883/08.6BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (art.º 74/3 da LGT). 2.A demonstração dos factos que permitam ao julgador afirmar ou concluir pela existência do excesso de quantificação pode ser feita pela parte onerada através de qualquer meio de prova, não havendo no processo tributário restrições aos meios de prova, salvo nos casos de prova legal ou taxativa. 3.Face ao princípio da livre apreciação da prova, a substituição pelo tribunal de recurso do juízo probatório da 1.ª instância só pode fazer-se oficiosamente nos termos do art.º 662.º do CPC.

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO COMUM DA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL RELATÓRIO A Representação da Fazenda Pública, recorre da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “ Companhia das Q……….. – V…………., S.A. “- anteriormente denominada …………………., S.A -, contra as liquidações adicionais de IVA relativas ao ano de 2003, no montante total de € 42.267,30, A Recorrente alega para tanto, conclusivamente, o seguinte: « Conclusões Visa o presente recurso reagir contra a Douta decisão que julgou procedente a Impugnação judicial, intentada pela ora recorrida contra as liquidações adicionais de IVA relativas ao ano de 2003, no montante total de € 42.267,30. Como fundamentos da impugnação invocou a impugnante, em suma, a ilegalidade das liquidações em questão, decorrente de vícios do procedimento de revisão, alegando, para tanto, que tendo em conta a forma e rapidez com que se desenvolveu a reunião da comissão de revisão, os fins que com ela se pretendiam foram, pura e simplesmente, escamoteados, viciando a decisão ali tomada que deve ser anulada. Mais alega a existência de também erro na quantificação da matéria colectável, quer pela utilização de métodos e elementos errados, quer por erros de cálculo praticados no apuramento daquela quantificação. Conclui peticionando a procedência da impugnação, revogando-se o acto tributário praticado e anulando-se a liquidação impugnada. O Ilustre Tribunal “a quo” julgou procedente a impugnação, anulando as liquidações de IVA em questão, mais condenado a Administração Tributária no pagamento das custas do processo. Como decorre do conteúdo da sentença proferida, decidiu o Tribunal “a quo” fixar com interesse para a sua decisão, a matéria de facto constante dos pontos 1) a 17) do ponto III da fundamentação de facto da sentença - cfr. págs. 3 a 18 do suporte documental da decisão ora em crise, e que ora se dá por reproduzida. Ora 4.6. A decisão ora recorrida, não perfilhou, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub-judice. Senão vejamos: 4.7. Entendeu o Ilustre Tribunal recorrido, na fundamentação facto da decisão ora em crise, dar por assente os seguintes factos: O valor de quebras ocorridas no álcool relativamente à produção de bebidas espirituosas era, em 2003, superior a 1,5% - cfr. prova testemunhal; As quebras mencionadas no ponto 16) ocorriam nas fases de armazenagem das matérias primas, da preparação da solução e do engarrafamento, sendo a fase da preparação da solução aquela em que a quebra era superior - cfr. prova testemunhal.”. 4.8. Para formação da sua convicção acerca dos factos tidos por provados nos referidos pontos 16) e 17) da matéria de facto tida por provada, o Ilustre Tribunal a quo considerou, na fundamentação da matéria factual constante da decisão ora em crise, que “O julgamento da matéria de facto fundou-se (...) nos depoimentos das testemunhas, que se revelaram credíveis, tendo as mesmas demonstrado um conhecimento concreto do processo produtivo da Impugnante, tendo os seus testemunhos, incidido essencialmente sobre a questão relacionada com o valor de quebras de álcool nas bebidas espirituosas.”. Acontece que, 4.9. é entendimento da Fazenda Pública, com o devido respeito e s.m.e., que os factos tidos por provados pelo Ilustre Tribunal recorrido, constantes da sentença nos pontos 16) e 17) da matéria de facto provada, não o poderiam ser por testemunhas. Isto porque, 4.10. os referidos factos tidos por provados configuram circunstâncias cuja demonstração da sua verificação implica o recurso a conhecimentos técnicos específicos da ciência vitivinícola, detidos apenas por especialistas dessa área. Ou seja, os factos constantes dos citados pontos 16) e 17) da matéria de facto provada constante do decisório ora em crise apenas poderiam ser demonstrados por meio de peritos e não através de testemunhas, configurando-se estas, por isso, inidóneas para a prova dos factos em questão. E o mesmo se diga relativamente à conclusão colhida pelo Ilustre Tribunal a quo na motivação do decisório ora em crise, ao afirmar-se que ”...o álcool utilizado pela Impugnante no fabrico dos licores era álcool com grau de 96%, e não 100%, o que permite constatar que, por exemplo, para colocar um teor alcoólico de 20° num licor seria necessária uma quantidade de litros de álcool superior a 20 litros por cada 100 litros de solução produzida.”. Tal conclusão seria assertiva se a 1 grau de teor alcoólico comportada pela bebida alcoólica correspondesse uma taxa de 0,96% de álcool etílico nessa mesma bebida. Questão esta que, no entendimento da Fazenda Pública e salvo sempre melhor entendimento, apenas poderia ser respondida pela ciência vitivinícola, carecendo o Ilustre Tribunal recorrido, sempre com o devido respeito, de conhecimentos técnico -científicos para a devida e correcta apreciação da questão. Razão pela qual, 4.14. os factos tidos por provados na sentença ora em crise constantes dos pontos 16) e 17) da matéria de facto tida por provada na sentença em questão, não poderiam ser provados através de testemunhas, mas apenas por peritos. Pelo, 4.15. no modesto entendimento da Fazenda Pública, com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, o Ilustre Tribunal a quo, ao dar por provados os factos constantes dos citados pontos 16) e 17) da matéria de facto provada, incorreu em erro no julgamento da matéria de facto, uma vez que tais factos não poderiam ser demonstrados através de meio de prova testemunhal. Pelo exposto, 4.16. com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, deve ser revogada a decisão ora recorrida, na parte em que esta determinou a anulação das liquidações impugnadas relativas à tributação do IVA derivado das correcções efectuadas pelos SIT referentes às vendas presumidas de bebidas espirituosas, no montante de 19.614,06 €, com as legais consequências daí decorrentes. Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão ora recorrida, não parte em que o foi, assim se fazendo a devida e costumada JUSTIÇA!”. A Recorrida apresentou contra-alegações, que termina com as seguintes Conclusões: “CONCLUSÕES: 1ª - Nos termos do artigo 116° do CPPT o recurso à prova pericial apenas tem lugar quando o Juiz(a) o entender por eventualmente considerar que a matéria pela sua complexidade exige que alguém com especiais competências técnicas dê o seu parecer sobre a matéria de facto. Trata-se, portanto, de uma faculdade legal obviamente não vinculativa do Juiz(a). 2ª - A Recorrente também tinha a faculdade legal de requerer a produção de prova pericial (que podia ser aceite ou não pelo(a) Juiz(a)), porém não o fez no momento próprio. E só agora em sede de recurso é que acha que tal prova seria necessária face à fixação probatória de factos que lhe são desfavoráveis! 3ª- Contudo é patente que a matéria dos autos e em particular a referente às perdas de álcool não carece (ou careceria) do recurso à prova pericial. 4ª - A credibilidade e idoneidade das testemunhas, os documentos anexos aos autos (incluindo relatórios da Alfândega de Aveiro) e as regras da experiência comum, são mais do que suficientes para compreender e julgar com acerto a matéria de facto para a qual a Recorrente reclama tardiamente uma perícia. 5ª - O próprio teor da sentença, com a sua explanação clara, argumentação pertinente e decisão de facto e de direito bem fundamentada, demonstra a desnecessidade de qualquer perícia. 6ª - Desnecessidade também manifesta na questão dos vinhos, que, contudo, não foi sindicada pelo recurso. 7ª - Ao anular as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, a douta sentença decidiu também com justiça, pois as mesmas pressupuseram perdas de álcool manifestamente inferiores à realidade e vendas por fora de vinhos que mais não resultaram de desclassificações de categorias. Termos em que se requer a V. Exas que declarem a improcedência do recurso, mantendo na íntegra a sentença recorrida.” O Exmo. Senhor Procurador-Geral-Adjunto emitiu mui douto parecer no qual adere à argumentação expendida pela Fazenda Pública nas suas alegações, concluindo pela procedência do recurso. Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão. II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º , n.º 4 e artigo 639.º , n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil , aprovado pela Lei n.º 41/2003 , de 26 de Junho), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. Assim, analisadas as conclusões das alegações do recurso, a questão central que importa apreciar consiste em saber se o Mmº juiz a quo incorreu em erro de julgamento ao dar por assente os factos vertidos nos pontos 16) e 17) do probatório sem recurso à prova pericial. FUNDAMENTAÇÃO A) OS FACTOS Na sentença recorrida deixou-se factualmente consignado : « A Impugnante é uma sociedade anónima, cujo objecto é a produção, distribuição e comercialização de vinhos e seus derivados e licores, promoção e organização de eventos e enoturismo - cfr. fls 41 do processo administrativo (PA), I Volume, correspondente a fls.5 do relatório de inspecção tributária (RIT), apenso aos autos; A coberto da Ordem de Serviço n.° 01200600873, de 29/03/2006, a Direcção de Finanças de Aveiro realizou acção de inspecção à Impugnante, de âmbito geral, e aos exercícios de 2003 e 2004 - cfr. fls.39 do PA, I Volume, correspondente a fls.3 do RIT, apenso a este processo; Na sequência da acção de inspecção mencionada em 2), foi elaborado o correspondente relatório em 02.08.2007, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais - cfr. fls. 34 a 112 do PA, I Volume, apenso a este processo; Em sede de IVA, a Impugnante encontra-se enquadrada no Regime Normal de Periodicidade Mensal - cfr. fls.46 do PA, I Volume, correspondente a fls. 10 do RIT, apenso a este processo; “ A sociedade dispõe de contabilidade organizada segundo os preceitos da lei comercial e fiscal (os aludidos nos n.0s 1 dos artigos 115° do CIRC, 44.° do CIVA e 32.° do RITI), sendo a maior parte das respectivas operações relevadas contabilisticamente de harmonia com o Plano Oficial de Contabilidade, encontrando-se os livros selados escriturados e em dia. No entanto, em resultado da sua análise constata-se que a mesma nem sempre se encontra formalmente organizada, não retrata com razoável fidelidade a situação patrimonial da empresa, já que no aspecto de conteúdo e de substância se verifica incumprimento e violação de normas contabilísticas e fiscais, com a consequente repercussão a nível do apuramento do lucro tributável, como se demonstrará em pontos ulteriores. (...) Na validação dos valores contabilizados com os mapas da estatística de vendas solicitados para os anos analisados foram detectadas diferenças para menos nos valores contabilizados, conforme se descreve e quantifica no ponto IV. Do presente relatório. (...) Quanto ao diário de regularizações dos anos analisados verificou-se a existência de alguns lançamentos não apoiados em documentos justificativos, tendo vindo alguns deles a ser apresentados, após solicitação, embora com algumas insuficiências, como relataremos no ponto IV. deste relatório.” - cfr. fls.48 e 49 do PA, I Volume, correspondente a fls.12 e 13 do RIT, apenso a este processo; 6) A Inspecção Tributária, para além de ter procedido a correcções técnicas aos valores declarados, determinou também a matéria colectável da Impugnante com recurso a métodos indirectos com base nos seguintes fundamentos: « Texto no original» 7) Consta, também, do Capítulo IV.2.2 do RIT referido em 2) “CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS A) Critérios utilizados na quantificação por métodos indirectos -fundamentação Estando perante a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável pelo motivos e factos expostos no ponto anterior, procedeu-se à sua determinação da forma seguinte:” - cfr. teor de fls.89 a 106 do I Volume do PA, correspondente a fls.89 a 106 do RIT, apenso aos autos, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais; No Capítulo VIII. DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO do Relatório mencionado em C) refere-se que "Através da notificação n.° ………… de 2007-07-05 e data de registo nos CTT de 2007-07-09, foi remetido ao contribuinte o projecto de conclusões de relatório (...). Não tendo o contribuinte exercido tal direito até 27 de Julho nem até ao presente momento, mantém-se na íntegra as correcções constantes do projecto de relatório" - cfr. fls.109 do PA, I Volume, correspondente a fls.73 do RIT, apenso a este processo; Em 08.10.2007 foi proferido despacho pelo Director de Finanças Adjunto de Lisboa a determinar a fixação da matéria colectável referente aos exercícios de 2003 e 2004 nos montantes propostos - cfr. fls.110 do PA, I Volume, apenso a este processo; Em 06.11.2007, a Impugnante apresentou pedido de revisão da matéria colectável contra a fixação da matéria colectável de IVA e IRC, por métodos indirectos para os exercícios de 2003 e 2004 - cfr. doc. de fls 951 a 966 do PA, III Volume, que se dá por integralmente reproduzido; A reunião da Comissão de Revisão foi realizada no dia 03.12.2007, pelos peritos nomeados e, assinada a Acta n° 78/07 da qual resulta não ter havido acordo, conforme laudos lavrados por ambos - cfr. doc. de fls 1013 a 1022 do PA, III Volume, que se dá por integralmente reproduzido; O Director de Finanças de Lisboa procedeu à fixação da matéria colectável dos exercícios de 2003, no montante de 362.142,53€, e 2004, no montante de 661.599,91€, através de despacho fundamentado proferido em 03.12.2007 - cfr. doc. de fls.1030 a 1042 do PA, III Volume, que se dá por integralmente reproduzido; Em 18.12.2007, em cumprimento de mandado emitido para o efeito, foi a Impugnante notificada, na pessoa de F …………………, seu administrador, da decisão mencionada em 12) - cfr. doc. de fls.1057 a 1059 do PA, III Volume, que se dá por integralmente reproduzido; Em 18.12.2007 foi a Impugnante notificada das notas de liquidação de IVA e das notas de liquidação dos Juros Compensatórios - cfr. doc. de fls.1054 a 1055 do PA, III Volume; « Texto no original» A presente impugnação judicial foi expedida através de correio registado em 20.04.2008 - cfr. fls 2 dos autos. O valor de quebras ocorridas no álcool relativamente à produção de bebidas espirituosas era, em 2003, superior a 1,5% - cfr. prova testemunhal; As quebras mencionadas no ponto 16) ocorriam nas fases de armazenagem das matérias-primas, da preparação da solução e do engarrafamento, sendo a fase da preparação da solução aquela em que a quebra era superior - cfr. prova testemunhal. Não existem quaisquer outros factos com relevância para a apreciação das questões em apreço. Motivação O julgamento da matéria de facto fundou-se, em geral, e quando e conforme indicado a propósito de cada facto provado, na prova fornecida pelos documentos juntos aos autos e constantes do processo administrativo tributário, que não foram impugnados e cujo teor se dá por integralmente reproduzido nesta sentença e, nos depoimentos das testemunhas, que se revelaram credíveis, tendo as mesmas demonstrado um conhecimento concreto do processo produtivo da Impugnante, tendo os seus testemunhos, incidido essencialmente sobre a questão relacionada com o valor de quebras de álcool nas bebidas espirituosas. A testemunha B ……………………, trabalhou para a Impugnante a partir do ano de 2004. Não obstante, tendo em conta a sua formação profissional e o profundo conhecimento do ciclo produtivo dos "licores", foi peremptório a afirmar perante o tribunal, que, as quebras no álcool referentes à produção das bebidas espirituosas eram, em 2003, muito superiores aos 1,5% considerados pela Administração Tributária. Também as testemunhas A ………………. e L ………………, funcionários da Impugnante no ano de 2003, reafirmaram tal facto, salientando-se o facto da testemunha Lina Pereira ter como função a preparação dos licores, sendo quem assinava as folhas de produção dos mesmos, onde consta a quantidade produzida e o álcool utilizado para tal, e que se encontram no anexo 37 ao relatório de inspecção, utilizado pela AT para proceder ao cálculo das quebras de álcool, tendo, por isso, conhecimento da normalidade das quebras ao nível dessa matéria-prima.». B.DE DIREITO Como se apreende das doutas e concisas conclusões do recurso, a Recorrente questiona unicamente a idoneidade da prova testemunhal para formar a convicção do Mmº juiz a quo quanto aos factos vertidos nos pontos 16) e 17) do probatório, que, a seu ver, apenas poderiam suportar-se em prova pericial, bem como a conclusão extraída pelo Tribunal recorrido de que utilizando a impugnante no fabrico de licores álcool com grau de 96% e não 100%, “para colocar um teor alcoólico de 20º num licor seria necessária uma quantidade de litros de álcool superior a 20 litros por cada 100 litros de solução produzida”. De acordo com o disposto no art.º 607.º , n.º 5, do CPC , aplicável ao processo tributário por força do disposto no art.º 2.º , alínea e) do CPPT , «O juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto; a livre apreciação não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, nem aqueles que só possam ser provados por documentos ou que estejam plenamente provados, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes». Como se escreveu no Ac. do Supremo Tribunal de Justiça de 06/18/2019, tirado no proc.º 745/05.9TBFIG.C1.S2 , «Decorre do disposto no artigo 607º do NCP Civil que no nosso ordenamento jurídico vigora o princípio da liberdade de julgamento ou da prova livre, segundo o qual o Tribunal aprecia livremente as provas e fixa a matéria de facto em sintonia com a convicção que tenha firmado acerca de cada facto controvertido, salvo se a lei exigir, para a existência ou prova do mesmo, qualquer formalidade especial, caso em que esta não pode ser dispensada. De acordo com este princípio, que se contrapõe ao princípio de prova legal, vinculada pois, as provas são valoradas livremente, sem qualquer grau de hierarquização, nem preocupação do julgador quanto à natureza de qualquer delas, cedendo o mesmo naquelas situações vulgarmente denominadas de «prova taxada», designadamente no caso da prova por confissão, da prova por documentos autênticos e dos autenticados e particulares devidamente reconhecidos, cf. artigos 358º, 364º e 393º do C. Civil.» (fim de cit.). A questão objecto do recurso não é, pois, em bom rigor, uma questão de facto, mas sim uma questão de direito, consubstanciada na pretensa violação das regras e princípios a que o julgador está sujeito quanto ao valor e força probatória dos meios de prova. As prova têm por função a demonstração da realidade dos factos – art.º 341.º do Cód. Civil. A instrução tem por objecto os temas da prova enunciados ou, quando não tenha de haver lugar a esta enunciação, os factos necessitados de prova – art.º 410.º do CPC . No caso dos autos e para o que agora importa para o objecto do recurso, os factos alegados carecidos de prova reconduziam-se àqueles com base nos quais se pudesse afirmar ou concluir pela existência de erro ou excesso na quantificação da matéria tributável fixada por via indirecta (cf. art.º 74.º, n.º 3 da Lei Geral Tributária) . A este propósito, o Mmº juiz a quo levou ao probatório, como matéria assente, dois factos: O valor de quebras ocorridas no álcool relativamente à produção de bebidas espirituosas era, em 2003, superior a 1,5% - cf. prova testemunhal; As quebras mencionadas no ponto 16) ocorriam nas fases de armazenagem das matérias-primas, da preparação da solução e do engarrafamento, sendo a fase da preparação da solução aquela em que a quebra era superior - cf. prova testemunhal .”. E, na motivação da decisão, fez constar: “O julgamento da matéria de facto fundou-se, em geral, e quando e conforme indicado a propósito de cada facto provado, na prova fornecida pelos documentos juntos aos autos e constantes do processo administrativo tributário, que não foram impugnados e cujo teor se dá por integralmente reproduzido nesta sentença e, nos depoimentos das testemunhas, que se revelaram credíveis, tendo as mesmas demonstrado um conhecimento concreto do processo produtivo da Impugnante, tendo os seus testemunhos, incidido essencialmente sobre a questão relacionada com o valor de quebras de álcool nas bebidas espirituosas. A testemunha B ………………………… , trabalhou para a Impugnante a partir do ano de 2004. Não obstante, tendo em conta a sua formação profissional e o profundo conhecimento do ciclo produtivo dos “licores”, foi peremptório a afirmar perante o tribunal, que, as quebras no álcool referentes à produção das bebidas espirituosas eram, em 2003, muito superiores aos 1,5% considerados pela Administração Tributária. Também as testemunhas A ……………… e L ……………, funcionários da Impugnante no ano de 2003, reafirmaram tal facto, salientando-se o facto de a testemunha L …………….. ter como função a preparação dos licores, sendo quem assinava as folhas de produção dos mesmos, onde consta a quantidade produzida e o álcool utilizado para tal, e que se encontram no anexo 37 ao relatório de inspecção, utilizado pela AT para proceder ao cálculo das quebras de álcool, tendo, por isso, conhecimento da normalidade das quebras ao nível dessa matéria-prima.”. Ora, a prova testemunhal e documental mostra-se idónea para provar os factos vertidos nos pontos 16) e 17) do probatório. Lê-se no art.º 388.º do Cód. Civil que “A prova pericial tem por fim a percepção ou apreciação de factos por meio de peritos, quando sejam necessários conhecimentos especiais que os julgadores não possuem…”. E, no art.º 389.º do mesmo compêndio, lê-se que “A força probatória das respostas dos peritos é fixada livremente pelo tribunal”. Como se escreveu no Ac. do Tribunal da Rel. de Guimarães, de 12/05/2019, tirado no proc.º 6318/18.9T8BRG-A .G1 , “Reitera-se, deste modo, que o «traço definidor da prova pericial é, de facto, o de se chamar ao processo alguém que tem conhecimentos especializados em determinados aspectos de uma ciência ou arte para auxiliar o julgador, facultando-lhe informações sobre máximas de experiência técnica que o julgador não possui e que são relevantes para a percepção e apreciação dos factos controvertidos. Em regra, além de facultar ao julgador o conhecimento dessas máximas de experiência técnica, o perito veicula a ilação concreta que se justifica no processo, construída partir de tais máximas da experiência» (Luís Filipe Pires de Sousa, Prova testemunhal, 2014, Almedina, Agosto de 2014, págs. 175 e 176). Concluindo, a prova pericial pode ter por objecto factos, máximas da experiência e prova sob prova », sendo que no primeiro caso [factos] visa «a afirmação de um juízo de certeza sobre os» factos «ou circunstâncias» (v.g. perícia sobre ADN de alguém), no segundo [máximas da experiência] visa «apenas proporcionar ao juiz regras ou princípios técnicos para que este, recorrendo aos mesmos, possa conhecer e apreciar os factos» (v.g. actuando o perito nos «mesmos moldes» que «o técnico que o juiz pode nomear para o elucidar sobre a averiguação e interpretação de factos que o juiz se propõe observar - cf. Artigo 492º , nº 1 do Código de Processo Civil »), e no terceiro [prova sob prova] visa «conhecer o conteúdo e sentido de outra prova» (v.g. «exame grafológico» ou «tentativa de recuperar o que consta duma gravação sonora imperfeita») (Luís Filipe Pires de Sousa, ibidem). (fim de cit.) . Ora, para formar a convicção do julgador quanto à percentagem mínima das perdas de álcool ocorridas no processo produtivo de bebidas espirituosas de uma concreta e determinada empresa e em que fase desse processo produtivo é que essa perda é mais acentuada ( armazenagem, preparação ou engarrafamento ), não se mostra necessária a produção de prova pericial na medida em que tais factos não requerem para a sua percepção e apreciação especiais conhecimentos que o julgador não possui. É certo que a prova pericial sempre pode complementar a prova testemunhal, mostrando-se especialmente útil havendo contradições na prova testemunhal, possibilitando ao julgador o esclarecimento dos factos sobre que recaem os depoimentos contraditórios e uma melhor apreensão da verdade material. Exemplificando, poderia resultar da resposta dos peritos que a normalidade seria ocorrerem perdas inferiores de álcool no processo produtivo de bebidas espirituosas, ou, que a fase do processo produtivo onde normalmente as perdas são mais acentuadas não corresponde àquela que as testemunhas (todas, ou algumas, referem). Mas essa ponderação, sobre a utilidade da prova pericial para a descoberta da verdade material, é do domínio da livre convicção do julgador e se este entende suficiente a prova testemunhal para formar a sua convicção sobre determinados factos (cf. art.º 396.º do Cód. Civil), ordenar a produção de prova pericial fá-lo-ia até incorrer na prática de actos inúteis, o que lhe está vedado por lei (cf. art.º 130.º do CPC ). Pondera-se, a propósito, lembrando o que dispõe o referido art.º 389.º do Cód. Civil, e socorrendo-nos de novo do citado Ac. da Rel. de Guimarães , que «o juiz, colocado, como está, num posto superior de observação, tendo em volta de si todo o material de instrução, todas as prova produzida, pode e deve exercer sobre elas as suas faculdades de análise crítica; e bem pode suceder que as razões invocada pelos peritos para justificar o seu laudo não sejam convincentes ou sejam até contrariadas e desmentidas por outras provas constantes dos autos ou adquiridas pelo tribunal» (Professor Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, Vol. IV, págs. 183 e 184). Precisa-se, porém, que, se por força desse princípio da livre convicção, o juiz não está obrigado a acatar as conclusões retiradas da perícia, também não pode deixar de entender-se que terá de justificar tal entendimento, rebatendo os argumentos nela expostos. Com efeito, uma coisa será uma perícia para constatação de factos, os quais podem eventualmente ser confirmados e/ou refutados por outros elementos de prova; outra, bem diferente, será o caso de uma perícia destinada a exprimir um juízo técnico, científico ou artístico, o qual, pela sua própria natureza, só poderá ser infirmado ou rebatido com argumentos de igual natureza, ou seja, de ordem técnica, científica ou artística; e com sujeição aos mesmos métodos (Manuel de Andrade, “ Noções Elementares de Processo Civil”, Coimbra Editora, 1979, págs.. 262-263, com bold apócrifo). Logo, o «juiz, querendo responder, num certo sentido, a determinados pontos de facto controvertidos, relativamente aos quais o relatório pericial inculca uma resposta diferente, deverá naturalmente analisar criticamente as restantes provas (…) e mostrar, até certo ponto, que as razões invocadas pelos peritos para lograr determinadas respostas não são convincentes à luz do quadro mais geral de certas provas, que terão inculcado na mente do julgador uma diferente convicção» (J. P. Remédio Marques, “ Acção Declarativa à Luz do Código Revisto”, 2ª edição, Coimbra Editora, 2009, p. 560). Deverá, assim, reconhecer-se à prova pericial um significado probatório diferente do de outros meios de prova ( maxime, da prova testemunhal); mas, se em abstracto, se concede que nem sempre a razão estará do lado do maior número, há que igualmente admitir a possibilidade de um perito ser induzido em erro.» (fim de cit.) . Resulta do exposto que ainda que fosse produzida perícia sobre os factos (percentagem de perdas de álcool no processo produtivo de bebidas espirituosas e em que fase do processo produtivo tais perdas são mais acentuadas) – o que a ora Recorrente sempre poderia ter requerido ao Tribunal para efeitos de contraprova das evidências apresentadas pela parte contrária, o que não fez (cf. artigos 346.º do Cód. Civil e 74.º , n.º 3 da LGT ) – e aquela prova resultasse contraditória com a prova testemunhal, sempre o julgador poderia formar a sua convicção sobre os factos controvertidos com base nesta última prova, aliás, no caso em apreço, alicerçada no depoimento de testemunhas com sólida razão de ciência porquanto envolvidas no processo produtivo e no registo das operações de produção, que vieram aos autos dizer o que com base na sua própria experiência profissional constataram. Não se verifica, pois, na sentença, o apontado erro de julgamento quanto à idoneidade da prova testemunhal e documental para evidenciação dos factos vertidos nos pontos 16) e 17) da matéria assente, improcedendo este segmento do recurso . Outrossim, alega a Recorrente que a afirmação conclusiva feita na sentença de que “...o álcool utilizado pela impugnante no fabrico dos licores era álcool com grau de 96%, e não 100%, o que permite constatar que, por exemplo, para colocar um teor alcoólico de 20° num licor seria necessária uma quantidade de litros de álcool superior a 20 litros por cada 100 litros de solução produzida.” , não está suportada em qualquer elemento de prova pericial, o que compromete a sua validade probatória. Conforme se retira dos n.ºs 3 e 4 do art.º 607.º do CPC , do probatório apenas devem constar concretos factos materiais . Os juízos de facto não integram o probatório, como lucidamente entendeu a sentença recorrida. Lê-se no art.º 349.º do Cód. Civil: «Presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido». E no art.º 351.º do mesmo Código, que «As presunções judiciais só são admitidas nos casos e termos em que é admitida a prova testemunhal», podendo ler-se no seu art.º 392.º que «A prova por testemunhas é admitida em todos os casos em que não seja directa ou indirectamente afastada». Como se deixou consignado no sumário doutrinal do Ac. do Supremo Tribunal de Justiça, de 01/19/2017, tirado no proc.º 841/12.6TBMGR.C1.S1 , «IV – O uso de presunções não se reconduz a um meio de prova próprio, consistindo antes, como se alcança do art.º 349º do Cód. Civil, em ilações que o julgador extrai a partir de factos conhecidos (factos de base) para dar como provados factos desconhecidos (factos presumidos). V – A presunção traduz-se e concretiza-se num juízo de indução ou de inferência extraído do facto de base ou instrumental para o facto essencial presumido, à luz das regras da experiência, sendo admitida nos casos e termos em que é admitida a prova testemunhal (art.º 351º do Cód. Civil).». No caso vertente, partindo do facto base (“o álcool utilizado pela impugnante no fabrico dos licores era álcool com grau de 96% e não de 100%”), a Mmª juiz a quo extraiu por inferência o facto presumido (“para colocar um teor alcoólico de 20º num licor seria necessária uma quantidade de litros de álcool superior a 20 litros por cada 100 litros de solução produzida”). Ora, para o juízo extraído pelo julgador, bastam as regras da experiência comum, que podem ter subjacente leis naturais, lógicas e científicas comummente aceites, não se exigindo especiais conhecimentos técnico-científicos para o efeito . E, na medida em que na formação desse juízo não se mostrem desrespeitadas as regras que exijam certa espécie de prova para a prova de determinados factos, ou imponham a prova, indevidamente desconsiderada, de determinados factos, assim como não se mostre ofendida norma legal na ilação de factos por presunção judicial, nem se mostre que o juízo probatório da 1.ª instância padece de evidente ilogismo ou assenta em factos não provados, o Tribunal de recurso não pode interferir na liberdade de julgamento e na livre convicção do julgador, substituindo o juízo probatório da 1.ª instância fora dos casos previstos no art.º662.º do CPC . A propósito das presunções judiciais a efectuar por um tribunal de 2ª instância, ensina Amâncio Ferreira que no exercício do seu poder de avaliação e interpretação da matéria de facto, o Tribunal de recurso pode utilizar presunções judiciais, fundadas nas máximas de experiência, nos princípios da lógica ou nos juízos correntes de probabilidade, deduzir outros factos a partir dos factos assentes, e na implementação do sistema de substituição, substituir, de imediato, a decisão impugnada por outra que a nova realidade fáctica imponha – in “Manual dos Recursos em Processo Civil”, 6ª edição, pág. 222 a 223. Vertendo ao caso em apreço, se no entender da recorrente, o uso das regras da experiência comum como critério de julgamento aplicável na resolução da questão de facto fundou uma conclusão inaceitável, o caminho certo era pedir ao tribunal de apelação, que extraísse da matéria de facto assente (posto que não impugnada) uma ilação diferente do julgador de 1.ª instância, no sentido que propugna. Como se pode ler no Ac. do Supremo Tribunal de Justiça, de 07/06/2011, tirado no proc.º 3612/07.6TBLRA.C2.S1 , «As regras da experiência não são meios de prova, mas antes raciocínios, juízos hipotéticos do conteúdo genérico, assentes na experiência comum, independentes dos casos individuais em que se alicerçam, com validade, muitas vezes, para além do caso a que respeitem, adquiridas, em parte, mediante observação do mundo exterior e da conduta humana, e, noutra parte, mediante investigação ou exercício científico de uma profissão ou indústria, permitindo fundar as presunções naturais, mas sem abdicar da explicitação de um processo cognitivo, lógico, sem espaços ocos e vazios, conduzindo à extracção de facto desconhecido do facto conhecido, porque conformes à realidade reiterada, de verificação muito frequente e, por isso, verosímil.». Este segmento do recurso também não logra procedência. Concluindo, a sentença não padece dos erros de julgamento que lhe são apontados, merecendo ser confirmada e negado provimento ao recurso . DECISÃO Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas a cargo da Recorrente. Lisboa, 30 de Abril de 2025 Vital Lopes Ana Cristina Carvalho Sara Diegas Loureiro