0403/09 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A… interpôs no Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela recurso de um acto praticado pela Senhora Directora de Finanças de Bragança de correcção da matéria tributável de IRS do ano de 2006, praticado ao abrigo do disposto no art. 89.º-A da LGT . Aquele Tribunal julgou o recurso procedente e anulou o acto impugnado. Inconformado, o Recorrente interpôs o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegações com as seguintes conclusões: Nos termos do nº 4, do art. 89º-A da LGT , o valor mínimo a considerar para efeitos de fixação do rendimento tributável, a integrar na categoria G em sede de IRS, é o rendimento padrão que resulta taxativamente da tabela constante do referido dispositivo, não podendo ser fixado qualquer montante inferior. O acórdão recorrido fez errada interpretação e aplicação do art. 89º-A da LGT , ao considerar que em resultado da justificação parcial efectuada pelo contribuinte, uma vez que "o parcelar de € 154.000,00 não basta para que a AT ss possa prevalecer da aplicação do disposto no art. 89º-A da LGT , pela simples razão que a lei só permite o recurso à AT do instrumento de cálculo indirecto consagrado nesse normativo quando as compras de imóveis o valor € 250.000,00”. Com efeito, são requisitos da avaliação indirecta do art. 89º-A da LGT a declaração de rendimentos que mostre uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante do nº 1 da tabela a que se refere o nº 4 daquele artigo e a existência de manifestações de fortuna constantes do mesmo número e tabela. Em face não só da letra da lei mas do sistema adoptado pelo legislador, afigura-se que não tendo o contribuinte logrado justificar de forma integral os valores afectos à aquisição do bem ou bens que determinaram a instauração do procedimento de avaliação, procede-se à estimativa de rendimento tributável através de índices que a partir do valor do bem permitem operar uma presunção inexorável de certo rendimento. Tais índices são os tipificados na tabela que consta do nº 4, do art. 89º-A da LGT . Temos, assim, de um lado, o valor do bem que, tratando-se de imóveis, corresponde ao valor da sua aquisição, e de outro, um coeficiente, expresso em percentagem, através do qual se obtém aquilo que a lei designa como rendimento padrão. Não há lugar à aplicação de qualquer outro valor inferior em sede de determinação do rendimento por manifestações de fortuna. A letra da lei é taxativa neste sentido. O carácter mínimo do rendimento assim fixado decorre directamente do texto do nº 4, ao estabelecer que "quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no art. 90º que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte". l) Com esta imposição, a lei apenas possibilita que, em certas circunstâncias, a administração fixe rendimento superior ao rendimento padrão apurado segundo a tabela, mas nunca rendimento inferior. Consagrou-se assim uma solução inteiramente objectiva. A interpretação da Administração Tributária subjacente à decisão anulada pela douta sentença "a quo”, tem, aliás, acolhimento no Acórdão desse Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo nº 234/08, de 16/04/2008, de acordo com o qual, a tese de que a demonstração de parte da proveniência do valor da aquisição dos imóveis seria justificativa para deixar de haver lugar à avaliação indirecta da matéria colectável, pois teria deixado existir desproporção entre os rendimentos declarados e o rendimento padrão, entendido este como 20% do valor de aquisição, subtraído do valor justificado, "não tem qualquer correspondência com a norma aplicável, pois em nenhuma situação a lei manda subtrair ao valor da aquisição o valor justificado por outras fontes para calcular o rendimento padrão”. Sufragando a mesma orientação jurisprudencial, o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, recentemente proferido em 29 de Janeiro de 2009, no processo nº 761/08, concluiu: "na determinação da matéria colectável ao abrigo do disposto no artº 89º-A da LGT , quando falia a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna, deve considerar-se como rendimento tributável, em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela do nº 4 do citado artigo, que, tratando-se de imóveis, é de 20% do valor de aquisição”. O mesmo entendimento encontra arrimo na doutrina. Escrevem DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES E JORGE LOPES DE SOUSA, in Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 3ª edição, pp. 453 e 454, Vislis Editores: "constatada a existência de uma situação deste tipo deixa de valer a presunção da veracidade da declaração do contribuinte, se a tiver efectuado (art. 75º, nº 2, al, d)) e passará a ser sobre ele que recai o ónus de provar que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas não é a obtenção de rendimentos sujeitos a tributação em IRS. Na falta dessa prova, considera-se que, no mínimo, o rendimento tributável em IRS é o que resulta da tabela que consta do nº 4 deste artigo, podendo, no entanto, ser fixado rendimento superior, se tal resultar da utilização de métodos indirectos de determinação da matéria tributável no art. 90.º”. Também XAVIER DE BASTO, in O princípio da tributação do rendimento real e a Lei Geral Tributária, Revista Fiscalidade, nº 5, pp. 20 e 21, considera: "se não for feita a prova da fonte das manifestações de fortuna, nos termos do nº 3 do referido art. 89º-A, o que sucede é que se procede a uma avaliação indirecta que inexoravelmente vai considerar rendimento tributável o 'rendimento padrão’ constante da tabela do nº 4 da mesma disposição. A avaliação indirecta (...) opera apenas com o rendimento padrão, impondo este como matéria colectável, sem mais considerações. A avaliação indirecta deixa assim de ser subsidiária da avaliação directa e de visar, como aquela, a determinação do rendimento real do contribuinte. Dir-se-ia até que, neste caso, a avaliação indirecta tem características sancionatórias, já que a administração fiscal deverá considerar um rendimento superior ao rendimento-padrão se existirem indícios fundados de que ele foi obtido, mas poderá nunca apurar um rendimento inferior (cfr. nº 4 do art. 89º-A), mesmo que encontre indícios de que assim foi.” A Administração está vinculada à aplicação de métodos indirectos para a determinação do rendimento sujeito a IRS em caso de Manifestações de Fortuna e outros Acréscimos Patrimoniais Não Justificados. Recorde-se que o artigo 89º-A foi aditado à LGT pela Lei n.º 30-G/2000 , de 29 de Dezembro, no âmbito de uma reforma levada então a cabo e cujo objectivo era a luta contra a fraude e evasão fiscais, na tinha de resto do que têm sido as afirmações de princípio de todos os governos constitucionais. A inclusão de tal norma corresponde ao reconhecimento de que certas circunstâncias levantam grandes dificuldades à determinação do rendimento real dos contribuintes. Assim, foi considerado legítimo pela Assembleia da República que, verificados determinados pressupostos objectivamente previstos na lei, fosse possível à Administração não aceitar como correctas as declarações de rendimento feitas pelos contribuintes, caso exprimissem rendimentos manifestamente insuficientes para a aquisição das manifestações de fortuna evidenciadas, fixando-se os critérios de avaliação da matéria colectável por métodos indirectos. Na verdade, in casu, o Recorrente não comprovou a totalidade da fonte das importâncias utilizadas na aquisição dos imóveis em causa nos presentes autos. Pelo que, a decisão da Administração não sofre de qualquer ilegalidade, já que o contribuinte não provou factos susceptíveis de infirmar o juízo permitido pelo artigo 89º-A da LGT , na fixação de rendimento padrão apurado nos termos do n.º 4 do mesmo artigo. Nestes termos e nos mais de Direito que V. Exas. Doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, e em consequência, revogar-se o douto Acórdão "a quo”, confirmando-se a decisão da Directora de Finanças de Bragança que fixou ao então Recorrente e ora Recorrido, o rendimento tributável de IRS, no ano de 2006, no montante de € 229.400,00, nos termos do art. 89º-A da LGT . Não foram apresentadas contra-alegações. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: Face à factualidade dada como provada, o Tribunal recorrido entendeu que o contribuinte justificou parcialmente, com dois empréstimos bancários, os meios financeiros que utilizou para adquirir dois imóveis. Daí entender que o modo de determinar se há ou não lugar à utilização de métodos indirectos na fixação do rendimento colectável, passa por se subtrair ao valor de compra dos imóveis o valor daquela justificação parcial. Como no caso concreto o valor assim obtido é inferior ao rendimento padrão fixado na tabela constante do n.º 4 do artigo 89.°-A da LGT , para a compra de móveis, a sentença recorrida decidiu estar a Administração Tributária impedida de fixar por métodos indirectos o rendimento colectável. Entendemos não ter sido feita correcta interpretação e aplicação da lei. O que está em causa é saber se a justificação dos meios para a aquisição das manifestações de fortuna por parte do contribuinte tem de ser total ou, se uma justificação parcial, é susceptível de gerar um novo cálculo para efeitos de determinação do rendimento padrão. O n.º 4 do artigo 89.º-A da LGT preceitua que o rendimento padrão se obtém, no caso de imóveis, calculando 20% do valor de aquisição, interessando agora saber se esse valor deve ser entendido como o preço efectivamente pago pelo imóvel ou se ao mesmo deve ser subtraído o montante justificado pelo contribuinte. Sufragamos o entendimento da Fazenda Nacional, bem como a Doutrina e Jurisprudência amplamente citadas na sua alegação de recurso (fls. 238 a 248). Com efeito, a interpretação a dar ao dispositivo legal a que nos temos vindo a referir, deve fazer-se no sentido de que o contribuinte tem o ónus de comprovar a totalidade da proveniência do capital dispendido, não sendo de admitir a possibilidade de comprovação parcial. E deve interpretar-se assim porque a lei em nenhuma situação, manda proceder àquela subtracção para efeitos de cálculo do rendimento padrão. Na verdade, como resulta dos n.º 3 e 4 do artigo 89.º-A da LGT , quando o contribuinte não faça prova de que os rendimentos por si declarados correspondem à realidade e de que é outra a fonte de manifestações de fortuna ou o acréscimo de património e não existam indícios fundados que permitam fixar rendimento superior, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela atrás referida, que no caso sub judice, é de 20% do valor de aquisição. CONCLUSÃO Nestes termos é nosso parecer dever ser dado provimento ao recurso interposto pela Directora de Finanças de Bragança, revogando-se, em consequência, a decisão recorrida. 2 – Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte matéria de facto: 1. Por ofício datado de 31/12/2008 foi o contribuinte (aqui Recorrente) notificado das correcções à respectiva matéria colectável, bem como com cópia do Relatório da Inspecção Tributária que, na parte que aqui releva, se transcreve: CAPÍTULO II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva II - 1. Credencial e período em que decorreu a acção: Ø Ordem de Serviço nº 01200800196, a análise teve início a 019/11/2008. II - 2. Motivo, âmbito e incidência temporal: Ø Motivo - Acção dirigida aos adquirentes de imóveis do valor igual ou superior a 250.000,00€ que evidenciam uma desproporção superior a 50% para menos em relação ao rendimento padrão a que se refere a tabela prevista no nº 4 do art. 89º A da LGT (Manifestações de Fortuna), bem como do acordo com o n° 3 do mesmo artigo, referindo a alínea f) do art. 87º da LGT (avaliação indirecta) quando exista uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço, entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património ou consumo evidenciados pelo sujeito passivo, no mesmo período de tributação foi constatado que o contribuinte A… NIF 195 344 308 efectuou a aquisição de imóveis pelo valor de 997.000,00€. Ø Âmbito - IRS : Imposto sobre Pessoas Singulares - Categoria A (Rendimentos do trabalho dependente), Categoria F (Rendimentos prediais). Ø Incidência temporal - Exercício de 2006. II - 3. Outras Informações: Ø Sujeito Passivo A: A… Ø Residência: Rua … n° …, … Bragança Ø NIF: 195 344 308 Ø SF: 0485 - Bragança Ø Sujeito Passivo B B… Ø Residência: Rua … nº … - ..., … Bragança Ø NIF: 214 820 599 Ø SF: 0485 – Bragança Os Contribuintes em análise A… e B… auferem rendimentos da categoria A (Rendimentos do trabalho dependente), e da Categoria F (Rendimentos prediais). Acresce ainda referir que o sujeito passivo A, é sócio da empresa C… Lda. NIPC 502 551 046 desde ano de 2004 tendo sido também administrador da mesmo desde 1991 até 2004, é administrador da empresa D… Lda. com o NIPC 503483133 desde 1998 e é também sócio da empresa E… Lda. NIPC 503 699 837 desde o ano de 2003 tendo sido administrador da mesma desde 1996 até 2004, (cf. Anexo 1). O sujeito passivo B é desde o ano de 2006 sócia das empresas, E… Lda. NIPC 503 699 837 e F…, Lda, NIPC 507904150 (cf. Anexo 1). CAPÍTULO III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável Com correcções (impresso-tipo anexo). CAPÍTULO IV – Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos Através da consulta às aplicações informáticas da DGCI, constatou-se que o sujeito passivo A… NIF 195 344 308 procedeu em 2006 à aquisição dos imóveis inscritos na matriz predial urbana de freguesia (Sé) Bragança (anexo 2) sob os artigos 1871, 3545-P e 5403, pelo valor do 997.000,00€, acrescido do correspondente Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis no montante do 59.577,00 €, perfazendo um total de aquisições no valor de 1.056.577,00 €. Também no ano de 2004, foram, por si, adquiridos, os prédios urbanos inscritos na matriz predial urbana da freguesia de Bragança (Sé) (anexo 2) sob os artigos 6510-I, 6510-T e 3333-A, no montante de 150.000,00€, acrescido do correspondente Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis no valor do 9.911,20€ perfazendo um total de aquisições de 159.911,20 € nesse ano. Por outro lado, analisadas as declarações de rendimentos de IRS, mod. 3 de 2006, deste agregado familiar, verifica-se que foi declarado um rendimento colectável de 50.005,98 €, sendo que em 2004 foi declarado o rendimento colectável de 12.468,11 €. Confrontados os valores declarados com as aquisições efectuadas nos anos em análise verifica-se que existem sinais exteriores de riqueza não reflectidos nas declarações de rendimentos que se enquadram nos art.º 87º alínea d) e 89º-A da LGT . Através de ofício nº. 5021 datado de 26.09.2007 (anexo 3) foi o Sr. A… notificado para esclarecer a divergência entre o acréscimo de património e o rendimento declarado, tendo respondido que as aquisições no ano de 2004, dos artigos 6510-I e 6510-T foram, resultado de uma doação do seu pai, G… referindo, ainda, que estes foram adquiridos por este em 1998 e 1999 sem anexar qualquer prova concreta (anexo 4). Confrontadas as declarações prestadas pelo contribuinte, A…, com os registos existentes nas aplicações informáticas do património da DGCI, constata-se que os imóveis com os artigos matriciais 6510-I e 6510-T lhe foram alienados por H… NIF 147 181 360 com data de declaração para efeitos de IMI a 10/11/2004 (anexo 2), não se verificando, desta forma, a referida doação. Já no que diz respeito ao artigo 3333-A o sujeito passivo refere que o adquiriu com recurso ás suas economias e a um empréstimo familiar, sem efectivar qualquer prova destes factos. No que respeita ás aquisições efectuadas no ano de 2006 o sujeito passivo refere que o artigo 3545-P foi adquirido com recurso a capital próprio pelo valor de 4.000,00 € tendo este sido alienado em Maio de 2007. Quanto aos artigos 5403 e 1871 adquiridos pelo valor de 375.000,00 € e 618.000,00 €, o contribuinte refere que foram adquiridos com recurso a um empréstimo bancário no montante de 395.000,00 € e 700.000,00 € respectivamente, junto da I…da Região de Bragança, (anexo 5). De salientar que de acordo com autorização do Sr. A… foi solicitado à I… da Região de Bragança que indicasse quais os valores de mútuos contraídos junto da instituição nos anos de 2004, 2005 e 2006, bem como o montante de encargos ou serviço da dívida suportados naqueles anos. Em resposta (anexo 6) aquela Instituição Financeira refere que nos anos de 2004 e 2005 o Sr. A… não contraiu qualquer empréstimo e nos anos de 2006 e 2007 contraiu mútuos nas importâncias do 1.095.000,00 € e 640.000,00 € respectivamente. Ainda de acordo com informação do extracto bancário o total de encargos suportados, pelo sujeito passivo, naqueles anos é de respectivamente 18.085,96 € e 114.297,18 €. Relativamente a 2007 confrontando o valor inscrito na declaração Mod 3 como custos financeiros (114.297,18 €) com o rendimento declarado (97.807,34 €), facilmente constatamos que os seus rendimentos não são suficientes para suportar os encargos bancários (juros mais amortizações) pelo que desconhecemos qual a fonte de rendimentos do contribuinte. Acresce referir que da análise da conta corrente do Sr. A… (anexo 7) não se extrai que o empréstimo contraído tenha servido para pagamento das referidas aquisições, porquanto o sujeito passivo é sócio de várias empresas que foram objecto da entrada de suprimentos e/ou prestações suplementares de capital em montantes significativos (anexo 8). Na sequência da resposta do contribuinte ao ofício nº 5021 foi ainda efectuada uma análise adicional à situação contributiva do sujeito passivo aos seguintes pontos: 1. Através da aplicação informática da DGCI em relação ao ano de 2006, foi constatado que o sujeito passivo A aufere rendimentos da categoria A (rendimentos do trabalho dependente) provenientes da Sociedade Comercial com e denominação de C… Lda. NIPC 502 555 046, da qual foi administrador de 1991 até 2004 e sócio de 2004 até à presente data. Quanto ao sujeito passivo B, B… aufere também rendimentos da categoria A (rendimentos do trabalho dependente provenientes de G… NIF 143 201 875. Os contribuintes em questão auferem também rendimentos da categoria F (rendimentos prediais), nos valores de 14.080.000€ e 46.126,88 € nos anos de 2006 e 2007 respectivamente (Cf anexo 9). Constatou-se também que estes dois contribuintes só entregam as suas declarações de rendimentos em conjunto a partir do ano de 2006, inclusivé. Foi também verificado que o sujeito passivo A no ano de 2004 auferiu rendimentos de categoria B (rendimentos profissionais e empresariais), da actividade CAE-052485 Comércio a Retalho de Artigos de Desporto com data de início de actividade a 2001-03-07 e data da cessação a 2005-12-31 enquadrado no regime normal trimestral de IVA a com contabilidade organizada por opção. Auferiu também rendimentos da categoria A. categoria E (rendimentos de capitais) e categoria F (rendimentos prediais). 2. Da consulta às declarações anuais de rendimentos Modelo 3, ao sujeito passivo A…, constatou-se que: No anexo C as declarações Mod. 3 apresentam prejuízos fiscais (resultados líquidos do exercício) nos anos 2002 (-11.968,62€), 2003 (-19.028,78€), 2004 (-36.622,26€) e em 2005 o resultado líquido positivo de 35.056,21€. Das declarações anteriormente identificadas e no que respeita às liquidações delas resultantes, verificam-se os seguintes valores: - 2002 º Rendimento global - 7.813,43 € º Rendimento Colectável - 4.806,62 € - 2003 º Rendimento global – 12.633,76 € º Rendimento Colectável – 8.746,36 € - 2004 º Rendimento global -16.234.38 € º Rendimento Colectável - 12.408,11 € - 2005 º Rendimento global - 68.731.07 € º Rendimento Colectável - 35.704.02 € - 2006 em conjunto com B… º Rendimento global - 57.949,60 € º Rendimento Colectável - 50.005,98 € Foi também verificado que o agregado familiar tem quatro dependentes a cargo. No que respeite ao património foi constatado que desde o ano de 2000 até à presente data houve um incremento patrimonial de 747.812,79 €. ou seja em 2000 o valor total do património do sujeito passivo era de 76.425,34 € e em 2008 é já de 823.238,13 €, Cf documentos em anexo 10. Também através das aplicações informáticas se verificou que nas empresas das quais o sujeito passivo é sócio houve entradas de capital através de prestações suplementares e suprimentos de sócios e outras aquisições de bens. Constatou-se também que no ano de 2004, forem adquiridos por 150.000,00€, os prédios urbanos inscritos na matriz predial urbana da freguesia do Bragança (Sé) sob os artigos 6510-I. 6510-T e 3333-A, com o correspondente Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis no montante de 9.911,20 € perfazendo um total de aquisições no valor de 159.911,20 €. Também se verificou através da consulta à aplicação Informática do património, que no ano de 2005 se deu e conclusão das obras efectuadas no prédio urbano com o artigo matricial 231 na freguesia da Sé Bragança com o valor patrimonial da 781,14 €, originado desta forma dois novos artigos o 7330-A. e 7330-B com os valores patrimoniais de 127.280,00 € e 73.740,00 € respectivamente. Analisados estes factos, verifica-se que os encargos e aquisições são manifestamente superiores aos rendimentos declarados e que os créditos bancários na base da Justificação apresentada têm os consequentes encargos e gastes acrescidos. Assim, uma vez que não se encontra justificada a proveniência dos rendimentos para fazer face aos encargos verificados (despesas quotidianas do agregado, nomeadamente viaturas, alimentação, vestuário, despesas com habitação, créditos contratados, aquisições de imóveis, etc.) e os argumentos apresentados serem insuficientes, mantemos o referido projecto de decisão de aplicação de métodos indirectos para a determinação ao rendimento sujeito a IRS. De tudo quanto foi dito e analisado verifica-se que o sujeito passivo não consegue fazer qualquer prova da utilização de capitais para as referidas aquisições sem acarretar novos montantes de encargos, resultando, uma insuficiência dos rendimentos declarados para responder as despesas quotidianas do agregado familiar, acrescendo a estas um diferencial positivo de novos encargos gerados pelos referidos crédito contratados. Analisando a liquidação da declaração de rendimentos do sujeito passivo A… e B… referente ao ano 2006 (anexo 11) ano de aquisição dos imóveis, constatamos que os seus rendimentos são manifestamente inferiores aos rendimentos padrão evidenciados na tabela do n° 4 do art. 89° A da LGT como seguidamente se evidencia: Ano de Aquisição Valor total das Aquisições (€) % Nos termos da Tabela art. 89º-A Rendimento Padrão (€) Rend. Global Declarado (€) 2006 997.000,00 20% 199.400,00 57.949,60 2. Como o sujeito passivo não faz prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e portanto é outra a fonte das manifestações de fortuna ou acréscimos de consumo, encontram-se reunidas de acordo com o n° 3 do art. 89°-A da LGT as condições para aplicação da tabela do n° 4 daquele artigo, nomeadamente o considerar-se como rendimento tributável a enquadrar na categoria G o rendimento padrão encontrado de acordo com aquela tabela. Também pela alínea a) do numero 2 do artigo 89-A da LGT , refere que na aplicação da tabela referida no n° 4 deste artigo, tomam-se em linha de conta os bens adquiridos no ano em causa ou nos três anos anteriores pelo sujeito passivo ou qualquer elemento do respectivo agregado familiar, pelo que o novo rendimento padrão deve contemplar as já referidas aquisições de imóveis em 2004 da seguinte forma: Ano de Aquisição Valor total das Aquisições (€) % Nos termos da Tabela art. 89º-A Rendimento Padrão (€) 2004 2006 150.000,00€ 997.000,00 20% 20% 30.000,00 199.400,00 TOTAL 1.147.000,00€ 20% 229.400,00 Pelos motivos expostos no capítulo anterior os rendimentos a acrescer ao rendimento colectável dos anos em análise são os que seguidamente se evidenciam: Ano de Aquisição Rendimento Padrão (€) Rend. Global Declarado (€) Incremento Patrimonial Cat. G (€) 2006 229.400.00 57.949,60 171.450,40 Assim o rendimento colectável do ano 2008 é o seguinte: Ano 2006 Rendimentos Ilíquidos das várias Categorias € 57.949,60 Dedução Especifica (alínea a) do nº 1 do artigo 25º do CIRS) € 7.943,62 Rendimento Colectável € 50.005,98 Rendimentos da categoria G (Incrementos Patrimoniais) € 0,00 Rendimentos categoria G (incrementos patrimoniais corrigido) € 171.450,40 Correcções à Matéria Tributável €171.450,40 Rendimento Colectável Corrigido € 229.400,00 Capítulo VI – Regularizações efectuadas pelo S.P. no decurso da acção de inspecção Não aplicável ao caso em apreciação. Capítulo VII – Infracções Verificadas Descrição da Infracção Norma Infringida Norma Punitiva Omissão e inexactidão na Dec. Mod. 3 – ano de 2006 Artigo 57º do CIRS Artigo 119º do RGIT Foi elaborado DCU e levantado Auto de Noticia O presente relatório é composto por 120 folhas das quais 3 são capa de relatório 8 folhas de relatório propriamente dito e, 109 de anexos assim distribuídas: Anexo 1 – 03 folhas Anexo 2 – 13 folhas Anexo 3 – 04 folhas Anexo 4 – 03 folhas Anexo 5 – 37 folhas Anexo 6 – 02 folhas Anexo 7 – 30 folhas Anexo 8 – 09 folhas Anexo 9 – 03 folhas Anexo 10 – 03 folhas Anexo 11 – 02 folhas Capítulo VIII – Direito de Audição Notificado em 26 de Novembro de 2008 para exercer o direito de audição do Projecto de Correcções de Inspecção nos termos dos art. 60º da LGT (Lei Geral Tributária) e 60º do RCPIT (Regime Complementar de Inspecção Tributária), findo o prazo não existiu qualquer resposta. Bragança, 31 de Dezembro de 2008 3 – Na parte de apreciação de direito da sentença recorrida refere-se ainda: que o Impugnante comprou em 2006 imóveis com o valor global de € 997.000,00, tendo declarado para efeitos de IRS rendimentos no valor de € 50.005,98; que no ano de 2004, o Impugnante comprou prédios no valor de € 150.000,00 e declarou como rendimento para efeitos de IRS € 12.468,11; que o Impugnante apresentou prova de no ano de 2006 ter contraído dois empréstimos no valor global de € 1.095.000,00 (€ 700.000,00 + € 395.000,00). 4 – No caso em apreço, a Administração Tributária corrigiu a matéria tributável de IRS do Impugnante com base em manifestações de fortuna previstas no art. 89.º-A da LGT . Este artigo, na redacção resultante da Lei n.º 55-B/2004 , de 30 de Dezembro, estabelecia o seguinte: Artigo 89.º-A Manifestações de fortuna e outros acréscimos patrimoniais não justificados 1 – Há lugar a avaliação indirecta da matéria colectável quando falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 ou quando declare rendimentos que mostrem uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela. 2 – Na aplicação da tabela prevista no n.º 4 tomam-se em consideração: Os bens adquiridos no ano em causa ou nos três anos anteriores pelo sujeito passivo ou qualquer elemento do respectivo agregado familiar; Os bens de que frua no ano em causa o sujeito passivo ou qualquer elemento do respectivo agregado familiar, adquiridos, nesse ano ou nos três anos anteriores, por sociedade na qual detenham, directa ou indirectamente, participação maioritária, ou por entidade sediada em território de fiscalidade privilegiada ou cujo regime não permita identificar o titular respectivo; Os suprimentos e empréstimos efectuados pelo sócio à sociedade, no ano em causa, ou por qualquer elemento do seu agregado familiar. 3 – Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de património ou o consumo evidenciados. 4 – Quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior relativamente às situações previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte: Manifestações de fortuna Rendimento padrão 1 – Imóveis de valor de aquisição igual ou superior a 250 000. 20 % do valor de aquisição 2 – Automóveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior 50 000 e motociclos de valor igual ou superior a 10 000. 50 % do valor no ano de matrícula com o abatimento de 20 % por cada um dos anos seguintes 3 – Barcos de recreio de valor igual ou superior a 25 000 Valor no ano de registo com o abatimento de 20 % por cada um dos anos seguintes 4 – Aeronaves de turismo Valor no ano de registo com o abatimento de 20 % por cada um dos anos seguintes. 5 – Suprimentos de empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a 50 000 50% do valor anual 5 – No caso da alínea f) do artigo 87.º, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou o consumo evidenciados e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação. 6 – A decisão de avaliação da matéria colectável pelo método indirecto constante deste artigo é da exclusiva competência do director-geral dos Impostos, ou seu substituto legal, sem possibilidade de delegação. 7 – Da decisão de avaliação da matéria colectável pelo método indirecto constante deste artigo cabe recurso para o tribunal tributário, com efeito suspensivo, a tramitar como processo urgente, não sendo aplicável o procedimento constante dos artigos 91.º e seguintes. 8 – Ao recurso referido no número anterior aplica-se, com as necessárias adaptações, a tramitação prevista no artigo 146.º-B do Código de Procedimento e de Processo Tributário. 9 – Para a aplicação dos n.ºs 3 a 4 da tabela, atende-se ao valor médio de mercado, considerando, sempre que exista, o indicado pelas associações dos sectores em causa. O Impugnante fez prova da origem de parte das quantias dispendidas na aquisição dos imóveis referidos no probatório. Na sentença recorrida, entendeu-se que, tendo o Impugnante efectuado prova da origem de parte do valor de aquisição dos imóveis e sendo a parte restante inferior ao valor de € 250.000 indicado no quadro do n.º 4 do art. 89.º-A como valor das manifestações de fortuna relevantes para efeitos de permitir a avaliação indirecta da matéria tributável, anulou a sentença recorrida « por falência do requisito do valor de aquisição dos imóveis que in casu não é igual ou superior a € 250.000 ». Esta decisão, porém, não tem suporte no referido art. 89.º-A. Na verdade, como se refere na sentença recorrida, verificando-se uma situação enquadrável no art. 89.º-A, deixa de valer a presunção de veracidade da declaração do contribuinte [ art. 75.º , n.º 2, alínea d), da LGT ], e passa a ser sobre ele que recai o ónus de provar que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas não é a obtenção de rendimentos sujeitos a tributação em IRS (n.º 3 do art. 89.º-A da LGT ). Para além disso, passa a ser possível utilizar a avaliação indirecta para determinar a matéria tributável, avaliação essa a fazer nos termos dos n.ºs 3 e 5 do art. 89.º-A da LGT [ art. 87.º , n.ºs 1, alínea d), e 2 da LGT ]. No caso em apreço, o Impugnante, no ano de 2006 e dentro do período dos três anos anteriores (2004), adquiriu imóveis em valor superior ao indicado no n.º 1 do quadro que consta do n.º 4 do art. 89.º-A da LGT , pelo que se está perante uma situação que se enquadra no n.º 1 deste artigo, em que é permitido à Administração Tributária proceder à avaliação indirecta da matéria tributável, se não for feita prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que os valores que evidenciam as aquisições dos imóveis têm fonte diferente de rendimentos sujeitos a IRS. Esta prova de que os rendimentos declarados correspondem à realidade é, à face dos n.ºs 3 e 4 deste art. 89.º-A, o único obstáculo à avaliação indirecta da matéria tributável. Se ela não for efectuada, está-se perante uma situação de omissão de declaração de rendimentos, pois o contribuinte despendeu mais do que os rendimentos declarados, pelo que é legítimo o uso de avaliação indirecta da matéria tributável. Não há, assim, suporte legal, para o entendimento adoptado na sentença recorrida de que, no caso de o contribuinte fazer prova de que as aquisições foram efectuadas, em parte, com meios não sujeitos a declaração como rendimentos em sede de IRS, não haverá avaliação indirecta se o montante cuja origem não foi demonstrada for inferior ao previsto na tabela do n.º 4 do art. 89.º-A da LGT . Na verdade « o valor justificado por outras fontes de rendimento ou património releva apenas para a tentativa de demonstração de que, apesar da verificação em abstracto dos pressupostos legais da avaliação indirecta, esta não deve ocorrer porque as manifestações de fortuna evidenciadas, no caso concreto, foram adquiridas com aquele valor (eventualmente com o rendimento declarado) ». ( ( ) Neste sentido, podem ver-se os acórdãos da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo de 16-4-2008, recurso n.º 234/08, e do Pleno de 28-1-2009, recurso n.º 761/08. ) Assim, não se demonstra a ilegalidade do recurso à avaliação indirecta. 4 – O contribuinte efectuou prova de ter utilizado nas aquisições meios pecuniários que não constituíam rendimentos sujeitos a declaração em sede de IRS, provenientes de empréstimos. Por isso, desde logo, o rendimento tributável a fixar pela Administração Tributária, nos termos do n.º 4 do artigo 89.º-A da LGT , não poderá ser superior a 20% da parcela do valor de aquisição dos imóveis cuja fonte de rendimento tenha ficado por provar. ( ( ) Neste sentido, pode ver-se o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 17-1-2007, recurso n.º 1225/06. ) No caso em apreço, constata-se que, no ano em causa (2006) e no período dos três anos anteriores, referido na alínea a) do n.º 2 do art. 89.º-A para apreciação das manifestações de fortuna, o contribuinte despendeu na aquisição de imóveis € 1.147.000,00 (€ 997.000,00 em 2006 e 150.000,00 em 2004). Nesse período, o contribuinte declarou como rendimentos de IRS € 62.474,09 (€ 50.005,98 em 2006 e € 12.468,11 em 2004) e comprovou ter pedido dois empréstimos que lhe proporcionaram € 1.095.000,00 (€ 700.000,00 + € 395.000,00), isto é, no total, € 1.157.474,09. Este valor é superior ao despendido na aquisição dos imóveis pelo que deve entender-se que o contribuinte fez a prova exigida pelo n.º 3 do art. 89.º-A da LGT , demonstrando que a manifestação de fortuna que consubstancia a aquisição dos imóveis teve fonte diferente de rendimentos sujeitos a declaração em sede de IRS. Assim, não há suporte legal para fixar a matéria tributável de IRS do ano de 2006 com base na tabela que consta do n.º 4 do art. 89.º-A da LGT . Por isso, justifica-se a anulação do acto recorrido, por esta razão. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso jurisdicional e em confirmar a anulação do acto recorrido, com esta fundamentação. Custas pela Fazenda Pública, com 1/6 de procuradoria. Lisboa, 27 de Maio de 2009. Jorge de Sousa (relator) – Brandão de Pinho – Miranda de Pacheco.