02072/03 - Supremo Tribunal Administrativo

Na permuta de bens presentes por bens futuros, nos termos do artº 19º, § 3º, regra 8ª do CIMSISSD, a determinação da matéria colectável pressupõe a avaliação dos bens permutados após a celebração do respectivo contrato e reportada à data deste.

Acordam, em conferência, na 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo:

1. O ERFP recorre da sentença que, no Tribunal Tributário de 1ª Instância de Santarém, julgou procedente a impugnação do acto tributário da liquidação de sisa e, consequentemente, anulou a respectiva liquidação.

Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo:

1. A sentença de que se recorre fundamentou a procedência da acção, no facto de não se haver procedido à avaliação do bem presente, no âmbito de permuta com bem futuro, quando a mesma era exigível, por força do disposto na regra 8ª do § 3º do artigo 19º do CIMSISSD.

2. Tal interpretação, no entendimento da signatária, não se retira do citado preceito.

3. Afirma-se na 1ª parte da regra 8ª do § 3º do artigo 19º do CIMSISSD, que a liquidação terá por base a diferença dos valores patrimoniais, quando superior ao diferencial dos valores declarados.

4. A intenção do legislador ao erigir os valores patrimoniais constantes da matriz dos bens imóveis presentes, enquanto critério prevalecente ao apuramento da matéria tributável, para efeitos de sisa e decorrentemente para efeitos de Imposto de Selo, demonstra cabal e inequivocamente a idoneidade que o mesmo lhe merece.

5. Não prevê nem exige o legislador que na permuta de bens presentes, se efectue avaliação dos prédios em causa.

6. A 2ª parte da regra 8ª do § 3º do artigo 19º do CIMSISSD, postula tão somente a exigência de avaliação relativamente ao bem que ainda padece de valor patrimonial, o bem futuro.

7. Da literalidade do preceito não se infere que “o seu valor patrimonial” respeite a uma realidade plural, ou seja, bens futuros e presentes, mas sim e apenas se refira ao necessário valor que carece de ser fixado, por forma a possibilitar a eventual aplicação do critério do valor patrimonial.

8. Julgou o Meritíssimo Juiz “a quo”, apoiado no douto aresto do tribunal “ad quem” e já acima citado, que a falta de avaliação do bem presente conduz a uma implicante injustiça.

9. Questão esta que é aduzida no aresto, proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, no recurso nº 22 537, de 27.01.1999, no sentido de, assim não se entendendo, se estar perante uma desfasada tributação.

10. A potencial distorção da tributação, pode sempre que assim se repute, ser evitada através da faculdade de avaliação, nos termos do artigo 56º e 57º do CIMSISSD.

11. Possibilidade esta, que o Supremo Tribunal Administrativo acolheu no recurso nº 22 537, de 27.01.1999.

12. Não obstante, a SISA incidir sobre os valores em que se traduziu o efectivo enriquecimento patrimonial, caberá às partes, aferir se na transmissão em concreto, os valores em função do critério aplicável, conformaram tal desiderato tributário.

13. In casu, não arguiram as partes em sede administrativa estar-se perante qualquer desfasamento tributário, pelo que forçoso será considerar que o contribuinte e a Administração reputaram que os valores em causa configuravam o efectivo enriquecimento patrimonial decorrente da permuta.

14. Não cabendo à lei substituir-se às partes (contribuinte e Administração) na aferição de em concreto, os valores conformarem ou não o efectivo enriquecimento patrimonial originado pela permuta.

15. O simples facto de os valores patrimoniais não se reportarem ambos à data da transmissão, não implica forçosamente que haja desfasamento com o valor real, e que por consequência não se tribute a riqueza efectivamente transmitida.

16. Decorre, pois, que salvaguardada está na letra da lei a tributação da riqueza efectivamente transmitida, conforme se apura pelo teor do artigo 56º e 57º do CIMSISSD.

17. Assim sendo, pelo que se expôs atrás, o desfasamento pode em tese ocorrer, tanto no âmbito da permuta entre bens futuros e presentes, como exclusivamente entre bens presentes.

18. Nesta medida, a interpretação de que no caso de permuta de bens futuros por presentes, o legislador exige também a avaliação do bem presente é destituído do desiderato substantivo sancionado na douta sentença de que se recorre.

19. Sendo certo que ambos os tipos de permuta são aptos a alcançar a distorção da tributação, difícil será conceber que o legislador exigisse soluções diferentes para idênticos problemas.

20. Deve a 2ª parte da regra 8ª do § 3º do artigo 19º do CIMSISSD ser interpretada no sentido de o legislador apenas exigir a avaliação do bem que dela carece absolutamente, o bem futuro.

21. Tal interpretação em nada colide com o argumento substantivo invocado no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo já referenciado, antes assegurando tal objectivo, através da possibilidade contida no artigo 56º e 57º do CIMSISSD.

A impugnante além de defender a manutenção da decisão recorrida, em recurso subordinado, apresentou alegações nas quais formulou as seguintes conclusões:

1. O presente recurso subordinado vem interposto de sentença que, embora julgue procedente a impugnação deduzida perante o tribunal a, quo, enferma de ilegalidade que, directa e efectivamente prejudicam o impugnante;

2. A legitimidade do impugnante para a dedução do presente recurso é, inquestionável, uma vez que, caso este não fosse admitido, e fosse concedido provimento ao recurso principal deduzido pela Representação da Fazenda Pública, poderá conduzir à eventualidade de vir a manter um acto de liquidação que para além da ilegalidade em que se suportou a decisão recorrida, enferma ainda de outra que, por força da incorrecta valoração dos factos, a mesma não reconhece;

3. Com efeito, como se demonstra no presente recurso os factos invocados e dados como provados nos itens 10 e 11 do probatório da douta recorrida constituem, per si, os pressupostos legalmente necessários à isenção de IMS de aquisição de imóveis para revenda prevista no art. 11.º, n.º 3, do CIMSISSD e no art. 13.º-A do mesmo diploma;

4. Pelo que enferma a sentença recorrida de manifesto erro na apreciação e fixação da matéria de facto e subsunção dos mesmos nos citados arts. 11.º, n.º 3 e 13.º-A, ambos do CIMSISSD, devendo, por isso, ser revogada;

O EMMP entende que o recurso não merece provimento pois que:

1. À tributação dos negócios jurídicos sobre bens imóveis, prevista no n.º 1 da Tabela Geral do Imposto de Selo aplicar-se-ão, até à reforma da tributação do património, as regras de determinação da matéria colectável do CIMSISSD (art.3º n.º4 CIS )

2. Nas permutas de imóveis o Imposto de Sisa procura atingir os valores em que se traduziu o enriquecimento patrimonial; por isso só a ele está sujeito o contratante que tenha recebido mais do que aquilo que entregou.

Quando na permuta figurem bens presentes e bens futuros a lei impõe (art.19º § 3º 8ª regra CIMSISSD) que a determinação da matéria colectável passe por uma avaliação de todos os bens envolvidos, a qual se fará após a celebração do respectivo contrato, reportando-se à data deste (cfr. ac. STA 27.01.99 recurso n.º 22 537)

3. No caso «sub judicio» apenas os bens futuros (moradias a edificar) foram avaliadas em data posterior à celebração do contrato de permuta (7.02.2001),tendo os bens presentes (terrenos destinados a construção urbana) sido avaliados em 10.11.2000 e 11.11.2000 (probatório nº 9).

A proximidade das datas não é argumento relevante para dispensar nova avaliação, se considerarmos a possibilidade de uma alteração dos factores de avaliação até à data do contrato, de que resultaria uma alteração do valor dos bens presentes avaliados.

4. Neste contexto a sentença impugnada não merece censura porque procedeu a correcta interpretação e aplicação da norma constante do art.19º § 3º 8ª regra CIMSISSD.

2. A sentença recorrida fixou o seguinte quadro factual:

1. Por escritura pública outorgada em 7.2.2001, a Ite, na qualidade de primeira outorgante, declarou dar, à sociedade A..., contrib. n.º 502.682.426, doze prédios urbanos, compostos de terrenos destinados a construção urbana, com os elementos identificativos constantes do documento de fls. 18 segs. que aqui se têm por integralmente reproduzidas, maxime, no que concerne as descrições registrais e inscrições matriciais, em troca, de quatro moradias, a edificar nos lotes n.º 125, 128, 133 e 136 permutados.

2. Nessa escritura foi feito constar o valor patrimonial de cada um dos 'terrenos destinados a construção urbana e que lhes era atribuído, para efeitos de permuta, o valor global de 54.000.000$00, correspondendo 4.500.000$00 a cada lote.

3. Em 6.2.2001 e com referência ao contrato de permuta identificado em l., para efeito de sisa, foi, no O/SPL de Almeirim, lavrado o termo de declaração n.º 60/2001, junto a f1s. 22 e segs, do processo administrativo apenso e que aqui se tem por totalmente reproduzido, no qual se concluiu não haver lugar a sisa, dada a diferença - 10.000.000$00 - entre os valores declarados, estar isenta nos termos do art. 11º n.º 22 CIMSISSD, ficando a liquidação em causa sujeita a rectificação.

4. No termo identificado em 3., com relação às quatro moradias a construir e a serem objecto de permuta, foi atribuído o valor de 16.000.000$00, para cada uma.

5. Em virtude de estas quatro moradias se encontrarem omissas na respectiva matriz predial urbana, foi instaurado, a 6.2.2001, pelo O/SPL de Almeirim, processo n.º 5/2001, nos termos do art. 109º CIMSISSD; tendo as mesmas sido avaliadas, pela Comissão de Avaliação de propriedade urbana do Concelho de Almeirim, obtendo-se os valores patrimoniais de, respectivamente, 21.500.000$00/cada (moradias dos lotes n.º 125 e 136) e 20.500.000$00/cada (moradias dos lotes n.º 128 e 133).

6. A Ite, através do seu gestor de negócios, ..., por oficio datado de 11.10.2001, foi notificada do resultado da avaliação identificada em 5, não tendo, no prazo disponível, sido apresentada qualquer reclamação ou impugnação.

7. Na ausência destas, o O/SPL de Almeirim procedeu à efectivação da sisa adicional n.º 532/2021, tendo, a partir da diferença entre, os valores patrimoniais (indicados em 8.) e os apurados na diligência aludida em 5., resultado imposto (de sisa) a pagar, pela Ite, no montante de 2.350.714$00 e imposto do selo a que se referia a verba n.º 1 da, então, vigente, TGIS, na importância de 541.259$00; que a Ite pagou em 19.12.2001.

8. À data (7.2.2001) da "outorga da escritura de permuta, identificada em 1., os prédios urbanos, compostos de terrenos destinados a construção urbana, propriedade da Ite, mostravam-se inscritos na matriz sob os arts. 7540 a 7551 e apresentavam o valor patrimonial, atribuído pela competente Comissão de Avaliação, de 562.650$00 (arts. 7540, 7545, 7546 e 7551) e de 511.500$00 (os restantes artigos).

9. Os prédios urbanos identificados em 8. (lotes de terreno para construção) foram avaliados em 10. e 11.11.2000.

10. Na escritura de permuta identificada em 1., foi, pelos outorgantes, declarado que as moradias aí referidas se destinavam a revenda.

11. Em 20.2.2002, o 8º SF de Lisboa certificou que a Ite aí se encontrava colectada na actividade principal de “aquisição de prédios para revenda, administração de propriedades, realização e promoção de loteamentos urbanos e venda dos respectivos lotes”, bem como que “exerceu normal e habitualmente a sua actividade no ano de 2000”.

3.1. A sentença recorrida respondeu afirmativamente à pergunta de saber se os prédios (lotes de terreno para construção) que a impugnante permutou deveriam, também eles e não só as moradias que obteve por troca, ter sido objecto de uma nova avaliação pois que estabelece o art. 19º § 3º, regra 8ª do CIMSISSD que, nas permutas de bens imobiliários (tal como “in casu”), se toma para base da liquidação “a diferença declarada de valores, quando superior à diferença entre os valores patrimoniais” acrescentando que nos casos em que se permutem bens presentes por bens futuros (assim sucedeu na hipótese versada) deve o seu valor patrimonial ser determinado nos termos do art. 109º e reportar-se à data da celebração do contrato.

Pretendeu o legislador que nas permutas de bens presentes por bens futuros a determinação da matéria colectável, para efeitos de sisa, passasse por uma avaliação de todos os bens nela envolvidos

Como os mencionados lotes de terreno para construção haviam sido avaliados em 10. e 11.11.2000, antes da outorga da escritura de permuta, importava para fundamentar a liquidação adicional de sisa que veio a produzir-se, em respeito e cumprimento da citada regra 8ª do § 3º do art. 19º, que os serviços da AT tivessem promovido a avaliação, com referência à data da escritura de permuta, dos prédios urbanos em causa.

Ao não se proceder desta forma, foi levada a efeito uma liquidação que considerou os valores patrimoniais dos bens permutados reportados a diferentes momentos, sendo que, somente uns se referindo à data da celebração do contrato, foram valorados e comparados valores obtidos em actos de avaliação diferenciados no tempo, com a implicante injustiça para, pelo menos, algum dos contraentes pelo que a liquidação impugnada padece de ilegalidade, tal como lhe vem assacada pelo impugnante.

Concluiu, ainda, a decisão em apreciação que não pode colher a ilegalidade que derivaria de a transmissão versada se encontrar isenta, nos termos do art. 11º n. º 3º do CIMSISSD pois que, neste quadrante, somente resultou provado o que consta dos itens 10. e 11., o que não é suficiente para se assumir que a impugnante procedeu, antes da aquisição/permuta, à apresentação dos elementos documentais exigidos, como pressupostos de funcionamento da isenção, pelo apontado normativo, bem como pelo § 1º do art. 13º - A do mesmo compêndio legal.

3.2. Entende-se que a doutrina do Ac. citado na sentença recorrida (STA 27-1-1999, Rec. 22.537) é de manter.

Com efeito e conforme no citado acórdão, que de perto passaremos a acompanhar, se escreveu desde logo, por uma razão que resulta da literalidade do texto legal ao estabelecer que “sempre que se permutem bens presentes por bens futuros deverá o seu valor patrimonial, ser determinado nos termos do art. 109º...” pelo que não se estabelecendo qualquer diferenciação entre esses bens logo nos permite pensar que essa indiferenciação é propositada.

É que se fosse intenção do legislador restringir a obrigatoriedade da avaliação apenas aos bens futuros certamente que o diria de forma expressa, esclarecendo que a mesma só atingia aqueles.

Assim sendo e ao referir-se globalmente ao seu valor patrimonial tem de se entender que o legislador quis que aquela expressão abrangesse tanto os bens futuros como os bens presentes e, consequentemente, que o respectivo valor fosse determinado da mesma forma.

A esta razão de ordem literal importa acrescer outra de natureza substantiva pois que a sisa incide sobre as transmissões de imóveis que envolvam enriquecimento patrimonial procurando tributar este enriquecimento no momento em que o mesmo se verifica, isto é, no momento da celebração do contrato e daí que a lei imponha, também aqui, que o valor patrimonial dos bens se reporte “à data da celebração do contrato”.

Como o sujeito passivo da sisa é o contratante que recebe os bens de valor mais elevado importa que a avaliação de uns e outros seja efectuada na mesma altura, pois só assim se poderá determinar qual deles estará sujeito ao pagamento daquele imposto.

Na verdade não faria sentido que os valores patrimoniais dos bens permutados se reportassem a diferentes momentos, sendo um deles à data da celebração do contrato, pois que isso redundaria numa comparação de valores saídos de avaliações temporalmente muito diferenciadas o que colocaria cada um dos contraentes em situações não comparáveis.

Nessa perspectiva a não realização simultânea da avaliação de ambos os bens determinaria uma real impossibilidade de apurar qual dos contratantes tinha visto o seu património efectivamente aumentado.

Daí que se possa concluir que pretendeu o legislador que nas permutas de bens presentes por bens futuros a determinação da matéria colectável, para efeitos de sisa, passasse por uma avaliação de todos os bens nela envolvidos.

Nesta perspectiva para a determinação da matéria colectável da liquidação da sisa em discussão nos presentes autos deveria a AF considerar o valor da avaliação não só dos bens futuros como ainda o valor da avaliação matricial dos bens presentes e perante estes apurar a diferença entre eles para sobre esta fazer incidir o questionado tributo.

Do exposto resulta que é de confirmar a sentença recorrida que neste sentido se pronunciou ficando, deste modo, prejudicado o conhecimento do recurso subordinado.

4. Termos em que se nega provimento ao recurso e se confirma a sentença recorrida, ficando prejudicado o conhecimento do recurso subordinado.

Sem custas.

Lisboa, 29 de Abril de 2004

António Pimpão – Relator – Baeta de Queiroz – Lúcio Barbosa