0916/05 - Supremo Tribunal Administrativo

I- O art. 5.º, n.º 4 da Directiva 90/435/CEE, de 23/07/1990, do Conselho, deve ser interpretado, conforme a expressa jurisprudência do TJCE, no sentido de que o limite nela estabelecido quanto ao montante da retenção na fonte do imposto respectivo, não visa unicamente o IRC mas qualquer imposição, seja qual for a sua natureza ou denominação, sob aquela forma de retenção, relativamente aos dividendos aí em causa.

II- Pelo que, em tal medida, se devem ter por derrogados os arts. 182.º e 184.º do CIMSISSD (redacção anterior ao Orçamento do Estado para 2002 (Lei n.º 109-B/01, de 27 de Dezembro).

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:

A FAZENDA PÚBLICA recorre da sentença do TAF de Lisboa na medida em que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A..., SPA, contra a liquidação de imposto sucessório por avença, que consequentemente anulou, no montante de € 130.127,78.

Fundamentou-se a decisão em que os arts. 182.º e 184.º do CIMSISSD em que se baseou aquele acto tributário, ofendem a lei comunitária - art. 5.º, n.º 4 da Directiva 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho de 1990 relativa ao regime fiscal comum aplicável às sociedades mãe e afiliadas de estados membros diferentes -, conforme é jurisprudência tanto do TJCE como do STA, sendo aquela directiva de aplicação directa e imediata.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

«1- A dedução de 5% que incide sobre os rendimentos das acções, efectuada pela ... à A..., não é um imposto sobre o rendimento, nem tão pouco um imposto sobre o capital.

2- Configura-se como um imposto sobre as transmissões a título gratuito, sendo que, o facto de ser calculado com base no rendimento não altera a sua natureza de um verdadeiro imposto sobre as sucessões e doações.

3- A Directiva n.º 435/90, de 23/07/90, foi transposta para a ordem jurídica interna por via legislativa, pelo Decreto-Lei n.° 123/92, de 02/07/92, que deu nova redacção ao art. 69.° do CIRC, tendo em vista o seu efeito prático.

4- Com a transposição da Directiva permaneceram inalterados os factos tributários consignados no disposto nos arts. 182.° e 184.° do CIMSISD, que determinam o pagamento por avença, mediante a dedução a título de imposto, à taxa de 5%, nos rendimentos das acções de sociedades com sede em território português.

5- Ao permanecerem inalterados os arts. citados anteriormente, o legislador entendeu que o ISSD não se enquadrava no âmbito da directiva e mantendo-se em vigor aqueles arts., é legítima e obrigatória a sua aplicação;

6- Não decorrendo da lei qualquer derrogação ao art. 182.° do CIMSISD. que prevê o pagamento por avença, mediante a dedução de 5% no rendimento dos títulos, em sede de Imposto Sucessório, devido pelas transmissões a título gratuito.

7- Ao decidir da forma que o fez, a douta sentença ora recorrida fez uma errada interpretação das sobreditas normas legais.

Nestes termos e demais de Direito, deve a douta sentença ser revogada, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada Justiça.»

E contra-alegou a impugnante, concluindo por sua vez:

«i. O digno representante da Fazenda Pública apresentou recurso da sentença do tribunal a quo, por discordar da anulação das liquidações impugnadas, com fundamento no regime criado pela Directiva 90/435/CEE.

ii. Nas suas alegações de recurso, o digno representante da Fazenda Pública considera que o ISDA não é um imposto sobre o rendimento, não lhe sendo, por isso, aplicáveis as disposições da Directiva 90/435/CEE.

iii. As alegações de recurso do digno representante da Fazenda Pública versam unicamente sobre matéria de direito; deste modo, nos temos do disposto no artigo 280. °, n.º 1, do CPPT, a secção do contencioso tributário do Supremo Tribunal Administrativo é competente para conhecer do presente recurso.

iv. A ora Recorrida considera que o tribunal a quo julgou bem ao anular as liquidações de imposto impugnadas, com base no regime criado pela Directiva 90/435/CEE, que prevê obrigações precisas e incondicionais que podem ser directamente invocadas pelos contribuintes,

v. A ora recorrida considera que a Directiva 90/435/CEE abrange no seu âmbito de aplicação o ISDA, independentemente da sua denominação ou natureza no direito interno,

vi. A aplicação das disposições da Directiva 90/435/CEE ao ISDA foi confirmada em diversos acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo e no acórdão "Epson Europe BV" do Tribunal de Justiça,

vii. Apesar da deficiente transposição por parte do Estado Português da Directiva 90/435/CEE, o regime fiscal nela criado é susceptível de ser invocado pelos particulares (efeito directo vertical), entendimento confirmado por diversos acórdãos do Tribunal de Justiça,

viii. Considera, por isso, legitimamente, a ora recorrida que o digno representante da Fazenda Pública deduziu o presente recurso com consciência de que o mesmo era infundado, conhecendo-se da impossibilidade objectiva do respectivo deferimento por parte de um tribunal superior, uma vez que se fundamenta exclusivamente em matéria de direito, dada por assente na jurisprudência e com consagração legislativa,

ix. Na realidade, é entendimento assente na jurisprudência nacional e comunitária, com reflexos na prática administrativa tributária, que a tributação em sede de ISDA é abrangida pelo regime criado pela Directiva 90/435/CEE.

x. Entende, por isso, a Recorrida que o recurso apresentado pelo digno representante da Fazenda Pública, tem como único objectivo previsível o diferimento do trânsito em julgado da sentença recorrida, com o consequente atraso no reembolso do imposto indevidamente cobrado,

xi. Nas alegações de recurso, a Fazenda Pública defende, conscientemente, a ilegalidade e, portanto, o tratamento discriminatório da ora Recorrida, face aos restantes contribuintes sujeitos à tributação de ISDA.

xii. Aliás, a Administração Tributária tem aceite em diversas decisões do procedimento tributário a sujeição do ISDA à Directiva 90/435/CEE, desde que se encontrem reunidos os requisitos previstos nos seus artigos 2.° e 3.°, requisitos que in casu se encontram reunidos e não foram objecto de contestação por parte do digno representante da Fazenda Pública,

xiii. Considera, por isso, a Recorrida que o presente recurso, face aos seus fundamentos, consubstancia uma prática de litigância de má fé, atento o disposto no n.º 1 do artigo 104.° da Lei Geral Tributária.

xiv. Deve, por isso, a Fazenda Pública ser condenada no pagamento de juros indemnizatórios, desde a data limite para o reembolso do imposto, caso não tivesse sido interposto o recurso, até à data do efectivo reembolso do imposto.

Termos em que, julgando improcedente, por infundado, o presente recurso jurisdicional, e condenado a Recorrente como litigante de má fé se fará Justiça.»

O Ex.mo magistrado do Ministério Público emitiu parecer, por remissão para o já emitido no TCA, no sentido do não provimento do recurso, já que os dividendos das acções, recebidos pela impugnante, integram rendimento de capital, sobre o qual recai imposto sobre o rendimento, pelo que lhe é aplicável a referida directiva, que não faz qualquer distinção de rendimentos ou lucros, improcedendo, todavia, o pedido da recorrida de condenação da Fazenda como litigante de má fé pois «é manifesto que a sua conduta não se integra em nenhuma das hipóteses previstas no art. 456.º do CPC.»

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

«- a impugnante é uma sociedade anónima, "sociedatà per azioni", com sede em Itália, sujeita aí a imposto sobre o rendimento ("imposta ordinária sul reddito delle persone giuridiche"), não isenta, sem possibilidade de opção - docs. 2 e 3 da p.i.;

- a Companhia de Seguros ..., S.A. (ex ..., S.A.) - NIF 500.069.514 -, é também sociedade anónima, com sede em Portugal, sujeita a IRC, não isenta, sem possibilidade de opção - admitido em recl. graciosa e proc. adm.;

- a impugnante tem participação directa não inferior a 25% no .capital da Companhia de Seguros ..., S.A. - docs. 2 e 4 da p.i., admitido em recl. graciosa e proc. adm.;

- aquando da distribuição, em benefício da impugnante, de dividendos da Companhia de Seguros ..., S.A. relativos aos exercícios dos anos de 1998 e 1999, esta efectuou retenção na fonte de Imposto sobre as Sucessões e Doações (por avença) à taxa de 5% - admitido em recl. graciosa e proc. adm.;

- e bem assim IRC à taxa de 10% - admitido em recl. graciosa e proc. adm.»

Vejamos, pois:

A questão dos autos - a da tributação em ISDA da distribuição de dividendos (no caso relativamente aos exercícios de 1998 e 1999), por sociedade afiliada estabelecida em Portugal a sociedade-mãe sediada em Estado-membro (no caso a Itália) - nos termos dos arts. 182.º e 184.º do Código de Sisa - foi já objecto de pronúncia do TJCE no processo «Epson Europe BV», através de reenvio prejudicial - art. 234.º do Tratado CE - Ac. de 08/06/2000 - cfr., ainda, o Ac. do mesmo tribunal de 23/09/1998.

Entendeu aquele tribunal que o «artigo 5.º, n.º 4 da Directiva 90/435/CEE do Conselho, de 23 de Julho de 1990, relativa ao regime fiscal comum aplicável às sociedades-mãe e afiliadas de Estados-membros diferentes, ao limitar a 15% e a 10% o montante de retenção na fonte do imposto sobre os lucros distribuídos pelas filiais estabelecidas em Portugal às suas sociedades-mãe de outros Estados-membros, deve ser interpretado no sentido de que essa derrogação não visa só o IRC mas se aplica a qualquer imposição, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sob a forma de retenção na fonte sobre os dividendos distribuídos por essas filiais».

Ora, ao tempo e conforme as referidas disposições legais, estavam sujeitas a imposto sucessório, pago por avença, mediante retenção na fonte, a uma taxa de 5%, as distribuições de dividendos e outros rendimentos efectuados por sociedades anónimas com sede ou direcção efectiva em Portugal.

«Estávamos, pois, perante um imposto pago na base das transmissões prováveis dos títulos, feitas a título gratuito, e que era constituído pela taxa de 5% dos dividendos, juros descontados ou outros rendimentos atribuídos aos títulos, o qual deveria ser retido na fonte pelas entidades obrigadas a fazer o seu pagamento, quer os seus titulares fossem residentes em Portugal ou num qualquer Estado-membro da UE».

Cfr. Fiscalidade, n.º 11, pág. 69.

A referida directiva visou isentar de tributação, tanto à entrada como à saída, os dividendos auferidos e distribuídos por sociedades afiliadas residentes na União Europeia, verificados os demais requisitos - participação de, pelo menos, 25% do respectivo capital social, tributação de ambas as sociedades em imposto sobre o rendimento, forma societária prevista na directiva - os quais, todavia, não estão em causa nos autos.

Procurou-se, assim, eliminar a dupla tributação dos lucros distribuídos, como entrave que é à liberdade de circulação de capitais e, consequentemente, à de estabelecimento das sociedades.

Todavia, a directiva em causa apenas levou à alteração dos arts. 45.º e 69.º do CIRC - DL n.º 123/92, de 02 de Julho - mantendo-se intocados os referidos normativos do CIMSISSD de que resulta um excesso de tributação.

Pelo que tais disposições legais não podem, em tal medida, aplicar-se, dado o efeito directo da mesma.

E tanto assim é que o Orçamento do Estado para 2002 - Lei n.º 109-B/01, de 27 de Dezembro - isentou de ISDA as distribuições de dividendos previstas na directiva, nos aludidos termos, alterando a redacção do referido art. 182.º, n.º 1, al. b).

Cfr., aliás, no sentido exposto, os Acs. do STA de 04/10/2000 rec. 19.730, rec. 1594/99, de 31/10/2000 rec. 24.120 e do TCA de 20/03/2001 in CTF 401-295.

QUANTO À LITIGÂNCIA DE MÁ FÉ:

O art. 104.º, n.º 1 da LGT prevê a condenação da Administração Tributária, por litigância de má fé, numa sanção pecuniária, «em caso de actuar em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas»; podendo o sujeito passivo - n.º 2 - «ser condenado em multa por litigância de má fé, nos termos da lei geral» - arts. 456.º e ss. do CPC.

Como referem Diogo Leite de Campos e outros, LGT Anotada, 2.ª edição, pág. 457, nota 1: «O n.º 1 visa apenas as situações restritas nele explicitadas de patente violação, por banda da Administração Fiscal, dos princípios da igualdade, da imparcialidade e boa fé», resultando da contraposição dos dois números do preceito, que são mais exigentes e restritos os termos em que a Fazenda Pública pode ser condenada por litigar de má fé, não bastando a mera actuação processual dolosa ou com negligência grave relativamente aos procedimentos das partes elencados naquele art. 456.º, tornando-se, antes, necessário contrariar informações vinculativas ou proceder em divergência do habitualmente adoptado em situações idênticas.

Ora, a impugnante não dá conta de que tenha sido prestada, no ponto, qualquer informação vinculativa nem identifica as alegadas situações idênticas em que a Administração Tributária tenha divergido do presente procedimento.

Pelo que se não justifica a respectiva condenação por litigância de má fé.

Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

Sem custas.

Lisboa, 15 de Fevereiro de 2006. – Brandão de Pinho (relator) – Lúcio Barbosa – Baeta de Queiroz.