0323/05 - Supremo Tribunal Administrativo

As grandes obras de construção civil e de remodelação que contribuem para aumentar o valor real do imóvel e para o aumento da duração do mesmo, passando a ser sua parte integrante e a constituir um todo, cabem no conceito legal de grandes reparações e beneficiações a que se refere o artº 5º, n°2, al. c) do Decreto Regulamentar n° 2/90 de 12/1.

A respectiva amortização deve ser determinada de acordo com o período de desgaste ou utilidade esperada do bem que elas visaram beneficiar no seu todo.

Acordam, em conferência, na 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Banco A..., recorre do acórdão que, no Tribunal Central Administrativo, negou provimento ao recurso e manteve o acto do Sr. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais relativo a correcção à matéria colectável de IRC, referente ao exercício de 1999.

Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo:

1. O recorrente contabilizou indevidamente, numa rubrica do imobilizado incorpóreo, pequenas obras de recuperação e manutenção de algumas das suas agências, procedendo à respectiva amortização, nos três exercícios seguintes ao da aquisição, nos termos prescritos no Decreto - Regulamentar nº 2/90, de 12 de Janeiro, para as despesas de instalação;

2. Entenderam os Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção-Geral dos Impostos, no que foram secundados por Sua Excelência o Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, que, consistindo os supra referidos activos em grandes reparações, a sua reintegração deveria ser efectuada a uma taxa calculada em função do período de utilidade esperada para os imóveis em que se inseriam, nos termos do nº 2 do artigo 5° do citado Decreto - Regulamentar;

3. Para que determinada obra possa ser considerada como grande reparação ou beneficiação, para efeitos contabilísticos e fiscais, têm de lhe estar subjacente, no essencial, duas qualidades, a durabilidade e a inamovibilidade, e um dos seguintes efeitos: o aumento do período de vida útil do bem ou do seu valor;

4. Nenhuma das referidas características assiste, no entanto, às obras efectuadas pelo recorrente nas suas agências;

5. De igual modo também não se verifica nenhum dos aludidos efeitos;

6. Pelo que ao corrigir o valor das respectivas amortizações com fundamento na sua qualificação como “grandes reparações”, enfermam tais correcções do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de facto da aplicação do regime previsto no nº 3 do artigo 5.° do Decreto - Regulamentar nº 2/90;

7. Sendo ilegal pelas mesmas razões o acto tributário recorrido que, sem fundamento, indeferiu o recurso hierárquico deduzido contra as mesmas;

8. Mesmo que se entendesse como correcta aquela qualificação, ainda assim as referidas correcções se afigurariam ilegais, por erro grosseiro na aplicação do critério de determinação do período de vida útil dos mesmos activos no uso da faculdade conferida pelo citado nº 3 do artigo 5.° do Decreto - Regulamentar nº 2/90;

9. Vício que se estende ao acórdão recorrido, o qual também qualifica as obras em apreço como “Grandes reparações e beneficiações” e considera a quantificação efectuada pela Administração Tributária como a única válida.

A autoridade recorrida apresentou alegações nas quais formula as seguintes conclusões:

1. Não podem ser dissociadas do imóvel em que são realizadas as obras diversas de remodelação de vários balcões de agências bancárias e que envolveram trabalhos de construção civil, alvenaria, betões, escavações para fundações, revestimentos, tectos, carpintarias, vidros estores, demolições e desmontagens, instalações eléctricas, candeeiros, escavações e aterros, revestimentos de paredes e tectos, alcatifas, instalação/reparação de ar condicionado;

2. Tais obras, independentemente da razão de ser para a sua ocorrência, conferem ao imóvel respectivo um aumento de valor e influenciam inevitavelmente o seu período de vida útil;

3. Como se decidiu no acórdão recorrido, tais obras contêm as qualidades de durabilidade e inamovibilidade porque passam a fazer parte incindível do imóvel,

4. Face ao que as mesmas constituem grandes reparações cujas amortizações seguem o regime aplicável ao imóvel onde são realizadas.

5. Perante esta conceituação, a DGCI considerou as amortizações pelas taxas que resultam do período de utilidade esperada, ou seja, as correspondentes à que são aplicadas aos próprios edifícios.

6. Não se verifica, portanto, o alegado vício de violação de lei porque a actuação da AF encontra apoio no Decreto - Regulamentar 2/90, como doutamente entendeu o acórdão recorrido.

7. O STA já se pronunciou sobre esta matéria, só que relativa a outro exercício, em que é recorrente o mesmo Banco, tendo o Acórdão mantido a decisão do TCA.

O EMMP entende que o recurso não merece provimento nos termos do ac. já proferido neste STA.

2. O acórdão recorrido fixou o seguinte quadro factual:

A) O recorrente, no período de tempo compreendido entre 1994 e 1998, realizou obras em diversas das suas agências bancárias (balcões), em distintas localidades do País — cfr. docs. 1 a 35, juntos pelo recorrente.

B) As referidas obras encontram-se identificados naqueles mesmos documentos (1 a 35) e abrangeram desde serviços de construção civil, seja de edificação, como construção de alvenarias ou de fundações, seja de demolição, v.g. de revestimentos de pavimentos, ao fornecimento e montagem de molas de portas ou de estores.

C) As despesas que suportou coma realização de tais obras, fê-las contabilizar, a recorrente, como “despesas de estabelecimento” e, em consonância com tal contabilização procedeu à respectiva amortização pelo período de três anos.

D) A escrita do recorrente foi objecto de uma fiscalização levada a cabo pelo DSPIT, iniciada em 01 ABRIL e terminada em 01AGO08, e em resultado da qual foi elaborado o relatório que constitui o doc. de fls. 196/222 que, aqui , se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

E) Ao que aqui releva e por referência a IRC, fez-se constar do ponto 3.1. de tal relatório, o seguinte;

«3.1. 1 REINTEGRAÇÕES E AMORTIZAÇÕES DO EXERCÍCIO.

Analisaram-se os mapas das reintegrações e amortizações (Mapas 32 e 33) validando-se o total das reintegrações/amortizações do exercício, constantes dos referidos mapas, com o valor contabilizado na conta 78 - “Amortizações do Exercício”, do balancete, para a actividade sujeita ao regime geral de IRC.

Igualmente validaram-se as taxas aplicadas, para o cálculo das reintegrações/amortizações do exercício, com as constantes do Decreto Regulamentar n.° 2/90 de 12/01, para os bens adquiridos no exercício de 1999. Para os bens adquiridos em exercícios anteriores, apenas se verificaram os bens nos quais tinham sido objecto de correcção

i) (…)

ii) O banco enquadrou incorrectamente, no código “2460 — Despesas de instalação”, da tabela II, anexa ao Decreto Regulamentar nº 2/90 , de 12/01, custos com instalações eléctricas , ar condicionado e outras, e com a aquisição de diversos artigos de conforto e decoração , quando o deveria ter feito nos códigos próprios da tabela, pelo que se procedeu à respectiva reclassificação, tendo-se apurado reintegrações excessivas no montante de Esc. 18.822.968, (...) , as quais resultaram da diferença entre a taxa praticada (33,33%) e as taxas permitidas para cada uma das situações acima descritas, pelo que infringiu a alínea c) do nº 1 do art. 32° do CIRC, conjugado com o art. 3° do Decreto Regulamentar nº 2/90 , de 12/01.

iii) De referir, ainda , que o banco praticou uma taxa de 33,33% , devido a um enquadramento incorrecto no código “2460 — Despesas de instalação” , da tabela II, anexa ao Decreto Regulamentar nº 2/90, de 12/01, sobre os custos suportados com obras de beneficiação em edifícios próprios , as quais deveriam estar associadas aos respectivos edifícios e ser reintegradas em função da vida útil esperada dos mesmos, conforme dispõe o nº 2 do art. 29° do CIRC , conjugado com a alínea c) do nº 2 do art. 5°, do Decreto Regulamentar nº 2/90 , de 12/01, pelo que resulta uma correcção a favor da Administração Fiscal , no montante de Esc.

30.604. 932, nos termos do nº 1 do art. 32° do CIRC, (...).».

F) Na sequência do referenciado no ponto 3.1.1 iii) e transcrito na alínea que antecede, foi corrigida aritmeticamente o lucro tributável relativo ao exercício de 1 999,na quantia de Esc. 30.604.932$ , ali aludido — cfr. Mod. DC-22, no proc. apenso.

G) Através de carta registada com AR, o recorrente foi, em O1 NOV O2, notificado das correcções efectuadas à matéria colectável do exercício de 1999, entre as quais a mencionada na precedente alínea — cfr. fls. do proc. apenso.

H) De acordo com a notificação a que se alude em G), o banco A interpôs recurso hierárquico para S. Ex.ª o Ministro das Finanças, no essencial porque, apesar de não contestar

a requalificação contabilística dos activos em causa efectuada pelos serviços de inspecção tributária, nem, consequentemente, o regime justributário preconizado, em abstracto, para a respectiva amortização” não se conformou, “[...] porém , com o montante das correcções efectuadas com aquele fundamento, decorrentes da amortização dos mesmos em função do período de vida útil estimado para os imóveis a que se encontram associados (50 anos). “— cfr. fls. 234 a 240 destes autos, e, designadamente, os artigos 6°e 7°, a fls. 236.

I) Em ordem à instrução do recurso hierárquico interposto pelo recorrente, veio a ser prestada informação com a seguinte conclusão;

“A recorrente embora reconheça a errada classificação contabilística das obras como despesas de instalação e aceite a correcção como grandes reparações e beneficiações, segundo a previsto na al. e), do nº 2, do artigo 5°, do Dec. Reg. Nº 2/90, discorda que a vida útil esperada de todas elas seja igual à dos imóveis.

Verificou objectivamente a inspecção, serem as referidas obras grandes reparações e beneficiações, acerca das quais não restavam dúvidas de uma vida útil igual à dos imóveis em que se efectuaram, cujos componentes não eram contabilisticamente individualizáveis à semelhança das demais obras de construção civil.

Face ao exposto consideram-se esclarecidas quaisquer dúvidas acerca do período de vida útil das obras e por conseguinte devidamente fundamentada a correcção de 30.604.932$00, sendo de indeferir o presente recurso. “— cfr. fls. 250 dos autos.

J) Para assim concluir o subscritor da informação baseou-se m informação prestada pelo DSPIT, por referência aos exercícios de 1997/1998, com suporte na circunstância de, por referência a tais exercícios se ter colocado questão similar que veio a dar origem a solicitação daquela por forma a “que objectivamente permitisse esclarecer qual a natureza das obras: se, de facto, eram todas grandes reparações e beneficiações que aumentem o valor real ou a duração provável, que não possam constituir componentes especificas não integradas no próprio imóvel a que não seja atribuível um período de vida diferente, ou se, pelo contrário, algumas delas, eventualmente, podem ser diferenciadas, ou ainda, se podem constituir despesas de projecção económica plurianual, enquadráveis no art.º 17º do DR 2/90. “- cfr. fls. 245/246 destes autos.

K) Após sucessivos pareceres no sentido de ser negado provimento ao recurso hierárquico aqui em causa (pareceres de O2JUNO7 e de O2JUN11) o SEAF proferiu, em O2JUN13, o despacho recorrido, exarado na primeira folha da informação a que se alude em I), do seguinte teor:

«Concordo, pelo que indefiro.».

3.1. O acórdão do Tribunal Central Administrativo em apreciação negou provimento ao recurso e manteve o acto do Sr. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, relativo à correcção da matéria colectável de IRC, referente ao exercício de 1999.

Questionavam-se no recurso as correcções técnicas operadas à matéria colectável do exercício de 1999 do recorrente considerando a AF que as obras realizadas pelo A em distintos balcões assumiam a natureza de “grandes reparações” e que, por isso, deviam ser reintegradas com o entendimento que o respectivo período de vida útil coincide com o dos imóveis em que foram levadas a cabo tendo o recorrente amortizado o custo de tais obras em três anos no entendimento de que se tratava de “despesas de estabelecimento”.

É ainda esta a questão que constitui o objecto do presente recurso.

3.2. Com efeito sustenta o recorrente, em síntese, nas conclusões das suas alegações, que tendo contabilizado indevidamente, numa rubrica do imobilizado incorpóreo, pequenas obras de recuperação e manutenção de algumas das suas agências, procedendo à respectiva amortização, nos três exercícios seguintes ao da aquisição, entendeu a AF que se estava perante grandes reparações pelo que a sua reintegração deveria ser efectuada a uma taxa calculada em função do período de utilidade esperada para os imóveis em que se inseriam, nos termos do nº 2 do artigo 5° do citado Decreto – Regulamentar.

Que tais obras não têm a durabilidade e inamovibilidade e o aumento do período de vida útil do bem ou do seu valor pelo que ao corrigir o valor das respectivas amortizações com fundamento na sua qualificação como “grandes reparações”, enfermam tais correcções do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de facto da aplicação do regime previsto no nº 3 do artigo 5º do Decreto - Regulamentar nº 2/90.

Que, por isso, é ilegal, pelas mesmas razões, o acto tributário recorrido que, sem fundamento, indeferiu o recurso hierárquico deduzido contra as mesmas.

Acrescenta que, mesmo que se entendesse como correcta aquela qualificação, ainda assim as referidas correcções se afigurariam ilegais, por erro grosseiro na aplicação do critério de determinação do período de vida útil dos mesmos activos no uso da faculdade conferida pelo citado nº 3 do artigo 5º do Decreto - Regulamentar nº 2/90 e que tal vício se estende ao acórdão recorrido, o qual também qualifica as obras em apreço como “Grandes reparações e beneficiações” e considera a quantificação efectuada pela Administração Tributária como a única válida.

Sobre questão em tudo semelhante à dos autos, ainda que referente a exercício anterior, pronunciou-se já este STA (cfr. Ac. de 02-02-2005, Rec. 917-04).

Acompanha-se o entendimento de tal acórdão que por isso se transcreve na parte relevante.

Com efeito nele se escreveu que:

“

…

… dispõe o art.º 27°, n.° 1 do CIRC, que regula a determinação da matéria colectável das pessoa colectivas e outras entidades que exerçam, a título principal actividade comercial, industrial ou agrícola, que “são aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do activo imobilizado que, com carácter repetitivo, sofreram perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso técnico ou de quaisquer outras causas”.

Por outro lado, estabelece o art.º 28°, n.° 1 do mesmo diploma legal que “o cálculo das reintegrações e amortizações do exercício far-se-á, em regra, pelo método das quotas constantes”.

E para efeitos de aplicação do método das quotas constantes, “a quota anual de reintegração e amortização que pode ser aceite como custo do exercício determina-se aplicando as taxas de reintegração e amortização definidas no decreto regulamentar que estabelece o respectivo regime aos seguintes valores ... (art.º 29°, n.° 1 do mesmo diploma legal).

No seu n.° 2 estabelece este normativo que “relativamente aos elementos para que não se encontrem fixadas taxas de reintegração e de amortização serão aceites as que pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos sejam consideradas razoáveis, tendo em conta o período de utilidade esperada”.

O diploma legal a que alude o predito art.º 29° n.° 1 é o Decreto Regulamentar n° 2/90 de 12/1 que, no seu art.º 5° n.° 1 determina que “no caso de utilização do método das quotas constantes, a quota anual de reintegração e amortização que pode ser aceite como custo do exercício determina-se aplicando aos valores mencionados no nº 1 do artigo 2º as taxas fixadas nas tabelas anexas ao presente diploma, aplicando-se as taxas genéricas, mencionadas na tabela II apenas quando, para os elementos do activo imobilizado dos ramos de actividade de que se trate, não estejam fixadas taxas específicas na tabela I”.

E no n°2, al. c) que “exceptuam-se do disposto no número anterior os seguintes casos, em que as taxas de reintegração e amortização são calculadas com base no correspondente período de utilidade esperada, o qual pode ser corrigido quando se considere que é inferior ao que objectivamente deveria ter sido estimado ... grandes reparações e beneficiações”.

Por sua vez, define o n.° 5 do mesmo artigo que grandes reparações e beneficiações são “as que aumentem o valor real ou a duração provável dos elementos a que respeitem”.

Posto isto e voltando ao caso dos autos, as reparações de construção civil operadas nas agências bancárias do recorrente são, conforme facturas de fls. …, obras de desmontagem, remodelações, demolições, alvenarias, revestimentos de pavimento, betões, escavações para fundações, tectos, carpintarias, vidros, estores, escavações e aterros, tubagens eléctricas, revestimento de paredes e tectos, fachadas, etc., ou seja, obras necessárias para o exercício da actividade bancária, que se integram, assim, nos próprios imóveis e que contribuem de forma clara não só para aumentar o valor real de cada uma das agências bancárias, mas também contribuem para um aumento provável da duração desses imóveis, passando a ser sua parte integrante e a constituir um todo.

Pelo que se trata, assim, de obras que cabem no conceito legal de grandes reparações e beneficiações, tal como vem definido no citado art.º 5° n.° 2, al. e), que se integram no activo corpóreo, tal como vem previsto na Tabela II anexa ao referido Decreto Regulamentar.

Assim, a sua amortização deve ser determinada de acordo com o respectivo período de desgaste ou de utilidade esperada do bem “que elas visaram beneficiar no seu todo”, tal como o fez a Administração Tributária.

Este critério, aliás e a nosso ver, encontra apoio legal no art.º 20° do predito Decreto Regulamentar. Aí se prescreve que “os elementos do activo imobilizado sujeitos a deperecimento cujos valores unitários de aquisição ou de produção não ultrapassem 20.000$ podem ser totalmente reintegrados ou amortizados num só exercício, excepto quando façam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser reintegrado ou amortizado como um todo”.

Pelo que e nesta parte, improcede também o presente recurso.

5- Por último e quanto à terceira daquelas questões, alega o recorrente que, mesmo admitindo aquela qualificação, ainda assim as correcções efectuadas no acto tributário sub judice se afiguram ilegais, por erro grosseiro na aplicação do critério de determinação do período de vida útil dos mesmos activos, no uso da faculdade conferida pelo citado n° 3 do artigo 5º do Decreto Regulamentar n.° 2/90.

Mais uma vez não tem razão.

Com efeito e como bem se anota no aresto recorrido, para chegar àquela conclusão o recorrente parte de exemplos que não colhem no caso concreto, já que os casos por si apontados na sua motivação do recurso e que são os que constam dos itens …, “não foram tomados em conta na decisão recorrida, mas apenas as obras de construção civil reportadas aos edifícios”.

Por outro lado e como vimos, não se verifica qualquer erro na taxa aplicada pela Administração Tributária, na medida em que as obras de construção civil se integram no seu todo do edifício que visam beneficiar.

Pelo que também improcede, nesta parte, o recurso.”.

Daí que também no presente recurso improcedam todas as conclusões.

4. Termos em que se acorda em negar provimento ao presente recurso.

Custas pelo recorrente, fixando-se em 450 € a taxa de justiça e em 60% a procuradoria.

Lisboa, 6 de Julho de 2005. – António Pimpão (relator) – Baeta de Queiroz – Lúcio Barbosa.