FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X
Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.68 e 69 do processo físico).Corridos os vistos legais (cfr.fls.71 e 72 do processo físico), vêm os autos à conferência para deliberação.A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.37 a 39 do processo físico):
1-O Impugnante esteve colectado pela actividade de comércio a retalho de têxteis em estabelecimento especializado - facto admitido por acordo;
2-O Impugnante ficou, na sua actividade, sucessivamente enquadrado no regime de contabilidade organizada desde o ano de 2001, por obrigação legal - facto admitido por acordo;
3-No exercício de 2011, o Impugnante ficou enquadrado no regime de contabilidade organizada - facto admitido por acordo;
4-O volume de negócios respeitante ao total das vendas e prestações de serviços do Impugnante no ano de 2011 foi de € 148.881,83 - facto admitido por acordo;
5-No primeiro trimestre de 2012, o Impugnante A………… não declarou à Administração Fiscal pretender ser tributado pelo regime de contabilidade organizada - facto admitido por acordo;
6-Em 2012 o Impugnante foi enquadrado pela Administração Tributária no regime simplificado de tributação - facto admitido por acordo;
7-Com data de 12 de Junho de 2014 foi emitida a liquidação de IRS n.º 2014 5004041292, no montante a pagar de € 4,563,75 – cfr. fls. 11 da reclamação graciosa constante do processo administrativo apenso aos autos;
8-O Impugnante deduziu Reclamação Graciosa contra a liquidação de IRS referida no ponto anterior - cfr. fls. 2 a 10 da reclamação graciosa constante do processo administrativo apenso aos autos;
9-Em 16 de Setembro de 2014 foi proferida informação no processo de reclamação graciosa apresentada pelo Impugnante e referida no ponto anterior, na qual consta, designadamente, o seguinte:
“(…)
Veio o contribuinte A…………, NIF ………, apresentar Reclamação Graciosa do enquadramento de IRS.
A reclamação graciosa na sequência de um outro procedimento a liquidação dos impostos, são fundamentos da reclamação graciosa os mesmos fundamentos da impugnação judicial, n.º 1 do art.º 70.º e 99.º do CPPT “Constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, designadamente:
- a)Errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários;
- b)Incompetência;
- c)Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida;
- d)Preterição de outras formalidades legais.”
Assim a alteração que se verificou em 2012/01/01, no enquadramento do contribuinte, não é fundamento para reclamação graciosa, não sendo este o meio próprio para reagir, pelo que o pedido deverá ser arquivado.
(…)” - cfr. fls. 12 da reclamação graciosa constante do processo administrativo apenso aos autos;
10-Em 16 de Setembro de 2014, a Chefe do Serviço de Finanças de Setúbal 2 proferiu o seguinte despacho: “No uso da competência definida pelo n.º 4 do art.º 73.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e considerando o teor da informação a fls. 112, que se dá por inteiramente reproduzida, arquive-se a presente reclamação, por não ser o meio próprio” - cfr. despacho de fls. 13 da reclamação graciosa constante do processo administrativo apenso aos autos.
X
X
X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X
X
A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Compulsados os autos, analisados os articulados e atenta a prova documental constante dos mesmos, não existem quaisquer factos com relevância para a decisão, atento o objecto do litígio, que devam julgar-se como não provados…".Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…Os factos acima enunciados encontram-se, todos eles, comprovados pelos documentos acima discriminados, que não foram impugnados pelas partes nem há indícios que ponham em causa a sua genuinidade, e foram tidos em consideração por haverem sido articulados pelas partes ou por deles serem instrumentais [cfr. artigo 5.º, n.º 2, alínea a), do Código de Processo Civil]…".Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou procedente a presente impugnação, em consequência do que anulou o acto de liquidação de I.R.S., relativo ao ano de 2013 e objecto do processo (cfr.nº.7 do probatório), na parcela em que efectuou a determinação da matéria colectável dos rendimentos de categoria B do Impugnante marido através do regime simplificado de tributação.Deve recordar-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).
O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que o artº.28, do C.I.R.S., tem uma sequência lógica e sistemática, subvertida pela sentença recorrida. Começa por indicar quais os regimes de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, mais estatuindo que não sendo ultrapassado determinado montante anual de rendimentos, ficam os sujeitos passivos obrigatoriamente abrangidos pelo regime simplificado. De seguida, é estipulado que, ainda que estando no regime simplificado, podem os sujeitos passivos fazer opção pelo regime de contabilidade organizada, necessariamente em determinados momentos temporais. Que caso exista a opção, então o período mínimo de permanência em qualquer dos regimes é de três anos, prorrogável por iguais períodos, a não ser que, no final de cada um destes períodos de três anos, o sujeito passivo venha optar pelo outro. Que não tendo o contribuinte optado por um dos regimes, e caso no ano anterior não tenha obtido os rendimentos legalmente previstos para o efeito, será enquadrado no regime simplificado, e não em outro. Que a obrigação legal do enquadramento por volume de rendimentos vale para um exercício, não para três, ao contrário do decidido pelo Tribunal "a quo". Que o Tribunal "a quo" incorreu em erro de julgamento de direito, devido a violação do regime previsto no artº.28, do C.I.R.S., na redacção em vigor no ano de 2013 (cfr.conclusões 1 a 15 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de rendimento-acréscimo, segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do C.I.R.S.; Paulo de Pitta e Cunha, A Fiscalidade dos Anos 90, O Novo Sistema de Tributação do Rendimento, Almedina, 1996, pág.20 e seg.; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.39 e seg.).
A categoria B dos rendimentos sujeitos a tributação em I.R.S. goza de uma característica especial que consiste no seu carácter predominante, relativamente aos rendimentos de qualquer outra categoria. Até à reforma operada em 2000 (cfr.Lei 30-G/2000, de 29/12), os rendimentos profissionais não tinham a característica da preponderância, pelo que, mesmo que obtidos no desenvolvimento de uma actividade profissional não se tornavam rendimentos de categoria B, antes sendo tributados como rendimentos da categoria a que, pela natureza, correspondessem. Depois da reforma, nos rendimentos líquidos da nova categoria B integram-se todos os proventos obtidos ou conexos com a respectiva actividade desenvolvida. É o que se conclui da análise interpretativa do artº.3, nº.2, do C.I.R.S., na redacção resultante da citada Lei 30-G/2000, de 29/12. A predominância significa pois que todos os rendimentos, de todas as naturezas, que se possam imputar à actividade profissional ou empresarial acabam por ser qualificados como proveitos da categoria, integrando-se na respectiva conta de exploração para efeitos de cálculo do lucro tributável (cfr.José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.169 e seg.; Rui Duarte Morais, Sobre o I.R.S., 2ª. Edição, Almedina, 2010, pág.85 e seg.; Paula Rosado Pereira, Manual de IRS, 2ª. Edição, Almedina, 2019, pág.109 e seg.).
O regime simplificado de determinação do lucro tributável em sede de I.R.S. encontra consagração nos artºs.28 e 31, do C.I.R.S., então em vigor, e foi introduzido no sistema fiscal pelo diploma legal que procedeu à reforma da tributação dos rendimentos (citada Lei 30-G/2000, de 29/12).
O regime simplificado dispensa o registo e comprovação dos custos suportados, que são presumidos em função dos proveitos, introduzindo uma considerável simplificação no plano das obrigações acessórias dos contribuintes ao mesmo sujeitos (cfr.José Guilherme Xavier Basto, I.R.S. Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.182 e seg.; Rui Duarte Morais, Sobre o I.R.S., 2ª. Edição, Almedina, 2010, pág.91 e seg.; José Carlos Gomes Santos e Susana S. Rodrigues, Regimes simplificados de tributação dos rendimentos profissionais e empresariais - objectivos, modalidades e experiências, C.T.Fiscal, nº.417, pág.131 e seg.).
Revertendo ao caso dos autos, deve, em primeiro lugar, fazer-se a exegese da norma constante do artº.28, do C.I.R.S., na redacção resultante da Lei 3-B/2010, de 28/04, a aplicável ao caso "sub judice" (cfr.artº.12, nº.1, do C.Civil):
Artº.28 (Formas de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais)
1 - A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso da imputação prevista no artigo 20.º, faz-se:
- a)Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;
- b)Com base na contabilidade.
2 - Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua actividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de € 150 000.
3 - Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade.
4 - A opção a que se refere o número anterior deve ser formalizada pelos sujeitos passivos:
- a)Na declaração de início de actividade;
- b)Até ao fim do mês de Março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.
5 - O período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.
6 - A aplicação do regime simplificado cessa apenas quando o montante a que se refere o n.º 2 seja ultrapassado em dois períodos de tributação consecutivos ou, quando o seja num único exercício, em montante superior a 25 %, caso em que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faz a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos.
(…)
Na exegese desta norma se dirá, em primeiro lugar, que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária).
Na forma de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais da categoria B o legislador consagrou a dicotomia entre o regime de contabilidade organizada e as regras decorrentes do regime simplificado, logo no nº.1 da norma, enquanto regimes regra de determinação da matéria colectável na citada categoria B. O "volume de negócios" constitui, grosso modo, o factor discriminante entre os dois regimes, conforme se retira do nº.2 da norma. Em princípio, ficam abrangidos pelas regras do regime simplificado os sujeitos passivos que não tenham ultrapassado, na sua actividade e no período de tributação imediatamente anterior, um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de € 150.000,00. Apesar do acabado de mencionar, os contribuintes abrangidos pelo regime simplificado podem, nos termos do nº.3 da norma sob exegese, optar pela determinação da matéria colectável com base na contabilidade. Tal possibilidade de opção destina-se a cumprir a regra estabelecida no artº.81, nº.2, da L.G.T. (possibilidade de optar pela avaliação directa, nas condições que a lei definir), mais sendo um afloramento do princípio da tributação pelo rendimento real constitucionalmente consagrado no artº.104, nº.2, do nosso Diploma Fundamental.
Da concatenação dos nºs.3 e 4 da norma, pode concluir-se que o regime simplificado é automaticamente aplicado na determinação do rendimento líquido da categoria B, desde que se não verifiquem as condições legais que impõem a aplicação do regime de contabilidade organizada. Deste modo, pode-se afirmar que o regime simplificado é o regime-regra, uma vez que só o regime de contabilidade organizada é que é susceptível de ser aplicado por opção do contribuinte, mesmo quando tenha, no ano anterior, um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria inferior a € 150.000,00 (cfr.artº.28, nº.3, do C.I.R.S.).
Por outras palavras, tal normativo consagra um regime de opção pela contabilidade organizada e não, inversamente, uma opção pelo regime simplificado. Ou seja, para os sujeitos passivos que tenham rendimentos que não excedam os limites consagrados no nº.2, o regime-regra é o simplificado, tendo o regime de contabilidade organizada aplicação no caso de haver declaração expressa de opção nesse sentido pelo sujeito passivo. Se o sujeito passivo nada disser, fica enquadrado no regime simplificado (cfr. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 1/07/2020, rec.1400/13.1BELRA).
Em síntese, da exegese da norma pode concluir-se que, verificando-se uma expressa opção pelo regime de contabilidade organizada do sujeito passivo, esta mantém-se válida por um período de três exercícios, susceptível de renovação, e só a inclusão automática no dito regime de contabilidade organizada é que não se encontra sujeita àquela regra de validade por três exercícios, cessando logo que se verifiquem os pressupostos legais para a aplicação do regime simplificado, os mencionados € 150.000,00, consagrados no nº.2 (cfr.José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.174 e seg.; Rui Duarte Morais, Sobre o I.R.S., 2ª. Edição, Almedina, 2010, pág.91 e seg.; Manuel Faustino, Os Regimes Simplificados de Tributação em IRS, IRC e IVA, Lisboa, 2004, Câmara dos Técnicos Oficiais de Constas, Gabinete de Estudos Legislativos, pag.3 e seg.).
Revertendo ao caso dos autos, desde logo, se retira do probatório que o impugnante e ora recorrido, em nenhum momento, efectuou uma expressa opção pelo regime de contabilidade organizada, ou pelo regime simplificado, como método de determinação da matéria colectável, em sede de I.R.S., rendimentos de categoria B (cfr.nºs.2 e 3 da matéria de facto supra exarada). Com estes pressupostos, não se aplicava à situação do impugnante a regra de permanência por três anos, resultante do artº.28, nºs.4 e 5, do C.I.R.S.
Pelo contrário, a aplicação do regime de contabilidade organizada cessou quando se verificaram os pressupostos legais de emprego do regime simplificado, portanto, em 2012, atento o volume de vendas que teve no ano anterior, mais não tendo efectuado a opção de tributação pelo regime de contabilidade organizada, tudo por força da aplicação do nº.2 do preceito, norma que consagra o regime-regra, conforme supra explanado (cfr.nºs.4 e 5 do probatório).
Apesar de tudo o acabado de aludir, o probatório não nos responde sobre a situação do impugnante em relação ao ano de 2013, no que se refere ao seu enquadramento relativo à forma de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais da categoria B. É que nenhuma prova se produziu incidente sobre a eventual opção do sujeito passivo sobre a tributação pelo regime de contabilidade organizada, igualmente não se sabendo qual o volume de negócios que teve no ano de 2012 e se em virtude do mesmo se manteve, automaticamente, no regime simplificado no ano de 2013, em causa nos autos (cfr.artº.28, nºs.2 e 3, do C.I.R.S.).
Releve-se que a falta de apuramento de tais factos resulta da omissão de diligências que se impunha realizar por parte do Tribunal "a quo", pelo que a sentença sindicada padece de défice instrutório, sendo que o S.T.A. é um Tribunal de revista (cfr.artº.12, nº.5, do E.T.A.F.), com exclusiva competência em matéria de direito, em regra (cfr.artº.26, al.b), do E.T.A.F.).
Por outro lado, mencione-se que, recaindo embora sobre as partes o ónus da prova dos factos constitutivos, modificativos e/ou extintivos de direitos, a actividade instrutória pertinente para apurar a veracidade de tais factos compete também ao Tribunal, o qual, atento o disposto nos artºs.13, do C.P.P.Tributário, e 99, da L.G.Tributária, deve realizar ou ordenar todas as diligências que considerar úteis ao apuramento da verdade, assim se afirmando, sem margem para dúvidas, o princípio da investigação do Tribunal Tributário no domínio do processo judicial tributário (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/12/2019, rec. 1555/08.5BEBRG; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/04/2020, rec.2145/12.5BEPRT; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.859; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.173 e seg.).
Arrematando, verifica-se uma situação de défice instrutório que demanda o exercício de poderes cassatórios por parte deste Tribunal nos termos dos artºs.682, nº.3, e 683, nº.1, ambos do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 21/11/2019, rec.670/15.5BEAVR; ac.S.T.A-2ª.Secção, 6/05/2020, rec.7/18.1BEPDL; António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Novo Regime, 4ª. Edição, 2017, Almedina, pág.430 e seg.), devendo ordenar-se a baixa dos autos, com vista a que seja produzida a ampliação da matéria de facto pelo Tribunal de 1ª. Instância de acordo com os trâmites identificados supra, ao que se procederá na parte dispositiva deste acórdão.
X
