Acordam, em conferência, na 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo:
1. A ERFP recorre da sentença que, no Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa, 2º Juízo, 1ª Secção, julgou procedente a impugnação do acto tributário da liquidação de IRC, relativo ao ano de 1993 e, por isso, anulou a respectiva liquidação.
Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo:
IA questão a decidir é a caducidade do direito à liquidação impugnada.
II - No aresto foi entendido que, à data de 1998, era obrigatória a notificação das liquidações adicionais por carta registada com aviso de recepção, dado tratar-se de um facto susceptível de alterar a situação tributária dos seus destinatários ( artº 65º do CPT).
III- Ao considerar que a notificação da liquidação em causa só ocorreu aquando da citação da impugnante para a acção executiva (em 24/07/00), o Meritíssimo Juiz“ a quo” concluiu estar ultrapassado o prazo de caducidade previsto no artº 33º do CPT.
IV- Salvo o devido respeito, contrariamente ao expendido na douta sentença, a notificação das liquidações de IRC, à data a que se referem os autos, tinha por formalidade legal a simples carta registada.
É que,
V- entre o início da vigência do D. Lei 7/96 e 31 de Dezembro de 1999, para a notificação da liquidação do IRC bastava a formalidade legal de simples carta registada.
Ora,
VI- A liquidação adicional afrontada reporta-se ao IRC de 1993 (logo, abrangida por aquele dispositivo legal) e
VII- foi remetida para a sede da impugnante em 01/10/98, por carta registada.
VIII- Assim, considera-se efectuada no terceiro dia posterior ao do registo (artº 87º nº 2 do CIRC, na redacção atribuída pelo aludido D. Lei 7/96, de 7/02).
IX- À data do facto gerador do imposto o prazo de caducidade do direito à liquidação era de cinco anos ( artºs 79º do CIRC e 33º do CPT).
X- A liquidação adicional foi efectuada e notificada ao recorrido dentro daquele prazo não estando, pois, extinto o direito àquela liquidação.
XI- A decisão recorrida violou o disposto nos artºs 33º do CPT, 79º e nº 2 do 87º do CIRC (este na redacção atribuída pelo Dec. Lei 7/96, de 7/2).
Apresentou a impugnante e ora recorrida alegações nas quais concluiu que:
- A)A questão a decidir é a da caducidade do direito à liquidação impugnada.
- B)Nos termos do artº 64º, nº 1 do CPT (em vigor na altura em que deveria ter sido feita a notificação da liquidação - a que corresponde o actual artº 36º, nº 1 do CPPT), “os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando 1hes sejam notificados”.
- C)Nos termos do artº 65º, nº 1 do CPT (a que corresponde o actual artº 38º, nº 1 do CPPT) as notificações que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção.
- D)Quer a doutrina quer a jurisprudência reconhecem, de forma clara, que os actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes referidos no nº 1 do artº 65º do CPT, são, desde logo, os actos tributários – correcção ou fixação da matéria colectável, liquidação de impostos.
- E)Os actos de liquidação devem ser notificados por carta registada com AR, tal como dispõe o nº 1 do artº 65º do CPT, mesmo quando as liquidações sejam efectuadas no seguimento e após correcções feitas à matéria tributável e estas correcções tenham sido notificadas aos contribuintes por carta registada com AR.
- F)A liquidação adicional de IRC é susceptível de alterar a situação do contribuinte e, por isso, a sua notificação tem de ser pessoal, na modalidade de carta registada com AR, conforme o disposto no artº 65º, nº 1 do CPT, sendo que o nº 2 do artº 87º do CIRC em que se prevê a utilização de carta registada, sem AR, para notificação de actos de liquidação, não é aplicável no caso vertente por se tratar de acto que altera a situação tributária da ora recorrida.
- G)Ao contrário do que defende a recorrente, o artº 87º do CIRC (na redacção dada pelo DL nº 7/96, de 7/2, editado ao abrigo da autorização legislativa constante do artº 57º da Lei 39-B/94, de 27/12) inscreveu-se no âmbito de harmonização das normas do CIRC com o CPT e, assim, não pode prevalecer sobre o disposto no artº 65º nº 1 do CPT (hoje artº 38º nº 1 CPPT).
- H)Portanto, essa norma de notificação invocada pela recorrente (nº 2 do artº 87º do CIRC), não tem aplicação na situação em causa nos autos e só pode aplicar-se na notificação de actos de liquidação que não alterem a situação tributária dos contribuintes.
- J)Não tendo a ora recorrida recebido a referida notificação por carta registada com aviso de recepção, não pode ter assinado o aviso, pelo que a notificação não se considera efectuada (artº 66º, nº 3 do CPT, a que corresponde o actual artº 39º, nº 3 do CPPT).
- J)Ora, uma vez que o IRC em causa respeita ao ano de 1993, a liquidação e respectiva notificação ao contribuinte teriam de ser efectuadas até final de 1998; não o tendo sido, caducou o direito à liquidação.
O EMMP entende que o recurso não merece provimento de acordo com a jurisprudência da secção que identifica.
2A sentença recorrida fixou o seguinte quadro factual:
1- A impugnante foi sujeita a uma acção de fiscalização tributária referente, além de outros, ao exercício de 1993.
2- Na sequência desta inspecção, a impugnante foi notificada dos fundamentos das correcções efectuadas, relativas aquele exercício de 1993, através do ofício da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa nº 22989 de 18/09/98, mas no qual se esclarecia, além do mais, que a liquidação seria notificada a breve prazo e de que daquela comunicação não cabia qualquer reclamação ou impugnação.
3- Posteriormente, foi elaborada a liquidação adicional nº 8310012559, referente ao IRC de 1993, a qual foi remetida em 01/10/98, por carta registada à impugnante, mas que veio a ser devolvida por não ter sido reclamada.
4- A impugnante apenas foi notificada da liquidação referida em 3, aquando da citação para o processo executivo nº 3301-99/100269.4, que corre termos no 4º Serviço de Finanças de Lisboa.
3.1. A sentença recorrida julgou procedente a impugnação do acto tributário da liquidação de IRC, relativo ao ano de 1993 e, por isso, anulou a respectiva liquidação por haver caducado o direito de liquidar pois que sendo a impugnante notificado apenas da fundamentação das correcções realizadas, em relação ao exercício de 1993, foi posteriormente tentada a notificação da liquidação impugnada, mas sem êxito, visto que a carta remetida, para esse fim, veio devolvida.
Acrescenta que à data, em 1998, era obrigatória a notificação das liquidações oficiosas adicionais (como é o caso) através de carta registada com aviso de recepção porque se trata de um facto susceptível de alterar a situação tributária dos seus destinatários, nos termos do artº65º nº 1 do C.P.Tributário e a impugnante apenas foi notificada da liquidação em causa aquando da citação para a acção executiva, em 24/07/00, quando já estava ultrapassado o prazo de caducidade previsto no artº 33º n.º l do C.P.Tributário.
Sustenta a recorrente FP que a notificação das liquidações de IRC, à data a que se referem os autos, tinha por formalidade legal a simples carta registada pois que entre o início da vigência do D. Lei 7/96 e 31 de Dezembro de 1999, para a notificação da liquidação do IRC bastava a formalidade legal de simples carta registada.
Que a liquidação adicional em questão reporta-se ao IRC de 1993 foi remetida para a sede da impugnante em 01/10/98, por carta registada pelo que se considera efectuada no terceiro dia posterior ao do registo nos termos do artº 87º nº 2 do CIRC, na redacção atribuída pelo aludido D. Lei 7/96, de 7/02).
Que à data do facto gerador do imposto o prazo de caducidade do direito à liquidação era de cinco anos ( artºs 79º do CIRC e 33º do CPT) tendo a liquidação adicional sido efectuada e notificada ao recorrido dentro daquele prazo não tendo ocorrido a caducidade do direito à liquidação.
3.2. A questão a decidir consiste em determinar se, em Dezembro de 1998, a notificação da liquidação de I.R.C. podia ser efectuada através de carta registada sem aviso de recepção, nos termos do art. 87º 2 do C.I.R.C., ou era exigível tal aviso, nos termos do art. 65.º, n.º l do C.P.T..
A FP refere, ainda, nas suas alegações que até à entrada em vigor do CPT, as notificações eram feitas por carta registada simples, conforme o disposto no artº 87º nº 2 do CIRC e que, por força do artº 11.º do Dec. Lei nº 154/91, de 23/04, passou a exigir-se que a notificação das liquidações fosse efectuada por carta registada com aviso de recepção, nos termos do artº 65º nº 1 do CPT tendo-se, posteriormente, retomado o anterior regime da carta registada simples, por força do Dec. Lei nº 7/96, de 7 de Fevereiro, que alterou a redacção do artº 87º nºs 1 e 2 do CIRC.
Acrescenta que a notificação da liquidação do IRC por carta registada com aviso de recepção só voltou a ser exigida a partir de 1 de Janeiro de 2000, com a entrada em vigor do CPPT nos termos do seu artº 38º nº 1, ex vi artº 2º nº 1 do Dec. Lei 433/99, de 26/10.
Que entre o início da vigência do Dec. Lei 7/96 e 31 de Dezembro de 1999, para a notificação da liquidação do IRC bastava a formalidade legal de simples carta registada pelo que sendo a liquidação adicional afrontada reportada ao IRC de 1993, logo, abrangida por aquele dispositivo legal e tendo sido remetida à impugnante em 01/10/98, por carta registada, considera-se efectuada no terceiro dia posterior ao do registo, artº 87º nº 2 do CIRC, na redacção do Dec. Lei 7/96, de 7/02.
Conclui que à data do facto gerador do imposto o prazo de caducidade do direito à liquidação era de cinco anos, artºs 79º do CIRC e 33º do CPT, a liquidação adicional foi efectuada e notificada ao recorrido dentro daquele prazo não ocorrendo, por isso, a questionada caducidade.
Não se questiona que o prazo de caducidade do direito à liquidação era de cinco anos pois que o cerne da questão se prende com saber se se deve ou não considerar notificada da liquidação adicional dentro de tal prazo.
E em sede de matéria factual fixada está assente que a impugnante, sujeita a uma acção de fiscalização tributária referente ao exercício de 1993 foi notificada dos fundamentos das correcções efectuadas, através do ofício da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa nº 22989 de 18/09/98 no qual se esclarecia que a liquidação seria notificada a breve prazo.
Consta, ainda, do probatório que elaborada a liquidação adicional nº 8310012559, referente ao IRC de 1993, foi remetida, em 01/10/98, carta registada à impugnante que veio a ser devolvida por não ter sido reclamada e que a impugnante apenas foi notificada desta liquidação, aquando da citação para o processo executivo nº 3301-99/100269.4, que corre termos no 4º Serviço de Finanças de Lisboa.
Por isso importa determinar se integra notificação relevante o envio desta carta registada relativa à dita liquidação adicional nº 8310012559, referente ao IRC de 1993, e remetida, em 01/10/98, à impugnante tendo esta sido devolvida por não ter sido reclamada.
3.3. Sustenta a recorrida que, nos termos do artº 65º, nº 1 do CPT (a que corresponde o actual artº 38º, nº 1 do CPPT), as notificações que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterar a situação tributária dos contribuintes são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção pelo que sendo a liquidação adicional de IRC susceptível de alterar a situação do contribuinte a sua notificação tem de ser pessoal, na modalidade de carta registada com AR, conforme o disposto no artº 65º, nº 1 do CPT não sendo aplicável o nº 2 do artº 87º do CIRC que prevê a utilização de carta registada, sem AR, por se tratar de acto que altera a situação tributária da ora recorrida.
Conclui que uma vez que o IRC respeita ao ano de 1993, a liquidação e respectiva notificação ao contribuinte teriam de ser efectuadas até final de 1998 pelo que não tendo a mesma ocorrido caducou o direito à respectiva liquidação.
Contrariamente sustenta a recorrente FP que, nos termos do artº 87º do CIRC (na redacção dada pelo DL nº 7/96, de 7/2) a notificação das liquidações de IRC, à data a que se refere a notificação questionada, tinha por formalidade legal a simples carta registada pois que entre o início da vigência do D. Lei 7/96 e 31 de Dezembro de 1999, para a notificação da liquidação do IRC bastava a formalidade legal de simples carta registada.
Como a notificação da liquidação adicional em questão se reporta ao IRC de 1993, abrangida por aquele dispositivo legal, e foi remetida para a sede da impugnante em 01/10/98, por carta registada considera-se efectuada no terceiro dia posterior ao do registo nos termos do artº 87º nº 2 do CIRC, na redacção atribuída pelo aludido D. Lei 7/96, de 7/02).
Após a entrada em vigor do CPT passou a ser aplicável aquele artº 65º do CPT às notificações de IRC por haver incompatibilidade entre este preceito e o artº 87º nº 2 do CIRC, por força do artº 11º do DL nº 154/91, de 23-4.
É que o acto que liquida adicionalmente e determina o pagamento de um imposto deve considerar-se como um acto que altera a situação tributária do contribuinte, nos termos daquele nº 1 do artº 65º do CPT.
Contudo e conforme sustenta a FP entre o início da vigência do D. Lei 7/96 e 31 de Dezembro de 1999, para a notificação da liquidação do IRC bastava a formalidade legal de simples carta registada.
E na situação concreta dos presentes autos e conforme consta do probatório (cfr. ponto nº 3) elaborada a liquidação adicional nº 8310012559, referente ao IRC de 1993, foi a mesma remetida em 01/10/98, por carta registada à impugnante, a qual veio a ser devolvida por não ter sido reclamada.
E o que importa determinar é se, como pretende a recorrente FP, se deve considerar notificada a impugnante sociedade apesar de a carta registada haver sido devolvida por não ter sido reclamada.
Entendeu já este STA (cfr. Ac. de 18-2-87, Rec. 4015) que se o destinatário da carta registada e do aviso de recepção se recusar a receber a carta e a assinar o aviso de recepção, a notificação considera-se feita no 3º dia posterior àquele em que a carta foi registada.
Entendeu, ainda, no acórdão de 2-6-99, Rec. 22.529, que o não levantamento, nos correios, de carta registada com aviso de recepção, enviada para o domicílio fiscal do contribuinte, sem que tenha havido alteração do mesmo e sem que ele a tenha recusado, não concretiza a respectiva notificação não sendo a mesma oponível ao interessado carecendo de eficácia pois que “o CPT exigiu ... para a perfeição da notificação o recebimento efectivo, que não meramente presumido, do destinatário”.
Apreciava este acórdão impugnação instaurada por pessoa singular que, normalmente, não possui organização similar à das sociedades.
Na situação concreta dos presentes autos estamos perante impugnação instaurada por uma sociedade não alegando a mesma sociedade qualquer motivo razoável para não ter reclamado tal carta que, por isso, foi devolvida.
E às sociedades é de aplicar o que este último acórdão do STA de 2-6-99, Rec. 22.529, denomina de “dita regra processual civil de que o destinatário da correspondência postal se deve ter por notificado, apesar de os papéis serem devolvidos (uma vez que tal regra) tem na sua base a presunção de que, se tal não acontecer, o evento é de imputar àquele” pois que “de acordo com a regra do id quod plerumque accidit, tratando-se de mandatários constituídos (ou de pessoas que a lei lhes equipara por os não terem – artº 255º do CPCivil ... é de pressupor um serviço de escritório, de porta aberta e atendimento que normalmente existem e onde se exerce labor diário, o que, em princípio, garantirá a entrega postal ou, pelo menos e bem importante para o efeito, a recepção diária, ou quase diária, da correspondência.
Ainda segundo o mesmo acórdão “já não é assim para os particulares pois ocorrem normalmente situações que prejudicam irremediavelmente tal contacto, para o que podem, aliás, figurar-se as mais variadas hipóteses: pessoas que vivam só, doença prolongada, férias, trabalho fora do domicílio, etc.”.
E na situação concreta dos presentes autos, conforme consta do probatório, a notificação do acto da liquidação nem era imprevisível uma vez que (ponto 2 da matéria factual assente) na sequência da dita inspecção, a impugnante foi notificada dos fundamentos das correcções efectuadas, relativas aquele exercício de 1993, através do ofício da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa nº 22989 de 18/09/98, no qual se esclarecia, além do mais, que a liquidação seria notificada a breve prazo.
Do exposto resulta que tem de se entender que a impugnante foi notificada da liquidação adicional nº 8310012559, referente ao IRC de 1993, a qual foi remetida em 01/10/98, por carta registada apesar de ter sido devolvida por não ter sido reclamada.
Assim sendo é de concluir que ainda não havia decorrido aquele citado prazo de caducidade de cinco anos pelo que procedem as conclusões das alegações do presente recurso.
4. Nos termos expostos concede-se provimento ao recurso, revoga-se a sentença recorrida e julgando a impugnação improcedente não se anula o acto tributário da liquidação questionado.
Custas pela recorrente na primeira instância e neste STA fixando-se, neste, em 50% a procuradoria.
Lisboa, 2 de Julho de 2003.
António Pimpão – Relator – Brandão de Pinho – Vitor Meira
