) e nº 3 da L.G.T., o perito indicado pela Recorrente não estava mandatado para exercer o direito de audição prévia em seu nome e o mesmo interveio, unicamente, num acto prévio de instrução, pelo que, também por isso, em caso algum se poderá considerar que se deu cumprimento ao direito de audição prévia da Recorrente.
- X.In casu não ocorreram os requisitos que, excepcionalmente, permitem a dispensa do cumprimento do disposto no artigo 60º da LGT, pelo que o acto impugnado padece de vício de forma, pelo que terá de ser anulado.
XI. Igualmente, não é de aplicar ao caso sub judice o disposto no artigo 103º do CPA por tal norma não ter aplicação em matéria tributária, na medida em que esta só será de aplicar quando não existam normas procedimentais especiais sobre as matérias nele reguladas. E no caso em apreço existem - o artigo 60º da LGT.
XII. O acto tributário de liquidação da contribuição especial à Recorrente padece, assim, de vício de forma e substância que acarreta a sua nulidade, por vício de forma.
A Fazenda Pública contra-alegou nos termos que constam de fls. 368 e seguintes, que se dão aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir do seguinte modo:
- 1.Dos acórdãos em confronto resulta que as situações concretas que estão na origem dos mesmos são diferentes e que os factos dados como provados também são diferentes, o que motiva o tratamento diverso da mesma questão de direito, não existe real oposição de acórdãos, o presente recurso deve ser rejeitado por falta dos necessários pressupostos para a respectiva aceitação;
- 2.Sem conceder, ainda se dirá que correcta é a interpretação reflectida no douto acórdão recorrido, que, aliás, se encontra de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, dando-se como verificada a participação do contribuinte, nos termos do art. 60º da LGT, se este teve intervenção nas avaliações de onde resultou a quantificação da matéria colectável da contribuição especial e/ou, sendo a liquidação impugnada uma mera operação aritmética de aplicação da taxa devida àquela matéria, não se justifica a anulação da liquidação em causa, por não se vislumbrar qualquer possibilidade de a omitida audição influenciar o conteúdo da liquidação.
O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser julgado findo o presente recurso, “por inexistência de oposição de soluções jurídicas”.
Desta questão prévia foram notificadas as partes (cfr. artº 704º do CPC), tendo respondido, apenas, a recorrente, nos termos que constam de fls. 389 e seguintes, que aqui se dão, também, por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
2 – O Tribunal Central Administrativo considerou provada a seguinte matéria de facto:
- A)A impugnante exerce a actividade de compra e venda de imóveis – CAE 070120.
- B)Em 10/11/1998 a impugnante solicitou à Câmara Municipal de Odivelas o licenciamento da construção relativa ao lote … da Urbanização da …, freguesia de …, descrito na Conservatória do registo Predial de ... sob o nº 03126/961105.
- C)Em 29/01/2002 a Câmara Municipal de Odivelas emitiu, em nome da impugnante, o alvará de licença de construção nº 18/2002, relativamente ao prédio mencionado na alínea anterior.
- D)A impugnante não apresentou a declaração Modelo 1, prevista no art.º 7º do DL nº 43/98 de 3 de Março de 1998, respeitante à licença de construção mencionada na alínea anterior.
- E)Em 09/09/2003, e no âmbito da instauração do processo nº 92/02, foi elaborado termo de avaliação referente ao prédio mencionado em B), nos termos do art. 4º DL nº 43/98 de 3 de Março de 1998, reportada a 11/11/1998.
- F)Na elaboração do termo de avaliação participou o Sr. Eng. … na qualidade de perito da impugnante, e outros dois peritos que acordaram, por unanimidade, atribuir ao terreno o valor de construção por m2 de € 585,00 e o valor total do terreno de € 288.997,55.
- G)Na sequência da avaliação mencionada na alínea anterior foi liquidada à impugnante o valor de € 8.398,22 a título de contribuição especial prevista no DL 43/98 de 3 de Março, acrescido de juros compensatórios no montante de € 629,75.
G-1) A impugnante foi notificada nos termos que constam do ofício nº 5956, de 20.09.2005, recebido em 22.09.2005, junto a fls. 20 dos autos de reclamação apensos e do qual se extrai o seguinte:
“(…)
Assunto: Notificação – Contribuição Especial Proc. nº 92/2002
Pelo presente e nos termos do artigo 15º do Regulamento da Contribuição Especial, aprovado pelo Decreto - Lei nº 43/98, de 3 de Março, com as alterações posteriormente introduzidas, fica notificado dos valores de € 199.198,75 e de € 288.997,55 que foram atribuídos pela comissão de Avaliação ao prédio, com o alvará nº 18/2002, conforme declaração apresentada, cuja fundamentação se junta (Fotocópia autenticada do termo de avaliação).
Fica ainda notificado para até ao fim do mês seguinte ao da notificação, que se considera efectuada na data da assinatura do aviso de recepção, efectuar o pagamento, de € 8.398,22 acrescido de juros compensatórios, no montante de € 629,75 através do documento de cobrança que se junta, sem prejuízo do seu direito à reclamação ou impugnação da liquidação com os fundamentos e nos termos estabelecidos no Código de Procedimento e Processo Tributário, conforme previsto nos art.ºs 24° e 25° do criado Regulamento.
Não sendo efectuado o seu pagamento no prazo acima referido, proceder-se-á à extracção de certidão de dívida conforme art.º 88° do CPPT, para efeitos de processo executivo.
(…)”
- H)Em 17/01/2006 a impugnante apresentou, junto do serviço de finanças de Odivelas reclamação graciosa sobre a liquidação mencionada na alínea anterior, que assumiu o nº 4227-06/4000994.
- I)Em 06/07/2006 a reclamação graciosa foi indeferida por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Odivelas, por delegação.
3 – Antes do mais, importa apreciar a questão suscitada pelo Exmº Procurador-Geral Adjunto, no seu parecer, por que prejudicial.
Não obstante o Relator do acórdão recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposição de acórdãos, já que tal decisão, como vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada deste STA, não só não faz caso julgado, como não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687º, nº 4 do CPC).
O presente processo iniciou-se no ano de 2006, pelo que lhe é aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos artºs 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redacção dada pela Lei nº 107-D/2003 de 31 de Dezembro.
Assim, “…a admissibilidade dos recursos de acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto no art. 152.º do CPTA, depende da satisfação dos seguintes requisitos:
- –existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
- –a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acórdão de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05.), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
- –identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- –que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- –que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- –a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas” (Acórdão do Pleno desta Secção do STA de 14/7/08, in rec. nº 616/07).
Vejamos, então, se tais pressupostos se verificam.
3 – Estando em causa a liquidação de contribuição especial, efectuada ao abrigo do Decreto-lei nº 43/98 de 3/3, no acórdão recorrido decidiu-se, em suma, que, “a ora recorrente, tal como fizera em primeira instância, invoca apenas, para atacar o acto impugnado, que houve preterição do direito de audição prévia antes da liquidação, nos termos do disposto no art.º 267.º, n.º 5 da Constituição da República Portuguesa e art.º 60.º n.º 1 al. a) da Lei Geral Tributária”.
E acrescenta que “Recentemente vários acórdãos do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, fixaram a seguinte jurisprudência sobre a questão da audiência prévia no procedimento de liquidação da contribuição especial…”, que cita.
Para concluir que “Embora no caso concreto a solução acabe por ser a mesma e salvo o devido respeito, não podemos concordar com este entendimento, afigurando-se-nos mais correcto o entendimento sufragado pela Secção (e não pelo Pleno, como por lapso se refere) do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 13.11.2002, recurso 0977/02”.
Sendo assim, é patente que não existe qualquer “antítese discursiva” entre os arestos em confronto, já que o acórdão recorrido aderiu expressamente à jurisprudência do acórdão tido por fundamento, como bem anota o Exmº Procurador-Geral Adjunto, no seu parecer.
“O antagonismo de sentido das decisões nos acórdãos em confronto (improvimento no acórdão recorrido/provimento no acórdão fundamento) foi determinado pela aplicação no acórdão recorrido do princípio do aproveitamento dos actos administrativos, sustentada nos seguintes termos:
«A solução a dar ao caso não passa pela afirmação de que se cumpriu o dever de audiência prévia.
O que sucede no caso concreto é que se impõe manter o acto pelo princípio do aproveitamento dos actos administrativos, degradando-se em não essencial a preterição da formalidade da audiência prévia (…)
Na verdade à Administração não restava outra solução, válida e legal, ainda que tivesse ouvido previamente a ora Recorrente, que não fosse a de aceitar o resultado da avaliação, obtido por unanimidade, e aplicar a fórmula legal para obter o valor da avaliação. O que fez»” (parecer citado).
Todavia e ao contrário daquilo que alega a recorrente, esta questão também não foi apreciada e decidida no acórdão tido por fundamento, nem tão pouco no Acórdão do Pleno desta Secção do STA de 19/11/08, in rec. nº 837/07, como resulta da sua simples leitura.
Assim sendo, havemos de concluir que não se verificam os pressupostos do recurso por oposição de acórdãos.
4 – Nestes termos, acorda-se em julgar findo o presente recurso.
Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.
Lisboa, 15 de Setembro de 2010. – Francisco António Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) – Alfredo Aníbal Bravo Coelho Madureira – Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa – João António Valente Torrão – Jorge Manuel Lopes de Sousa – António Francisco de Almeida Calhau – Joaquim Casimiro Gonçalves – António José Martins Miranda de Pacheco – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Dulce Manuel da Conceição Neto.
