0438/08 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Se a paragem do processo a cuja instauração quer o CPT quer a LGT reconhecem efeito interruptivo só veio a ocorrer na vigência da LGT, aplicar-se-á o prazo desta lei, por força da regra do artigo 297.º, n.º 1 do CC, por, à face do CPT, faltar mais tempo para o prazo se completar, uma vez que o prazo decorrido até ao facto interruptivo foi inutilizado, nos termos do n.º 1 do artigo 326.º, n.º 1 do CC, e o novo prazo só começar a contar-se após o trânsito em julgado (artigo 327.º, n.º 1 do CC).

II- Nesta situação, o prazo de prescrição (da LGT) começar-se-á a contar depois do momento em que se consumou esta paragem por mais de um ano, pois, até esse momento, a LGT (como o CPT) reconhecem que o prazo estava suspenso.

III- Visando os recursos o reexame da decisão recorrida, não podem os mesmos apreciar questão nova sobre a qual o tribunal “a quo” se não tenha pronunciado ou formulado qualquer juízo, salvo se se tratar de questão de conhecimento oficioso, o que não é o caso da caducidade do direito à liquidação, conforme jurisprudência deste STA.

IV- Por força da alteração legislativa introduzida ao n.º 4 do artigo 4.º do DL 442-A/88 pela Lei 101/89, de 29/12, que aprovou o orçamento do Estado para 1990, não constituíam rendimentos sujeitos a tributação, em sede de IRS, referente a esse ano, os resultantes de actividade agrícola, silvícola ou pecuária, com proveitos inferiores a 3.000 contos e exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica fosse inferior a 1.500 contos.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I- A... residente em Odemira, não se conformando com a sentença do Mmo. Juiz do TAF de Beja que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra a liquidação de IRS, referente ao ano de 1990, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:

1- Ao rendimento colhido pela recorrente, na sequência do negócio realizado com a B... e documentado nos autos, aplica-se os n.ºs 3 e 4 do art.º 4.º do DL 442-A/88.

2- Não se aplica a redacção dada a este art.º pela Lei 101/89 que estabelece os impostos a cobrar pelo Governo no ano de 1990, mas não altera o CIRS que só é alterado pela Lei 95/90, na sua redacção originária e anterior à Declaração de Rectificação de 30 de Abril.

3- A contribuinte, aqui recorrente, não era obrigada a declarar o rendimento, nem esse rendimento era ou é tributável.

4- A Lei 101/89 estabelece os impostos a cobrar pelo Governo, mas, para haver compatibilidade entre a lei do orçamento do Estado e o CIRS, este terá, forçosamente, de ser objecto de alteração – alteração que surge só com a Lei 95/90 (confirmando, esta, a redacção daquele).

5- Só se compreende a publicação desta Lei – 95/90 – e a alteração que faz à primitiva redacção do art.º 4.º do DL 442-A/88 se, efectivamente, a Lei 101/89 não vincular de forma directa e imediata o contribuinte.

6- Não há lugar a liquidação, nem declaração do rendimento, nem existe qualquer obrigação ou dívida tributária que onere a contribuinte/recorrente.

No entanto,

7- Se existisse:

- já caducou o direito à liquidação;

- e, qualquer dívida tributária consequente, já se encontra prescrita quer por ter decorrido e completado o prazo de 10 anos previsto no CPT – art.º 34.º - e, por maioria de razão, o prazo de 8 anos previsto no art.º 48.º da LGT – quer pelo facto de o processo se encontrar parado por mais de um ano, por facto não imputável à contribuinte/recorrente – art.º 34.º do CPT e art.º 49.º da LGT.

8- A verificação da prescrição é oficiosa, invocando-a, apesar disso, a contribuinte/recorrente, tal como faz a ocorrência da caducidade do direito à liquidação.

Nestes termos e, nos mais de Direito, ressalvando-se o devido respeito por mais esclarecedor e douto entendimento, que será o de V. Ex.ªs, entende-se que:

- a douta decisão recorrida deverá ser revogada, decretando-se a procedência da pretensão da impugnante/recorrente e conhecendo-se da inutilidade dos autos por caducidade do direito à liquidação e prescrição de qualquer dívida tributária consequente, em caso de decaimento no pretendido.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso merece provimento.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

II- Mostram-se provados os seguintes factos:

1) Em sede de acção de fiscalização, verificou-se que a ora impugnante tinha vendido à B... Lda., na qualidade de cabeça-de-casal da herança aberta por C..., madeira de uma mata de eucaliptos, pelo montante de 88.000.000$00, tendo omitido a respectiva venda, assim como as despesas no montante de 3.782.494$00, no anexo B1 respeitante à exploração silvícola da herança indivisa, não inscrevendo no anexo C o rendimento daí resultante, tendo em conta a sua quota-parte na herança em causa (62,5%).

2) A ora impugnante reclamou para a Comissão de Revisão, tendo esta mantido a decisão de inclusão dos referidos rendimentos.

3) Na sequência de reclamação nos termos do artigo 68.º do CIRS, a AF aceitou custos invocados pela impugnante, sendo proposta uma alteração do rendimento fixado para a herança (de 85.338.423$00 para 79.103.957$00), o que levou à consequente alteração do valor a tributar à mesma com base na alteração para 49.439.973$00 dos inicialmente fixados 53.336.514$00. A impugnante manteve, não obstante a referida alteração, o interesse no prosseguimento dos autos, por entender que lhe deve ser dada razão no ponto que permanece não aceite pela AF – a não tributação da venda da madeira da exploração silvícola de que é a principal herdeira.

4) A impugnante deduziu a presente impugnação em 18/5/1995.

5) Foi realizada inquirição de testemunhas em 14/11/1997, como se pode verificar pela respectiva acta, a fls. 100 e 101 dos autos.

III- Vem o presente recurso interposto da sentença do Mmo. Juiz do TAF de Beja que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrente contra a liquidação adicional de IRS do ano de 1990 por rendimentos auferidos através de contratos de venda de madeira à empresa B... formalizados em Fevereiro de 1990, com fundamento na sua ilegalidade.

Considerou o Mmo. Juiz “a quo” que, face à redacção do artigo 4.º do DL 442-A/88, de 30/11, introduzida pelo DL 95/90, de 20 de Março, tais rendimentos eram tributáveis em sede de IRS e, por isso, se impunha tal liquidação.

É desta decisão, pois, que a impugnante agora recorre, alegando ter a decisão recorrida feito errada aplicação da legislação aplicável para além de já ter caducado o direito à liquidação e se mostrar já prescrita qualquer eventual dívida tributária consequente.

Vejamos. Comecemos, então, por apreciar se se verifica, ou não, a alegada prescrição da obrigação tributária, uma vez que a sua verificação determina desde logo a inutilidade superveniente da lide e é causa de extinção da instância, ficando prejudicada a apreciação das demais questões suscitadas (v., neste sentido, entre outros, o acórdão deste STA de 9/2/2005, proferido no recurso 939/04).

Estando em causa a liquidação de IRS do ano de 1990, o prazo de prescrição, que era então de dez anos, iniciou-se, assim, em 1/1/1991 (artigo 34.º, n.ºs 1 e 2 do CPT).

Todavia, por força do n.º 3 do artigo 34.º do CPT, tal prazo foi interrompido com a instauração da presente impugnação judicial que ocorreu em 18/5/1995.

A interrupção da prescrição tem como efeito a inutilização para a prescrição de todo o tempo decorrido anteriormente (artigo 326.º, n.º 1 do CC).

Porém, esse efeito cessaria, nos termos do n.º 3 do artigo 34.º do CPT, se o processo estivesse parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, nesse caso, o tempo decorrido após este período ao que decorrera até à data da autuação.

O que viria a suceder mas apenas em 12/1/2001 (v. fls. 252 do processo de impugnação).

Entretanto, com a entrada em vigor da LGT em 1/1/1999, tal prazo passou a ser apenas de oito anos.

Nos termos do artigo 297.º do CC, a lei que estabelecer um prazo mais curto do que o fixado em lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, embora o prazo só se conte a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.

Tendo ocorrido, no caso em apreço, uma causa de interrupção prevista no CPT (a impugnação judicial) e como o processo com ela conexionado não esteve, até à entrada em vigor da LGT, parado por mais de um ano, todo o período de tempo decorrido até ao facto interruptivo foi eliminado e, como não houve até 1/1/99 aquela paragem, o novo prazo só se iniciaria após o trânsito em julgado da decisão que puser termo ao processo (artigo 327.º, n.º 1 do CC), pelo que à data da entrada em vigor da LGT não terá decorrido, assim, qualquer prazo.

Daí que, nesta situação, sendo o prazo da LGT inferior ao do CPT, seja, por isso, aplicável o prazo de oito anos previsto na LGT, por, à face do CPT, faltar mais tempo para o prazo se completar.

Prazo esse que, nos termos do artigo 297.º do CC, se começaria a contar no momento da entrada em vigor da nova lei, caso não atribuísse esta também efeito interruptivo à impugnação que já pendia (artigo 49.º, n.º 1 da LGT).

Todavia, a paragem deste processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo, ocorrida entre 12/1/2001 e 31/12/2003, fez cessar esse efeito, nos termos do n.º 2 do artigo 49.º da LGT.

Assim, o prazo de prescrição (da LGT) começar-se-á a contar depois do momento em que se consumou esta paragem por mais de um ano, ou seja, 12/1/2002, pois, até esse momento, tanto a LGT como o CPT reconhecem que o prazo estava suspenso.

O acréscimo do período anterior à autuação da impugnação, previsto para as situações em que o processo parar por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, apenas poderia ocorrer, naturalmente, se esse período relevasse para a prescrição. Assente que, por força da regra do artigo 297.º, n.º 1 do CC, o prazo a aplicar é o da lei nova contado da sua entrada em vigor (ou do momento posterior em que o processo parar por mais de um ano, se o prazo de prescrição esteve suspenso até momento posterior) perde toda a relevância o período que decorreu antes desse momento inicial da contagem da prescrição (v. Jorge de Sousa, in Notas sobre a aplicação das normas sobre prescrição da obrigação tributária).

E assim sendo, é evidente que o prazo de prescrição se não completou ainda.

Razão por que não ocorreu até ao momento a prescrição da obrigação tributária aqui em causa.

Quanto à invocada caducidade do direito à liquidação, apenas se dirá que, não tendo a questão sido suscitada na petição inicial e daí que sobre ela o tribunal “a quo” não tivesse formulado qualquer juízo ou emitido qualquer pronúncia, não pode agora este STA pronunciar-se sobre ela, já que, como é jurisprudência desta Secção, os recursos jurisdicionais não constituem o meio processual adequado para decidir questões não apreciadas pela decisão judicial recorrida pois visam apenas o reexame desta (v. acórdãos de 5/4/00 e de 1/6/05, nos recursos 24753 e 28/05), salvo sempre o dever de conhecimento oficioso, o que não é o caso (v. acórdão do Pleno do STA de 7/7/04, no recurso 564/02).

Deste modo, sendo a referida questão de caducidade do direito à liquidação nova e não sendo de conhecimento oficioso, também nesta parte o recurso não pode deixar necessariamente de improceder.

Passemos, então, a conhecer da legalidade da liquidação impugnada.

Trata-se, como dissemos, de uma liquidação adicional de IRS do ano de 1990, originada por rendimentos resultantes da venda de madeira, ou seja, de actividade silvícola (categoria D).

Nos termos do artigo 4.º, n.º 3 do DL 442-A/88, de 30/11, tais rendimentos, durante os primeiros cinco anos de aplicação do IRS, não constituíam rendimentos sujeitos a tributação se resultantes de actividade com proveitos inferiores a 3.000.000$00 ou exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica fosse inferior a 1.500.000$00.

Todavia, a Lei 101/89, de 29/12, que aprovou o orçamento do Estado para 1990, veio alterar tal situação, passando a partir desse ano a exigir-se, para que os aludidos rendimentos não fossem tributados, que os mesmos fossem resultantes de actividade com proveitos inferiores a 3.000.000$00 e exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica fosse inferior a 1.500.000$00.

Posteriormente, o DL 95/90, de 20/3, que procedeu à alteração da norma constante do artigo 4.º do DL 442-A/88, reproduziu a redacção anterior deste artigo (com a conjunção “ou”) em vez de transcrever a alteração que estava aprovada na lei do orçamento para este ano (com a conjunção “e”).

É evidente que se tratava de um lapso pois na lei do orçamento para o ano de 1990 havia-se procedido a essa alteração.

Por força dessa inexactidão houve necessidade de rectificar o referido DL 95/90, o que veio a acontecer através da Declaração 99/90, de 30/4/1990, onde, reconhecendo-se aquela inexactidão, se deixou claro que no n.º 4 do artigo 4.º do DL 442-A/88, de 30/11, na redacção que lhe foi dada pelo n.º 2 do artigo 1.º do DL 95/90, de 20/3, onde se lê «silvícola ou pecuária, com proveitos inferiores a 3.000 contos ou exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica seja inferior a 1.500 contos» deve ler-se «silvícola ou pecuária, com proveitos inferiores a 3.000 contos e exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica seja inferior a 1.500 contos».

Assim, por força dessa alteração legislativa, no ano de 1990, não constituíam rendimentos sujeitos a tributação, em sede de IRS, os resultantes de actividade agrícola, silvícola ou pecuária, com proveitos inferiores a 3.000 contos e exercida em prédios rústicos cujo valor patrimonial total para efeitos de contribuição autárquica fosse inferior a 1.500 contos.

Ora, se o rendimento da recorrente ocorreu no ano de 1990 não há dúvida que a alteração introduzida para esse ano se aplica ao mesmo por força da alteração introduzida no n.º 4 do artigo 4.º do DL 442-A/88 pela Lei 101/89, já em vigor aquando da realização do negócio por parte da recorrente e que originou os rendimentos aqui em causa e que o DL 95/90 manteve nos mesmos termos.

Improcede, desta forma, a argumentação da impugnante, ora recorrente, ao defender a não aplicação da referida alteração aos rendimentos por si auferidos no ano de 1990 e resultantes da venda de madeira efectuada à B... em Fevereiro de 1990.

A decisão recorrida que assim entendeu deve, por isso, ser mantida.

IV- Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando-se, assim, a sentença recorrida.

Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em metade.

Lisboa, 10 de Setembro de 2008. – António Calhau (relator) – Brandão de Pinho – Jorge de Sousa.