0431/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Pelo imposto do selo tributam-se, inter alia, os actos de aquisição de imóveis, incluindo o acto formal de aquisição por causa de usucapião.

II- E, assim, o acto formal de «aquisição por usucapião» de um imóvel é objecto de incidência de tributação em imposto de selo.

III- Quando o imposto de selo, porém, constitua encargo do cônjuge, a alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto de Selo consagra a isenção subjectiva do cônjuge.

1. 1 A Fazenda Pública vem interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a presente impugnação judicial da «liquidação de imposto do selo n.º 2007 310579 no montante de € 2.216,13», em que é impugnante A….

1. 2 Em alegação, a recorrente Fazenda Pública formula as seguintes conclusões.

1) Invocando o disposto no art. 6°, al. e), do Código do Imposto do Selo (CIS), na redacção alterada pelo DL n° 287/2003, de 12/11, considerou a decisão recorrida que a transmissão em causa nos autos (aquisição por usucapião), porque gratuita e a favor do cônjuge (ora impugnante), beneficiaria da isenção consignada no sobredito preceito legal.

2) Ora, tendo em vista o que no art. 5.º, al. r), do CIS se estabelece relativamente ao nascimento da obrigação tributária, o qual, no caso, ocorre na data da escritura de justificação (efectuada em 14/11/2005 - cf. A) dos factos provados), constata-se, desde logo, que, na referida data, o preceito que fundamenta a decisão em apreço se reportava, tão-somente, às transmissões gratuitas, não compreendendo, expressamente, a aquisição por usucapião, menção que apenas surge com a redacção que à questionada al. e) do preceito em causa foi dada pela Lei n° 64/2008, de 31/12, mediante a referência à verba 1.2 da Tabela Geral do Imposto do Selo.

3) Por outro lado, estabelecia, ao tempo dos factos, o art. 11.º (corresponde, actualmente, ao art. 12°) do Estatuto dos Benefícios Fiscais, que o direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respectivos pressupostos, sendo patente que, no caso vertente, na data em que ocorre a obrigação de imposto, não se verificavam os requisitos susceptíveis de determinar a aplicação do disposto na al. e) do art. 6.º do CIS, no que respeita à isenção ali prevista.

4) Decorre do exposto que a sentença recorrida, tendo decidido com base em entendimento contrário ao que resulta das presentes conclusões, viola os preceitos legais mencionados nas mesmas, devendo ser revogada, com as legais consequências.

1. 3 A recorrida contra-alegou e produziu as seguintes conclusões.

a) A impugnante é isenta de imposto de selo pela aquisição dos bens que participou à 2ª Repartição de Finanças de Torres Vedras,

b) isenção que lhe é estabelecida pelo artigo 6.° alínea e) do CIS.

c) Dado que um dos bens adquiriu por herança não titulada, o outro por partilha não titulada, o que se prova pelo documento autêntico junto ao processo que consiste na escritura que declara o que se vem de referir,

d) E resulta dos verbetes matriciais do próprio serviço de finanças com os quais a escritura estabelece o reatamento do trato sucessivo.

e) Além disso não dispõe de meios para a pagar, mesmo que fosse devido o imposto,

f) O que foi já provado perante a Segurança Social em processo administrativo para deferimento de Apoio Judiciário.

Nestes termos e nos melhores de Direito, requer-se a Vossa Excelência se digne confirmar a Douta decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, nos termos expostos.

1. 4 O Ministério Público neste Tribunal não emitiu parecer.

1. 5 Tudo visto, cumpre decidir, em conferência.

Em face do teor das conclusões da alegação, bem como da contra-alegação deste recurso, a questão que aqui se coloca é a de saber se as transmissões dos bens constantes da escritura pública de justificação outorgada neste caso pela impugnante, ora recorrida, estão, ou não, isentas de imposto do selo ao abrigo do disposto na alínea e) do artigo 6.º do Código de Imposto do Selo.

2. 1 Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte.

A) Em 14/11/2005 foi outorgada a escritura pública de “Justificação” pela qual a impugnante declarou que é dona e legítima possuidora, mas não é detentora de qualquer título que legitime o seu direito de propriedade plena sobre os seguintes prédios omissos na Conservatória do Registo Predial de Torres Vedras:

a. prédio urbano inscrito na matriz sob o art.° n.° 784 da freguesia da Carrasqueira, Concelho de Torres Vedras;

b. prédio urbano inscrito na matriz sob o art.° n.° 256 da freguesia da Carrasqueira, Concelho de Torres Vedras;

B) Na referida escritura pública de “Justificação” mais consta que a impugnante “tem possuindo os mesmos prédios desde que aqueles lhe foram adjudicados, em partilha verbal, feita há mais de 20 anos, em data que não pode precisar, por morte de B…, com quem foi casada na comunhão geral de bens, que faleceu em 1980. Que estes bens vieram à posse do dissolvido casal quanto ao prédio referido na alínea a), por partilha verbal, ocorrida em mil novecentos e cinquenta e três, em data que não pode precisar, por morte do pai da ora justificante, C… (...) e o prédio descrito na alínea d), por partilha verbal por morte de seu sogro, D… (...). Que dada as enunciadas características de tal posse, adquiriu os identificados prédios por usucapião, título este que, por natureza, não é susceptível de ser comprovado pelos meios extrajudiciais normais.”

C) Em 09/02/2007 foi emitida a liquidação de imposto do selo n.° 2007 310579 no montante de € 2.216,13, tendo por base a escritura mencionada na alínea anterior, nos termos do art.° 1.º n.° 3 alínea a) e art.° 2.º n.° 2 alínea b), ambos do CIS.

D) Em 28/06/2007 foi apresentada reclamação graciosa da liquidação mencionada na alínea anterior.

E) Por despacho de 11/06/2007 do chefe do serviço de finanças de Torres Vedras 2 a reclamação graciosa foi indeferida com o fundamento de que o facto sujeito a imposto é a transmissão por usucapião sujeita a imposto do selo nos termos do art.° 1.º n.º 3 alínea a) e art.° 2.° n.° 2 b), ambos do CIS.

F) Os prédios descritos na alínea A) constavam da base de dados do serviço de finanças de Torres Vedras 2 em nome de D… e C…, posteriormente em nome das respectivas heranças, e actualmente em nome da impugnante.

2. 2 No uso da autorização legislativa concedida pela Lei n.º 26/2003, de 30 de Julho, o Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, procedeu à reforma da tributação do património, aprovando o Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) e o Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (CIMT), revogando o Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD) e o Código da Contribuição Autárquica (CCA), procedendo a várias alterações de diversa legislação tributária conexa com a reforma empreendida. A partir da chamada “Reforma da Tributação do Património”, operada pelo citado Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, o antigo imposto sobre sucessões e doações foi revogado, sendo que as transmissões gratuitas (doação e sucessão por morte) passaram a ser tributadas em sede do imposto do selo sobre transmissões gratuitas. O Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, veio também estender ou alargar a transmissões gratuitas o campo de incidência do Código do Imposto do Selo. Com efeito, foi alargado o âmbito da incidência objectiva deste imposto, sendo que o mesmo tributa as transmissões gratuitas que tenham por objecto, entre outros, o direito de propriedade ou figuras parcelares desse direito sobre bens imóveis, incluindo a aquisição por usucapião.

Assim, sob a epígrafe “Incidência objectiva”, o artigo 1.º, n.º 1, do Código do Imposto do Selo estabelece que «O imposto do selo incide sobre todos os actos, contratos, documentos, títulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens».

E, por seu lado, a alínea a) do n.º 3 do mesmo artigo 1.º do Código do Imposto do Selo preceitua que «Para efeitos da verba 1.2 da Tabela Geral, são consideradas transmissões gratuitas, designadamente, as que tenham por objecto direito de propriedade ou figuras parcelares desse direito sobre bens imóveis, incluindo a aquisição por usucapião».

Por sua vez, e segundo a verba 1.2 da Tabela Geral do Imposto do Selo, o imposto do selo recai em 10% sobre o valor dos respectivos contratos de «aquisição gratuita de bens, incluindo por usucapião (…)».

Do específico regime legal do imposto do selo, logo se vê que o imposto do selo incide sobre todos os actos, contratos, documentos, títulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral do Imposto do Selo, incluindo as transmissões gratuitas de bens. E, constituindo embora a usucapião uma aquisição originária (artigo 1287º e seguintes do Código Civil), é a aquisição por usucapião considerada, para efeitos fiscais, uma transmissão gratuita de bens imóveis.

Tal aquisição, consonantemente aliás com o princípio da expressão formal dos actos tributáveis em imposto do selo, só ocorre no momento em que se torna definitivo o documento que titula essa aquisição ou “transmissão”: a data em que transitar em julgado a acção de justificação judicial ou for celebrada a escritura de justificação notarial – cf. a alínea r) do artigo 5.º do Código do Imposto do Selo [“Nascimento da obrigação tributária”].

O que é certo, no entanto, é que o acto tributário tem que ter por base uma situação de facto ou de direito, concreta, prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Tal base é, pois, o pressuposto de facto ou o facto gerador da imposição – cf. Cardoso da Costa, Curso de Direito Fiscal, 1972, p. 266.

A tributação resulta, assim, da verificação concreta de todos os pressupostos tributários, como tais previstos e descritos, abstractamente, na lei de imposto.

Cf. o que vem de dizer-se, mais desenvolvidamente, por exemplo, nos acórdãos desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 21-10-2009, de 13-1-2010, e de 28-4-2010, proferidos nos recursos n.º 652/09, n.º 1124/09, e n.º 126/10.

De outra banda - e como é doutrina comum -, não basta ter personalidade tributária passiva, em geral, para que uma entidade se integre, como sujeito passivo, em qualquer tipo de obrigação de imposto. A estrutura característica de cada espécie tributária exige preenchimento de certos requisitos de cuja verificação depende a personalidade tributária em especial. As isenções pessoais ou subjectivas funcionam como condições negativas relativamente à atribuição de personalidade tributária passiva específica. E, assim, a personalidade tributária passiva não poderá ser atribuída a certa entidade, se ela beneficiar de isenção.

No tocante ao imposto do selo, e no capítulo das “isenções subjectivas”, a alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto do Selo [na sua redacção anterior à Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro], preceitua que «o cônjuge, descendentes e ascendentes, nas transmissões gratuitas de que forem beneficiários» «são isentos de imposto do selo, quando este constitua seu encargo».

E, assim, quando, pela aplicação das normas de “incidência objectiva”, contidas no artigo 1.º do Código do Imposto do Selo, pessoas da categoria daquelas ditas na alínea e) daquele artigo 6.º [cônjuge, descendentes e ascendentes] estiverem na posição de sofrer o encargo do imposto de selo, este será afastado precisamente por força dessa disposição de “isenção subjectiva” inserta na alínea e) do dito artigo 6.º do Código do Imposto do Selo.

2. 3 No caso sub judicio, a sentença recorrida pondera e conclui, essencialmente, que «(…) o citado preceito legal [a alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto de Selo] isenta de imposto do selo os sujeitos passivos aí enumerados em todas as transmissões gratuitas que estejam sujeitas à verba 1.2, de entre elas, a aquisição por usucapião».

E julgamos que a razão está do lado da sentença recorrida.

Nem vale, a nosso ver, vir a recorrente Fazenda Pública dizer que «(…) o preceito que fundamenta a decisão em apreço se reportava, tão-somente, às transmissões gratuitas, não compreendendo, expressamente, a aquisição por usucapião, menção que apenas surge com a redacção que à questionada al. e) do preceito em causa foi dada pela Lei n.º 64/2008, de 31/12, mediante a referência à verba 1.2 da Tabela Geral do Imposto do Selo» [conclusão 2)].

É que a nova redacção dada à alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto do Selo pela Lei n.º 64/2008, de 31/12, mediante a referência à verba 1.2 da Tabela Geral do Imposto do Selo, é meramente esclarecedora da normação anterior, e não inovadora [à parte o “unido de facto”, que aqui não vem ao caso] - uma vez que a isenção do cônjuge resultava já do n.º 1.2 da Tabela, em conjugação com o artigo 1.º, n.º 3, alínea a), e do artigo 6.º, alínea e), do Código do Imposto do Selo.

Na realidade, por um lado, a alínea a) do n.º 3 do artigo 1.º do Código do Imposto de Selo, considera, desde sempre, transmissões gratuitas os casos de aquisição por usucapião de imóveis - como aqui acontece.

E, por outro lado, o teor da alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto de Selo é muito claro e de sentido unívoco: o cônjuge está isento do imposto de selo, quando o imposto constitua encargo seu - como teria de acontecer no caso, se não houvesse isenção legal a favor do cônjuge.

E, assim, poderemos, a propósito, formular o seguinte silogismo: se o cônjuge está isento de imposto de selo nas transmissões gratuitas; e, para efeitos fiscais, a aquisição por usucapião é uma transmissão gratuita; a aquisição por usucapião pelo cônjuge está isenta de imposto de selo.

Razão por que seguramente podemos dizer, com a sentença recorrida, que «(…) o citado preceito legal [alínea e) do artigo 6.º do Código de Imposto do Selo] isenta de imposto do selo os sujeitos passivos aí enumerados [o cônjuge, v.g.] em todas as transmissões gratuitas que estejam sujeitas à verba 1.2, de entre elas, a aquisição por usucapião».

Na verdade, está assente no probatório que a impugnante, ora recorrida, «tem possuído os mesmos prédios desde que aqueles lhe foram adjudicados, em partilha verbal, feita há mais de 20 anos, em data que não pode precisar, por morte de B…, com quem foi casada na comunhão geral de bens, que faleceu em 1980» – segundo a escritura de justificação da posse.

Pelo que dúvidas não há de que, no caso, a impugnante, ora recorrida, é beneficiária, na qualidade de cônjuge, de transmissões gratuitas de bens imóveis, pelas quais teria de pagar imposto de selo - não fora a consagração da isenção subjectiva prevista na alínea e) do artigo 6.º do Código de Imposto do Selo.

Assim sendo, havemos de convir, em resposta ao thema decidendum, que as transmissões dos bens constantes da escritura pública de justificação outorgada neste caso pela impugnante, ora recorrida, estão isentas de imposto do selo ao abrigo do disposto na alínea e) do artigo 6.º do Código de Imposto do Selo.

De todo o exposto, podemos extrair, entre outras, as seguintes proposições que se alinham em súmula.

Pelo imposto do selo tributam-se, inter alia, os actos de aquisição de imóveis, incluindo o acto formal de aquisição por causa de usucapião.

E, assim, o acto formal de «aquisição por usucapião» de um imóvel é objecto de incidência de tributação em imposto de selo.

Quando o imposto de selo, porém, constitua encargo do cônjuge, a alínea e) do artigo 6.º do Código do Imposto de Selo consagra a isenção subjectiva do cônjuge.

3. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente Fazenda Pública, fixando-se a procuradoria em um oitavo.

Lisboa, 13 de Outubro de 2010. – Jorge Lino(relator) - Casimiro Gonçalves - Dulce Neto.