0150/06 - Supremo Tribunal Administrativo

I- O prazo para requerer a revisão oficiosa de acto de liquidação de imposto automóvel praticado depois de 1 de Janeiro de 1998 por ma autoridade aduaneira é o de 3 anos do artº 236º, nº 2 do Código Aduaneiro Comunitário, aplicável ex vi do artº 101º da Reforma Aduaneira e não o do artº 78º, nº 1 da Lei Geral Tributária.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1- Fazenda Pública, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que negou provimento ao recurso contencioso que A..., melhor identificado nos autos, interpôs do despacho do Director da Alfândega de Aveiro de indeferimento do pedido de revisão do acto de liquidação do imposto automóvel relativo à entrada no consumo interno de veículo automóvel usado, dela vem interpor o presente recurso, formulando a seguinte conclusão:

- A sentença enferma de um erro de fundamentação de Direito, porquanto, implicando a revisão um reembolso, o respectivo prazo é fixado pelo artigo 236º, nº 2, do Código Aduaneiro Comunitário, e não, como fundamentado, pelo artigo 221º, nº 3, do mesmo Código, atento ainda o disposto no artigo 101º, da Reforma Aduaneira.

O recorrido não contra-alegou.

O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser concedido provimento ao presente recurso, sufragando-se, para o efeito, no parecer do Exmº Procurador da República junto do Tribunal Central Administrativo Norte.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

2- A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto:

A) Em Abril de 1999 comprou na Alemanha por PTE 1.900.000$00, o automóvel ligeiro de passageiros, usado, de marca Mercedes-Benz, modelo C 200D, de 1.997 cc., a gasóleo, posto em circulação naquele país em 1993.10.10, e procedeu à sua importação, tendo a Alfândega liquidado o IA que fixou em PTE 790.257$00 (conforme RLQ. 99/0063283);

B) Em 1999.04.19, foi emitida a Declaração de Veículos Ligeiros (DVL) no 99/0028798 (a fls. 38 dos autos);

C) Em 2002.07.04, o recorrente pediu a revisão do acto;

D) Despacho de 2002.07.16: Concordo. Determino o arquivamento do pedido de revisão nos termos do parecer emitido. Dê-se conhecimento ao interessado e notificado ao reclamante em 2002.07.18 (certidão de notificação a fls. 34 dos autos);

E) Do parecer emitido: considerando que os pedidos de revisão dos actos de liquidação, por iniciativa do sujeito passivo, têm de ser apresentados no prazo de 90 dias, a contar do termo do prazo para pagamento voluntário (cfr. n.º 1 do artigo 78º da LGT e os artigos 70º e 102º do CPPT) e que, se tiver sido ultrapassado esse prazo, não existe dever de decisão, face ao disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 56º da LGT afigura-se-nos que o presente pedido de revisão deverá ser arquivado com esse fundamento de direito, uma vez que o prazo para pagamento voluntário do IA liquidado na DVL n.º 1999/28798, expirou em 1999.07.03 e o pedido de revisão do acto de liquidação foi apresentado em 2002.07.04 (a fls. 35 dos autos);

F) A petição inicial deu entrada em 2002.09.16 no Tribunal Tributário de I Instância de Aveiro.

3- O objecto do presente recurso consiste em saber qual o prazo dentro do qual pode ser pedida a revisão de um acto de liquidação de IA, datado de 19/4/99.

Na sentença recorrida decidiu-se que esse prazo era de quatro anos, uma vez que era aqui aplicável o disposto no artº 78º, nº 1 da LGT, anulando, em consequência o despacho impugnado, uma vez que o pedido de revisão era tempestivo.

É contra o assim decidido que, como vimos supra, se insurge, agora, a recorrente.

Vejamos se lhe assiste razão.

Sobre esta questão e em situação idêntica, se pronunciou, muito recentemente, esta Secção do STA no Acórdão datado de 5/4/06, in rec. nº 30/06, que, por isso, vamos aqui transcrever, já que, não só concordámos com a sua fundamentação, mas também temos que levar em consideração o disposto no artº 8º, nº 3 do CC.

Diz-se, então, no referido aresto que “a organização e funcionamento dos serviços aduaneiros estão previstos na Reforma Aduaneira, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 46.3111, de 27 de Abril de 1965. Na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 244/87, de 16 de Junho, dispõe esta Reforma no artigo 101º: “O reembolso ou a dispensa de pagamento de quaisquer imposições que não constituam recursos próprios ou direitos residuais regula-se pelas disposições da regulamentação comunitária em vigor”.

Ou seja, esta norma manda aplicar a lei comunitária em vigor - o Código Aduaneiro Comunitário -, aos reembolsos de quaisquer imposições que não constituam recursos próprios ou direitos residuais da Comunidade.

Há, portanto, um alargamento do âmbito de aplicação das normas comunitárias aos impostos exigidos pelo Estado Português que sejam administrados pelos serviços aduaneiros, uma vez que a mesma regulamentação comunitária era já a aplicável, por natureza, às imposições que constituíssem recursos próprios ou direitos residuais da Comunidade.

Apesar de o Decreto-Lei n.º 40/93, de 18 de Fevereiro, ter adaptado, como refere o seu preâmbulo, “a estrutura do imposto automóvel (IA) aos procedimentos aduaneiros decorrentes da realização do mercado interno”, é literal, no n.º 1 do artigo 1.º, a sua classificação como imposto interno, não se tratando, assim, de recurso próprio ou direito residual da Comunidade, mas antes de um tributo exigido pelo Estado Português.

- Cfr., definindo os recursos próprios da Comunidade, o artigo 2.º da Decisão do Conselho da União Europeia, de 31 de Outubro de 1994, relativa ao sistema de recursos próprios das Comunidades Europeias, publicado no respectivo Jornal Oficial de 12 de Novembro de 1994, bem com a de 29 de Setembro de 2000, ibidem de 7 de Outubro de 2000.

Porém, esta norma do artigo 101.º da Reforma Aduaneira estende o âmbito de aplicação da legislação comunitária apenas ao reembolso e à dispensa de pagamento (das imposições que não constituem recursos próprios ou direitos residuais da Comunidade), e, na questão dos autos, está em análise o prazo de caducidade do direito à revisão de um acto de liquidação.

A revisão é “um meio de impugnação administrativa” que visa “obter a correcção de uma prévia decisão final de um procedimento de liquidação”. A sua finalidade é, portanto, “a anulação do acto tributário anteriormente praticado e a prática de outro acto em que sejam tomados em conta os elementos apurados no procedimento de revisão”.

Cfr. Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Sousa in Lei Geral Tributária – comentada e anotada, 3ª edição, em anotação ao artigo 78.º (Revisão dos actos tributários).

Já o reembolso, na definição legal do artigo 235.º, al. a) do Código Aduaneiro Comunitário (CAC), é “a restituição total ou parcial dos direitos de importação ou dos direitos de exportação que tenham sido pagos” e um dos seus fundamentos é, também, a liquidação ilegal - artigo 236.º, n.º 1, primeiro parágrafo in fine do CAC.

Ou seja, o pedido de revisão de um acto de liquidação por iniciativa do contribuinte é um pedido de reembolso do montante de imposto pago em excesso.

O direito de revisão e o direito de reembolso têm a mesma natureza, pelo que nada obsta a que, nos termos expostos do artigo 101.º da Reforma Aduaneira, ao direito de revisão de acto de liquidação a efectuar pelos serviços aduaneiros, se aplique a regulamentação comunitária em vigor, a ele respeitante.

Essa foi, aliás, a intenção do legislador. No preâmbulo do Decreto-Lei n.º 244/87, de 16 de Junho, que deu nova redacção a este artigo 101.º pode ler-se que a entrada em vigor dos regulamentos comunitários e dos respectivos regulamentos de aplicação “veio estabelecer uma distinção entre as normas comunitárias e as normas nacionais aplicadas ao reembolso de direitos constantes da Reforma Aduaneira”. Ora, “considerando que aquela distinção, designadamente no que diz respeito a fundamentos, prazos e formalidades, obriga os serviços a tomarem decisões divergentes sobre os mesmos factos consoante a natureza das imposições em causa, (é), por isso, aconselhável adoptar, sempre que possível, as normas comunitárias em vigor”.

As normas comunitárias em vigor são as do C.A.C. que dispõe no artigo 236.º, n.º 2: “O reembolso ou dispensa de pagamento dos direitos de importação ou dos direitos de exportação será concedido, mediante pedido apresentado na instância aduaneira competente, antes do termo do prazo de três anos a contar da data da comunicação dos referidos direitos ao devedor”.

Dito de outro modo, o direito ao reembolso caduca se não for exercido no prazo de três anos, o mesmo se aplicando ao pedido de revisão do acto de liquidação do imposto automóvel, por força do citado artigo 101.º da Reforma Aduaneira.

O exposto não sai beliscado com a entrada em vigor de Lei Geral Tributária.

Certo que, nos termos da epígrafe do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Novembro, que a aprovou, ela “define os princípios gerais que regem o direito fiscal português e os poderes da administração tributária e as garantias do contribuinte”, procurando, como refere o respectivo preâmbulo, clarificar “os princípios fundamentais do sistema fiscal, as garantias dos contribuintes e os poderes da administração tributária”, qualificando-a de “peça fundamental do sistema fiscal português” que procura concentrar, clarificar e sintetizar.

Pelo que não tendo, todavia, valor de lei reforçada, as normas das diversas leis tributárias, não estando, assim, em patamar legal inferior, devem ser interpretadas e aplicadas em consonância com a mesma lei.

O que resulta, desde logo, da própria autorização legislativa - artigo 51.º, n.º 1, al. c) da Lei n.º 87-B/98, de 31 de Dezembro - para aprovação do Código de Procedimento e Processo Tributário -, cujo sentido é o da compatibilização das normas ao Código de Processo Tributário com as da Lei Geral Tributária e regulamentação das disposições desta, dela carecidas.

Por outro lado, o Decreto-Lei n.º 472/99, de 8 de Novembro procurou adaptar, a esta lei, os vários códigos fiscais, envolvendo “genericamente” tanto os impostos administrados pela Direcção-Geral dos Impostos (DGCI) como da Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo (DGAIEC), abrangendo designadamente “as matérias dos juros compensatórios, moratórios e indemnizatórios, os prazos de caducidade e prescrição, a revisão oficiosa dos actos tributários, a aplicação de métodos indirectos na determinação da matéria tributável, os poderes de fiscalização e o exercício das garantias dos contribuintes”.

O preâmbulo do diploma refere que “as soluções da lei geral tributária prevalecem obviamente sobre as mesmas em sentido contrário dos vários códigos e leis tributárias que ficaram, a partir de 1 de Janeiro de 1999, data da sua entrada em vigor, revogadas tacitamente, por incompatibilidade. Apenas ficou salvaguardada a legislação especial. Essa ressalva, no entanto, não pode fundamentar soluções desarmónicas com as da lei geral tributária, que ponham em causa a unidade do sistema fiscal”.

Ora, um dos diplomas “adaptados” foi a Reforma Aduaneira, cujo artigo 101.º passou a dispor: “Quando, em consequência do mesmo facto tributário, forem devidos direitos de importação e outros impostos a cobrar pela alfândega, observar-se-á o disposto na regulamentação comunitária, designadamente no que respeita ao prazo de caducidade do direito à liquidação, à cobrança a posteriori, ao reembolso e à dispensa do pagamento”.

Tal “adaptação” concretizou-se, todavia, sobretudo no artigo 99.º que estabeleceu um prazo de caducidade de oito anos, contados do facto tributário, para o direito de liquidar os impostos “na sequência da prática de acto fraudulento”; e no artigo 104.º afirmando expressamente o “direito de reclamação e de recurso, nos termos previstos na Lei Geral Tributária e no Código de Processo Tributário”.

É que o dito artigo 101.º mais não fez do que explicitar ou esclarecer o sentido da redacção constante do dito Decreto-Lei n.º 244/87, de 16 de Junho.

Pois, não obstante o emprego da conjunção copulativa “e” – “direitos de importação e outros impostos” – o sentido é disjuntivo.

Ou seja: onde está “e” deve ler-se “ou”.

Pelo que deve observar-se “o disposto na regulamentação comunitária”, nomeadamente no que se refere ao reembolso, tanto quando se cobrem “direitos de importação” como quando, outrossim, se cobrem outros impostos alfandegários: cumulativa ou separadamente.

É, aliás, comum, na linguagem jurídica, a troca da conjunção disjuntiva pela copulativa.

O próprio preâmbulo do Decreto-Lei n.º 472/99, de 8 de Novembro, chama a atenção, nos sobreditos termos, que a ressalva da legislação especial não pode gerar soluções desarmónicas que ponham em causa a unidade do sistema fiscal.

Assim, mau grado o disposto no artigo 1.º, n.º 3 da Lei Geral Tributária, integrando a “administração tributária” a dita DGAIEC, ao Imposto Automóvel, imposto interno liquidado pelas Alfândegas, deve aplicar-se a legislação comunitária, designadamente o Código Aduaneiro Comunitário.

Deve, pois, com referência ao artigo 101.º da Reforma Aduaneira, privilegiar-se o elemento racional da interpretação, com prejuízo do seu elemento literal.

A redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 472/99 explicitou o sentido da do Decreto-Lei n.º 244/87, particularizando exemplificativamente os itens a que se aplica a legislação comunitária: prazos de caducidade do direito à liquidação, cobrança a posteriori, reembolso e dispensa de pagamento.

Temos, assim, que à hipótese dos autos, é aplicável o dito artigo 236.º, n.º 2 do Código Aduaneiro Comunitário”.

4- Assim, sendo que a Declaração de Veículo Ligeiro foi emitida em 19/4/99 e o prazo para pagamento voluntário expirou em 3/7/99, tendo o pedido de revisão sido apresentado em 16/9/02, ele é efectivamente intempestivo, uma vez que, nesta data, ia já decorrido aquele prazo de três anos.

No mesmo sentido, pode ver-se o acórdão citado no predito aresto.

5- Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida, julgando-se, assim, improcedente o recurso contencioso.

Custas pelo recorrente, mas só na 1ª instância, fixando-se a taxa de justiça em € 500 e a procuradoria em 50%.

Lisboa, 28 de Setembro de 2006. – Pimenta do vale (relator) – Brandão de Pinho – Lúcio Barbosa.