IIIFUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
3.1.1. Questão prévia: delimitação do objecto do recurso
Ainda de que de forma não clara, parece-nos resultar das conclusões apresentadas pela Recorrente que o mesmo defende que a sentença sob recurso é nula, quer por não ter especificado os fundamentos de facto e direito em que se louva, quer por, na mesma, o Juiz a quo não se ter pronunciado sobre o vicio de falta de fundamentação alegadamente imputado à decisão da Administração Fiscal.
E, dizemos que tal não é claro, porque se relativamente à primeira das referidas nulidades, a mesma vem extensa e expressamente invocada em termos de facto e direito – ainda que, a final, o Recorrente se tenha esquecido de formular o correspondente pedido de nulidade ficando-se por um «(…) crê-se que o presente recurso obterá provimento … com a consequente revogação da sentença» - no que concerne à segunda, omissão de pronúncia, a mesma apenas se colhe das conclusões vertidas nos pontos 30. [« 30. A douta sentença de que se recorre para além de não conhecer da invocada falta de fundamentação da decisão da AF, ainda se apoiou na decisão reclamada para tentar fundamentar essa mesma reclamação»], e
32. [«persistindo o ora recorrente no desconhecimento total da fundamentação da decisão tomada pela Administração Tributária.».] das conclusões.
Daí que, subsista a dúvida se estas conclusões ainda se reconduzem apenas à falta de fundamentação ou se devem ser entendidas como a apontada omissão de pronúncia, razão pela qual, atendendo às exigências de apreciação e reapreciação que se impõe a este Tribunal, mas também à natureza urgente do processo, entendemos de imediato ultrapassar esta névoa interpretando as conclusões apresentadas das duas formas e, consequentemente, apreciando e decidindo nesta lata extensão.
Questão e delimitação de objecto que importa ficar desde já definida uma vez que, tendo sido imputada à sentença recorrida o vício de omissão de pronúncia, o mesmo, a existir, conduzirá, como é sabido, à nulidade daquela, nos termos do disposto nos art.ºs 668.º n.º1 alíneas b) e d), 660.º n.º2 e 713.º n.º2 do Código de Processo Civil (CPC), 143.º e 144.º do Código de Processo Tributário (CPT), e hoje dos art.ºs 124.º e 125.º do CPT. e daí que a sua apreciação e decisão, tal como da nulidade decorrente da falta de especificação dos fundamentos de facto e direito, devam ser realizadas em primeiro lugar.
3.1.2. – Da nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia
Comecemos nessa sede por adiantar que a nulidade em apreciação, como é inquestionável face ao conjunto de normativos que regem a sua apreciação e supra citado, apenas ocorre se o Juiz não se pronunciar, de todo ou em absoluto, de uma questão que deva conhecer.
Ou seja, para que haja nulidade de uma sentença com fundamento em omissão de pronúncia é necessário que se mostre que (i) nos autos foi trazida à apreciação do Tribunal uma dada questão; (ii) que o Tribunal devia apreciar (iii) da qual o juiz não conheceu sendo que essa apreciação se não mostrou prejudicada por outra que anteriormente haja sido conhecida.
Ora, como deixamos supra indiciado, a Recorrente ataca a decisão proferida pelo Tribunal a quo alegando (ou concluindo …) que na mesma não foi apreciado o vício de falta de fundamentação que assacara ao despacho de indeferimento de dispensa de prestação de garantia e que constituía objecto da sua reclamação.
Acontece porém que, como claramente resulta da petição inicial da reclamação, nessa não vem alegada qualquer factualidade susceptível de ser enquadrável em vicio de falta de fundamentação e, muito menos surge em qualquer parte da mesma peça processual, incluindo no seu petitório.
Efectivamente, como evidenciado se encontra na petição de reclamação, em especial nos seus artigos 14º a 35º , o Recorrente, notificado daquele despacho e depois de adiantar ao Tribunal os fundamentos do mesmo constantes, vem tecer um conjunto de alegações –de facto e direito - das quais, resulta, em seu entender, que se impunha decisão distinta e que a interpretação, de facto e direito realizada pela Administração Fiscal não é, face ao direito constituído, decisão acertada.
No mais, isto é, ainda na mesma petição, invoca de forma profunda todo um circunstancialismo de facto e, especialmente, de direito, tendente a demonstrar que o procedimento onde aquele acto/despacho e este, se encontra inquinado de vicio de violação de lei, por inobservância do dever de audiência prévia do Recorrente e do seu direito de participação, ambos legal e constitucionalmente consagrados.
E, daí que, o Meritíssimo Juiz tenha começado, em sede de fundamentação de direito da decisão por adiantar que «Relembrando a fundamentação da reclamação em primeiro lugar cumpre apreciar se houve, ou não, violação do direito de participação pelo facto de a Entidade reclamada ter dispensado a audição prévia do Reclamante. Analisando a reclamação, a alegada violação é a principal e quase exclusiva argumentação do Reclamante.», prosseguindo após com a apreciação de tal questão e, finda esta, continuado com a apreciação do mais suscitado «No demais a argumentação do Reclamante incidiu sobre a alegada: escassez de recursos económicos para a prestação de garantia; sérias dificuldades económicas que atravessa; inexistência de bens imóveis livres e desembaraçados que possa dar de garantia.
Sobre esta argumentação (…)».
Tudo, para que se diga, sem que dúvida alguma nos suscite, que em momento algum, e até à interposição deste recurso, o Recorrente apresentou em Tribunal e para sua apreciação a questão da falta de fundamentação da decisão da Administração Fiscal, quedando-se, se nos é permitido, pela discordância da mesma na óptica de facto e direito apresentada junto do órgão fiscal.
Pelo que, não tendo tal questão de facto e direito sido suscitada, também nenhuma obrigação existia de a mesma ser apreciada o que é, para nós, mais do que bastante para que se conclua, face enquadramento jurídico supra realizado quanto ao pressuposto de verificação desta nulidade, pela total improcedência da nulidade por omissão de pronúncia imputada à sentença recorrida.
3.1.2. Da nulidade da sentença sob recurso por nesta não terem sido especificados os fundamentos de facto e direito que sustentam a decisão proferida.
Vem ainda o recorrente defender a nulidade da sentença proferida nos autos alegando, em resumo ou conclusão, que desta não constam s fundamentos de facto e direito que suportam a decisão nela encerrada.
Não cremos, porém, mais uma vez, que lhe assista qualquer razão.
A sentença ora sob escrutínio, como claramente resulta da sua análise, não só especificou a factualidade entendida como relevante para as questões jurídicas em apreciação, como claramente adiantou as razões, de facto e direito de cuja consideração, na óptica do julgador, resultava a decisão final proferida.
O que decorre claramente do alegado em recurso pelo Recorrente não é, verdadeiramente, que o mesmo não tenha ficado consciente dos factos descriminados ou especificados na sentença nem, de resto, que não haja compreendido os argumentos jurídicos aduzidos na mesma sentença e que determinaram a decisão mas antes a sua evidente discórdia, evidenciada de resto na forma como a tenta rebater em recurso.
Porém, como bem foi salientado no Douto Parecer emitido pelo Magistrado do Ministério Público neste Tribunal, mas por nós sublinhado, «(…) o repúdio da bondade das razões aí expressas e/ou o dissentimento da fundamentação da solução encontrada pelo tribunal a quo não legitimam a invocação da nulidade da sentença em crise.
Com efeito, a “(...) fundamentação da decisão sobre a matéria de facto deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu num sentido e não noutro” (v. Ac. do TCAN - 2.ª Secção, de 18-11-2010, no Proc. n.º 00144/02.BEPRT, consultável, como todos os demais a indicar, in www.dgsi.pt), o que efectivamente foi feito.».
Acrescentando, mais uma vez e em nosso entender muito bem, que “Muito embora a não especificação dos fundamentos de facto da decisão constitua causa de nulidade da sentença prevista no nº 1 do art.º 125.º do CPPT que é de conhecimento oficioso por força do n.º 4 do art.º 712.º do CPC, há que distinguir a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada, pois o que a lei considera [é que] só gera nulidade a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
“Decorrendo do alegatório que a recorrente não invoca a falta absoluta da motivação, excluída ficou a sentença da previsão do nº 1 do art.º 125º do CPT (vd. a al. b) do nº 1 do art.º 668º do CPC), irrelevando que ela seja deficiente ou que ocorra mesmo a falta de justificação dos fundamentos.” (cfr. Ac. do TCAS - CT - 2.º Juízo, de 26-05-2009, no Proc. 02999/09; realce nosso).
No mesmo sentido, em caso semelhante, pugnando pela inverificação da nulidade da decisão aí sob recurso, se pronunciou o Ac. do TCAS - CT - 2.º Juízo, tirado em 09-05-2007, no Proc. 01532/06.».
Em suma: encontrando-se na sentença sob recurso suficientemente consagrados os fundamentos de facto e direito que suportaram a decisão proferida, carece de total fundamento legal, como de resto a jurisprudência vem reiteradamente assumindo, a alegada nulidade arguida.
- 3.2.Posto isto, isto é, respondidas negativamente as duas questões que em nosso entender poderiam, procedentes que fossem, julgar prejudicada a apreciação das demais suscitadas neste recurso, importa, agora, responder aquelas outras que, tal como afirmado pelo Meritíssimo Juiz a quo, constituem, desde o inicio, o enfoque principal da reclamação e que são, a questão da exigência, ou não, da audiência do Executado/Reclamante previamente à prolação da decisão do órgão fiscal quanto ao pedido de dispensa de prestação de garantia e da eventual violação do direito de participação daí decorrente, bem como a questão do ónus da prova e a interpretação deste realizada no procedimento e na sentença sub judicie que o confirmou.
- 3.2. 1.DA VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA PARTICIPAÇÃO
Como resulta dos factos apurados, o órgão da execução fiscal indeferiu o pedido de dispensa da prestação de garantia formulado pelo Executado na sequência da notificação que lhe foi efectuada para prestar garantia (com vista à suspensão da execução em face da apresentação de oposição à execução).
Essa indeferimento foi proferido sem que o órgão da execução fiscal previamente tenha anunciado ao Executado o sentido em que se propunha decidir – antes o expressamente dispensando - e, consequentemente, sem que lhe tenha concedido a possibilidade de se pronunciar sobre a decisão a proferir e foi justificado com a ausência de apresentação de prova documental com o requerimento.
O Executado. Como também já vimos, reclamou judicialmente dessa decisão, invocando, em primeira linha, que a mesma padece de vício de forma por previamente à mesma não ter sido notificada para se pronunciar sobre o projecto de decisão, como o impõe o art. 60.º da LGT.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu negou procedência a esse fundamento entendendo o seguinte:
«Ponderando os argumentos que as Partes expenderam, a concreta situação verificada, e o respectivo enquadramento legal importa ter presente o seguinte:
A decisão em causa ocorreu no âmbito de um procedimento que teve o seu início com a notificação do Reclamante para, na sequência de oposição à execução fiscal, prestar garantia, vide pontos 2 e segs. da factualidade assente;
o reclamante, invocando o nº 4 do artigo 52º da LGT e 170º do CPPT apresentou pedido de dispensa de garantia que instruiu com três documentos constituídos por atestado de composição do agregado familiar; cópia de BI do seu filho donde resulta que ele é menor e extracto do BES donde resulta que o Reclamante possuía, em 31-12-2010, um crédito habitação no montante de €75 159,26. No demais alegou que os seus bens se encontram penhorados à ordem de diversas execuções “Como Vª EXª poderá verificar nos V/registos – protestando-se juntar prova de tal facto caso julgue necessário”.
Já supra se referiu que a Entidade Reclamada indeferiu o pedido argumentando “… da falta de produção de prova da insuficiência de bens penhoráveis e… da falta de produção de prova da irresponsabilidade do executado pela situação de insuficiência/inexistência de bens”, vide ponto 4 da factualidade assente. Na referida decisão aludiu a circular para defender a dispensa de audição prévia e, no despacho que manteve a decisão recorrida mais argumentou, com a conjugação das normas que enquadram o referido pedido, suas exigências probatórias e prazos de decisão. Um pouco nesta linha, mas mais aprofundado, com indicações doutrinárias e outras, a Fazenda Pública se pronunciou na defesa do despacho reclamado. Na reclamação, o Reclamante defendeu-se invocando normas e referindo que nem sequer foi notificado para juntar elementos probatórios que protestou juntar se a Administração Fiscal entendesse pertinente.
A sinopse vinda de referir, não olvidando o enquadramento legal, é clara no sentido da celeridade do referido procedimento – estipula dez dias para a resolução, contados desde a apresentação do pedido, cfr. n.º 4 do artigo 170.º do CPPT; a clareza também existe quanto às exigências/ónus de prova, vide nº 3 da referida norma e diploma. O vindo de referir, conjugado com a concreta argumentação do despacho reclamado impõe a solução verificada da dispensa de audiência prévia. Ela impunha-se quer no estrito cumprimento das normas quer na substancialidade da situação em causa. Decidir de forma diversa seria não atender ao rigor legal; desrespeitar as exigências/ónus de prova do Reclamante.
A audição prévia deste constituiria um enxerto perturbador na clareza do procedimento em causa e concretas circunstâncias verificadas: No âmbito de uma execução o executado, por virtude de ter apresentado oposição, foi notificado para apresentar garantia; ele respondeu com pedido de isenção, pedido que deve ser “fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária”, e que ele instruiu com os documentos e termos já supra referidos; pedido que foi indeferido por falta de produção de prova.
Em conclusão não se verifica qualquer ilegalidade.».
Ou seja, se bem interpretamos a sentença, nesta deu-se como adquirido que, por via de regra, havia que observar o dever de audição prévia relativamente à decisão de indeferimento do pedido de dispensa de garantia; apesar disso, que esse dever no caso sub judice seria dispensável porque, impondo a lei celeridade na decisão destes autos e que o executado, sobre o qual recai o ónus da prova dos requisitos daquele pedido, apresente prova documental com o requerimento (cfr. art. 170.º, n.º 3, do CPPT), imposição que o Executado não observou cabalmente, não se justificaria nem a elaboração de proposta de decisão nem a notificação para o exercício do direito de audiência e que bem teria andado a administração fiscal ao ter dispensado a sua prévia audição.
No fundo, sempre salvo erro de interpretação, o entendimento adoptado pela sentença, se bem que não expressamente, pode reconduzir-se ao princípio do aproveitamento do acto, segundo o qual, apesar da omissão da audiência, não deverá anular-se o acto, designadamente, «nos casos em que se apure no processo contencioso que, se ela tivesse sido realizada, o interessado não teria possibilidade de apresentar elementos novos nem deixou de pronunciar-se sobre questões relevantes para determinar o conteúdo da decisão final», desde que «não se possam suscitar quaisquer dúvidas sobre a irrelevância do exercício do direito de audiência sobre o conteúdo decisório do acto» Sobre esta questão, vide DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Vislis Editores, 3.ª edição, anotação
14. ao art. 60.º, págs. 290/291..
Assim, dando como certo que recai sobre o Executado o ónus de comprovar os requisitos da dispensa da prestação de garantia Como decorre do n.º 3 do art. 170.º do CPPT e da regra geral de que «[à]quele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado» (art. 342.º, n.º 1, do Código Civil). e que essa prova é a efectuar por documentos, como resulta do disposto no n.º 3 do art. 170.º do CPPT Não cumpre averiguar aqui da constitucionalidade desta norma nas situações em que se demonstre a impossibilidade de efectuar a prova através desse meio., a primeira questão que se coloca nos presentes autos com referência à violação do princípio da participação é a de saber se o órgão de execução fiscal A quem compete apreciar e decidir o pedido de dispensa de garantia, sem prejuízo da possibilidade de o executado reclamar ao abrigo do disposto no art. 276.º do CPPT para o juiz da decisão que não lhe seja favorável., antes de indeferir o pedido de dispensa de garantia, está obrigado a observar o princípio da participação, designadamente notificando o executado para o exercício do direito de audiência ao abrigo do disposto no art. 60.º, n.º 1, alínea b), da LGT. O que, como procuremos demonstrar, passa por indagar se a tramitação do processo de execução fiscal no que respeita à prestação de garantia, sua fixação e eventual dispensa, constitui um procedimento administrativo-tributário autónomo inserido no âmbito do processo de execução fiscal ou, pelo contrário, constituem actos próprios deste processo.
Só se tal questão for respondida afirmativamente fará sentido indagar, ainda no âmbito da invocada violação do princípio da participação, da legalidade da postergação desse princípio com o fundamento invocado na sentença.
Como é sabido, a regra legal ínsita no art. 60.º da LGT, que constitui uma emanação do princípio constitucional da participação consagrado no n.º 5 do art. 267.º da Constituição da República Disposição legal que diz: «O processamento da actividade administrativa será objecto de lei especial, que assegurará a racionalização dos meios a utilizar pelos serviços e a participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhes disserem respeito». (CRP), apenas tem aplicação relativamente ao procedimento tributário, como resulta inequivocamente da sua inserção sistemática da LGT, no Capítulo I do Título III, que têm como epígrafes, respectivamente «Regras gerais» e «Do Procedimento Tributário». Ou seja, o princípio da participação está previsto no art. 60.º da LGT (e no art. 45.º, n.º 1, do CPPT) como um dos princípios gerais a que está sujeito o procedimento tributário, ou seja, «toda a sucessão de actos dirigida à declaração de direitos tributários», tal como o define o art. 54.º da LGT.
Como salienta JORGE LOPES DE SOUSA, «[s]ão direitos tributários todos os que emergem das relações jurídicas tributárias» Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 5.ª edição, volume I, anotação 2 ao art. 44.º, pág. 380.. O art. 1.º, n.º 2, da LGT, define relações jurídicas tributárias nos seguintes termos: «Para efeitos da presente lei, consideram-se relações jurídico-tributárias as estabelecidas entre a administração tributária, agindo com tal, e as pessoas singulares e colectivas e outras entidades legalmente equiparadas a estas». Por seu turno, o art. 30.º da LGT enumera exemplificativamente os vínculos jurídicos que integram a relação tributária.
Do que vimos de dizer resulta que o art. 60.º da LGT tem o seu âmbito de aplicação confinado ao procedimento tributário, que está sujeito a regras e princípios próprios e diversos dos do processo judicial tributário Aquele nos arts. 54.º a 94.º da LGT e este nos arts. 95.º a 105.º do mesmo compêndio normativo..
Tal não significa, sem mais, que a aplicação daquele art. 60.º esteja excluída no processo de execução fiscal Que visa a cobrança coerciva das dívidas enumeradas no 148º do CPPT, e é um processo de natureza judicial, como expressamente afirma a LGT, no seu art. 103.º, n.º 1., cuja natureza judicial está expressamente reconhecida pelo art. 103.º, n.º 1, da LGT Diz o art. 103.º, n.º 1, da LGT: «O processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não têm natureza jurisdicional».. Na verdade, como resulta deste preceito legal, admite-se que a Administração tributária (AT) pratique actos naquele processo, apenas lhe estando vedada a prática daqueles que tenham natureza jurisdicional «De aplicação da norma ao caso em concreto, mas resolvendo um litígio ou um conflito de pretensões» (JOAQUIM FREITAS DA ROCHA, Lições de Procedimento e Processo Tributário, Coimbra Editora, 2.ª edição, pág. 265)., que os princípios consagrados nos arts. 110.º, 111.º e 202.º da CRP Princípios da separação dos poderes e âmbito da função jurisdicional. impõem que fique reservada ao tribunal, numa distribuição de competências a que o legislador ordinário deu concretização através dos arts. 10.º, n.º 1, alínea
f) Preceito que determina:
«1. Aos serviços da administração tributária cabe:
[…]
f) Instaurar os processos de execução fiscal;
[…]»., e151.º do CPPT Na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2011), reza o art. 151.º, n.º 1, do CPPT:
- «1.Compete ao tribunal tributário de 1ª instância da área onde correr a execução, depois de ouvido o Ministério Público nos termos do presente Código, decidir os incidentes, os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, e as reclamações dos actos materialmente administrativos praticados pelos órgãos da execução fiscal.
- 2.O disposto no presente artigo não se aplica quando a execução fiscal deva correr nos tribunais comuns, caso em que cabe a estes tribunais o integral conhecimento das questões referidas no número anterior»..
Mas, o facto de a Administração Tributária poder praticar no processo de execução fiscal actos de natureza administrativa «De aplicação da norma ao caso em concreto, mas sem resolução de qualquer litígio» (JOAQUIM FREITAS DA ROCHA, ibidem)., não implica que, previamente a todos eles haja de ser cumprido o disposto no art. 60.º da LGT, maxime no seu n.º 1, alínea b), como sustenta o Recorrente. É que nem todos esses actos constituem decisões tomadas no âmbito de um procedimento tributário e, como resulta do que deixámos já dito, só essas impõem que seja observado o disposto no art. 60.º da LGT. Assim, se o pedido dirigido à Administração Tributária não tiver aptidão para iniciar esse tipo de procedimento, não poderá sustentar-se que haja lugar à aplicação da regra daquele artigo.
Ora, no âmbito do processo de execução fiscal, a Administração Tributária pratica, não só actos de natureza tributária, que lhe competem na sua condição de Exequente, mas também outros actos processuais, cuja competência lhe está cometida enquanto órgão da execução fiscal, nos termos do disposto no já referido art. 10.º, n.º 1, alínea f), do CPPT. Relativamente a estes últimos, a lei constitucional não impõe que hajam de ser praticados por um juiz, podendo o legislador ordinário atribuir a competência para o efeito a um funcionário ou ao juiz, desde que, no primeiro caso, fique salvaguardada a possibilidade de discutir judicialmente a sua legalidade, sob pena de violação do art. 20.º da CRP Cfr. o acórdão n.º 80/2003 do Tribunal Constitucional, publicado no Diário da República, II Série, n.º 68, de 21 de Março de 2003, (dre.pt), págs. 4526 a 4528, também disponível em tribunalconstitucional.pt..
Ou seja, no processo de execução fiscal, no que respeita aos actos administrativos, há lugar à prática de actos de natureza tributária, que respeitam à dívida tributária e integram procedimentos tributários (v.g., a reversão, a dação em pagamento, o pagamento em prestações, a aprovação de garantias), cuja prática está reservada à Administração Tributária enquanto Exequente Podendo, inclusive, não ser do órgão da execução fiscal, mas de outra autoridade da AT., e há outros actos que respeitam apenas a actos praticados no processo, constituindo alguns meras operações materiais (remessa do título executivo ao órgão da execução, instauração da execução) e outros actos judiciais de tramitação processual e sem natureza jurisdicional (citação, penhora, venda), cuja prática o legislador pôs a cargo da AT enquanto órgão da execução fiscal, a qual age aí como um mero “auxiliar” Aliás, era como juiz auxiliar que o Código de Processo das Contribuições e Impostos se referia ao chefe da repartição de finanças (cfr. art. 40.º, § único), a quem, fora de Lisboa e do Porto, competia instaurar os processos de execução fiscal e realizar os actos a eles respeitantes, com excepção dos de natureza jurisdicional e sempre com recurso para o juiz do tribunal tributário. na prossecução do escopo judicial da execução (a cobrança das dívidas), numa «colaboração operacional com a administração da justiça segundo os termos em que esta se encontra cometida pela Constituição aos tribunais» Idem..
É certo que todos estes actos estão sempre sujeitos ao controlo judicial, como resulta do disposto no art. 103.º, n.º 2, da LGT, controlo que, quando efectuado a pedido dos interessados, se concretiza através do meio processual previsto no art. 276.º do CPPT e que o legislador denominou reclamação. É através desse meio que os interessados (executado ou outros) podem reagir contra todos os actos praticadas por órgãos administrativos no âmbito da execução fiscal, independentemente da natureza que estes possam revestir. Aliás, é essa diversidade da natureza dos actos praticados pela Administração Tributária na execução fiscal que gera as consabidas dificuldades de conceptualização deste meio processual JOAQUIM FREITAS DA ROCHA refere que esta reclamação «tem um misto de recurso contencioso – pois trata-se do controlo de um acto de um órgão administrativo por parte do tribunal – e de recurso jurisdicional – na medida em que o acto a ser controlado pelo tribunal é um acto praticado num processo» (ob. cit., pág. 297). e dá origem a várias críticas dirigidas à sua inadequada denominação como reclamação JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., volume II, anotação
2. ao art. 276.º, págs. 645/647..
Dito isto, e estes considerandos já vão mais longos do que nos propúnhamos, regressemos à questão nuclear, de saber se antes de decidido o pedido de dispensa da garantia se deve dar ao executado a possibilidade de se pronunciar ao abrigo do disposto no art. 60.º da LGT.
A resposta a esta questão dependerá, a nosso ver, da natureza que assumem as questões relativas à prestação da garantia no âmbito do processo de execução fiscal, sendo que só haverá lugar à observância da regra do art. 60.º da LGT previamente à decisão do pedido de dispensa de garantia caso possa concluir-se que essa decisão culmina um procedimento administrativo.
Na verdade, em sede de execução fiscal podem ser “enxertados” verdadeiros procedimentos tributários, de que é exemplo paradigmático o procedimento de reversão, através do qual se efectiva a responsabilidade subsidiária. Em relação a este procedimento, a própria lei se encarregou de dissipar dúvidas que pudessem subsistir quanto à necessidade de audição dos interessados prévia à decisão de reversão, dizendo expressamente que «reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» (cfr. art. 23.º, n.º 4, da LGT).
Ainda no âmbito da execução fiscal, o Supremo Tribunal Administrativo tem também considerado que se impõe a audição prévia do interessado previamente à decisão sobre os pedidos de pagamento em prestações e de dação em pagamento Neste sentido, o acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Abril de 2009, proferido no processo com o n.º 130/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2009 (dre.pt), págs. 547 a 550, também disponível em dgsi.pt.. O que se justifica porque, nesses casos, estamos perante actos «praticados por entidades diferentes do órgão da execução fiscal, na sequência de procedimentos tributários autónomos, que correm paralelamente ao processo de execução fiscal e em conexão com ele» Vide o acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 25 de Fevereiro de 2009, proferido no processo com o n.º 1116/08, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Abril de 2009 (dre.pt), págs. 321 a 326, também disponível em
dgsi.pt..
Será também assim relativamente ao pedido de dispensa de garantia?
A nosso ver, não. Esse pedido não dá origem a qualquer procedimento de natureza tributária, a exigir, por isso, que, antes da decisão se dê ao interessado a oportunidade de participar na formação da mesma ao abrigo do disposto no art. 60.º da LGT.
A decisão desse pedido fica a cargo da Administração Tributária, não enquanto Exequente, no exercício da actividade tributária, mas simplesmente enquanto órgão da execução fiscal, ou seja, no exercício das funções que lhe estão confiadas enquanto auxiliar ou colaborador operacional no processo de execução fiscal.
Tudo resulta mais claro através de um exemplo em que a dívida em cobrança no processo executivo não tenha natureza tributária – v.g., uma dívida ao Estado que deva ser paga por força de acto administrativo ou um reembolso ou reposição, como o permitem as alíneas
- a)e
- b)do n.º 2 do art. 148.º do CPPT. Nesse caso, por certo ninguém sustentaria que a pessoa colectiva pública a quem devessem ser pagas as dívidas exequendas pudesse intervir no processo de execução fiscal para apreciar e decidir o pedido de dispensa de garantia. A competência para esse efeito sempre seria do órgão da execução fiscal, no exercício das suas funções de auxiliar operacional nas funções de justiça executiva e nunca ao abrigo da actividade tributária, possibilidade que nem sequer era configurável nessa concreta execução.
Em face do exposto, concluímos que na situação sub judice não havia que observar o disposto no art. 60.º da LGT por não estarmos no âmbito de um procedimento tributário, motivo por que não pode proceder o invocado vício de forma decorrente da violação do princípio da participação.
Não quer isto dizer que possamos concordar com o facto de o órgão da execução fiscal não ter permitido à Executada sanar a irregularidade – complementar a insuficiência de falta de apresentação da prova documental com o requerimento e que, de resto, se comprometera a apresentar, se julgada necessária – antes de, com fundamento na mesma, indeferir o pedido de dispensa de garantia.
A nosso ver, porque o pedido de dispensa de garantia e a respectiva decisão se inserem no âmbito de um processo judicial (e aquele não dá origem a um procedimento tributário que nele seja “enxertado”, como deixámos dito), devem ficar sujeita às regras do CPC, que constitui a lei subsidiária em sede de processo de execução fiscal, como decorre da alínea
e) do art. 2.º do CPPT Salienta JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume I, anotação 6 ao art. 2.º, pág. 69:
«Refere-se nesta norma que a legislação indicada como sendo de aplicação subsidiária será aplicada «de acordo com a natureza do caso omisso».
Assim, a ordem por que tal legislação vem indicada não é relevante para determinação do regime aplicável, sendo as características do caso que hão-de levar à determinação da lei a aplicar»..
Assim, perante um requerimento em que não foi oferecida prova documental ou que esta se revelava insuficiente, impunha-se que o órgão de execução fiscal, agindo aqui como auxiliar na prossecução da justiça, respeitasse o princípio da colaboração do Tribunal com as partes, na sua vertente de prevenção, ou seja, cumprisse o dever de prevenir as partes sobre eventuais deficiências ou insuficiências das suas alegações ou pedidos (art. 508.º, n.ºs 1, alínea
b) e n.º 2, do CPC);
E nem se argumente com o (curto) prazo de dez dias para proferir a decisão (cfr. art. 170.º, n.º 4, do CPPT) como obstativo da concessão dessa faculdade ao Executado, como o faz a Administração Fiscal acompanhada, de resto, pelo Tribunal a quo na decisão proferida. É que, sendo certo que, findo que seja o prazo para decidir o pedido de dispensa de garantia, o Executado pode reclamar da falta de decisão para o Tribunal, ao abrigo do art. 276.º do CPPT, já não o poderá fazer se e enquanto o desrespeito pelo prazo tiver origem na oportunidade que lhe foi concedida de sanar um vício do requerimento que compromete a sorte do mesmo. É que, nesse caso, a omissão não afecta qualquer direito ou interesse legítimo, antes pelo contrário.
No entanto, afigura-se-nos inútil, nesta fase do processo, anular a decisão do Chefe e ordenar que este notifique o Executado para convidá-lo a apresentar os documentos com que deveria ter instruído o requerimento de dispensa da prestação de garantia.
É que, como resulta dos factos aditados ao probatório, notificado para prestar garantia no valor de € 8.333,11, o Executado pediu junto dos Serviço de Finanças a dispensa de prestação da mesma alegando em resumo que:
- -Padece de escassos recursos económicos;
- -Encontra-se a atravessar um período de graves dificuldades;
- -Vive só com um seu filho menor, que ainda se encontra a estudar e por isso é fonte de despesas constantes, conforme documentos que junta;
- -Todos os seus bens já se encontram penhorados à ordem de diversas execuções como se pode verificar dos registos das finanças, protestando juntar prova de tal facto caso julgue necessário;
- -Os motivos pelos quais os seus bens se encontram penhorados não procedem de culpa sua;
- -A sua situação encontra-se em total degradação como o demonstram os casos fiscais pendentes naquele serviço e no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu;
- -Encontra-se a pagar diversos empréstimos, entre os quais existe um Crédito à Habitação no valor de € 75.159,26, conforme documento que junta;
- -Não dispõe de meios económicos para prestar a garantia por a sua situação se encontrar completamente arruinada;
- -O Requerente não é imune às consequências resultantes da crise grave que tem vindo a acentuar-se, designadamente nas actividades ligadas ao seu sector de actividade;
- -Encontra-se numa fase de muita pressão derivada da situação de grande debilidade em termos económicos e financeiros que tem vindo a atravessar
- -A falta de bens penhoráveis para pagamento da divida exequenda é bem reveladora da carência de meios económicos;
- -Não dispõe de meios económicos para prestar a garantia que lhe foi exigida e a sua insuficiência pode ser comprovada pela mera consulta quer às pendências já referidas, quer às matrizes prediais e ao seu processo individual;
- -Do já exposto resulta que os elementos de prova invocados estão em poder dos Serviços Fiscais pelo que se mostra satisfeito o ónus de prova [cfr. artigos 2º a 23º do requerimento com pedido de dispensa de prestação de garantia].
E, notificado da decisão de indeferimento - que entendeu que o Executado possuía «bens imóveis – prédios rústicos e urbanos – situados nos concelhos de Castro Daire, Figueira da Foz e Tondela os quais são passíveis de ser penhorados, e, por outro, ainda que se alegue apenas a insuficiência de bens, face a prévias penhoras incidentes sobre os mesmos – como o faz o requerente -, a existência das dívidas que estão na génese dessas mesmas penhoras, será, naturalmente e à falta de prova em contrário, da responsabilidade do executado» - veio da mesma reclamar:
- -Mantendo, integralmente as alegações vertidas e supra reproduzidas que, em seu entender, são o bastante para preencher os requisitos legais exigíveis a que seja dispensado de prestação de garantia;
- -Factualidade essa que, além de alegada se mostra comprovada pelos documentos que juntou, pelas informações constantes dos serviços de finanças e a que o decisor tinha acesso dos quais, de resto, também resulta a inexistência de bens desonerados
- -Para além de que, no requerimento inicial protestou juntar os documentos necessários para comprovar a situação dos imóveis, se necessário, sendo que tal não foi ordenado nem notificado do sentido provável da decisão, violando-se assim o seu direito de participação no procedimento.
Nessa reclamação, o seu requerimento de prova era constituído exclusivamente por prova documental, tendo juntado documentos comprovativos de contra si correm várias execuções fiscais (nos Serviços de Finanças e em Tribunal) e uma cópia de certidão emitida pela Conservatória de Registo Predial de Castro Daire comprovativa de que sobre bens seus sitos naquele Concelho incidiam já várias penhoras promovidas e realizadas, designadamente, pela Fazenda Pública no âmbito de diversos outros processos de execução fiscal
E, como vimos já, o Tribunal a quo, na sua decisão de indeferimento da reclamação sustentou que não havia prova de insuficiência de bens, com o mesmo fundamento adiantado pela Administração Fiscal, que não havia prova da não responsabilidade do executado nessa situação de insuficiência e que não existia, in casu, necessidade de proceder à audição prévia do executado.
Ora, tendo nós já concluído que, mesmo não sendo aplicável o disposto no art. 60º da LGT a um processo desta natureza, sempre deveria ter sido convidado a juntar a prova necessária, e tendo o Recorrente feito já a prova que em seu entender demonstra aquela insuficiência, designadamente por força das inúmeras execuções fiscais contra si pendentes e das penhoras realizadas sobre os seus bens, mormente sobre os imóveis que na decisão das finanças e na sentença ainda seriam susceptíveis de penhora tendo em vista a garantia da divida exequenda e acréscimos devidos, o certo é que, embora haja alegado, nem com o seu pedido inicial de dispensa, nem em sede de reclamação judicial o Executado apresentou, protestou juntar ou requereu produzir prova atinente a comprovar que tal situação de insuficiência – a existir – não procede de culpa sua.
Na verdade, e como o revelam, quer o seu requerimento apresentado e dirigido ao Chefe de Finanças quer a reclamação judicial desse indeferimento, embora alegando que a culpa dessa situação de insuficiência patrimonial não era sua, mas sim da crise que afectou o seu sector de actividade e a situação económica global, o certo é que não requereu nem fez prova alguma, como lhe incumbia, desses factos, sendo que não podia, por essa razão, nem o Chefe de Finanças, nem o Tribunal a quo, dá-los por demonstrados.
E, sendo assim, isto é, por falta de preenchimento deste requisito legal [art. 52º, n.º 4 da LGT], o pedido de dispensa de garantia para sustar a respectiva execução sempre teria que ser indeferido.
Pelo que, e em conclusão, com os fundamentos ora expostos, entendemos ser de confirmar a decisão recorrida.
