01065/03 - Supremo Tribunal Administrativo

As taxas sobre comercialização de produtos de saúde a que se refere o artº 72º da Lei 3-B/2000, - Orçamento do Estado 2000 - não são taxas mas impostos uma vez que constituem prestações pecuniárias, coactivas, sem carácter de sanção, exigidas pelo INFARMED, com vista à realização de fins públicos.

Tais impostos não são proibidos pelo artº 33º da 6ª Directiva uma vez que não constituem impostos sobre o volume de negócios pois que não incidem sobre a circulação de bens e serviços de modo comparável ao do IVA.

Acordam, em conferência, na 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo:

1. O ERFP recorre da sentença que, no Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa, 2º Juízo, 1.ª Secção, julgou procedente a impugnação do acto tributário de autoliquidação da taxa incidente sobre a comercialização de produtos de saúde relativa ao mês de Julho de 2000 e, por isso, anulou a respectiva liquidação.

Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo:

1. O tributo em questão configura uma verdadeira taxa, porquanto, corresponde, compositamente, à contrapartida de serviços efectivamente prestados a beneficiários perfeitamente individualizáveis e, bem assim, ao desenvolvimento de uma actuação tendente à remoção de um obstáculo legal real ao exercício de uma actividade particular;

2. O tributo em questão apoia-se, assim, no «princípio da proporcionalidade taxa/prestação estadual proporcionada ou taxa/custos específicos causados à comunidade» (J. CASALTA NABAIS) e não no exigente princípio da legalidade fiscal, que tem por base o princípio da capacidade contributiva.

3. Ainda que de um imposto se tratasse, o que apenas por mera cautela se admite, os seus elementos essenciais resultariam com suficiente e adequado grau de “concreção” (sendo, nessa precisa medida, determinados ou, ao menos, determináveis), ou seja, com a densidade ou espessura normativas bastantes, directa e imediatamente da lei.

4. A circular normativa e o modelo de declaração de vendas elaborados pelo INFARMED dão corpo a uma regulamentação de feição estritamente executiva, não se afastando, em nenhum ponto e qualquer detalhe, da moldura legal, correspondendo, assim, a uma sua concretização absolutamente secundum legem;

5. O INFARMED não interferiu por qualquer forma no campo de incidência da taxa, que foi exclusivamente definida por lei;

6. O campo de incidência da taxa é apenas e só o volume de vendas dos produtos por ela abrangidos, por parte dos obrigados ao seu pagamento, para os quais o preço de venda ao público é o preço a que os mesmos vendem os seus produtos àquele que lhos adquire, seja ele armazenista, distribuidor grossista ou consumidor final;

7. É que, ao contrário do que a douta sentença erradamente entende, se os sujeitos passivos da taxa fossem taxados sempre pelo valor de venda do produto ao consumidor final, estar-se-ia perante uma solução contrária a todo e qualquer dos mais elementares princípios constitucionais e legais de justiça tributária que o INFARMED igualmente tem de observar, visto que, numa tal situação, como os produtos em causa não têm preço fixado por lei, podendo cada agente económico praticar um preço diferente, os sujeitos passivos poderiam ser colocados na situação de pagar uma taxa cujo valor poderia ser bastante superior ao próprio benefício económico decorrente da colocação do produto no mercado, o que contraria tudo o que são princípios de justiça fiscal;

8. Ao criar por lei da Assembleia da República a presente taxa, o Estado português não violou, de forma alguma, qualquer das suas obrigações, enquanto Estado membro da Comunidade Europeia, isto é, não criou qualquer disposição interna que contrariasse o disposto na legislação legitimamente emanada dos órgãos comunitários competentes.

9. Acresce que a interpretação e aplicação efectuada pelo INFARMED no que respeita à liquidação da referida taxa está correcta e tem fundamento legal, expressamente reconhecido e reiterado pelo legislador no artigo 58º da Lei n.º 30º-C/2000, de 29 de Dezembro, no artigo 55º da Lei nº 109-B/2001, de 27 de Dezembro, e nos artigos 1º, nº 3, e 3º, nº 2, do Decreto-Lei nº 312/2002, de 20 de Dezembro, que constituem leis interpretativas do citado pelo artigo 72º da Lei nº 3-B/2000, de 4 de Abril, e por isso se integram na lei interpretada (artigo 13º, nº 1, do Código Civil).

A impugnante apresentou alegações nas quais formulou o seguinte quadro conclusivo:

1. A denominada "taxa sobre comercialização de produtos de saúde” não corresponde a uma contrapartida pela prestação de um serviço público aos respectivos sujeitos passivos, nem implica a remoção de um obstáculo jurídico à actividade dos particulares, devendo ser, como tal, em função do seu carácter unilateral, materialmente qualificada como um verdadeiro e próprio imposto.

2. Consequentemente, a referida "taxa” está sujeita às exigências do principio da legalidade em matéria de impostos, decorrentes do artigo 103º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa, designadamente, a respectiva criação, taxa e incidência deverão constar de lei formal.

3. O artigo 72º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de Abril, que criou a “taxa sobre comercialização de produtos de saúde”, é materialmente inconstitucional, uma vez que não define a base de incidência objectiva do imposto criado.

4. A Circular n.º 1/2000 do Infarmed, bem como o modelo de “Declaração de Vendas” estabelecido por despacho do Conselho de Administração deste Instituto, são, também eles, inconstitucionais, por violação directa da reserva de lei formal prevista no artigo 103º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa.

5. O acto de autoliquidação da “taxa sobre comercialização de produtos de saúde” praticado pela A... é também inconstitucional, uma vez que se funda numa base de incidência inconstitucionalmente criada pelo Infarmed.

6. A “taxa sobre comercialização de produtos de saúde” consubstancia um imposto sobre o volume de negócios, nessa medida violando o disposto no artigo 33º da Directiva n.º 77/388/CEE, do Conselho, de 17 de Maio de 1977, na redacção que lhe foi dada pela Directiva n.º 91/680/CEE, do Conselho, de 16 de Dezembro de 1991.

7. O artigo 58º da Lei n.º 30-C/2000, o artigo 55º da Lei n.º 109-B/2001 e o Decreto-Lei n.º 312/2002 não vieram interpretar o regime estabelecido pelo artigo 72º da Lei n.º 3-B/200, pelo que não são retroactivamente aplicáveis ao caso sub judice.

Para efeitos da ampliação do objecto do recurso requerida, a título subsidiário, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 684º-A do Código de Processo Civil, importa ainda concluir:

8. A definição da base de incidência objectiva do imposto, por um lado, e a respectiva liquidação e cobrança, por outro, não podem ser consideradas separadamente, para efeitos de aplicação do princípio da legalidade, sempre que a determinabilidade da primeira seja posta em causa pelo regime legalmente estabelecido para estas últimas.

9. O artigo 72º da Lei n.º 3-B/2000 é inexequível por si mesmo, encontrando-se o fundamento de tal inexequibilidade na circunstância de a base de incidência objectiva do imposto não ser determinável pelos sujeitos obrigados à sua autoliquidação, sem uma intervenção regulamentar posterior.

10. Uma vez que o regime estabelecido no artigo 72º da Lei n.º 3-B/2000 não permite superar a indeterminabilidade da base de incidência do imposto resultante do sistema de autoliquidação legalmente criado, o número 3 daquele artigo é inconstitucional, por violação do disposto no número 2 do artigo 103º da Constituição da República Portuguesa.

11. Na medida em que o imposto criado pelo artigo 72º da Lei n.º 3-B/2000 implica uma tributação sobre o rendimento de pessoas colectivas, e o número 3 do mesmo artigo sujeita os respectivos sujeitos passivos ao pagamento de um valor calculado por referência a um preço estabelecido e recebido por outras entidades que não aqueles sujeitos passivos, este último preceito é inconstitucional, por violação do imperativo resultante do número 2 do artigo 104º da Constituição da República Portuguesa, que exige que a tributação das empresas incida fundamentalmente sobre o seu rendimento real.

Sem prejuízo do supra exposto, requer-se, a título meramente subsidiário, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 684º-A do Código de Processo Civil, seja considerada inconstitucional a norma contida no número 3 do artigo 72º da Lei n.º 3-B/2000 e, em consequência, anular-se o acto de autoliquidação impugnado nos presentes autos, ordenando-se a devolução dos montantes já pagos.

O EMMP entende que o recurso merece provimento pelas razões e fundamentos postos nas alegações na parte que mereceram acolhimento no Ac. de 4-6-2003.

2. A sentença recorrida fixou o seguinte quadro factual:

1- No dia 04/10/00, a impugnante liquidou e pagou ao INFARMED a quantia de Esc: 8.282.158$00, correspondentes à Taxa sobre a Comercialização dos Produtos de Saúde do mês de Julho do ano 2000.

2- Este valor (referido em 1) foi liquidado com base nos modelos de “Declaração de Venda” e “Guia de Depósito”, segundo as respectivas instruções de preenchimento, instituídas pelo Conselho de Administração do INFARMED, por despacho de 28/04/00.

3- O valor a entregar ao INFARMED, por determinação deste, é obtido multiplicando o volume de vendas mensal do produtor, importador de produtos de saúde ou dos seus representantes, pelo factor legalmente estabelecido.

3.1. Sobre a questão a que se reportam os presentes autos pronunciou-se já o STA em diversos acórdãos os quais, sem discordância, optaram pela mesma solução (cfr. entre outros os de 04-06-2003, Rec. 61-03, de 9-7-03, Rec. 439-03, de 22-10-03, rec. 438-03, de 29-10-03, Rec. 1060-03, 1061-03 e de 15-10-2003, Rec. 1063-03).

Por concordarmos com a orientação que tais arestos definiram passaremos a acompanhá-la.

Com efeito são elementos essenciais do conceito de taxa a prestação pecuniária imposta coactiva ou autoritariamente, pelo Estado ou outro ente público, sem carácter sancionatório, pela utilização individualizada pelo contribuinte, solicitada ou não de bens públicos ou semi-públicos por contrapartida de uma actividade do credor especialmente dirigida ao mesmo contribuinte.

Essencial elemento diferenciador da taxa e do imposto resulta do carácter bilateral ou unilateral daquela ou deste. É que a taxa pressupõe a existência de correspestividade entre a prestação a pagar pelo utente e a receber pelo prestador do serviço, o Estado ou outra entidade publica.

E a indicada relação tem carácter substancial ou material e não meramente formal podendo, contudo não haver uma equivalência económica rigorosa entre o valor do serviço e o montante da quantia a pagar, podendo ser superior ao custo do serviço desde que não ocorra uma "desproporção intolerável".

Como se escreveu no preâmbulo do Dec. Lei 455/99, de 18Nov, que regula a orgânica e funcionamento do Infarmed, a criação do instituto procurou responder às necessidades "de assegurar um elevado nível de protecção da saúde pública em matéria de medicamentos e produtos de saúde e de desenvolver a informação ao público" bem como "reforçar as regras e o controlo dos produtos sanitários que passarão a designar-se por produtos de saúde, em termos de protecção de saúde pública”.

Nesta perspectiva o artº 6º do mesmo diploma legal atribuiu-lhe "a prossecução de atribuições nos domínios de avaliação, autorização, disciplina, inspecção e controlo da produção, distribuição, comercialização e utilização de medicamentos de uso humano e veterinários, incluindo os medicamentos à base de plantas e homeopáticos, e de produtos de saúde, nos termos da respectiva legislação específica, incumbindo-lhe especialmente, entre outras actividades (cfr. nº 3 do mesmo preceito):

al. a) contribuir para a formulação da política geral de saúde, designadamente na definição e execução de políticas de produtos de saúde.

al. c) garantir a qualidade dos produtos de saúde.

al. e) assegurar o acesso dos profissionais de saúde e dos consumidores às informações necessárias à utilização racional dos produtos de saúde.

al. f) assegurar sistemas de vigilância dos produtos de saúde.

O n.º 1 do art.º 72º da Lei 3-B/2000 que criou a taxa em apreciação, refere que a mesma se destina "ao sistema de garantia da qualidade e segurança de utilização daqueles produtos, à realização de estudos de impacte social e acções de formação para os agentes de saúde e consumidor, a realizar pelo Infarmed".

E com tal taxa pretendeu o legislador concretizar os valores da saúde pública, defendendo-a e promovendo-a, nos termos do artº 64º da CRP de forma que os produtos de saúde se encontrem conformes às exigências legais.

Daí que se possa concluir que os seus beneficiários directos não são os respectivos importadores ou produtores mas os cidadãos utentes ou consumidores uma vez que se trata de uma forma de financiar uma actividade do Estado dirigida à satisfação de necessidades públicas que se prendem com a garantia da qualidade e segurança de utilização dos respectivos produtos e com a realização dos referidos estudos e acções de formação.

E daí que não ocorram, no caso os elementos definidores, da taxa e em particular a mencionada relação bilateral ou sinalagmática, a correspectividade entre as duas prestações: a paga pelo utente do serviço público e a prestada pelo Infarmed.

Nem ocorre no tributo em apreciação a remoção, por este instituto, de um obstáculo jurídico à actividade da impugnante.

E o tributo em apreciação é de pagamento mensal e não antecede o exercício da actividade pelo que não se prende com qualquer autorização para a impugnante exercer a sua actividade.

E daí que o mencionado tributo seja de qualificar como imposto ou como um tributo que, pela sua natureza, deve ter um tratamento constitucional semelhante ao dos impostos.

E nesta perspectiva, por força do artº 103º nº 2 da CRP, deve a lei definir “a respectiva incidência, em termos da sua determinabilidade, assegurando aos interessados um suficiente grau de densificação”.

Estabelecendo o nº 3 do referido artº 72º que "a taxa incide sobre o volume de vendas de cada produto, tendo por referência o respectivo preço de venda ao consumidor final ...e sendo o seu valor pago mensalmente com base nas declarações de vendas mensais, nos termos e com os elementos a definir pelo mesmo Instituto", encontra-se concretizada a incidência real do dito tributo sobre o "volume de vendas" de cada produto sendo o respectivo valor pago mensalmente com base nas respectivas, “vendas mensais".

O facto de ter "por referência”, "o preço de venda ao consumidor final" aparece apenas de modo subordinado, de um mero ”valor de referência limite". Pois que se se quisesse erigir como factor de incidência real o preço de venda ao consumidor final, a lei não se teria referido ao volume de vendas e às respectivas declarações de venda e daí que a indicada circular e o impresso "declaração de vendas" surjam como mero regulamento executivo e instrumental.

Acompanha-se, ainda a mencionado jurisprudência no entendimento de que não ocorre violação da norma constante do artº 33º da directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17Mai77, na redacção da Directiva nº 91/680/CEE, do Conselho, de 16Dez91, a qual impede a manutenção ou a introdução, por um estado membro, de encargos com as características de impostos sobre o volume de negócios.

Estabelece esta norma que "salvo o disposto noutras normas comunitárias, designadamente nas disposições comunitárias em vigor relativas ao regime geral da detenção, circulação e controlo dos produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo, as disposições da presente directiva não impedem que um estado membro mantenha ou introduza impostos sobre os contratos de seguros, sobre jogos ou apostas, sobre consumos especiais, direitos de registo e, em geral, todos os impostos, direitos e taxas que não tenham a natureza de impostos sobre o volume de negócios, desde que esses impostos, direitos e taxas não dêem origem, nas trocas comerciais entre Estados membros, a formalidades relacionadas com a passagem de uma fronteira".

E tal norma foi já apreciada pela jurisprudência do TJCE a qual adiantou que a mesma proíbe os Estados Membros de instituírem ou de manterem impostos, direitos e taxas que tenham a natureza de impostos sobre o volume de negócios, pelo facto de onerarem a circulação de bens e serviços de modo comparável ao do IVA, comprometendo o funcionamento do sistema comum do IVA.

Isto ocorre quando se aplicam genericamente às transacções que tenham por objecto bens ou serviços, ocorra proporcionalidade em relação ao preço dos mesmos, ocorra cobrança em cada fase do respectivo processo de produção e distribuição aplicando-se ao seu valor acrescentado, "sendo um imposto devido por ocasião de uma transacção calculado após dedução do imposto pago no momento da transacção anterior".

O tributo a que se reportam os presentes autos não possui tais características pois que não se aplica de maneira geral mas apenas a certos produtos (de saúde), não é proporcional ao respectivo preço, não é cobrada em cada fase do processo de produção e distribuição mas apenas sobre o volume de vendas dos produtores e importadores e não é aplicável ao valor acrescentado dos produtos.

Por isso é permitido aos Estados Membros cumular o IVA com impostos, direitos ou taxas diferentes dos impostos sobre o volume de negócios pelo que se não mostra violado o questionado artº 33º.

3. 2 Suscita, ainda, a recorrida a inconstitucionalidade do nº 3 do artº 72º da Lei 3-B/200.

Estabelece este preceito normativo que «a taxa incide sobre o valor de vendas de cada produto, tendo por referência o respectivo preço de venda ao consumidor final, constituindo receita própria daquele instituto, e sendo o seu valor pago, mensalmente, com base nas declarações de vendas mensais, nos termos e com os elementos a definir pelo mesmo Instituto».

Como no último acórdão se escreveu resulta desta norma, a determinação da incidência, expressa na sua primeira parte: a taxa incide sobre o valor das vendas de cada produto e a alusão feita ao preço de venda ao consumidor final não faz senão estabelecer um valor de referência limite não consubstanciando um factor de incidência real estando este integral e objectivamente definido pelo legislador naquela primeira parte. Por isso «a parte final do dito incisivo normativo refere-se apenas ao pagamento do tributo, cujos termos e elementos serão definidos pelo Instituto, a entidade credora: nenhum elemento de incidência resta, pois, para o Regulamento».

Assim sendo é de concluir que foi respeitada a reserva de lei formal da Assembleia da República, ao plasmar-se na lei o bastante para determinar a base de incidência do tributo, sem necessidade da posterior intervenção regulamentar, que surge, apenas, «como mero regulamento executivo e instrumental».

E do mesmo modo não merece acolhimento o sustentado pela recorrida, segundo a qual há violação do artigo 104º nº 2 da Constituição, o qual impõe que a tributação das empresas incida fundamentalmente sobre o seu rendimento real.

Com efeito o tributo em análise ao incidir sobre o valor de vendas de cada produto está ainda a incidir sobre o rendimento real da entidade vendedora ainda que tomando como referência o preço de venda ao consumidor final podendo tratar-se de entidade diversa da recorrida.

É que exigindo aquela norma constitucional que o imposto incida sobre o rendimento real não ocorre tal violação uma vez que resulta que o imposto em causa nos autos incide sobre um dos componentes de tal rendimento na parte relativa aos proveitos.

Não ocorre, por isso, a violação constitucional suscitada.

Do exposto resulta que procedem as conclusões do presente recurso interposto pela FP.

4. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, em revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.

Custas pela impugnante, tanto na instância como neste STA, fixando-se aqui a procuradoria em 60%.

Lisboa, 3 de Dezembro de 2003.

António Pimpão – Relator – Pimenta do Vale – Almeida Lopes