01055/17 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo 1 – A…………, LDª, inconformada com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 26 de Janeiro de 2017, proferido no processo nº 03058/15 e que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública vem do mesmo interpor recurso para o Pleno do Contencioso deste Tribunal por considerar que o referido acórdão está em oposição com o acórdão da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal, de 31 de Março de 2016, proferido no âmbito do processo nº 00182/16. 2 - Por despacho do Exmº Relator do Tribunal Central Administrativo Sul de 8 de Junho de 2017, a fls. 302 e seguintes dos autos, foi admitido o recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do artº 284º , nº1 do CPPT . 3 - A recorrente veio apresentar no seu requerimento de recurso a fls. 285 e seguintes, alegação tendente a demonstrar alegada oposição de julgados com o seguinte quadro conclusivo: Não se pode aceitar o Douto Acórdão ora recorrido por ter entendido que o facto de ter sido aprovado plano de recuperação no âmbito de um PER, com o voto favorável da AT e resultado provado que a Recorrida não possui qualquer bem ou valor suficiente para atingir o valor da garantia, por si só não basta para demonstrar a falta de culpa da executada na insuficiência dos bens. A Recorrente propôs-se liquidar a sua dívida tributária em plano prestacional decorrente da aprovação e homologação judicial da sua proposta de plano de recuperação em processo especial de revitalização que correu termos na Secção de Comércio da Comarca de Lisboa Oeste, Juiz 3, com o nº 168/15.1TSSNT. Tal plano prestacional obteve o voto favorável da Autoridade Tributária, conforme decorre aliás do Douto Acórdão ora recorrido. O pagamento da dívida tributária irá ser efectuado em 36 prestações, conforme resulta do plano de recuperação, encontrando-se no mesmo expresso no ponto 1.10, página 14 respetiva, de que a Recorrente não possuía bens pelo que desde logo peticionou pela isenção de prestação de garantia. A Autoridade Tributária bem como todos os restantes credores estão vinculados aos efeitos produzidos pela homologação do plano de recuperação dado que o artigo 17º F nº 6 do CIRE dispõe que “A decisão do Juiz (de homologar o plano de recuperação) vincula os credores, mesmo que não hajam participado nas negociações...” O artigo 217º nº 2 do mesmo Código refere que “A sentença homologatória confere eficácia a quaisquer actos ou negócios jurídicos previstos no plano de insolvência, independentemente da forma legalmente prevista, desde que constem do processo, por escrito, as necessárias declarações de vontade de terceiros e dos credores que o não tenham votado favoravelmente...” G)Assim, temos forçosamente de concluir que a Sentença homologatória do plano de recuperação vincula a Autoridade Tributária aos seus exactos termos e, desta forma, esta está compelida a aceitar a isenção de prestação de garantia. Não está “in casu”, em causa, o princípio da indisponibilidade do crédito tributário e assim, o disposto nos artigos 36º nº 2 e 3 da LGT , nem tão pouco o nº 3 do artigo 85º da LGT pois, conforme dispõe o Douto Acórdão fundamento: “A matéria da garantia a prestar está a nosso ver, fora do campo da indisponibilidade do direito e deve ter em consideração a situação concreta da requerente sempre na perspectiva do equilíbrio entre o objectivo da sua recuperação económica e da salvaguarda do interesse público em garantir a boa cobrança dos créditos fiscais” e tanto assim é que a Autoridade Tributária aprovou o plano de recuperação apresentado pela Recorrente. Está em causa a obediência a um plano de recuperação, que foi judicialmente homologado por uma Sentença transitada em julgado e que cumpriu de forma escrupulosa com a legislação tributária e que, por tal facto, deve ser respeitado, “in totum” por todos os credores, Autoridade Tributária incluída. A prossecução das execuções fiscais trazem à Recorrente um prejuízo irreparável evidente, dado que a eventual penhora de bens, saldos bancários e créditos de clientes criar-lhe-ão uma “asfixia” financeira tal que a impedirá de implementar o plano de recuperação judicialmente homologado, pondo inclusivamente em causa o próprio pagamento que vem sendo implementado, pela Recorrente à Autoridade Tributária. Nesta esteira, o Douto Acórdão fundamento dispõe que: I - O acordo prestado ao PER, depois de devidamente homologado judicialmente, encerra consequências jurídicas desde logo para os outorgantes que, no caso particular da Fazenda Pública, em tudo o que não tenha a ver com a indisponibilidade do direito ao seu crédito fiscal a vinculam. II - A matéria da garantia a prestar está, a nosso ver, fora do campo da indisponibilidade do direito e deve ter em consideração a situação concreta da requerente sempre na perspectiva do equilíbrio entre o objectivo da sua recuperação económica e da salvaguarda do interesse público em garantir a boa cobrança dos créditos fiscais. Mais referindo que: “com o acordo PER passou, no caso concreto, a Fazenda Pública a ter um título executivo diferente não no seu aspecto quantitativo quanto ao montante global do crédito fiscal que é indisponível mas distinto quanto a outras vertentes desde logo, ligadas ao pagamento (admitidas legalmente) tais como número de prestações apagar e seu montante mensal.” Concluindo que: “... prevendo-se no acordo PER que na execução deva ser prestada garantia através de uma específica forma, a Administração Tributária tinha de a aceitar ,” (sublinhado nosso) Analisando o Douto Acórdão ora recorrido é fácil analisar de que este não dá qualquer crédito ou valor ao facto da Recorrente ter tido um PER judicialmente homologado, com o voto favorável da AT e em cujo plano de recuperação ficou desde logo prevista a isenção de garantia, razão pela qual deverá o mesmo ser substituído por outro que decida, conforme o fez e bem a ia Instância, pela procedência da reclamação apresentada pela Recorrente, anulando assim o acto reclamado. O Douto Acórdão ora recorrido violou o disposto nos artigos 17º F nº 6 e 217º nº 2 do CIRE bem como os artigos 36º nº 2 e 3 e 85º nº 3 da LGT . Termos em que, revogando o Douto Acórdão ora recorrido e substituindo-o por outro que considere que a Autoridade Tributária se encontra vinculada ao plano de recuperação judicialmente homologado, estarão V. Exas. a fazer a tão habitual e costumada JUSTIÇA!!!» 4 – Não foram apresentadas contra alegações. 5 – O Exmº Magistrado do Ministério Público neste Supremo Tribunal Administrativo emitiu parecer no sentido de que não há oposição de acórdãos relevante, por não se mostrarem reunidos os respectivos requisitos legais, devendo o recurso ser julgado findo, nos termos do nº5 do artigo 284º do CPPT . Isto com base na seguinte fundamentação que, na parte relevante, se transcreve : «(….) A questão que se coloca desde logo consiste em saber se no caso concreto se verifica a identidade das questões jurídicas submetidas à apreciação nos dois arestos e se ambos se pronunciaram sobre a mesma, com soluções diversas. A Recorrente assim o entende, alegando que em ambos os casos se colocou a questão de saber se na apreciação da prestação de garantia a AT devia atender aos compromissos assumidos pela Fazenda Pública no acordo firmado no PER partindo do pressuposto que em ambas as situações tinha sido acordado no PER uma determinada prestação de garantia, que no caso do acórdão recorrido teria sido a dispensa de prestação de garantia face à inexistência u insuficiência de bens. Sucede que na matéria de facto levada ao probatório não resulta qualquer elemento que permita concluir que no acordo firmado no PER tenha sido admitida qualquer forma de prestação de garantia ou a sua dispensa. E certo que no ponto 6 do probatório ficou assente que: » A “proposta de plano de recuperação “foi subscrita pela sociedade “B………..”, sendo por esta ali referido no ponto 1.10 “Dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º , nº4, e 74º , nº1, da LGT : na inexistência de bens que reúnam as condições exigidas pela Fazenda Pública para a constituição de garantia, desde já se requer a dispensa de garantia “;». Todavia dos pontos 7) e 8) do probatório relativos à homologação do acordo não resulta qualquer elemento sobre essa matéria, ou seja, sobre os termos do acordo e designadamente se esse acordo fazia depender a adesão da FP a uma determinada garantia da dívida fiscal. Por outro lado o TCA aditou à matéria de facto o teor de um ofício dirigido ao MºPº junto do Tribunal de Comércio, onde dá conta da posição da AT no sentido de que a aceitação do pagamento da dívida em prestações fica dependente da prestação de garantia ao abrigo do regime previsto no nº4 do artigo 52º da LGT . Ou seja, ao contrário da situação configurada no acórdão que serve de fundamento, no caso do acórdão recorrido não ficou assente no acordo firmado no PER quaisquer termos sobre a garantia a prestar pela executada, motivo pelo qual o pedido de isenção foi apreciado à luz do disposto no nº4 do artigo 52º da LGT . Assim, o entendimento sufragado no acórdão fundamento de que «o acordo prestado ao PER, depois de devidamente homologado judicialmente, encerra consequências jurídicas desde logo para os outorgantes que, no caso particular da Fazenda Pública, em tudo o que não tenha a ver com a indisponibilidade do direito ao seu crédito fiscal a vinculam», não pode ser transposto para o acórdão recorrido, em que a Fazenda Pública não se vinculou em termos similares. Daí que também no acórdão recorrido o TCA não se tenha pronunciado expressamente sobre a questão da AT respeitar os compromissos decorrentes do acordo firmado no PER, motivo pelo qual as soluções perfilhadas não são suscetíveis de equiparação para efeitos de concluir pela “oposição” de acórdãos. 8. Em face do exposto afigura-se-nos que não se verifica a apontada oposição de acórdãos, motivo pelo qual entendemos que o recurso deve ser dado como findo, ao abrigo do disposto no nº5 do artigo 284º do CPPT .» 6 - Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em conferência do Pleno da Secção. 7 – No acórdão sob recurso encontram-se fixados os seguintes factos: A Administração Fiscal instaurou contra a sociedade “A………., Lda.” os processos de execução fiscal n.º 1503201401364545 e Aps., que tramitam pelo Serviço de Finanças de Cascais — 1, para cobrança de dívida no montante de Euros 46.483,06; Abrangendo as dívidas a que se fez referência em 1. a ora Reclamante requereu junto da Comarca de Lisboa Oeste, Sintra — Instância Central — Secção de Comércio, Processo Especial de Revitalização (PER) — a que correspondeu o n.º 168/15.1t8SNT (Sec. Comércio— J3); Por deliberação dos credores foi aprovado o PER, com vista à revitalização da ora Reclamante; A Administração Tributária e Aduaneira votou favoravelmente o PER, do qual decorre o pagamento da dívida tributária em 36 prestações mensais; A ora Reclamante presta serviços profissionais de Gestão e Administração de Condomínios; A “proposta de plano de recuperação” foi subscrita pela sociedade “B……….”, sendo por esta ali referido no ponto 1.10 “Dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52.º n.º 4 e 74.º n.º 1 da LGT : na inexistência de bens que reúnam as condições exigidas pela Fazenda Pública para a constituição de garantia, desde já se requer a dispensa de garantia” O Plano de Recuperação conducente à revitalização do devedor foi aprovado nos seguintes termos, cujo texto integral aqui se dá por integralmente reproduzido: 8. O mesmo Plano foi objecto da seguinte decisão de homologação, transitada em julgado em 22 de Outubro de 2015: 9. Em 21 de Julho de 2015 a ora Reclamante requereu ao Chefe do SF de Cascais 1 a isenção da prestação de garantia, nos seguintes termos: “A……….., Lda.” pessoa colectiva n.º “…………, com sede na ………… ……, …………., 2750 - ……. Cascais, acusando a notificação por V. Exa. enviada e recepcionada a 03 de Julho de 2015 pelo Sr. Administrador Judicial Provisório, vem requerer a V. Exa., nos termos conjugados dos artigos 52º nº 4 e 74º nº 1 da LGT e 199º nº3 do CPPT, a isenção de prestação de garantia, o que se justifica e prova da forma seguinte: Conforme se extrai da listagem de bens do activo imobilizado da Requerente que se junta e se dá por integralmente reproduzido como doc. nº 1 bem como da informação contabilística constante da proposta de plano de recuperação aprovado pelos credores que se junta e se dá por integralmente reproduzido como doc. nº 2, a Requerente não possui qualquer bem ou valor suficiente para atingir o valor de garantia solicitado de €: 46.483,06 (quarenta e seis mil quatrocentos e oitenta e três euros e seis cêntimos). Acresce que a Requerente tem um passivo, conforme decorre dos créditos reclamados e reconhecidos no âmbito do seu processo especial de revitalização de €: 233.195,08 (duzentos e trinta e três mil cento e noventa e cinco euros e oito cêntimos), nos termos da lista provisória de credores, ínsita a folhas 24 do doc. n.º 2; Acresce ainda que, da própria proposta de plano de recuperação que, recorde-se, obteve o voto favorável da Autoridade Tributária, a Requerente revela a insuficiência dos bens, requerendo desde logo a isenção de prestação de garantia. (v.g. doc. nº 2, folhas 13 e 14) Por todo o exposto é manifesta insuficiência de bens penhoráveis insuficiência esta que não é da procedeu recentemente à venda adquirido. Para comprovar que a Requerente não procedeu recentemente à venda de qualquer activo anteriormente adquirido com o intuito de diminuir a garantia dos credores, junto segue lista de activos existentes na sociedade a 31.12.2012, 31.12.2013 e 31.12.2014 (docs. n. 3, 4 e S) Assim, estando preenchidos os pressupostos previstos nos mencionados artigos 52º nº4 e 74º da LGT e 199º nº 3 do CPPT, tem de lhe ser por V. Exa. concedido a ora requerido isenção de prestação de garantia. TESTEMUNHAS A APRESENTAR: - …………………… P. E. D. A GERÊNCIA”; 10. Sobre o requerido recaiu o seguinte informação e despacho: PROCESSO EXECUTIVO 1503201401364545 APS Executado: A………..LDA - ………….. PER-PROC 168/15.IT8SNT- PLANO DE PRESTAÇÕES 1503.2015.774 TERMO DE JUNTA DA/INFORMAÇÃO E CONCLUSÃO Aos quatro dias do mês de Agosto de 2015, juntei aos autos petição da executado, A………….. LDA a solicitar suspensão da execução e dispensada a prestação de garantia, quanto ao plano de prestações, processo identificado em epígrafe, na sequência da qual informo o seguinte: FACTUALIDADE RELEVANTE 1 - A requerente tem vigente um plano de recuperação, do qual resultou o plano prestacional acima indicado. 2 - Vem o requerente solicitar a isenção de prestação de garantia, por não possuir bens penhoráveis para dar de garantia” nos termos do art. 52º n 4 da LGT , conjugado com o art. 199º n.º 3º do CPPT . 3 - Mais alega que tal facto não decorre de culpa sua, que é manifesta a falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhorados para o pagamento da quantia em divida, insuficiência esta que não é da sua responsabilidade pois a requerente não procedeu recentemente à venda de qualquer activo que tenha anteriormente adquirido. 4 - Nos termos do art. 170º nº 5 do CPPT a competência para decidir sobre o pedido é do órgão de execução fiscal, uma vez que a dívida exequenda se cifra nos 36.741,48€, portanto inferior a 500 unidades de conta. 5 - O pedido é tempestivo e a requerente tem/legitimidade para o acto. DOS PRESSUPOSTOS PARA A DISPENSA DE GARANTIA 6 - Cumpre, então, verificar se se encontram preenchidos os requisitos constantes do nº 4 do art. 52. da LGT que permitem a dispensa da prestação de garantia, bem como os que resultam das instruções veiculadas pelo Ofício -circulado nº 60.077 de 29- 07-2010 da DSGCT. 7 - É certo que, nos termos do artigo 52º , n 4 da LGT , a Administração Tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. 8 - Quer isto dizer que o benefício da isenção fica assim dependente de dois pressupostos alternativos: ou a (i) existência de prejuízo irreparável decorrente da prestação da garantia ou (ii) a falta de meios económicos para a prestar. Porém, tal dispensa não depende apenas da verificação de um destes dois pressupostos, sendo necessário o preenchimento de um outro pressuposto cumulativo: que a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado que pretende a isenção. 9 - Como é sabido, o executado que pretenda ser dispensado de prestar garantia deve dirigir o pedido ao órgão da execução fiscal, devidamente fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária ( artigo 170º nº 1 e 3 do CPPT ). Com efeito, do regime geral de repartição do ónus da prova ( artigo 342º do CC e artigo 74º , nº 1 da LGT ) e, bem assim, do artigo 170º , n 3 do CPPT , resulta que a prova dos pressupostos para a dispensa da prestação de garantia incumbe ao executado, uma vez que se trata de factos constitutivos do direito que este pretende ver reconhecido. 10 - Em suma, quer a dispensa da prestação de garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o requerente que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa, incluindo a prova de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores. 11 - Pela consulta ao sistema informático da AT, apurou-se o seguinte: 12 - A não existência de bens, nomeadamente imóveis ou viaturas em nome da requerente. 13 - Ora, analisando a ocorrência de tal requisitagem no caso concreto, atesta-se que não se encontra preenchido o pressuposto de prejuízo irreparável causado pela prestação de garantia, nos termos do art. 52º nº4 da LGT , porquanto o requerente não alega, nem comprova, quais os concretos prejuízos que, em termos de causalidade adequada, provavelmente lhe advirão da prestação de garantia e que, concomitantemente, sejam passíveis de ser qualificados como irreparáveis. 14 - O espirito subjacente a esta exigência legal radica, pois, na necessidade de evitar a ocorrência de situações em que o devedor/executado se coloca deliberada e conscientemente numa situação de carência/insuficiência patrimonial, por forma a obstaculizar a realização da penhora ou a prestação de garantia, para mais tarde, requerer a dispensa de garantia com fundamento na referida insuficiência de bens 15 - Ou seja, quanto ao prejuízo irreparável com a prestação da garantia, deveria o requerente indicar em que é que ele se concretiza e indicar as razões que o levam a crer que existe uma séria probabilidade de tal prejuízo vir a ocorrer caso a mesma lhe venha a ser exigida. Assim, por exemplo, importava que o requerente demonstrasse que a obtenção de financiamento ou de uma garantia bancária acarretaria custos tais que não eram por si suportáveis, em face do seu rendimento disponível. 16 - E, de facto, olvidou o requerente a necessidade de alegar e comprovar os eventuais prejuízos directamente decorrentes da prestação de garantia, sobretudo indicar o valor dos encargos que teria de suportar com a emissão de uma garantia bancária ou um financiamento. 17 - Outrossim, não prova - o que também é requisito - que a aventada insuficiência ou inexistência dos bens não haja procedido de culpa sua, sendo seu o ónus probatório quanto a tal matéria. 18 - Assim, e considerando todos os elementos carreados para esta informação conclui-se que não se verificam os pressupostos constantes do artº 52 da Lei Geral Tributária e artº 169º do CPPT , pelo que sou de opinião de que deverá o pedido de dispensa de garantia ser indeferido Nesta mesma data faço estes autos cone/usos. Cascais, 4 de Agosto de 2015 A TAT-2 (………..) DESPACHO De acordo com o informado e demais elementos carreados para os autos e considerando que não se verifica ou prova que a prestação de garantia consubstancie ou implique prejuízo irreparável, nem que a insuficiência de bens não tenha derivado de culpa sua, em observância ao determinado pelo art. 52º da LGT e à matéria de facto exposta, indefiro o pedido quanto à dispensa de prestação de garantia. Notifique-se o executado. Cascais, d.s. O Chefe do Serviço de Finanças 11. Nos anos de 2012, 2013 e 2014 a ora Reclamante não procedeu à venda de qualquer activo que tenha anteriormente adquirido. (Facto eliminado segundo a fundamentação de direito que consta a fls. 224 dos autos) Ao abrigo do disposto no artigo 662º , nº 1, do CPC , aditam-se ao probatório os seguintes factos: 12. A Direcção de Serviços de Gestão dos Créditos Tributários emitiu um ofício dirigido ao Magistrado do Ministério Publico junto da secção de Comercio de Lisboa do Tribunal Judicial da Comarca de Lisboa Oeste, sobre o assunto Processo Especial de Revitalização nº 168/15.1TBSNT , com o seguinte teor: “Ex.mo Sr. Comunica-se que a posição da Administração Fiscal é, face ao teor da versão do plano de revitalização, remetida através do documento à margem referenciado, ia votação favorável do mesmo, visto prever o pagamento do crédito reclamado pela Fazenda segundo regime jurídico definido para regularização das dívidas Fiscais. (...) Importa ainda referir, dentro do princípio da colaboração, que a garantia terá de ser prestada, junto do órgão de execução fiscal (OEF), no prazo de 15 dias a contar do terminus do prazo previsto no nº 5 do artigo 17-D do CIRE , pelo devedor ou por terceiro, a qual será aferida nos termos do nº 1 e 2 do artigo 197º e nº9 do artigo 199º do CPPT . Caso estejam reunidos os pressupostos de isenção de prestação de garantia acima referido, junto do serviço de finanças da sede do devedor, o qual será aferido nos termos das disposições legais (nomeadamente, nº4 do artigo 52º da LGT e 170º do CPPT) A falta de prestação de garantia idónea e suficiente ou o não reconhecimento do pedido de isenção, nos termos acima referidos, origina, nos termos do nº 3 do artigo 198º; do nº 8 do art. 199º , ambos do CPPT , e do DL 73/99 de 16/03 (…), cf. fls. 165 do PE junto aos autos. 13. Em 30/06/2015, o chefe de divisão foi emitida uma informação junto do PE apenso aos autos onde consta o seguinte: “Foi publicado no Portal CITIUS, em 26/06/2015 despacho de aprovação do Plano de revitalização do acordo (PER), ao qual a AT não interpôs recurso. Os Pefs suspensos por força da instauração do PER deverão retomar a sua fase anterior à suspensão e prosseguirem para a fase 105, se forem constituídas garantias idóneas e suficientes. Os não integráveis no Plano serão regularizados nos termos gerais.” 8 – No acórdão fundamento foram fixados os seguintes factos: Em 28.10.2014, a Reclamante apresentou em juízo um requerimento manifestando a pretensão de levar a cabo negociações com os credores em ordem à obtenção de um acordo dirigido à recuperação da empresa que foi autuado sob o n.º 3572/ e correu termos pelo 1.º Juízo da Secção de Comércio da Instância Central do Tribunal Judicial de \ — cfr. certidão de fls. 23 e ss. dos autos. Pelo ofício n.º 2131 de 02.12.2014, remetido pela Direção de Serviços de Gestão dos Créditos Tributários e dirigido à Reclamante, com o conhecimento do Sr. Administrador Judicial Provisório, a Administração Fiscal manifestou disponibilidade para participar nas negociações a realizar, no âmbito do Processo Especial de Revitalização, tendo imposto as seguintes condições: - “Pagamento em regime prestacional, nos termos do artigo 196.º do Código de Procedimento e do Processo Tributário (CPPT), ou seja: As prestações são mensais, iguais e sucessivas, vencendo-se a primeira até ao final do mês seguinte ao términus do prazo previsto no n.º 5 do artigo 17-D do CIRE . Número máximo de prestações: I. Até ao máximo de 36 prestações, não podendo nenhuma delas ser inferior a 1 unidade de conta (atualmente €102) II Até 150 prestações mensais, não podendo nenhuma delas ser inferior a 10 unidades de conta (atualmente €1020); A redução dos créditos fiscais só se dará, por juros de mora vencidos e vincendos, nos termos do Decreto-Lei n.º 73/99 de 16 de Março, aceitando-se as taxas que vierem a ser acordadas para o conjunto dos restantes credores, face à renúncia dos demais credores e às garantias constituídas ou a constituir; Não haver lugar à redução de coimas e custas; Não haver lugar a qualquer moratória. Importa ainda referir, dentro do princípio da colaboração, que a constituição da garantia é condição para a suspensão dos processos de execução fiscal relacionados com a dívida incluída no plano. Nestes termos, importa referir. A constituição de garantias idóneas - nomeadamente hipoteca voluntária, caução, seguro-caução e/ou garantia bancária — e suficientes nos termos do disposto no artigo 199.º do CPPT deve ser prestada no prazo de 15 dias a contar do términus do prazo previsto no n.º 5 do artigo 17-D do CIRE , pelo devedor ou por terceiro junto do órgão de execução fiscal (OEF), as quais são aferidas nos termos do n.º 1 e 2 do artigo 197.º e n.º 9 do artigo 199.º do CPPT , Caso estejam reunidos os pressupostos de isenção de prestação de garantia (n.º 4 do artigo 52.º da LGT ) deve efetuar o respetivo pedido, no prazo para prestação de garantia acima referida, junto do serviço de finanças da sede do devedor) o qual será aferido nos termos das disposições legais (nomeadamente, nº4 do artigo 52.º da LGT e artigo 170.º do CPPT ): A falta de prestação de garantia idónea e suficiente, ou o não reconhecimento do pedido de isenção, origina, nos termos do nº3 do artigo 1 do nº 8 do artigo 199º , ambos do CPPT e do DL 73/99 , de 16/03: a prossecução dos termos normais dos processos de execução fiscal, deixando, como tal, de estar suspensos; a impossibilidade de redução dos créditos fiscais por juros de mora vencidos e vincendos (aceitando-se, se reunidos os pressupostos para a redução) as taxas que vierem a ser acordadas para o conjunto dos restantes credores e as garantias constituídas e/ou a constituir); a emissão de certidão de situação fiscal não regularizada.” […] [cfr. fls. 164/165 dos autos]. Por sentença datada de 12.06.2015 foi homologado o plano de recuperação da empresa reclamante e declarado encerrado o processo. — cfr. fls. 23 e ss. dos autos. Na referida sentença ficou consignado o seguinte: “a presente decisão de homologação, vincula todos os credores, mesmo que não hajam participado nas negociações (cfr. art 17º F, n.º 6 do CIRE )”. — cfr. fls. 26 dos autos. Do Plano de Recuperação consta, entre o mais, o seguinte: “(…) Estado — Fazenda Pública 1.1 - Pagamento da totalidade da dívida em regime prestacional, até cento e cinquenta prestações mensais, iguais e sucessivas, não podendo nenhuma delas ser inferior a 10 (dez) unidades de conta (actualmente 1.020 euros nos termos e com os fundamentos previstos no artigo 196º nº 6 do CPPT , por se considerar demonstrada “...a indisponibilidade da medida e, ainda, a primeira prestação até ao final do mês seguinte ao términus do prazo previsto no nº5 do artigo 17º - D do CIRE . (…) -. Como garantia propõe-se a manutenção do penhor mercantil e hipotecas já constituídas a favor da Fazenda Pública, conforme infra se descreve: - Assim, considera-se notificada a Administração Fiscal do requerimento a que alude o artigo 196 , n.º 1 do CPPT . — Dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º nº4 e 74º nº1 da LGT : por mera cautela, no caso de não aceitação pelo órgão de execução fiscal da garantia ora proposta ou de não consideração da sua suficiência, o que poderá implicar a não homologação do plano de recuperação da devedora, com a subsequente liquidação da empresa que integra a massa insolvente, causando a si própria, Fazenda Nacional, ao Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social e a todos os demais credores um manifesto prejuízo irreparável, que impede, evidentemente o seu reto ao “status quo ante” desde já se requer, em tal eventualidade, a dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º nº4 e 74º nº1 da LGT . (…) [cfr. fls. 31 e ss. dos autos]. A Administração Tributária participou nas negociações e votou favoravelmente o acordo do plano especial de revitalização referido no ponto 5. — facto confessado. Na data da declaração do início de P.E.R. corria contra a Reclamante no Serviço de Finanças de Oliveira de Frades o processo de execução fiscal n.º 2593201201002260 e apensos, destinado à cobrança coerciva da quantia de 318 966,47 E. — cfr. processo de execução fiscal apenso. Em 02.07.2015, a Reclamante apresentou no Serviço de Finanças de Oliveira de Frades o requerimento no qual oferece como garantia o penhor mercantil e as hipotecas já constituídas sobre bens imóveis e, subsidiariamente a dispensa de garantia. — cfr. fls. 207 dos autos, cujo teor se tem por reproduzido. Em 27.07.2015 foi elaborada na Direção de Finanças de Viseu a informação n.º 81/APR/GAR/2015, cujo teor se tem por reproduzido, e na qual consta o seguinte: “(…) [fls. 15 a 21 dos autos]. 10. Na informação referida no ponto anterior foi exarado pelo Sr. Chefe de Equipa um despacho datado de 03.08.2015, com o seguinte teor: “Visto o teor da informação prestada, com a qual concordo, sou de parecer que o pedido de aceitação dos bens oferecidos em garantia, para efeitos de suspensão dos autos, deve ser indeferido em virtude de não se mostrarem preenchidos os pressupostos legais estatuídos no n º4 do art 52º da Lei Geral Tributária e 199º do CFPT conforme fundamentação vertida na informação e da qual me aproprio. Subsidiariamente também sou de parecer que o pedido de dispensa da prestação de garantia, para efeitos de suspensão dos autos, deve ser indeferido em virtude de não se mostrarem preenchidos os pressupostos legais referidos no n.º 4 do art. 52º da Lei Geral Tributária. A merecer concordância remeter-se-ia a presente informação ao SFL para efeitos de notificação à executada. À Consideração superior.” cfr. fls. 13/14 dos autos]. O Sr. Diretor de Finanças, por despacho, datado de 03.08.2015, proferiu o seguinte despacho: “Concordo. Indefiro o pedido nos termos e com os fundamentos propostos.” cfr. fls.. 13 dos autos. Através do ofício n.º 1158, datado de 26.08.2015, remetido por carta registada com aviso de receção, foi a Reclamante notificada da decisão. - cfr. fls. 12 dos autos. Da admissibilidade do recurso de oposição de acórdãos. O presente recurso vem interposto do acórdão TCA Sul proferido a fls. 203/231 dos presentes autos, que julgou procedente o recurso interposto da sentença do TAF de Sintra e revogou esta decisão, invocando a recorrente que está em oposição com a decisão proferida o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo 31/03/2016, proferido no processo nº 00182/16 (acórdão fundamento), quanto à questão da questão da dispensa de prestação de garantia por parte da executada, a qual havia sido objecto de um plano especial de revitalização em que foi acordado por parte da Fazenda Pública o pagamento da dívida fiscal em prestações mediante a prestação de garantia. O Ministério Público neste Supremo Tribunal Administrativo sustenta que o recurso deve ser findo por não existir oposição de julgados. Por despacho de fls. 302 dos autos, o Exmº Relator considerou que poderá ocorrer a oposição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento. Não obstante tal despacho, importa reapreciar se a mesma se verifica, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão do recurso, em conformidade com o disposto no actual artigo 641º , n.º 5, do Código de Processo Civil (anterior artº 685º-C, nº 5 do mesmo diploma), podendo, se for caso disso, ser julgado findo o recurso (cf., neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Pleno desta secção de 07.05.2003, recurso 1149/02, de 18.01.2012, recurso 1030/10, e de 12.12.2012, recurso 932/12. Por isso, e perante o circunstancialismo fáctico-jurídico supra descrito cumpre apreciar, antes de mais, a questão suscitada pelo Exmº Magistrado do Ministério Público que, como vimos, sustenta que inexiste oposição de julgados. 7.1 Como vem afirmando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de Janeiro de 2004 é aplicável o regime previsto nos artigos 27.º , alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo que são os seguintes os requisitos de admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos: existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito; a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. No que concerne à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados constitui também jurisprudência pacífica do pleno desta secção que se devem adoptar os critérios já assentes no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, ou seja: identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; – que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; – que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais. a oposição deverá decorrer de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados – ver acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 18.02.1998, recurso 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 06.06.2009, recurso 617/08, e de 13.11.2013, recurso 594/12. 7.2 No caso vertente a recorrente faz consistir a alegada oposição no facto de o acórdão recorrido ter considerado recair sobre a executada o ónus da prova de que não teve culpa na inexistência ou insuficiência dos bens para prestar garantia. Sustenta que o Acórdão ora recorrido não dá qualquer crédito ou valor ao facto da Recorrente ter tido um processo especial de revitalização judicialmente homologado, com o voto favorável da Administração Tributária e em cujo plano de recuperação ficou desde logo prevista a isenção de garantia. E que, ao invés, resulta da doutrina do acórdão fundamento que, tendo sido previsto no processo especial de revitalização uma específica forma de prestação de garantia, a mesma tem que ser respeitada pela Administração Tributária. Conclui que, resultando no caso concreto que no processo especial de revitalização ficou prevista a isenção de prestação de garantia, deve tal facto ser respeitado pela Administração Tributária. Vejamos, pois, se existe a alegada contradição de julgados. No acórdão recorrido estava em causa a verificação dos requisitos de um pedido de dispensa de prestação de garantia por parte da executada, a qual havia sido objecto de um plano especial de revitalização em que foi acordado por parte da Fazenda Pública o pagamento da dívida fiscal em prestações, mediante a prestação de garantia. O acórdão, depois de sublinhar o entendimento jurisprudencial e doutrinal no sentido de que a isenção/dispensa da prestação de garantia em sede do processo de execução fiscal, tem lugar a requerimento do executado, desde que a sua prestação lhe possa causar prejuízo irreparável ou perante a manifesta falta de meios económicos para a prestar, desde que, em ambos os casos, a insuficiência ou a manifesta falta de meios não seja da responsabilidade do executado, ponderou que o que vinha questionado em sede recursiva era tão só um dos requisitos do pedido de dispensa de garantia previsto na segunda parte do artigo 52º nº 4, da LGT , ou seja que «em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade e do executado.” E, neste contexto, conclui o Tribunal Central Administrativo Sul que se, « no caso em análise está demonstrado que a Recorrida requereu junto da Comarca de Lisboa Oeste, Sintra — Instância Central — Secção de Comércio, Processo Especial de Revitalização (PER) — a que correspondeu o n.º 168/15.1T8SNT , que por deliberação dos credores foi aprovado o PER, com vista à sua revitalização e que a AT votou favoravelmente o PER, do qual decorre o pagamento da dívida tributária em 36 prestações mensais » e ainda se « resulta provado que a Recorrida não possui qualquer bem ou valor suficiente para atingir o valor de garantia», tal factualidade «por si só não basta para demonstrar a falta de culpa da executada na insuficiência dos bens». De facto considerou-se naquele aresto que « a Recorrida não cumpriu o ónus de alegação e prova, seja no que respeita ao requisito do prejuízo irreparável que a prestação de garantia lhe pudesse causar, seja no que respeita ao requisito da sua falta de responsabilidade pela insuficiência do património » e que a mesma « não trouxe aos autos qualquer prova, quer documental, quer até testemunhal ou outra, ainda que com uma menor exigência probatória, que fosse capaz de criar a convicção de que tudo fez para não dissipar o património não tendo sido por culpa sua que a executada chegou ao ponto de se tornar impossível manter bens suficientes para pagamento das suas dívidas e/ou prestar uma garantia ». Deste modo, considerando que a executada e aqui Recorrente não fez qualquer prova sobre os requisitos previstos nesse normativo, entendeu-se no acórdão recorrido ser de indeferir o pedido de isenção de prestação de garantia. Por sua vez no acórdão fundamento estava em causa a questão de saber se a Administração Tributária pode recusar a garantia oferecida ou a sua dispensa depois de ter dado o seu acordo a um Processo Especial de Revitalização (PER) relativo à sociedade ali recorrente no qual foi definido quanto à prestação de garantia o seguinte: “ Como garantia propõe-se a manutenção do penhor mercantil e hipotecas já constituídas a favor da Fazenda Pública conforme infra se descreve (ponto 1.6 do PER)» e ainda, quanto à dispensa de garantia, o seguinte: “Dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º nº4 e 74º nº1 da LGT : por mera cautela, no caso de não aceitação pelo órgão de execução fiscal da garantia ora proposta ou de não consideração da sua suficiência, o que poderá implicar a não homologação do plano de recuperação da devedora, com a subsequente liquidação da empresa que integra a massa insolvente, causando a si própria, Fazenda Nacional, ao Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social e a todos os demais credores um manifesto prejuízo irreparável, que impede, evidentemente o seu reto ao “status quo ante” desde já se requer, em tal eventualidade, a dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º nº4 e 74º nº1 da LGT ” (ponto 1.11 do PER). E sobre tal questão o aresto invocado como fundamento que ponderou o seguinte: «Tudo visto, concluímos que o acordo prestado ao PER, depois de devidamente homologado judicialmente, encerra consequências jurídicas desde logo para os outorgantes que, no caso particular da Fazenda Pública, em tudo o que não tenha a ver com a indisponibilidade do direito ao seu crédito fiscal a vinculam. E, este é o caso da garantia a prestar para cobrança do crédito. A matéria da garantia a prestar está, a nosso ver, fora do campo da indisponibilidade do direito e deve ter em consideração a situação concreta da requerente sempre na perspectiva do equilíbrio entre o objectivo da sua recuperação económica e da salvaguarda do interesse público em garantir a boa cobrança dos créditos fiscais. Haverá sempre que ponderar casuisticamente e, terá de ser valorada qualquer alteração superveniente, e eventualmente culposa, na garantia proposta importando que não ocorra degradação da mesma por atenção ao momento temporal em que no âmbito do acordo PER foi definida, aceite e homologada sendo este o momento próprio também, para aferir do mandato e legitimidade das partes intervenientes no acordo. Prosseguindo tal discurso argumentativo concluiu o acórdão fundamento que «A idoneidade da garantia oferecida não foi posta em causa e a sua suficiência tem de ser apreciada face ao acordado e ao próprio valor dos bens oferecidos que se aproxima do valor da dívida exequenda não obstante a elevada escala de valores em causa na ordem das centenas de milhares de euros. Assim, prevendo-se no acordo PER que na execução deva ser prestada garantia através de uma específica forma, a Administração Tributária tinha de a aceitar, admitindo-se que pudesse por atenção ao insuficiente valor dos bens e na parte a garantir que excede esse valor, convidar o executado a apresentar um pedido de dispensa de garantia». Ora a recorrente alega que também no caso subjudice foi abrangida por um processo especial de revitalização, judicialmente homologado, com o voto favorável da Administração Tributária e em cujo plano de recuperação ficou desde logo prevista a isenção de garantia. E sustenta que, tal como na situação em análise no acórdão fundamento, na apreciação da prestação da garantia a Administração Tributária devia atender aos compromissos assumidos pela Fazenda Pública no acordo firmado no processo especial de revitalização, acordo esse a que o acórdão recorrido alegadamente não deu qualquer crédito ou valor. Mas não é essa a realidade que se surpreende do probatório. Como bem nota o Ministério Público neste Supremo Tribunal Administrativo da matéria de facto levada ao probatório no acórdão sindicado não resulta qualquer elemento que permita concluir que no acordo firmado no processo especial de revitalização tenha sido admitida qualquer forma de prestação de garantia ou a sua dispensa. E pese embora no ponto 6 do probatório tenha ficado assente que: «A “proposta de plano de recuperação “foi subscrita pela sociedade “B………..”, sendo por esta ali referido no ponto 1.10 “Dispensa de garantia, nos termos conjugados dos artigos 52º , nº4, e 74º , nº1, da LGT : na inexistência de bens que reúnam as condições exigidas pela Fazenda Pública para a constituição de garantia, desde já se requer a dispensa de garantia”;» resulta também da matéria de facto aditada pelo Tribunal Central Administrativo, ao abrigo do disposto no artº 662º nº 1, do Código de Processo Civil , um ofício da Direcção de Serviços de Gestão dos Créditos Tributários dirigido ao Magistrado do Ministério Publico junto da secção de Comercio de Lisboa do Tribunal Judicial da Comarca de Lisboa Oeste, sobre o assunto Processo Especial de Revitalização nº 168/15.1TBSNT , em que se dá conta da posição da Administração Tributária no sentido de que a aceitação do pagamento da dívida em prestações fica dependente da prestação de garantia e que caso estejam reunidos os pressupostos de isenção de prestação de garantia acima referido, o mesmo será « aferido nos termos das disposições legais (nomeadamente, nº4 do artigo 52º da LGT e 170º do CPPT)». Em suma, ao invés do que alega a recorrente, e da situação em análise no acórdão fundamento, no caso do acórdão recorrido não ficaram assentes, no acordo firmado no processo especial de revitalização, os termos da dispensa de garantia a prestar pela executada, antes se deixando expresso que os mesmos dependeriam da verificação dos respectivos pressupostos legais, a aferir nos termos dos arts. 52 ,º nº4 da LGT e 170º do CPPT. Daí que o pedido de isenção tenha sido apreciado à luz do disposto no nº4 do artigo 52º da LGT e do enquadramento factual supra referido. E por isso, também, como acertadamente nota o Ministério Público, a doutrina colhida no acórdão fundamento, no sentido de que «o acordo prestado no processo especial de revitalização, depois de devidamente homologado judicialmente, encerra consequências jurídicas desde logo para os outorgantes que, no caso particular da Fazenda Pública, em tudo o que não tenha a ver com a indisponibilidade do direito ao seu crédito fiscal a vinculam», não pode ser transposta para a situação em análise no acórdão recorrido, em que a Fazenda Pública não se vinculou em termos similares. É assim manifesto que a divergência das decisões afirmadas nos acórdãos em confronto não foi determinada por qualquer divergência interpretativa do quadro normativo aplicável ou sobre a mesma questão fundamental de direito, antes advém de julgamento diverso sobre a matéria de facto relevante, de cujo acerto agora não cabe avaliar, por não conhecer este Pleno de matéria de facto. Pelo que, entre os referidos acórdãos, o recorrido e o invocado como fundamento do recurso, não existe contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, faltando assim, um dos pressupostos de admissibilidade do recurso com fundamento em oposição de acórdãos, o que implica que o recurso deve ser julgado findo nos termos do artº 284º, nº 5 do Código de Procedimento e Processo Tributário. 8. Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em julgar findo o recurso. Custas pela recorrente. Lisboa, 20 de Dezembro de 2017. – Pedro Manuel Dias Delgado (relator) – Ana Paula da Fonseca Lobo – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – António José Pimpão – Joaquim Casimiro Gonçalves – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.