01687/13 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 .A………….., S.A., com os demais sinais dos autos, interpõe recurso de revista excepcional, ao abrigo do disposto no artigo 150º do CPTA, do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul que negou provimento ao recurso que interpusera da sentença do TAF do Funchal que, por sua vez, julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra actos de liquidação de IVA referentes aos anos de 2005 e 2006 e respectivos juros compensatórios. 1.1. Terminou as alegações do recurso com o seguinte quadro conclusivo: IV). 1) Quanto à admissibilidade do presente recurso: O presente recurso deverá ser admitido, nos termos do art. 150º do CPTA, ex vi do art. 2º do CPPT , pois as questões em causa revestem-se de relevância jurídica e social fundamental e a sua admissão é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. No presente recurso a Recorrente pretende ver apreciadas as seguintes questões: A actividade de promoção imobiliária tem por objecto a “ construção ou reconstrução de edifícios ”, pelo que não constitui qualquer actividade isenta nos termos dos nºs 30 e 31 do art. 9º do CIVA, referentes, respectivamente, a “locação de bens imóveis” e a “operações sujeitas a imposto municipal sobre as transacções onerosas de imóveis”; É irrelevante o destino que possa vir a ser dado, no futuro, aos prédios objecto de promoção imobiliária, pois as actividades previstas no art. 9º do CIVA não podem ser meramente eventuais ou hipotéticas, mas sim actividades concretas do sujeito passivo. Se no momento em que o sujeito passivo efectuou a dedução do IVA suportado na construção do edifício não tinha ainda celebrado qualquer contrato de locação ou realizado qualquer actividade sujeita a IMT, significa que não exercia qualquer actividade isenta nos termos do art. 9º do CIVA; Nos termos do art. 22º, nº 1, do CIVA, é no momento em se recepcionam as facturas ou documentos equivalentes que nasce a possibilidade de exercer o direito à dedução, pelo que se nessa data o sujeito passivo não exerce nenhuma actividade isenta (por não ter celebrado qualquer contrato de locação ou realizado qualquer operação sujeita a IMT), poderá deduzir o IVA suportado na construção do imóvel. Em síntese, as questões em causa no presente recurso são bem delimitadas, susceptíveis de repercussão em casos futuros do mesmo tipo e revestem-se de grande complexidade, pelo que em virtude da divergência doutrinal e jurisprudencial em torno das mesmas, a admissão do presente recurso permitirá uma uniformização na aplicação do Direito, inclusivamente em conformidade com o Direito Comunitário, e evitará a adopção de decisões divergentes pelos Tribunais e pela própria Administração Fiscal - em sentido contrário ao decidido pelo TCA Sul vide Filipe Duarte Neves, in Código do IVA, comentado e anotado, Porto, Vida Económica, 2010, p. 179, o Acórdão do Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia de 13/07/2006, proc. nº C-89/05, disponível em http://europa.eu/index pt.htm, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 18/05/2011, processo nº 966/10) disponível em www.dgsi.pt e o conceito de “promoção imobiliária” tal como definido nos Decretos-Lei nº 381/2007 de 14/01 e n.º 68/2004 de 25/03, bem como àquele que é adoptado pelo INE. IV). 2) Quanto aos fundamentos do recurso: De acordo com o disposto nos Decretos-Lei nº 381/2007 de 14/01 e nº 68/2004 de 25/03, bem como de acordo com o conceito adoptado pelo INE, a actividade de promoção imobiliária tem por objecto a “ construção ou reconstrução de edifícios ”, pelo que não constitui qualquer actividade isenta nos termos dos nºs 30 e 31 do art. 9º do CIVA, referentes, respectivamente, a “locação de bens imóveis” e a “operações sujeitas a imposto municipal sobre as transacções onerosas de imóveis”; É irrelevante o destino que possa vir a ser dado, no futuro, aos prédios objecto de promoção imobiliária, pois as actividades previstas no art. 9º do CIVA não podem ser meramente eventuais ou hipotéticas, mas sim actividades concretas do sujeito passivo. As isenções previstas no art. 9º do CIVA só não permitem a dedução do IVA suportado a montante na aquisição de bens ou serviços necessários para a realização das actividades previstas nesse artigo. As isenções previstas no art. 9º CIVA são de interpretação estrita, dado que essas isenções constituem derrogações ao princípio geral segundo o qual o IVA é cobrado sobre cada prestação de serviços efectuada a título oneroso por um sujeito passivo, razão pela qual não se pode entender, sem mais, que “ a actividade de promoção imobiliária encontra-se isenta de IVA ”, nos termos dos nºs 30 e 31 do art. 9º CIVA, tal como considerou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, entretanto confirmada pelo TCA Sul. Tendo em conta que, nos termos do art. 22º, nº 1, do CIVA, é no momento em se recepcionam as facturas ou documentos equivalentes que nasce a possibilidade de exercer o direito à dedução, e que nessa altura a Recorrente não exercia nenhuma actividade isenta (por não ter celebrado nenhum contrato de locação, nem efectuado operações sujeitas a IMT), tem de entender-se que esta deduziu correctamente, nos trimestres 0503T e 0609T, o IVA suportado na construção do imóvel, em conformidade com o disposto nos arts. 19º nº 1 a), 20º, nº l a) e 22º, nºs 1 e 2 do CIVA. Só em Maio de 2007, quando arrendou à Segurança Social umas das recém construídas fracções autónomas do imóvel, é que a Recorrente deixou de estar afecta a uma actividade tributada para passar a estar afecta a uma actividade isenta, nos termos do art. 9º nºs 30 e 31, pelo que só a partir dessa altura tinha de proceder à regularização do imposto suportado na construção do mesmo imóvel e deduzido nos termos do art. 19º do CIVA, e/ou optar pela renúncia à isenção . Na dedução do imposto a Recorrente cumpriu as regras do nº 1 do art.º 20 do CIVA, ou seja procedeu à liquidação do imposto nas suas transmissões de bens e prestações de serviços, logo poderá deduzir o IVA conforme os art.º 19 e seguintes. Por outro lado a actividade exercida não está prevista em nenhuma das regras de exclusão do art.º 21 do CIVA. Não se pode entender que a Recorrente não podia deduzir o IVA por ter celebrado, em Maio de 2007, um contrato de arrendamento com a Segurança Social (cf. ponto E dos factos provadas), pois: À data em que a Recorrente deduziu o IVA (trimestres 0503T e 0609T), não exercia qualquer actividade isenta [pontos C) e D) dos factos provados]; Imediatamente após a celebração do contrato de arrendamento e assim que conseguiu reunir os novos requisitos formais exigidos pelo DL 21/2007 , de 29/01, nomeadamente documentais, a Recorrente apresentou os pedidos de renúncia à isenção do IVA relativos às fracções autónomas “D”, “E” e “F” do imóvel supra identificado, em Janeiro de 2008 [ponto O) dos factos provados], o que produziu efeitos imediatamente; A Recorrente apresentou Declaração de Alterações de Actividade em 22/01/2008 [cf. ponto P) dos factos provados]; Por via da declaração periódica referente a 2007/12T, a Recorrente veio regularizar de uma só vez o IVA deduzido relativamente às fracções “A”, “B” e “C” do prédio supra identificado, por os mesmos se destinarem a uma locação isenta nos termos do art. 9º nº 30. Ora, os artigos 12º, 19º e 20º do CIVA seriam inconstitucionais, por violação do direito de livre iniciativa privada, consagrado no artigo 61º da Constituição, se fossem interpretados no sentido de impedir que o sujeito passivo viesse alterar a sua actividade, mesmo com renúncia à isenção, sob pena de se considerar indevido o IVA deduzido anteriormente. Posto isto, forçoso será concluir que a liquidação adicional de IVA com os nºs 07229022, 07229028, 07229060, 07229030, 07229032, 07229034 e 07229036 supra identificadas, violam os direitos fiscais da ora Recorrente de renúncia à isenção do IVA e regularização do imposto deduzido, consagrado nomeadamente no DL 21/2007 de 29/01. Tendo ficado demonstrado que a Recorrente deduziu correctamente o IVA , não são devidos os montantes constantes das notas de liquidação com base nas quais foram calculados os juros compensatórios ora sob impugnação, e em consequência, estes últimos também não são devidos, pois que violam os direitos fiscais da ora Recorrente de renúncia à isenção do IVA e regularização do imposto deduzido, consagrado nomeadamente no DL 21/2007 de 29/01. Pelo exposto, mal andou o Acórdão recorrido ao negar provimento ao recurso interposto pela Recorrente, mantendo a sentença proferida em 2/11/2011 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que tinha julgado improcedente a impugnação judicial, com o que fez errada interpretação e aplicação dos 9º, nºs 30 e 31, 12º, 19º nº 1 a), 20º, nº 1 a) e 22º, nºs 1 e 2, 24º, 25º e 31º do CIVA, bem como o art. 61º da CRP e os Decretos-Lei nº 381/2007 de 14/11, nº 381/2007 de 14/01 e nº 68/2004 de 25/03. Acresce que a interpretação que foi feita do artigo 9º, nº 30 e 31 do CIVA é contrária ao Direito Comunitário. Assim, sugere-se que seja apresentado um pedido de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça, nos termos dos artigos 19º, nº 3, alínea b) do Tratado da União Europeia e art. 267º, alínea b) do Tratado de Funcionamento da União Europeia (ex-artigo 234º do Tribunal da Comunidade Europeia), para esclarecer a seguinte questão: É conforme à Sexta-Directiva a interpretação dos nºs 30 e 31 do art. 9º do CIVA no sentido de considerar como actividade isenta, para efeitos desse artigo, a “promoção imobiliária”, tendo em conta que as isenções previstas naquele artigo são de interpretação restrita? Termos em que: O presente recurso deverá ser admitido, nos termos do art. 150º do CPTA; Requer-se que apresentado um pedido de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça, nos termos dos artigos 19º, nº 3, alínea b), do Tratado da União Europeia e art. 267º, alínea b), do Tratado de Funcionamento da União Europeia (ex-artigo 234º do Tribunal da Comunidade Europeia), para esclarecer a questão supra referida no ponto 92. das presentes alegações; Deverá ser revogado o Acórdão recorrido, bem como a sentença proferida pela 1ª instância, devendo ser substituído por outro que julgue procedente a Impugnação Judicial, com o que se fará a devida JUSTIÇA. A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações. O Exm.º Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido de que o recurso não devia ser admitido por não se verificarem os respectivos pressupostos. Colhidos que foram os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre decidir em conferência, tendo em conta que constitui jurisprudência actualmente pacífica nesta Secção de Contencioso Tributário que o recurso de revista excepcional, previsto no artigo 150º CPTA, é admissível no âmbito do contencioso tributário. 2. Segundo o disposto no n.º 1 do art. 150.º do CPTA, “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no n.º 5 do referido preceito legal. Por conseguinte, este recurso só é admissível se for claramente necessário para uma melhor aplicação do direito ou se estivermos perante uma questão que pela sua relevância jurídica ou social se revista de importância fundamental , sendo que esta importância tem de ser detectada, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objectivo. Deste modo, e como tem sido explicado nos inúmeros acórdãos proferidos por esta formação, que aqui nos dispensamos de enumerar, a relevância jurídica fundamental deve ser detectada perante questões de direito que apresentem especial complexidade ou quando a sua análise suscite dúvidas ao nível da jurisprudência e/ou da doutrina. Por outro lado, a relevância social fundamental verificar-se-á quando estiver em causa um caso que apresente contornos indiciadores de que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio, representando uma orientação para a resolução desses futuros casos, e se detecte um interesse comunitário significativo na resolução da questão. Finalmente, a clara necessidade da revista para uma melhor aplicação do direito há-de resultar da necessidade de garantir a uniformização do direito, impondo-se a intervenção do órgão de cúpula da justiça como condição para dissipar dúvidas e alcançar melhor aplicação do direito. Pelo que a admissão do recurso terá lugar, designadamente, quando o caso concreto contém uma questão bem caracterizada e passível de se repetir em casos futuros e se suscitem fundadas dúvidas na sua análise jurídica, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios, tornando-se objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema; ou quando esteja em causa uma decisão ostensivamente errada ou juridicamente absurda ou insustentável. Vejamos se tais requisitos se verificam no caso vertente. As questões colocadas ao TCAS, no que ora interessa, eram as de saber se a decisão de 1ª instância (que julgou a impugnação improcedente) incorrera em erro de julgamento ao enquadrar a actividade principal da recorrente para efeitos de IVA (promoção imobiliária) no art. 9º, nºs 30 e 31 do CIVA, ou seja, como actividade isenta, e ao não tomar em consideração a posterior opção da recorrente pela sujeição a imposto. O TCAS confirmou a sentença recorrida e manteve os actos tributários impugnados, na consideração essencial de que encontrando-se a Impugnante, ora Recorrente, colectada pela actividade principal de promoção imobiliária, com o CAE 70110, e tendo construído um prédio constituído por seis fracções autónomas destinadas a comércio e serviços, tal actividade de promoção imobiliária se encontra necessariamente isenta de IVA nos termos do art. 9º, nº 30, do CIVA, pelo que não podia ter deduzido o IVA referente a bens e serviços adquiridos para a construção desse imóvel sem que tivesse renunciado à isenção e optado pela aplicação do IVA a esses serviços, em sintonia com o estatuído no art. 12º n.º 1 al. b) e nº 2 CIVA. Neste recurso, a Recorrente insiste que as deduções de IVA evidenciadas nas declarações periódicas de 0503T a 0609T se devem manter porque respeitam a uma actividade sujeita a imposto ope legis, consubstanciada na construção de um edifício que levou a efeito no âmbito do seu objecto social, de promoção imobiliária e construção de imóveis, numa altura em que ainda não decidira que destino ia dar a essa construção, não relevando para o enquadramento dessa actividade em sede de IVA o destino que posteriormente decidiu dar a algumas fracções do imóvel, mais precisamente o facto de em Maio de 2007 ter dado de arrendamento uma fracção à Segurança Social, pois face ao artigo 22º, nº 1, do CIVA é no momento em se recepcionam as facturas ou documentos equivalentes que nasce a possibilidade de exercer o direito à dedução e, na altura em que deduziu o IVA (anos de 2005 e 2006), ainda não decidira que destino ia dar à construção. Por outro lado, apesar de tal arrendamento constituir uma actividade isenta, que passou a exercer nos termos que fez constar da declaração de alterações que apresentou em 22/01/2008, optou por renunciar à isenção de tributação. Razão por que sustenta que, ao confirmar a decisão de 1ª instância, o acórdão do TCAS incorreu em erro na interpretação e aplicação dos artigos 9º, nºs 30 e 31, 12º, 19º, nº 1, al. a), 20º, nº 1, al. a), 22º, nºs 1 e 2, 24º, 25º e 31º do CIVA, artigo 61º da CRP, bem como do Dec. Lei nº 381/2007, de 14 de Novembro, do Dec. Lei nº 381/2007, de 14 de Janeiro, e do Dec. Lei nº 68/2004 de 25 de Março, e contrariou o Direito Comunitário na interpretação que fez do art. 9º, nºs 30 e 31 do CIVA, pugnando, ainda, pelo reenvio prejudicial para auscultar o TJUE sobre a questão que, para o efeito, enuncia. E, advogando que a matéria em causa assume relevância jurídica ou social pela sua utilidade jurídica, que extravasa os limites da situação singular face à possibilidade da sua repetição num número indeterminado de casos futuros, sustenta que o recurso de revista deve ser admitido, com vista a uma melhor aplicação e uniformização do direito, com a pronúncia do Supremo Tribunal Administrativo sobre as seguintes questões: A actividade de promoção imobiliária que tem por objecto a “construção ou reconstrução de edifícios” não constitui uma actividade isenta nos termos dos nºs 30 e 31 do art. 9º do CIVA? É irrelevante o destino que possa vir a ser dado no futuro aos prédios objecto de promoção imobiliária, pois as actividades previstas no art. 9º do CIVA não podem ser eventuais ou hipotéticas, mas sim actividades concretas do sujeito passivo? Se no momento em que o sujeito passivo efectuou a dedução do IVA suportado na construção do edifício não tinha ainda celebrado qualquer contrato de locação ou realizado qualquer actividade sujeita a IMT, significa que não exercia qualquer actividade isenta nos termos do art. 9º do CIVA? Nos termos do art. 22º, nº 1, do CIVA, é no momento em se recepcionam as facturas ou documentos equivalentes que nasce a possibilidade de exercer o direito à dedução, pelo que se nessa data o sujeito passivo não exerce nenhuma actividade isenta (por não ter celebrado qualquer contrato de locação ou realizado qualquer operação sujeita a IMT), poderá deduzir o IVA suportado na construção do imóvel? Ora, tendo em conta que as razões ou índices que impõem ou aconselham a clarificação jurisdicional por este órgão de cúpula do contencioso tributário, em recurso de revista excepcional, residem na relevância e complexidade jurídica de uma questão de direito, na frequência com que o problema pode ressurgir em casos ulteriores e inexistência de corrente jurisprudencial firme sobre a matéria, entendemos que o caso em discussão nos autos denota os apontados índices. Com efeito, não são isentas de dificuldade jurídica as questões que a recorrente coloca e pretende ver apreciadas, as quais implicam não só um trabalho de caracterização da actividade de promoção imobiliária e análise dessa actividade para efeitos de IVA, com vista a saber se, tal como se decidiu no acórdão recorrido, se trata de uma actividade necessariamente isenta de IVA à luz das normas contidas nos nºs 30º e 31º do art. 9º do Código do IVA (referentes, respectivamente, a “ locação de bens imóveis ” e a “ operações sujeitas a imposto municipal sobre as transacções onerosas de imóveis ”), como implicam, também, a interpretação de normas de direito nacional (Código do IVA) e de normas de direito comunitário (Sexta Directiva), como bem resulta do pedido de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia que a recorrente formula para o caso de o presente recurso ser admitido e apreciado em termos de mérito. Em suma, estamos perante uma questão juridicamente melindrosa, susceptível de se repetir em situações futuras, e sobre a qual a jurisprudência do STA se tem pronunciado mas em situações de facto que revelam diferenças substanciais e relevantes. Donde a utilidade em clarificar a questão nos termos em que vem colocada nos presentes autos. Isto é, importa que o Supremo Tribunal intervenha, conhecendo da revista, para que a pronúncia que venha a emitir possa servir como orientação para os tribunais de que é órgão de cúpula, assim contribuindo para uma melhor aplicação do direito. Pelo que, nos termos do disposto no art. 150º nºs 1 e 5 do CPTA, importa admitir a revista. 3 . Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em admitir a revista. Sem custas nesta fase. Lisboa, 14 de Janeiro de 2015. - Dulce Neto (relatora) - Casimiro Gonçalves - Isabel Marques da Silva .