0474/08 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é a que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeita, só se excepcionando os casos de falecimento de um dos cônjuges (art. 14.º, n.º 7, do C.I.R.S., na redacção introduzida pelo art. 24.º, n.º 2, da Lei n.º 65/90, de 28 de Dezembro).

II- O conceito de conceito «caso decidido ou resolvido», como limite à impugnabilidade relativa de actos administrativos com fundamento em anulabilidade, é aplicável a quem tem legitimidade para os impugnar, mas não à Administração, em relação à qual a limitação por actos administrativos anteriores se coloca em termos de poder ou não de revogação.

III- Antes do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de Outubro, não havia qualquer norma que atribuísse aos actos de verificação de incapacidades, para efeitos de I.R.S., a natureza de actos constitutivos, isto é, que os considerasse como condição da produção de determinados efeitos jurídicos, pelo que a qualificação adequada desses actos seria a de meros actos certificativos.

IV- No que concerne aos actos certificativos, a correspondência entre o que se certifica e a realidade deve ser considerada como um elemento essencial do acto, o que possibilita a qualificação como nulidade do vício de falta de correspondência entre o acto e a realidade, de harmonia com o art. 133.º, n.º 1, do C.P.A.

V- A força certificativa de um atestado médico que afirme a existência de uma incapacidade não insusceptível de evolução ou correcção, não pode deixar de limitar-se à comprovação da existência daquela no momento em que a subjacente verificação da incapacidade foi feita e em momentos anteriores que sejam abrangidos pelo acto de verificação, nunca podendo considerar-se certificativo da manutenção indefinida no futuro da mesma situação de incapacidade.

VI- À face do regime vigente antes do Decreto-Lei n.º 202/96, não há suporte legal para se poder gerar, com razoabilidade, na pessoa a quem foi reconhecida uma situação de incapacidade não insusceptível de evolução ou correcção, a confiança em que o grau de incapacidade viesse a ser eternamente reconhecido no futuro para efeitos fiscais.

VII- Este regime legal não é materialmente inconstitucional, à face do princípio da segurança jurídica.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1- A… e B… impugnaram no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu liquidações de IRS relativas aos anos de 1999 e 2000.

Aquele Tribunal julgou improcedente a impugnação.

Inconformados os Impugnantes interpuseram o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegações com as seguintes conclusões:

1.ª A avaliação das incapacidades atinente ao reconhecimento de Benefícios Fiscais e da competência exclusiva da Administração Sanitária, não podendo a Administração Fiscal deixar de aceitar e respeitar o Atestado Médico que haja sido emitido pela Administração Regional de Saúde, em conformidade com os parâmetros legais em vigor.

2.ª No âmbito do quadro normativo que vigorou antes da entrada em vigor do DL 202/96 de 23 de Outubro, a avaliação das referidas incapacidades era realizada em obediência aos critérios constantes da Tabela Nacional de Incapacidades’ aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93, de 30 de Setembro, e por consequência, haver um acto administrativo praticado pela autoridade de saúde, que decide com força de caso julgado e que o Fisco não pode invalidar, ou retirar-lhe eficácia,

3.ª não sendo, por isso, lícito à Administração Fiscal exigir do Recorrente o pagamento da liquidação impugnada nos autos, por fazer uma interpretação normativa errada, inconstitucional, do DL 202/96 nomeadamente no seu art.º 70 n.º 2, devendo declarar-se nulo o acto de liquidação em causa.

4.ª A liquidação impugnada foi, pois, realizada em flagrante desconsideração do normativo que regia a atribuição das avaliações de incapacidade antes do DL 202/96, por errónea interpretação fundada em princípios inconstitucionais, pois o referido art. 7 n.º 2 deste diploma legal, opera sim para os casos de avaliação da incapacidade, pendentes e futuros, não para os casos já anteriormente decididos.

5.ª Incorrendo em violação o princípio da segurança jurídica, sendo este violado se uma lei nova, impondo um critério novo de avaliação da incapacidade, priva um contribuinte do direito adquirido a ser considerado deficiente para efeitos de IRS, quando esse contribuinte obteve o reconhecimento do direito ao beneficio fiscal por acto da autoridade de saúde competente, ao abrigo de determinado normativo.

Nestes termos, deverá ser revogada a douta Sentença recorrida e, em sua substituição, proferido douto Acórdão que, na procedência da Impugnação, anule a liquidação impugnada, assim fazendo Justiça.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos:

As questões relevantes para a apreciação do mérito da sentença foram equacionadas e resolvidas no acórdão do STA Pleno da Secção de Contencioso Tributário proferido em 2.06.2001 recurso n.º 25693 (AD n.º 479 pp.1492 e sgs.), cuja cópia do sumário doutrinário se junta e constitui parte integrante do parecer.

Esta doutrina foi posteriormente confirmada nos acórdãos do STA Pleno da Secção do Contencioso Tributário proferidos em 25.09.2002 processo n.º 100/02, 27.11.2002, processo n.º 26794 e 19.03.2003 processo n.º25599.

À luz das proposições e sumário supra indicado a sentença impugnada interpretou correctamente as normas constantes do art. n.º DL n.º202/96, 23 Outubro, art. 44.º n.º 5 EBF e arts. 2.º n.º 3 e 80.º, n.º 6 CIRS (redacções vigentes em 1999 e 2000)

CONCLUSÃO

O recurso não merece provimento.

A sentença impugnada deve ser confirmada na ordem jurídica.

Corridos os vistos legais, cumpre decidir.

2- Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte matéria de facto:

A) Mediante o atestado médico de incapacidade emitido em 26.09.1995, foi atestada ao impugnante uma incapacidade de 64% verificando-se “esta deficiência desde 1970”. Vide doc. de fols. 19 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, o mesmo se dizendo dos demais infra referidos:

B) O atestado referido em A) foi emitido ao abrigo do disposto no n.º 3 do art. 25.º e n.º 6 do art. 80.º do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares CIRS, aprovado pelo Dec. Lei n.º 442-A/88, de 30.11. idem anterior e normas acabadas de aludir.

C) Aquando da apresentação das declarações de IRS relativas a 1999 e 2000, o Impugnante não juntou declaração comprovativa de incapacidade emitida a partir de 15 de Dezembro de 1995, apenas juntou o atestado referido em A) pelo que a Administração Fiscal não considerou provada a condição de deficiente e procedeu à correcção das liquidações, ou seja emitiu as liquidações nestes autos impugnada. Cfr. doc de fols. 21 a 29 destes autos e 3 a 6, 15 e 19 do Processo Administrativo.

3- Ao Impugnante foi reconhecida uma incapacidade permanente de 64%, por atestado emitido em 26-9-1995.

Ao apresentarem as declarações de IRS relativas aos anos de 1999 e 2000, os Impugnantes não apresentaram qualquer declaração comprovativa de incapacidade emitida a partir de 15-12-1995, mas apenas o atestado referido.

A primeira questão que os Recorrentes colocam é a de a Administração Tributária estar impedida de deixar de considerar essa incapacidade para efeitos de liquidação de IRS dos anos de 1999 e 2000.

O art. 119.º do CIRS, na redacção vigente tanto em 1999 e 2000 (anos a que se referem as liquidações impugnadas) ( ( ) Depois da renumeração operada pelo Decreto-Lei n.º 198/2001, de 3 de Julho, as normas deste art. 119.º passaram para o art. 128.º, mantendo-se a mesma redacção, com excepção do prazo referido no n.º 2 que, com a alteração introduzida pelo Decreto-Lei n.º 160/2003, de 19 de Julho, passou a ser de 4 anos. ) estabelece o seguinte:

Artigo 119.º

Obrigação de comprovar os elementos das declarações

1- As pessoas sujeitas a IRS deverão apresentar, no prazo que lhes for fixado, os documentos comprovativos dos rendimentos auferidos, das deduções e abatimentos e de outros factos ou situações mencionadas na respectiva declaração, quando a Direcção-Geral das Contribuições e Impostos os exija.

2- A obrigação estabelecida no número anterior mantém-se durante os cinco anos seguintes àquele a que respeitem os documentos.

3- O extravio dos documentos referidos no n.º 1 por motivo não imputável ao sujeito passivo não o impede de utilizar outros elementos de prova daqueles factos.

Do n.º 1 deste artigo resulta inequivocamente que a Administração Fiscal pode exigir aos sujeitos passivos do IRS a apresentação de documentos comprovativos de factos ou situações mencionados nas declarações.

Não estabelecia a legislação vigente entre desde 1999 até ao presente qualquer limitação específica deste poder da Administração Fiscal de exigir tais documentos comprovativos, pelo que tal poder apenas poderia ser limitado pelos princípios constitucionais que devem reger a actividade a generalidade da actividade administrativa, indicados no art. 266.º da C.R.P., cuja violação não foi invocada pelos Impugnantes.

Por outro lado, a situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é a que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeita (art. 14.º, n.º 7, do CIRS, na redacção introduzida pelo art. 24.º, n.º 2, da Lei n.º 65/90, de 28 de Dezembro), só se excepcionando, até à redacção dada àquele n.º 7 pela Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, os casos de falecimento de um dos cônjuges. ( ( ) Ao art. 14.º do CIRS, na redacção inicial, corresponde, após a renumeração efectuada pelo Decreto-Lei n.º 198/2001, de 3 de Julho, o art. 13.º. )

O atestado médico apresentado pelos Impugnantes, emitido em Setembro de 1995, não podia comprovar a existência de uma situação de invalidez no último dia de 1999 e no último dia de 2000.

Na verdade, por um lado, as situações de deficiência qualificadas como invalidez permanente são susceptíveis de evolução, quer no sentido de agravamento quer no de melhoria. Essa possibilidade de melhoria, está mesmo reconhecida legislativamente, por forma genérica, na Base XXII, n.º 1, da Lei n.º 2127, de 3-8-1965, no art. 25.º, n.º 1, da Lei n.º 100/97, de 13 de Setembro, e no art. 63.º do Decreto-Lei n.º 248/99, de 2 de Julho. Por isso, havendo esta possibilidade de melhoria, é manifesto que um atestado emitido em Setembro de 1995 não fornecia qualquer garantia de que em 31-12-1999 e em 31-12-2000 o grau de invalidez referido no atestado se mantivesse.

Consequentemente, não se pode considerar injustificado que a Administração Tributária exigisse a comprovação da manutenção nestas datas do grau de invalidez declarado.

4- Para além disso, após a data da emissão do atestado referido, o Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de Outubro ( ( ) Abstrai-se, aqui, das questões de constitucionalidade suscitadas pelos Recorrentes, que se apreciarão adiante, ), introduziu alterações à forma de cálculo das deficiências, relativamente à que resultava do Decreto-Lei n.º 341/93, de 30 de Setembro, que era aplicado ao tempo em que foi emitido o atestado apresentado pelo impugnante.

Aquele Decreto-Lei n.º 202/96, constatando que «face à inexistência de normas específicas para a avaliação de incapacidade na perspectiva desta lei, tem sido prática corrente o recurso à Tabela Nacional de Incapacidades (TNI), aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93, de 30 de Setembro, perspectivada para a avaliação do dano em vítimas de acidentes de trabalho e doenças profissionais, de forma a possibilitar alguma uniformização valorativa a nível nacional» e que era necessário «no âmbito da avaliação de incapacidade de pessoas com deficiência», «proceder à actualização dos procedimentos adoptados, nomeadamente de forma a melhor adequar a utilização da actual TNI ao disposto na Lei n.º 9/89, de 2 de Maio» introduziu alterações relativas ao cálculo das incapacidades, estabelecendo «princípios gerais que devem ser seguidos aquando da utilização da Tabela Nacional de Incapacidades para a avaliação de incapacidade em deficientes civis» (n.º 1 do anexo I àquele Decreto-Lei n.º 202/96).

Entre estas especialidades da avaliação de incapacidades para efeitos civis inclui-se, precisamente, a que a Administração Tributária referiu no despacho em que decidiu a alteração dos elementos declarados pelo impugnante, de na avaliação da deficiência, quando for susceptível de atenuação total ou parcial, pela aplicação de meios de correcção ou compensação, o coeficiente de capacidade arbitrado dever ser correspondente à disfunção residual após a aplicação de tais meios, sem limites máximos de redução dos coeficientes previstos na Tabela [alínea e) do n.º 5 do referido anexo].

Tal critério é distinto do que resultava da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades prevista no Decreto-Lei n.º 341/93 ( ( ) Também aqui não se tem em conta as questões de constitucionalidade, de que se tratará adiante. ) e instruções nela contidas, pois da alínea c) do seu n.º 5 resultava que «quando a função for substituída, no todo ou em parte, por prótese, a incapacidade poderá ser reduzida, consoante o grau de recuperação da função e da capacidade de ganho do sinistrado, não podendo, porém, tal redução ser superior a 15%».

No final de 1999 e no final de 2000, estando-se no âmbito da vigência deste Decreto-Lei n.º 202/96, era segundo as suas regras que tinha de ser avaliado o grau de invalidez invocado pelos Impugnantes e, por isso, não podia bastar para o considerar demonstrado um atestado emitido num tempo em que eram aplicadas regras diferentes para cálculo das incapacidades, tornando-se indispensável uma demonstração de que a fixação da incapacidade se mantinha também à face destas novas regras, que eram as que vigoravam em 31-12-1999 e 31-12-2000, momentos decisivos para determinação da situação do sujeito passivo relevante para efeitos de IRS.

Assim, não tendo os Impugnantes efectuado tal demonstração de que a incapacidade se mantinha à face das novas regras, a Administração Tributária tinha suporte legal nas normas razão, para não a considerar para cálculo do IRS daqueles anos de 1999 e 2000.

5- Não existem aqui quaisquer efeitos de um acto administrativo prejudicial de fixação da incapacidade que a Administração Tributária estivesse obrigada a acatar, designadamente por se ter formado caso decidido ou resolvido.

Desde logo, a existir qualquer obstáculo à actuação da Administração Tributária derivado do referido atestado, ele não resultaria da formação do denominado «caso decidido ou resolvido», pois esse conceito liga-se aos direitos do administrado impugnar actos administrativos com fundamento em vícios geradores de mera anulabilidade e não aos direitos da administração revogar os mesmos.

Isto é, pode falar-se de «caso decidido ou caso resolvido» para o administrado, quando decorreu, sem impugnação, o prazo de impugnação contenciosa de determinado acto, como obstáculo a que ele o impugne posteriormente com fundamentos geradores de anulabilidade, pois, se for invocado fundamento que implique nulidade ou inexistência, nem mesmo para o administrado existirá qualquer obstáculo a essa impugnação, isto é, não haverá «caso decidido ou resolvido».

Mas, para a Administração, a questão do respeito por actos administrativos anteriores não se coloca sequer em termos de «caso decidido ou resolvido», pois ela não tem, em regra, o poder de impugnar actos administrativos, como decorre do art. 46.º do RSTA.

O que Administração tem ou não é a possibilidade de revogar os actos administrativos anteriores, possibilidade essa que não tem a ver exclusivamente com a presumível estabilidade dos actos derivada da falta de impugnação contenciosa por quem tem legitimidade para tal. Na verdade, por exemplo, mesmo que não tenha havido impugnação do acto administrativo e, portanto, mesmo que se haja formado «caso decidido ou resolvido» para o administrado, ele pode ser revogado pela administração se for desfavorável aos interesses dos seus destinatários ou estes dêem concordância à revogação (art. 140.º, n.º 2, do CPA) ou não se verifique qualquer das hipóteses em que é proibida a revogação (n.º 1 do mesmo artigo).

De qualquer forma, os actos certificativos, que se limitam apenas a declarar a existência de uma determinada situação, embora sejam actos praticados pela Administração, não são sequer considerados actos administrativos, em regra, pois falta-lhes a característica de inovação ou modificação da ordem jurídica a produção de efeitos numa situação individual e concreta (na terminologia do art. 120.º do CPA) que é essencial para a existência de um acto administrativo.

Admite-se, porém, em certos casos, a existência de actos certificativos que são verdadeiros actos administrativos nos casos em que eles cumulam com a função certificativa uma função constitutiva. Tal sucede quando os actos não se limitam a demonstrar que existe uma determinada situação ou que determinado facto ocorreu, mas atribuem a essa situação ou facto uma determinada qualificação, que é indispensável para eles produzirem determinados efeitos jurídicos.

Enquadrar-se-ão nesta categoria os actos de verificação de incapacidades a que se refere o Decreto-Lei n.º 202/96, que são aí tratados como verdadeiros actos administrativos, susceptíveis de impugnação contenciosa (art. 5.º, n.º 3).

Porém, antes da entrada em vigor deste diploma, quando ocorreu o acto de verificação de incapacidade referido nos autos, não havia qualquer norma que atribuísse a estes actos, para efeitos de IRS, a natureza de actos constitutivos, isto é, que os considerasse como condição da produção de determinados efeitos jurídicos, pelo que a qualificação adequada desses actos seria a de meros actos certificativos.

De qualquer forma, mesmo que se tratasse de actos certificativos constitutivos, a sua vertente certificativa justificaria um tratamento especial.

Na verdade, tem-se entendido que um requisito essencial dos actos certificativos é a sua correspondência com a realidade, não podendo eles, se se verificar um erro sobre a situação que se destinam a certificar, ser tratados como actos válidos, mesmo que transcorra o prazo legal para a sua impugnação contenciosa com fundamento em ilegalidade. Seria absurdo que, por exemplo, se por erro se certificasse falsamente que determinada pessoa concluiu o curso de medicina, ela passasse a considerar-se como médico após ter decorrido o prazo legal de impugnação contenciosa, passando a estar legalmente habilitada para praticar actos médicos, ou que, se, também por erro, se verificasse o «óbito» de determinada pessoa que continuava viva e se emitisse a respectiva certidão de óbito, ela pudesse considerar-se juridicamente morta, após o decurso do prazo referido, com a consequente devolução da sua herança aos respectivos.

Por isso, no que concerne aos actos certificativos, a correspondência entre o que se certifica e a realidade deve ser considerada como um elemento essencial do acto, o que possibilitará a qualificação como nulidade do vício de falta de correspondência entre o acto e a realidade, de harmonia com o art. 133.º, n.º 1, do C.P.A. ( ( ) Há Autores que se têm pronunciado no sentido de os vícios dos actos de certificação, consubstanciados em erro quanto ao que se verificou, deverem ser qualificados como nulidade.

Neste sentido, pode ver-se ESTEVES DE OLIVEIRA, Direito Administrativo, volume I, página 568, que, na esteira de FORSTHOFF, afirma que «o acto que certifica um determinado facto ou situação que não existe ou não corresponde ao Direito, é um acto ferido de violação de lei, geradora de nulidade e que pode ser declarada a todo o tempo», acrescentando que «não se concebe, na verdade, que um acto certificativo, com o seu valor e força probatória especial, possa subsistir como válido, só por ter decorrido para prazo da sua impugnação».

No mesmo sentido, pode ver-se VIEIRA DE ANDRADE, em As novas regras para a actividade administrativa, em Seminário sobre o Código do Procedimento Administrativo, página 94.)

Isto significa que, mesmo que existisse (e não existia, como se viu), antes do Decreto-Lei n.º 202/96, um acto certificativo constitutivo relativo à definição do grau de invalidez, a Administração Tributária sempre poderia pôr em causa a sua validade com fundamento na não correspondência entre o certificado e a realidade, não havendo qualquer «caso decidido ou resolvido» sobre tal matéria.

Na verdade, a força certificativa do atestado referido nos autos, como a de qualquer outro que certificasse a existência de uma incapacidade que não se declarou insusceptível de evolução ou correcção, não pode deixar de limitar-se à comprovação da existência daquela incapacidade no momento em que a subjacente verificação foi feita e em momentos anteriores que sejam abrangidos pelo acto de verificação, mas nunca pode considerar-se certificativa da manutenção indefinida no futuro da mesma situação de incapacidade.

Assim, mesmo que se atribuísse força certificativa ao referido atestado, com obrigação de acatamento pela Administração Tributária, ela limitava-se ao facto certificado, que era o Impugnante ser portador de uma incapacidade permanente em Setembro de 1995 e nos anos anteriores, desde 1970 (como se refere no atestado), calculada à face das regras então aplicadas. Porém, como é óbvio, não podia existir força probatória nem o correlativo dever de acatamento relativamente ao que o mesmo atestado não certificava, que era que a incapacidade subsistisse no final de 1999 e no final de 2000 e devesse ser fixada no mesmo grau à face das regras então vigentes para cálculo das incapacidades.

Do exposto conclui-se que, tanto antes como depois do Decreto-Lei n.º 202/96 (bem como do Decreto-Lei n.º 174/97, de 19 de Julho, que o alterou) a Administração Tributária podia exigir que a comprovação de todas as incapacidades invocadas pelos sujeitos passivos de IRS nas suas declarações seja feita com referência a 31 de Dezembro do ano a que se reporta a declaração, não tendo de dar relevância, para tal comprovação, a atestados emitidos antes dessa data ou mesmo emitidos posteriormente que não comprovem a existência dessa incapacidade nessa data.

6- Os Recorrentes suscitam a questão da inconstitucionalidade da aplicação do novo regime de avaliação de incapacidades que resulta do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de Outubro, a situações de incapacidades anteriormente verificadas, por afectar o princípio da segurança jurídica.

Os Recorrentes imputam tal inconstitucionalidade ao art. 7.º, n.º 2, daquele diploma, que estabelece que ele se aplica «com as devidas adaptações, aos processos em curso».

A solução desta questão não tem qualquer relevo no caso em apreço, pois este art. 7.º, n.º 2, refere-se aos processos administrativos de avaliação de incapacidade que estivessem pendentes à data da entrada em vigor daquele diploma, o que não era o caso daquele em que foi emitido o atestado apresentado pelos Impugnantes, que já estava emitido naquela data.

Por isso, não podendo da hipotética inconstitucionalidade invocada pelos Recorrentes advir vício do acto impugnado, a questão colocada reconduz-se a uma questão de inconstitucionalidade abstracta, para cujo conhecimento é competente o Tribunal Constitucional, em processo próprio (art. 281.º da CRP) e não este Supremo Tribunal Administrativo.

De qualquer forma, mesmo interpretando a arguição de inconstitucionalidade como reportando-se globalmente à aplicação do novo regime de cálculo de incapacidades a incapacidades já verificadas anteriormente, não haverá qualquer violação do princípio da segurança jurídica.

Na verdade, por força do n.º 7 do art. 14.º do CIRS, aditado pela Lei n.º 65/90, de 28 de Dezembro, «a situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é aquela que se verificar no último dia do ano a que o imposto» e, por isso, como se referiu, a Administração Tributária podia exigir aos contribuintes que pretendessem usufruir de benefícios fiscais derivados de incapacidades uma declaração actualizada com referência ao ano a que se reportam os rendimentos.

Esta norma já vigorava no nosso ordenamento jurídico no momento em que foi emitido o atestado apresentado pelos Impugnantes e, por isso, não havia qualquer fundamento consistente para poderem alicerçar expectativas de que não lhes pudesse vir a ser exigida no futuro a manutenção da situação de incapacidade verificada.

Ao entender que o critério relevante para determinação de incapacidades é diferente do que foi seguido ao emitir-se o atestado referido nos autos, a Administração Fiscal não está a retirar valor probatório àquele atestado, pois não pôs em dúvida o que nele se declara. O atestado referido, manteve intacto o seu valor, mas prova aquilo que nele se diz, que é o grau de incapacidade existente na data em que ele foi emitido e nos anos anteriores que nele se referem, e não o que nele se não diz (o grau de incapacidade existente no final de 1999 e 2000), que é o que releva para o reconhecimento dos benefícios fiscais relativos a estes anos.

Por outro lado, pela referida possibilidade de evolução das situações de incapacidade permanente, não se pode considerar consolidado um direito ao benefício fiscal no futuro, independentemente da subsistência da situação de facto de incapacidade. Isto é, só poderia estar-se perante uma violação do princípio da segurança jurídica decorrente de um hipotético acto administrativo consolidado se a Administração Tributária não reconhecesse ao atestado referido, emitido em Setembro de 1995 e com referência aos anos anteriores, o valor de provar a incapacidade durante esse período, mas não há suporte para que se possa gerar, com razoabilidade, na pessoa cuja incapacidade foi reconhecida naqueles termos, a confiança em que essa incapacidade viesse a ser eternamente reconhecida no futuro.

Para além disso, não há uma aplicação retroactiva do regime de avaliação de incapacidades previsto no Decreto-Lei n.º 202/96, pois, como decorre daquele n.º 7 do art. 14.º do CIRS (actualmente, n.º 7 do art. 13.º) a situação de incapacidade relevante para efeitos de IRS é a que existir no último dia de Dezembro de cada ano e em 1999 e 2000 aquele Decreto-Lei já se encontrava em vigor. Isto é, o regime introduzido pelo Decreto-Lei n.º 202/96 aplica-se apenas à avaliação das situações de incapacidade que existam depois da sua entrada em vigor, pelo que não se lhe pode imputar natureza retroactiva.

Por isso, não ocorre a inconstitucionalidade invocada pelos Recorrentes.

Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.

Custas pelos Impugnantes, com procuradoria de 50%.

Lisboa, 10 de Setembro de 2008. – Jorge de Sousa (relator) – António Calhau – Pimenta do Vale.