0268/15 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A…………………., SA, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu (TAF de Viseu) datada de 14 de Maio de 2014, que julgou improcedente a impugnação que havia deduzido contra o acto de indeferimento da reclamação graciosa e do acto de liquidação adicional de Imposto Municipal sobre Imóveis, que tinha dado origem à referida reclamação graciosa. Alegou, tendo concluído como se segue: Em causa está a liquidação adicional de IMI nº 2007432835503, e, mediatamente, o ato de liquidação adicional de IMI nº 2007432835503 que lhe está subjacente (Cfr. Doc. 1 e 2 já juntos). A Impugnante Recorrente adquiriu o prédio misto sito na Rua ……….. ou ……………., limite de ……….., freguesia de ……., concelho de Tondela, descrito na Conservatória do Registo Predial de Tondela sob o nº 363, e inscrito na matriz urbana sob o art° 1272 e na matriz rústica sob o art° 6719 em 28 de Dezembro de 2007, por compra à sociedade B…………., S.A., O preço da compra e venda foi de € 3.200.000,00, correspondendo € 3.093.440,00 à parte urbana do prédio, e os restantes € 106.570,00 à respetiva parte rústica, À data da aquisição do imóvel pela Impugnante Recorrente, o mesmo encontrava-se registado na matriz predial urbana pelo valor tributário de € 1.292.247,64 e na matriz predial rústica pelo valor tributário de € 0,35, valores não decorrentes ainda de avaliação efetuada nos termos do CIMI, A base tributária para a liquidação do IMT e do Imposto do Selo correspondeu, na ocasião, ao valor declarado na escritura pública - € 3.200.000,00, Do mesmo modo, a liquidação de IMI efetuada em 2008, referente ao ano de 2007, no valor de € 10.337,98, foi efetuada também com base no valor patrimonial do imóvel então constante da matriz, Acontece porém que, a aquisição do bem imóvel pela Impugnante Recorrente não consistiu na primeira transmissão do mesmo na vigência do CIMI. A primeira transmissão ocorreu em 28 de Dezembro de 2004, pela sociedade B………….., S.A., tendo tal facto determinado, desde logo, a avaliação do imóvel com base nos pressupostos previstos naquele diploma, nos termos do art° 15° do DL. 287/2003 de 12 de Novembro, Este procedimento não ficou concluído antes da data da transmissão do imóvel entre a B…………, S.A. e a ora Impugnante Recorrente. Somente em 1 de Julho de 2008 a Administração Fiscal notificou a Impugnante Recorrente do resultado da avaliação (que, por consistir numa segunda avaliação, requerida pela B……….., S.A., assumia cariz definitivo), Desta avaliação resultou como VPT do prédio urbano € 3.613.700,00, resultante da soma dos valores parciais de cada uma das divisões com utilização independente, A Impugnante Recorrente absteve-se de impugnar judicialmente o ato de fixação de VPT do prédio, uma vez que esta avaliação se reportava à data da aquisição do imóvel pela B………., S.A. (ou seja, a 28-12-2004), e que o respetivo resultado, atendendo às normas legais então vigentes, não se mostrava criticável, Todavia, na sequência desta avaliação do imóvel reportada a 2004, a Administração Fiscal, em Agosto de 2008, procedeu à liquidação adicional de IMI do ano de 2007 - o ato impugnado - tendo apurado o referido imposto com base na aplicação da taxa de imposto ao VPT aferido na sequência da transmissão do imóvel para a B……….., S.A. (ou seja, 28-12-2004), Do que resultou um imposto superior a pagar pela Impugnante Recorrente - justificativo da liquidação adicional, que a Impugnante Recorrente considera manifestamente ilegal, Muito embora a Impugnante Recorrente não ignore o direito da Administração Fiscal de corrigir uma liquidação de imposto em virtude da atualização do VPT do imóvel reportada à data da verificação do facto tributário, Em 1 de Julho de 2007, entraram em vigor as normas previstas no art.° 73º e 77° da Lei 53-A/2006 (Orçamento de Estado para 2007) - pelas quais se procedeu ao aditamento do art° 40°-A e à alteração da redação do art° 40º e 44° do CIMI, Com as referidas alterações, o legislador previu que o VPT dos imóveis com idade entre 9 a 15 anos fosse apurado com aplicação do coeficiente de vetustez de 0,85, em detrimento dos coeficientes anteriormente aplicáveis - de 0,95 para os imóveis com 9 e 10 anos, e de 0,90 para os imóveis entre 11 a 15, Por outro lado, o legislador estabeleceu novos parâmetros para determinação da área do imóvel relevante para o cálculo do VPT, mediante a aplicação de um coeficiente de ajustamento, Estas alterações legislativas ocorreram, pois, após o início do procedimento de avaliação decorrente da primeira transmissão na vigência do CIMI, mas antes da aquisição do imóvel pela Impugnante Recorrente, pelo que, se tais alterações não poderiam ser relevadas no procedimento de avaliação impulsionado pela aquisição do imóvel pela B………., S.A. (porque reportada a Dezembro de 2004), deveriam, no entanto, ter justificado uma atualização posterior do VPT aí apurado, O que não ocorreu na altura e até à presente data, No caso concreto, a aplicação do coeficiente de vetustez estabelecido na lei a partir de 1 de Julho de 2007, bem como do coeficiente de ajustamento de áreas, diminuiria o VPT do imóvel apurado na avaliação efetuada e reportada a 2004, alterando significativamente o valor da liquidação adicional de IMI praticada pela Administração Fiscal referente a 2007 (bem como as liquidações de imposto subsequentes),T) O VPT atualizado, neste caso, da parte urbana do prédio, computar-se-ia em € 3.102.330,00 e não em € 3.613.700,00, conforme atualmente consta da matriz, Apesar da alteração legislativa, conforme ora demonstrado, ter afetado o cálculo do VPT do imóvel, e de o Chefe de Finanças competente, nos termos da alínea b) do n° 3 do art° 13° do CIMI, dever proceder à atualização oficiosa do valor patrimonial tributário dos prédios quando tal seja legalmente determinado, no caso, nenhuma atualização foi efetuada pelo Chefe de Finanças de Tondela, O que consubstancia uma omissão procedimental ilícita que afeta a legalidade dos atos de liquidação subsequentes, porquanto, caso tivesse sido praticada a atualização omitida, o valor do ato de liquidação adicional não corresponderia ao valor do ato ora impugnado, É que, no ato impugnado, a Administração Fiscal considera devido o montante de €5.923,99, e, caso houvesse sido atualizado o VPT do imóvel, nos termos previstos na Lei do Orçamento de Estado de 2007, à Impugnante Recorrente apenas seria exigido o pagamento de € 3.622,51 a título de IMI, Contrariamente ao invocado pela Administração Fiscal e pelo Juiz a quo , a Impugnante Recorrente não poderia sindicar a omissão procedimental - que resultou em erro da liquidação posterior - através da impugnação direta do original ato que o fixou, reportado a 2004, É que tal omissão não se verificou no âmbito do procedimento tributário de avaliação do imóvel, mas sim em momento temporal subsequente à data a que tal avaliação se reportava, Ora, o nosso sistema jurídico, assegurando a “ tutela plena, efetiva e em tempo útil dos direitos e interesses protegidos em matéria tributária ” (Cfr. art° 96° do C.P.P.T), privilegia a impugnação unitária dos atos tributários (cfr. art° 54° do C.P.P.T.), Assim, não se encontrando previsto um meio processual próprio para questionar a legalidade das omissões de atos estipulados na lei, terá de se entender que a Impugnante Recorrente o poderia fazer em sede de Reclamação Graciosa, e, bem assim, também na Impugnação Judicial, Tanto mais que, nos termos do art° 99° do C.P.P.T., o legislador previu que a Impugnação Judicial poderia ter por fundamento “ qualquer ilegalidade, designadamente (...) preterição de formalidades legais ”, Refere ainda a Administração Fiscal que, à Impugnante Recorrente, apenas estaria reservado o direito a “ utilizar o mecanismo previsto no art° 130° do CIMI ”, procedimento que apenas lhe permitiria ser tributada pelo VPT atualizado do imóvel a partir do termo do ano da apresentação de pedido de retificação da matriz, Ora, a obrigação do Chefe de Finanças atualizar o VPT do imóvel decorre diretamente da conjugação das normas previstas no art.° 73º e 77º da Lei 53-A/2006 e do n° 3 do art° 13° do CIMI, sendo esta a única interpretação que encontra tradução na letra da lei, Acresce que, nos termos do n° 3 do art° 104º da Constituição, “ a tributação do património deve contribuir para a igualdade entre os cidadãos ” (desígnio que decorreria sempre do art° 13º), sendo que os órgãos da Administração, designadamente os da Administração Fiscal, devem agir para com os administrados no respeito pelos princípios da justiça e igualdade, Não seria, pois, admissível que o legislador procurasse tratar situações análogas de forma diferente, e, em particular, admitisse o tratamento prejudicial de um contribuinte que não encontra na lei meios procedimentais para reagir contra tal desigualdade e injustiça, Com efeito, embora a Administração Fiscal pretenda que a Impugnante Recorrente, para ser tributada pelo VPT atualizado do imóvel, recorra ao instituto da Reclamação das Matrizes previsto no art° 130º do CIMI, tal instituto não se afigura apto a satisfazer a tutela dos direitos e interesses da Impugnante Recorrente, Isto porque, conforme já referido, o n° 7 do art° 130° do CIMI imporia que a atualização do VPT apenas produzisse efeitos na liquidação respeitante ao ano seguinte ao da apresentação do pedido de retificação, Ora, no caso, o pedido de retificação apenas poderia ser apresentado em Agosto de 2008 - data em que a matriz passou a refletir a nova avaliação do imóvel, facto que marcaria uma flagrante desigualdade com a situação dos demais contribuintes que vissem os seus imóveis avaliados no segundo semestre de 2007 ou em 2008 (por força, designadamente, de uma primeira transmissão nos termos do CIMI), Não se vislumbram razões, pois, que possam impedir a oficiosidade da atualização do VPT, nem que, por conseguinte, impeçam a qualificação da omissão de atualização como uma ilegalidade invalidante do ato tributário, De facto, se por um lado, a oficiosidade da atualização se mostra favorável à desburocratização da atividade administrativa, por outro assegura que todos os contribuintes sejam tributados de forma equivalente, pela base tributável que o legislador considerou adequada, atendendo ao princípio da capacidade contributiva, Nestes termos, sempre será inconstitucional a norma prevista na alínea b) do nº 3 do art° 13° do CIMI, a aplicar pelo Tribunal, quando interpretada no sentido de o Chefe de Finanças não ter o dever oficioso de promover a atualização do VPT de um prédio na sequência de alteração legislativa que afete, no caso, os respetivos índices de vetustez e ajustamento de áreas, Na medida em que a mesma, por determinar um tratamento desigual dos contribuintes colocados em situações análogas, viola as normas estabelecidas no n° 2 do art° 266°, art° 13° e n° 3 do art° 104° da Constituição da República Portuguesa e desrespeita os princípios da justiça, igualdade e capacidade contributiva. Nestes e nos mais termos de Direito que V. Exas. Doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e, em consequência: ser revogada a sentença de improcedência da impugnação judicial apresentada pela Impugnante Recorrente; ser anulado o ato tributário de liquidação adicional de IMI supra identificado. Não houve contra-alegações. O Ministério Público, notificado pronunciou-se pela improcedência do recurso. Em síntese, entende ao contrário da Recorrente, que o Chefe do Serviço de Finanças não tem o dever oficioso de promover a actualização do VPT de um prédio, na sequência de alteração legislativa que afecte no caso, os índices de vetustez e ajustamento de áreas. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta: 1. A Impugnante é dona e legitima proprietária do prédio misto sito na Rua ……….. ou ……….., limite de ………, freguesia de ………., concelho de Tondela, descrito na Conservatória do Registo Predial de Tondela sob o nº 363 e inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 1272 e na matriz rústica sob o artigo 6719. - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial. 2. O prédio identificado no ponto 1 foi adquirido pela sociedade B……….., SA em 28.12.2004. 3. Em 22.02.2005, a sociedade B……….., SA apresentou a declaração Mod. 1 do IMI. – cfr. fls. 70 do processo administrativo apenso. 4. Em 28.12.2007, pelo preço global de 3.200.000,00 € a Impugnante adquiriu à sociedade B……………, SA o referido imóvel. – cfr. doc. 5 junto com a petição inicial. 5. O prédio foi objecto de 1ª avaliação, notificada à sociedade B…………, SA em 02.05.2007. 6. Não concordando com o valor patrimonial tributário atribuído, a sociedade B………., SA requereu em 31.05.2007 a 2ª avaliação do imóvel. 7. O prédio foi objecto de 2ª avaliação, tendo sido fixado o valor patrimonial tributário de 3.613.700,00 € - cfr. doc. 6 junto com a petição inicial. 8. A Impugnante foi notificada do resultado da 2ª avaliação em 01.07.2008, não tendo impugnado o valor atribuído ao prédio. 9. Em 28.02.2009 foi emitida a liquidação adicional de IMI nº 2007 432835503, referente ao ano de 2007, no montante de 5.923,99 €. – cfr. doc. 2 junto com a petição inicial. 10. A Impugnante deduziu reclamação graciosa da referida liquidação que foi autuada sob o nº 2704200904000196. – cfr. processo administrativo apenso. 11. Por despacho de 20-04.2009, do Sr. Chefe de Finanças de Tondela, foi a reclamação totalmente indeferida. – cfr. fls. do processo administrativo apenso. Nada mais se deu como provado. Importa agora conhecer do recurso que nos vem dirigido. Lidas atentamente as alegações do recurso que a recorrente nos dirige, e tal como cristalinamente vem identificada pelo Ministério Público no parecer que emitiu neste Supremo Tribunal, a questão que cumpre dilucidar passa por saber se incumbia ao Chefe de Finanças “ ex officio ”, proceder à actualização do valor patrimonial do seu prédio ao abrigo das normas introduzidas pelos artigos 73º e 77º da Lei nº 53-A/2006 , de 29 de Dezembro, o que no seu entendimento configura "uma omissão procedimental ilícita que afeta a legalidade dos atos de liquidação subsequentes", já que essa obrigação decorre da aplicação daquelas normas. Pois só assim, considera a Recorrente, é assegurado que todos os contribuintes sejam tributados de forma equivalente. Tal dever oficioso de correcção do valor patrimonial encontra, no dizer da recorrente, o seu fundamento no disposto no artigo 13º, n.º 3, al. b) do CIMI. Vejamos, então, o que dispunha à data este preceito legal. Sob a epígrafe “ Inscrição nas matrizes ”, dispunha aquela alínea b), do n.º 3, que o chefe de finanças competente procede, oficiosamente, à actualização do valor patrimonial tributário dos prédios, em resultado de novas avaliações ou quando tal for legalmente determinado. Da conjugação deste preceito legal com as alterações legislativas decorrentes da Lei n.º 53-A/2006 , de 29/12 (Orçamento de Estado para 2007), infere a recorrente a dita obrigação “oficiosa” de proceder à correcção do valor patrimonial tributário constante da matriz. Esta Lei, nos seus artigos 77º a 79º, procedeu à alteração de diversos artigos do CIMI, respeitantes à Iniciativa da avaliação (1ª avaliação) – artigo 33º, ao Valor base dos prédios edificados – artigo 39º, aos Tipos de áreas dos prédios edificados – artigo 40º, ao Coeficiente de afectação - artigo 41º, ao Coeficiente de qualidade e conforto – artigo 43º, ao Coeficiente de vetustez – artigo 44º, às Competências da CNAPU – artigo 62º e às Taxas – artigo 112º, tendo ainda aditado o artigo 40º-A, respeitante ao Coeficiente de ajustamento de áreas. Contudo, e tal como dispunha o artigo 79º, o disposto nos artigos 40.º, 41.º, 43.º e 44.º do Código do IMI, com a redacção introduzida pela presente lei, bem como no artigo 40.º-A, aditado ao Código do IMI pela presente lei, apenas é aplicável a partir de 1 de Julho de 2007 . Portanto, e tal como a recorrente bem refere, às avaliações ocorridas após aquela data de 1 de Julho de 2007 aplicar-se-íam as regras mais favoráveis respeitantes à determinação do valor patrimonial dos prédios por via da avaliação directa, constantes das alterações introduzidas por aquela Lei 53-A/2006 . No entanto, em qualquer uma daquelas “novas” regras o legislador não pretendeu ordenar a reavaliação dos prédios que já anteriormente tivessem sido avaliados e, tanto o não fez, porque delimitou temporalmente e de forma consciente o início de vigência de tais preceitos legais, não fazendo coincidir esse momento com o da entrada em vigor das restantes normas do Orçamento de Estado para o ano de 2007. Na verdade, o disposto no artigo 13º, n.º 3, al. b) do CIMI parece prever duas formas de actualização do valor patrimonial tributário dos imóveis, uma geral, a das avaliações, e que constitui o regime regra, de acordo com as regras que regulam esta matéria e constantes do CIMI, e outra especial, que deve resultar de uma determinação expressa do legislador e que vai além daquele regime geral e que carece de regulamentação própria, apesar de também ela dever seguir posteriormente as regras constantes do mesmo CIMI. Assim, as reavaliações ou actualizações do valor patrimonial tributário ao abrigo das “novas” regras, não estavam na disponibilidade do chefe de finanças, tal como a recorrente pretende fazer crer ao invocar o disposto naquele artigo 13º, n.º 3, al. b), as mesmas estavam sempre balizadas pelas regras próprias estabelecidas pelo CIMI para o efeito, uma vez que não se encontra nas mesmas tal determinação expressa do legislador. E uma dessas regras era a que impunha uma estabilidade trienal de tal valor patrimonial ao apenas admitir alterações ao mesmo decorrido que fosse o prazo de 3 anos sobre a última avaliação, cfr. artigo 130º, n.ºs. 4 e 5 do CIMI. Dispunha este preceito legal nos números indicados: 4 - O valor patrimonial tributário resultante de avaliação direta só pode ser objeto de alteração com o fundamento previsto na alínea a) do n.º 3 ( valor patrimonial tributário considerado desactualizado ) por meio de avaliação decorridos três anos sobre a data do pedido, da promoção oficiosa da inscrição ou da atualização do prédio na matriz. 5 - O chefe do serviço de finanças competente pode, a todo o tempo, promover a rectificação de qualquer incorrecção nas inscrições matriciais, salvo as que impliquem alteração do valor patrimonial tributário resultante de avaliação directa com o fundamento previsto na alínea a) do n.º 3, caso em que tal rectificação só pode efectuar-se decorrido o prazo referido no número anterior . Portanto, o facto de a 1ª avaliação directa do prédio propriedade da recorrente apenas se ter consolidado em 01/07/2008 impedia que fosse feita nova avaliação por força daquele impedimento temporal resultante do disposto naqueles n.ºs. 3 e 4 do artigo 130º, relativamente ao ano de 2007. E o mesmo se passaria se o resultado da segunda avaliação se tivesse consolidado no ano de 2007, de 2006 ou até de 2005 (relembramos que a proprietária anterior do prédio em questão só apresentou a declaração Mod. 1 do IMI no dia 22.02.2005, tal como consta do ponto 3. do probatório). Ou seja, de todas as normas invocadas pela recorrente não se pode concluir que tivesse sido conferido ao chefe de finanças um poder geral de reavaliação de todos os prédios face às novas regras definidoras do valor patrimonial, uma vez que ao mesmo sempre caberia respeitar o disposto no artigo 130º, n.ºs. 4 e 5 do CIMI. Se tudo se passou assim para a recorrente, o mesmo se passou com todos os outros contribuintes que viram as avaliações dos seus prédios consolidarem-se nos anos de 2005 em diante, ou seja, a recorrente não foi colocada perante a Lei numa situação de desigualdade com acréscimo de ónus e diminuição de direitos face aos outros contribuintes pelo facto de o resultado da segunda avaliação só se ter consolidado no ano de 2008. Aliás, tendo a declaração Mod. 1 relativa ao prédio em causa sido apresentada somente em Fevereiro de 2005 pela anterior proprietária, só a partir dessa data se iniciaria o procedimento para a avaliação directa e mesmo que esse procedimento tivesse terminado nesse ano de 2005, só a partir de 2008 é que a Lei autorizaria a actualização do valor patrimonial nos termos das disposições legais indicadas. Portanto, a sua situação não é equiparável à dos contribuintes cujas avaliações ocorreram já no âmbito das novas “regras”, a sua situação é equiparável à dos contribuintes que viram os seus prédios avaliados segundo as “regras” antigas e que se conformaram com os resultados dessas avaliações, tanto mais que a recorrente não contesta e até aceita que o seu prédio sempre teria que ser avaliado segundo as regras entretanto alteradas. Assim, não se vê como podem ter sido beliscados os princípios constitucionalmente consagrados da justiça e da igualdade, bem como o da capacidade contributiva, uma vez que a aplicação das disposições legais vigentes à data, que determinaram a liquidação do imposto impugnada e que a antecederam, eram conformes a tais princípios gerais resultantes do disposto nos artigos 13º e 104º da CRP. Podemos, assim, concluir pelo total não provimento deste recurso que nos vinha dirigido. Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente. D.n. Lisboa, 11 de Novembro de 2015. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.