0919/03 - Supremo Tribunal Administrativo

As estufas agrícolas, sendo bens de equipamento, não são utensílios agrícolas para efeitos de enquadramento na rubrica 3.8 da Lista I anexa ao CIVA.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A..., Ld. , com sede em Ponte de Vagos, Vagos, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Aveiro, as liquidações adicionais de IVA dos anos de 1991 a 1996. Alega errónea quantificação e qualificação da matéria colectável. Concretamente refere que a AF qualificou as estufas agrícolas como enquadráveis à taxa normal de IVA e não, como devia, à taxa reduzida. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnação procedente, anulando, em consequência, as liquidações impugnadas. Inconformada, a Fazenda Pública interpôs recurso para o Tribunal Central Administrativo. Este, por acórdão de 5/11/2002, concedeu provimento ao recurso, revogou a sentença recorrida, julgando a impugnação improcedente. Foi a vez da impugnante interpor recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso: As "ESTUFAS AGRÍCOLAS" nunca integraram o elenco de bens referidos na verba n. 23 da "Lista I anexa ao IT”. As "ESTUFAS AGRÍCOLAS" não constituem "bens de equipamento", conforme foi decidido no douto Acórdão recorrido, mas sim "utensílios agrícolas" que, enquanto tal, eram (e continuam a ser) tributáveis, em ternos de IVA, à taxa reduzida (de 8%, antes da alteração introduzida pela Lei 2/92 , de 09/03, ao art. 18-1/a do CIVA; e de 5%, depois daquela alteração). As referidas "ESTUFAS" são "/.../ um instrumento de potencialização da produção agrícola e mesmo condição ou meio absolutamente necessário à produção de determinados produtos sazonais que doutra forma não seria viável produzir e isto devido às condições climatéricas que propiciam." O destino dessas "ESTUFAS AGRÍCOLAS", quer pela composição quer pelo funcionamento , em termos objectivos , só pode ser a agricultura e, em termos subjectivos , o seu adquirente só pode ser alguém que as vá utilizar em fins agrícolas. Em termos literais, as "ESTUFAS AGRÍCOLAS" constituem um utensílio , ou seja, um «instrumento que serve para a fabricação de um produto ou para o exercício de uma arte ou indústria», destinado à agricultura , ou seja, «à arte de cultivar a terra para dela se obterem colheitas». A mobilidade da estrutura móvel que as compõe permite que as mesmas possam ser deslocadas de um lado para o outro com relativa facilidade. O elemento decisivo para que um bem possa ser qualificado como "Utensílio" não é a respectiva mobilidade ou imobilidade funcional, mas sim a característica de servir para a "fabricação de um produto ou para o exercício de uma arte ou indústria." Por aplicação dos princípios gerais de interpretação ( art. 11º da LGT ), e atendendo à matéria de facto dada como provada, as "ESTUFAS AGRÍCOLAS" devem considerar-se incluídas no quadro dos instrumentos , dos utensílios , destinados à agricultura. A interpretação do douto Acórdão recorrido, ao deixar de incluir as "ESTUFAS AGRÍCOLAS" no Tatbestand da Lista I do CIVA , por entender que na base do conceito de "Utensílios /.../ agrícolas" está a ideia de mobilidade, parte do pressuposto de que o legislador disse mais do que aquilo que quis e, por isso, é restritiva da própria letra da lei. 10.Assim, o douto Acórdão recorrido fez uma verdadeira interpretação restritiva em matéria respeitante a um elemento essencial do imposto (taxa), o que lhe estava constitucionalmente e legalmente interdito (cfr. artºs. 106º-2, 168°-1/i da redacção vigente à data das liquidações impugnadas, 103º-2 e 165º-1/I da C.R.P., na redacção dada pela Quarta Revisão Constitucional, e 8º da LGT). 11.As "ESTUFAS AGRÍCOLAS", atentas as suas características, sempre foram consideradas como " Utensílios /.../ agrícolas ", e, por isso , estavam abrangidas na verba 36 da Lista I do Código de Imposto de Transacções . 12Tendo em consideração que as "ESTUFAS AGRÍCOLAS" já faziam parte do elenco de bens referidos na verba 36 da Lista I do Código do Imposto de Transacções, a transposição da verba n. 23 daquele Código para o actual CIVA revelar-se-ia de todo desnecessária. 13.Depois da entrada em vigor do CIVA, as referidas "ESTUFAS AGRÍCOLAS" passaram a fazer parte da verba n. 3.8 da Lista I do CIVA (bens sujeitos à taxa reduzida), cuja redacção era equivalente à da referida verba n. 36 da Lista I do Código de Imposto de Transacções. 14.Pelo exposto, as "ESTUFAS AGRÍCOLAS" não podem deixar de ser consideradas como um utensílio agrícola e, por conseguinte, a respectiva transmissão não pode deixar de ser tributada, em termos de IVA, à taxa reduzida (de 8%, antes da alteração introduzida pela Lei n. 2/92, de 09/03, ao art. 18-1/a do CIVA; e de 5%, depois daquela alteração), e nunca à taxa normal (de 17%, antes da alteração introduzida pela Lei 2/92 , de 09/03, ao art. 18-1/c do CIVA; de 16% a partir daí até à entrada em vigor da Lei 39-B/94 , de 27/12, data em que a taxa normal voltou aos 17%), como aconteceu nas liquidações adicionais de imposto impugnadas. 15.Ao assim não decidir, o douto Acórdão recorrido violou as normas do art. 18°-1/a do CIVA, da verba n. 3.8 da Lista I do CIVA, da verba n. 2.16 da Lista II do CIVA, na redacção dada pelo art. 34º -5 da Lei 2/88 , de 26/01, dos artºs. 8º e 11º da LGT, e dos artºs. 103º-2 e 165°-1/i da CRP, as quais deveriam ter sido interpretadas e aplicadas de acordo com as presentes alegações e conclusões . Não houve contra-alegações. Neste Supremo Tribunal, o EPGA defende que o recurso não merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. Foi a seguinte matéria de facto que o TCA deu como provada: A impugnante tem por objecto social o fabrico de sistemas de rega para a agricultura tendo iniciado esta actividade em 28.12.1977. Do pacto social da impugnante consta o seguinte: «O objecto desta é o fabrico de sistemas de rega para a agricultura e qualquer outro ramo de comércio ou indústria mas somente com a finalidade de agricultura suinicultura ou pecuária.». A impugnante desde sempre fabricou e vendeu exclusivamente utensílios e materiais, destinados à agricultura suinicultura e pecuária. O destino das denominadas estufas agrícolas fabricadas e vendidas pela impugnante quer pela sua composição quer pelo funcionamento em termos objectivos só pode ser a agricultura e em termos subjectivos o seu adquirente só pode ser alguém que as vá utilizar em fins agrícolas. As estufas agrícolas são compostas por uma estrutura móvel totalmente revestida de plástico, estrutura esta que se destina a cobrir a envolver uma área de terreno previamente preparada para o cultivo de produtos agrícolas que nela irão ser semeados. Dentro da porção de terreno envolvida por tal estrutura móvel e com recurso às usuais alfaias agrícolas, a motocultivadores, tractores, etc., irão ser semeadas e cultivadas diversas espécies agrícolas designadamente morangos, todo o género de legumes e verduras: alfaces, tomates, feijão verde, couves, cenouras, etc... que de outra forma – não fosse o microclima propiciado por essa estrutura – não seria possível em determinadas épocas do ano. Através de tais estufas agrícolas pretende-se pois criar condições climatéricas propícias ao cultivo de produtos agrícolas e hortícolas que não resistiriam às condições atmosféricas normais. Essas estufas agrícolas para além de permitirem a obtenção de colheitas fora da sua época habitual possibilitam uma agricultura muito mais extensiva propiciando ao agricultor a obtenção de seis ou sete colheitas por ano (quando em condições normais apenas conseguiria obter no máximo três e ainda assim em menor quantidade e qualidade). Pelo que quer da composição quer do funcionamento destas estufas agrícolas resulta que elas são objectivamente adequadas a permitir o melhor cultivo da terra de forma a que dela se possam obter mais e melhor colheitas e especialmente colheitas em determinadas épocas do ano. 10.Enquanto compradores dessas estufas a impugnante teve o. Ministério da Agricultura, Escolas Técnicoprofissionais, Agrícolas e essencialmente agricultores. 11.O Ministério da Agricultura tem necessidade de adquirir estufas agrícolas para experimentação e formação profissional. 12.Os agricultores compram essas estufas muitas vezes com recurso a subsídios concedidos pelo IFADAP. 13.Os adquirentes das estufas agrícolas utilizam-nas no âmbito da melhoria das estruturas agrícolas como um instrumento destinado a melhorar o cultivo da terra de modo a que dela se possam obter mais e melhores colheitas. 14.Quando vigorava o Imposto de Transacções o gerente da impugnante foi a Lisboa ao Ministério das Finanças para obter parece sobre a taxa de imposto aplicável aos produtos que comercializava. 15.Ao gerente da impugnante foi então dado parecer escrito no sentido de que o equipamento para a agricultura estava sujeito à taxa reduzida do IVA. 16.Após entrada em vigor do IVA o gerente da impugnante foi informado (verbalmente) pela AF no sentido de que a venda do equipamento para a agricultura nomeadamente estufas continuava sujeito à taxa reduzida. 17.Durante o período a que respeitam as liquidações adicionais a AF fez três exames à escrita da impugnante sem que jamais tivesse sido levantada qualquer suspeita sobre a correcção do seu procedimento no que se refere à taxa (reduzida) do IVA que desde sempre aplicou às transmissões das estufas agrícolas. 3. A única questão a resolver é esta: as estufas agrícolas devem ser consideradas como utensílios, para efeitos de enquadramento na rubrica 3.8 da Lista I anexa ao CIVA? O que é um utensílio? A “Grande Enciclopédia Portuguesa e Brasileira define-o como “qualquer instrumento de trabalho, de que se serve um artista ou um industrial” e também como “ferramenta” e “objecto que serve de meio ou instrumento para se fazer qualquer coisa”. E a mesma enciclopédia diz-nos que ferramenta é “qualquer utensílio ou instrumento usado nas artes e ofícios” ou o “conjunto desses utensílios”. Por sua vez, o “Novo Dicionário Aurélio define utensílio como “tudo quanto serve para nosso uso”, “qualquer instrumento de trabalho de que se utilize o artista, o operário ou o artesão”, “objecto que tem utilidade como meio ou instrumento para alguma coisa”. Por sua vez, aquela Enciclopédia define a estufa nomeadamente como um “recinto envidraçado e aquecido, onde se guardam ou cultivam plantas que não podem suportar a temperatura ambiente, especialmente, entre nós, as plantas das regiões tropicais que não se dão no nosso clima mais frio”. Para este Dicionário, estufa é nomeadamente a “galeria envidraçada na qual se aquece artificialmente a atmosfera para cultura de plantas de climas quentes”. Para além de se poder dizer que a estufa, face aos novos e modernos processos, tem hoje uma dimensão mais vasta (por exemplo, há estufas revestidas de plástico) e permite não só a produção de alimentos e plantas de climas mais quentes mas também o cultivo de produtos sazonais em épocas que o clima exterior não permitiria, não é menos verdade que a estufa é uma estrutura tendencialmente fixa (embora amovível) onde, no seu interior se propiciam determinadas culturas que, no exterior, não se poderiam produzir, ao menos no momento. E daí estarmos agora em condições de dizer se a estufa é ou não um utensílio agrícola. Pois bem. Se é verdade que a definição de utensílio não exija que se trate de instrumento móvel (mas apenas e só tendencialmente móvel) é óbvio que não comportará manifestamente as estufas. A estufa não é um utensílio, não é um instrumento de trabalho, mas sim uma estrutura que impede que o clima (as adversidades climatéricas) prejudique o cultivo de determinados produtos. Aliás, e neste aspecto a recorrida tem razão quando diz, nas suas alegações de recurso perante o TCA, que “a imagem (da estufa) que sugere ao entendimento do homem comum … é de que o utensílio tem um carácter móvel e a estufa um carácter fixo; o primeiro é algo manobrável com a acção directa do braço do homem e a segunda é a protecção ou melhoria climatérica”. A nosso ver pois, o “recinto” ou “galeria”, com determinadas características (a estufa) não é um utensílio agrícola. Utensílios agrícolas serão assim não as estufas mas sim as alfaias, motocultivadores e tractores que permitem o cultivo, e que se contêm nas estufas (ver ponto 6 do probatório). Como bem refere o EPGA junto do TCA “elas (as estufas) são antes grandes construções metálicas, mais semelhantes a armazéns que a simples “instrumentos de trabalho”. Ou até, como refere o EPGA junto deste STA, é de refutar a tese do recorrente que “leva à conclusão (cfr. nomeadamente a 7ª conclusão da sua alegação) inaceitável, de que estufas com alicerces e feitas de ferro e vidro (que as há) são utensílios e não construções ou equipamentos”. Entendemos assim, e definitivamente, que as estufas agrícolas não são utensílios agrícolas. Pelo que as estufas não estão integradas no ponto 3.8 da Lista I anexa ao IVA (bens e serviços sujeitos a taxa reduzida – 5%). Este ponto 3.8 tem correspondência com o n. 36 da Lista I do Código do Imposto de Transacções (imposto que, como se sabe, foi substituído pelo IVA). Pelo que a isenção do imposto de transacções (referida no probatório) não podia ter aqui enquadramento mas, como bem se anota no acórdão recorrido, no n. 23 da citada Lista, onde se estatuiu tal isenção para “as máquinas, ferramentas e outros bens de equipamento afectos ao processo produtivo…”, sendo que uma tal disposição não tem hoje correspondência na correlativa lista anexa ao CIVA. Concorda-se inteiramente com o seguinte extracto do acórdão recorrido, ao definir as estufas, para não as considerar abrangidas pela citada Lista I do CIVA: “E efectivamente as estufas podem e devem ser consideradas como bens de equipamento atendendo à sua finalidade pois que no fundo são apenas abrigos artificiais que protegem as plantas contra o sol, geada, neve e vento e mesmo chuvas, propiciando condições climatéricas adequadas à germinação e cultivo de plantas que de outra forma era mais difícil ou mesmo impossível produzir”. É pois mais acertado qualificar as estufas como bens de equipamento e não como utensílios que, para nós, não são. Nem vale falar em violação de preceitos constitucionais, ao defender-se que se está perante “uma verdadeira interpretação restritiva em matéria respeitante a um elemento essencial do imposto (taxa) ”. Nada disso. O que se diz é que no conceito de utensílio não cabem as alfaias agrícolas. Somente isto e nada mais. Movendo-se nestes parâmetros, o acórdão recorrido não merece censura. 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 22 de Outubro de 2003 Lúcio Barbosa - relator - Vitor Meira - Baeta de Queiroz