01157/14 - Supremo Tribunal Administrativo

I - Os actos de liquidação, por definirem uma quantia são naturalmente divisíveis, sendo-o também juridicamente, por a lei prever a possibilidade de anulação parcial daqueles actos no artº. 100º da Lei Geral Tributária. II - O critério para determinar se o acto deve ser total ou parcialmente anulado passa por aferir se a ilegalidade afecta o acto tributário no seu todo, caso em que o acto deve ser integralmente anulado ou apenas em parte, caso em que se justifica a anulação parcial.

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A Fazenda Pública, inconformada, recorre da sentença proferida pelo TAF do Porto, datada de 09/04/2014, que julgou procedente a presente impugnação que havia sido deduzida por “A……… SGPS, Lda.”, contra a liquidação de derrama referente ao exercício fiscal de 2009. Alegou, tendo concluído: Vem o presente recurso interposto da douta sentença que determinou a anulação da totalidade da liquidação de IRC referente ao exercício de 2009, não obstante a Impugnante/Recorrida apenas ter considerado indevida a verba de €13.846,24, respeitante a uma parte do valor da derrama que inicialmente havia autoliquidado. Ordenando, consequentemente, a anulação de uma parte da liquidação que tão pouco foi impugnada. Depreendendo-se assim que a douta sentença em apreço se baseou no entendimento de que o acto tributário de liquidação é indivisível e de que não é possível a anulação meramente parcial da liquidação. Ora, ressalvado o devido respeito, com o que desta forma foi decidido, não se conforma a Fazenda Pública, sendo outro o seu entendimento, já que considera que a douta sentença sob recurso padece de erro na aplicação do direito, por violação do disposto no artigo 100.° da LGT , atendendo às razões que se passa a desenvolver. Com efeito, determina o sobredito preceito que a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei. Podemos assim concluir pela admissibilidade da anulação parcial dos actos tributários, visto constituírem por natureza actos divisíveis. Aliás, é neste sentido que tem propugnado a doutrina e vem decidindo a jurisprudência da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, fazendo apelo não só à referida divisibilidade, mas à natureza de plena jurisdição da sentença de anulação parcial do acto, invocando razões ligadas aos princípios processuais da economia processual e ligadas ao próprio âmbito do contencioso de mera anulação. Assim, contrariamente ao sentenciado, a Fazenda Pública perfilha o entendimento de que circunscrevendo-se a ilegalidade cometida no facto de estando em causa uma, situação em que se aplicava o regime especial de tributação de grupos de sociedade, a derrama relativa ao exercício económico de 2009 deveria ter incidido sobre o lucro tributável do grupo de sociedades em que a Impugnante/Recorrida é a sociedade dominante e não sobre o lucro individual de cada uma das sociedades incluídas no perímetro fiscal do referido grupo. tal ilegalidade cometida é susceptível de ser corrigida mediante mera operação aritmética onde se expurgue o valor liquidado em excesso. Aliás, a simplicidade de tal operação vem demonstrada na petição inicial, onde se encontra evidenciado o valor da derrama liquidado indevidamente (designadamente, €13.846,24), sustentado em simples cálculos aritméticos. Afigurando-se-nos indubitável que in casu a ilegalidade cometida não fere de ilegalidade o acto no seu todo, não se impondo assim a sua total anulação, mas, ao invés, a sua anulação meramente parcial nos precisos termos ora expostos. Destarte, ao contrário do sentenciado, deveria ter sido determinado a anulação meramente parcial do acto de IRC impugnado, e não a sua anulação total. Em suma, ao decidir-se como se decidiu, sempre com o devido respeito pelo labor do Tribunal a quo, a douta sentença incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de direito, porque fez errada interpretação e aplicação do supracitado normativo legal. Nestes termos e nos mais de Direito aplicável deve ser dado provimento ao recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, com o que se fará como sempre JUSTIÇA. Não foram produzidas contra-alegações. Neste Supremo Tribunal o Ministério Público emitiu o seguinte parecer: Recurso interposto pela Fazenda Pública no processo em que é impugnante A………. : A questão colocada no recurso interposto, a qual é relativa a ser de proceder à anulação parcial e não total da liquidação impugnada, já foi decidida pelo S.T.A. a 10-7-13, no recurso n.º 121/13, conforme acórdão acessível em www.dgsi.pt. e no qual se decidiu, em conferência: conceder parcial provimento ao recurso, na parte em que requer a anulação parcial da liquidação, confirmando no mais o julgado recorrido; condenar a entidade demandada a restituir à impugnante o valor da derrama pago em excesso e peticionado, acrescido de juros indemnizatórios sobre este montante, contados desde a data do seu pagamento até à data da emissão da respectiva nota de crédito a favor da impugnante.” Nos mesmos termos parece ser de julgar o recurso interposto que, assim, tem de proceder. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte matéria de facto, que não vem posta em causa pela recorrente: A impugnante, A……….. SGPS Lda, é a sociedade dominante de um grupo de sociedades, tendo optado pela aplicação do regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS), nos termos do art. 63°, nº 1, do CIRC (fls. 9 a 13, do P.A.). No dia 27 de Maio de 2010, a impugnante, A……….. SGPS, Lda, apresentou declaração de rendimentos de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - Modelo 22, relativo ao lucro tributável do grupo do exercício de 2009 (fls. 9 a 13, do P.A.). A impugnante autoliquidou derrama relativa a 2009, declarando, no campo 364, do quadro 10, do modelo 22, a quantia de € 72.080,17, correspondente ao somatório das derramas calculadas e indicadas individualmente por cada uma das sociedades pertencentes ao grupo nas respectivas declarações periódicas de rendimentos individuais (fls, 9 a 13, do P.A.). Esta auto liquidação de derrama foi efectuada de acordo com as orientações genéricas da Administração Tributária, emitidas através do ofício circulado nº 20132, de 14 de Abril de 2008, da Direcção de Serviços do IRC (f1s. 15 e 19, do P.A.). Factos não Provados: Inexistem factos não provados com relevância para a decisão a proferir. Nada mais se levou ao probatório. Há agora que apreciar o recurso que nos vem dirigido. A recorrente Fazenda Pública, apesar de aceitar a ilegalidade julgada pelo TAF do Porto no tocante à ilegal autoliquidação da derrama referente ao exercício de 2009, insurge-se contra a anulação da autoliquidação impugnada, uma vez que era possível a anulação parcial da mesma por referência à parte peticionada pela impugnante. Como bem refere o Ministério Público, esta questão já foi decidida expressamente por este Supremo Tribunal no acórdão proferido no recurso n.º 0121/13, datado de 10/07/2013, sendo que a solução a dar á mesma resulta, também, implicitamente do decidido no acórdão proferido no recurso n.º 01543/13, datado de 21/05/2014. Respigando, então, o decidido naquele acórdão datado de 10/07/2013, dir-se-á: “A questão…prende-se com a aferição da possibilidade de anulação parcial do acto de liquidação. De harmonia com o disposto no art. 100.° da LGT , em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, a administração tributária está obrigada à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio. Constitui esta norma, como sublinham Diogo Leite de Campos, Benjamim da Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária Anotada, 4ª edição, pag. 869, uma «explicitação do princípio geral de direito de que devem ser apagados todos os efeitos jurídico-práticos consequentes do acto ilícito, reconstituindo-se a situação que existiria se ele não houvera ocorrido, princípio esse que informa igualmente o comando do art. 562º do C.Civil. Decorre, pois, de tal normativo a possibilidade de anulação parcial dos actos tributários. A jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo tem entendido, em geral, que os actos de liquidação, por definirem uma quantia são naturalmente divisíveis, sendo-o também juridicamente, por a lei prever a possibilidade de anulação parcial daqueles actos, no referido art. 100.°, ao prever a procedência parcial de meios processuais impugnatórios (vide, por exemplo, e por mais recentes, os Acórdãos do pleno de 30.04.2013, recurso 298/12 e da Secção de Contencioso Tributário 583/10 de 12.11.2011 e 1374/12, de 30.11.2012, todos in www.dgsi.pt). Porém, tal anulação parcial só poderá ser juridicamente admissível quando o fundamento da anulação valha apenas em relação a uma parte do acto, isto é, quando haja uma ilegalidade apenas parcial (Vide, neste sentido, Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 342.). E o critério para determinar se o acto deve ser total ou parcialmente anulado passa por aferir se a ilegalidade afecta o acto tributário no seu todo, caso em que o acto deve ser integralmente anulado ou apenas em parte, caso em que se justifica a anulação parcial (cf. o citado Acórdão 1374/12). Ora no caso em apreço, é a própria impugnante, e ora recorrida, que peticiona a anulação parcial da liquidação. Como se constata da petição inicial - a fls. 3 - o objecto da impugnação era «o acto de autoliquidação de IRC n.° ……, na parte a que se refere à derrama respeitante ao exercício de 2008. Nos postos 77 e 78 da petição inicial a impugnante considerava que o entendimento vertido no Ofício Circulado n.° 20 132 de 14 de Abril de 2008 era ilegal, pelo que a derrama do exercício de 2008 deveria ser apurada tendo por base o lucro tributável apurado de acordo com o RETGS, impondo-se, consequentemente, a restituição da diferença entre este valor e o valor da derrama pago com a autoliquidação, diferença essa que computava …... Pedindo, a final, a anulação do acto de autoliquidação da derrama relativa ao exercido de ……, com as necessárias consequências legais, designadamente a restituição do valor da derrama pago em excesso acrescido de juros indemnizatórios calculados nos termos da lei e atribuindo à impugnação o valor de…… Sucede que a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa decidiu anular a decisão de indeferimento proferida no procedimento de reclamação graciosa, bem como o acto de autoliquidação de IRC do exercício de …… na parte referente à derrama, condenando a entidade demandada a restituir à impugnante o montante autoliquidado a título de derrama e a pagar juros indemnizatórios sobre este montante, contados desde a data do seu pagamento até à data da emissão da respectiva nota de crédito a favor da impugnante. Nada sendo dito em contrário na decisão recorrida terá de interpretar-se esta condenação na restituição do montante autoliquidado a título de derrama, como sendo referida à totalidade desse montante. O que é, de certo modo contraditório com a parte final da sentença em que se fixa como valor da acção o montante de …… - cf. fls. 268. Afigura-se-nos que, nesta parte, assistirá razão à Fazenda Pública quando sustenta que apenas deveria ter sido anulado o valor de……que era, afinal, o peticionado pela impugnante. Efectivamente, perspectivada a questão à luz dos critérios atrás enunciados, relativos à anulação parcial do acto de liquidação, não haverá obstáculo a que o acto de liquidação seja anulado relativamente à parte que corresponda à matéria colectável determinada em excesso, a qual que corresponde à diferença entre a derrama calculada pela Administração Fiscal na liquidação sindicada e a derrama incidente sobre o lucro que releva para efeitos do Regime Especial de Tributação de Grupos de Sociedades, isto é, sobre o lucro que resulta da soma dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados individualmente. Procederá, pois, nesta parte a alegação de recurso. “ . Na sentença recorrida, após se terem enunciado as razões e fundamentos que determinariam a ilegalidade da autoliquidação da derrama referente ao exercício de 2009, em virtude de a mesma ter sido calculada por referência a cada uma das sociedades pertencentes ao grupo, ao invés de ter sido calculada por referência ao lucro tributável do grupo, decidiu-se: “ Nos termos de tudo quanto acaba de se expender, julgo a presente impugnação procedente, anulando, em consequência, a liquidação impugnada. Custas pela Fazenda Pública. Valor da acção: 13.846,24”. Na petição de impugnação explicou-se a razão de ser da ilegalidade da autoliquidação, restringindo-se a mesma à parte de 13.846,24 €, do valor total pago 72.080,17 €. Aí se explicou com exactidão o segmento com o qual nãos e concordava: Nesta conformidade, tem-se, pois, uma derrama calculada no valor de €72.080,17, conforme supra mencionado. Todavia, e conforme amplamente demonstrado, esta derrama foi erroneamente calculada, porquanto dever-se-ia ter atendido, tão-somente, ao lucro tributável do grupo. 34.Assim, a derrama a considerar deverá ser no valor total de € 58.233,93. 35.Significando tal que à impugnante são devidos 13.846,24. 36.Não restando, como tal, quaisquer dúvidas que a liquidação que ora se impugna deve ser anulada. 37.Devendo emitir-se nova liquidação e notificar-se a impugnante do resultado da mesma .” E termina com o seguinte pedido: “ Nestes termos, requer-se que a presente oposição seja julgada procedente, por provada e, Anulando-se de imediato, a liquidação de IRC, relativa ao exercício fiscal de 2009 Ordenando-se a devolução à impugnante do remanescente do montante de € 13.846,24. Valor: € 13.846,24 ”. Se a causa de pedir que vem desenhada na petição inicial é toda orientada no sentido de uma anulação parcial da liquidação do imposto, já a conclusão e parte do pedido de anulação da liquidação de IRC do ano de 2009, excede o necessário para a reposição da legalidade da liquidação. E tendo a sentença recorrida condenado nos mesmos termos em que o pedido foi formulado, no tocante à anulação da liquidação impugnada, também excedeu o necessário à reposição da legalidade ofendida. Assim, seguindo a doutrina do acórdão anteriormente referido, deveria o segmento decisório da sentença recorrida, e o pedido, terem sido limitados à anulação parcial da liquidação de IRC do exercício de 2009, na parte correspondente ao valor de 13. 846,24 €. Procederá, nestes termos, o recurso que nos vem dirigido. Nestes termos acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em: conceder provimento ao recurso, consubstanciando-se na anulação parcial da liquidação; condenar a entidade demandada a restituir à impugnante o valor da derrama pago em excesso e peticionado e que vem computado em 13.846,24. Sem custas nesta instância de recurso. D.N. Lisboa, 17 de Dezembro de 2014. – Aragão Seia (relator) – Francisco Rothes – Casimiro Gonçalves.