01133/14 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A oposição à execução fiscal só pode ter por fundamento facto ou factos susceptíveis de serem integrados em alguma das previsões das várias alíneas do n.º 1 do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

II- O fundamento de oposição à execução fiscal previsto na alínea a) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, é do conhecimento oficioso e o segmento daquela norma legal que alude à “inexistência do imposto, taxa ou contribuição” refere-se às situações em que a lei em vigor à data dos factos não previa o tributo que deu origem à dívida exequenda, ou seja, refere-se exclusivamente à ilegalidade do próprio tributo e já não à ilegalidade do acto de tributação.

III- Não havendo na petição inicial de oposição, indicação de pedido e fundamentos de oposição atendíveis, o processo pode ser convolado para impugnação judicial se na petição se questiona a legalidade em concreto do tributo liquidado verificados que sejam os demais requisitos designadamente de tempestividade do meio próprio.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- RELATÓRIO – Processo nº 1133/14-30

A……………, SA, com os demais sinais, vem recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do TAF de Braga que julgou improcedente a oposição deduzida contra a execução fiscal nº 0418201301103911, instaurada pelo serviço de Finanças de Guimarães 1 para cobrança de créditos de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imoveis, relativos a 2008, no montante de € 8.159,02.

Inconformada com o assim decidido, apresentou as respectivas alegações que resumiu nas seguintes conclusões:

«1. Na verdade a Recorrente não se pode conformar com a douta sentença proferida.

2. Desde logo, porquanto, salvo o sempre devido respeito, que é muito, se entende que no caso sub judice, estamos face a um caso de invocação da ilegalidade abstracta da liquidação.

3. Na realidade, com o aditamento do n°4 ao artigo 68°-A, da LGT, pelo artigo 213° da Lei do OE para 2014, Lei n°83-C/2013, de 31/12, a Administração Tributária deve rever as orientações genéricas existentes, adequando-as à Jurisprudência dos Tribunais Superiores.

4. Ora, em consonância com a identificada alteração legislativa, a Autoridade Tributária tem de reconhecer o beneficio fiscal previsto no n°2, do artigo 270°, do CIRE, dado que, tal beneficio fiscal é reconhecido pela Jurisprudência dos Tribunais Superiores, nomeadamente, o STA,

5. Mesmo que tal acto contrarie directrizes entretanto emanadas.

6. Pelo que, não se podia, nem pode, liquidar IMT, verificados os pressupostos e circunstâncias que caracterizam o caso sub judice.

7. Assim, temos de considerar que estamos perante uma ilegalidade abstracta da liquidação em apreço.

8. Por outro lado, caso assim se não entendesse, no caso vertente encontravam-se preenchidos os requisitos que determinavam a convolação do processo de Oposição em processo de Impugnação Judicial.

9. Sendo que a nulidade invocada, se restringia à nulidade do processado.

10. Não cabendo, assim, nos fundamentos das alíneas e) e i), do artigo 204°, do CPPT.

11. De facto, a exigibilidade e legalidade da liquidação foram atacadas, não com base na nulidade, mas sim, com fundamento na violação do artigo 270°, n°2, do CIRE.

12. Pelo que, estavam reunidos os pressupostos para a convolação do processo, em Impugnação Judicial.

13. Até porque, da matéria provada resulta evidente que esta seria tempestiva.

14. Por último, assinale-se que, a manter-se o entendimento defendido na douta sentença, estaríamos violar o princípio da legalidade previsto designadamente, nos artigos 103°, da CRP e 8°, da LGT.

15. Com efeito, estaríamos a permitir que a Autoridade Tributária exigisse a um contribuinte o pagamento de um imposto que, manifestamente não era devido, por se encontrar abrangido por um benefício fiscal que lhe foi concedido, apenas porque a lei não permite em sede de execução, a apreciação de tal ilegalidade.

16. Ou seja, as razões formais, sobrepunham-se à verdade material e à justiça e equidade fiscal.

Nestes termos, dando-se provimento ao presente recurso, V. Exas. farão, Justiça.»

Não foram apresentadas contra alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de que: “ (…) A sentença recorrida fez uma correcta interpretação e aplicação do direito à factualidade apurada, pelo que não merece censura.

Termos em que deve negar-se provimento ao recurso e manter-se a sentença recorrida na ordem jurídica.»

2- Fundamentação

O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte matéria de facto:

1. Em 6/6/2008, no Processo de Insolvência n° 1336/06.2TBBCL-Z, que teve por objecto a sociedade comercial “B…………, Lda.”, a Impugnante adquiriu a propriedade do prédio urbano inscrito sob o artigo 611-A na matriz predial urbana da freguesia de Martim, concelho de Barcelos, e dos prédios inscritos sob os artigos 687-A, B, C, D, E, inscritos na matriz predial urbana da freguesia da Ucha, do concelho de Barcelos,

2. A Administração Tributária remeteu à Impugnante, mediante carta registada com aviso de recepção (RM 960720463PT), o oficio n° 6344, de 7/8/2013, que consta a fls. 17 do processo apenso e se dá por reproduzido, do qual se extracta, “LIQUIDAÇÃO DE IMI (...) Nos termos do artigo 36° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), fica V Ex° notificado para no prazo de 30 dias a contar da assinatura do aviso de recepção, efectuar o pagamento da importância de € 6.663,80 (seis mil seiscentos e sessenta e três euros e oitenta cêntimos) à qual acrescerão os respectivos juros compensatórios desde 2008-07-06, respeitantes ao Processo de Liquidação do Activo n° 1336/06.2TBBCL-Z, concluído em 2008-06-06, com referência aos prédios urbanos abaixo identificados em virtude de ter beneficiado indevidamente da isenção prevista no n° 2 do artigo 270° do Decreto Lei n° 53/2004, de 18 de Março, a qual está limitada aos actos de venda, permuta ou cessão da empresa ou estabelecimento desta integrados no âmbito do plano de insolvência e, por isso não abrange a transmissão em causa.

Lote ….

Artigo Urbano 611-A de Martim

Matéria Colectável: 2.520,00 EUR

Taxa 6,5% conforme alínea d) do n°1 artigo 17º do CIMI

Colecta: 2.520,00 x 6,5% = 163,80 EUR

Lote …

Artigo Urbano 687-A, B, C, D e E da Ucha

Matéria Colectável: 100.000,00 EUR

Taxa 6,5% conforme alínea d) do n°1 artigo 17º do CIMT

Colecta: 100.000,00 x 6,5% = 6.500,00 EUR

IMT devido: 6.663,80 EUR

É devido imposto municipal sobre a transmissão onerosa e juros compensatórios, nos termos do artigo 36° e 33° do CIMT, assim como a coima prevista no artigo 114°e 116°do RGIT.

Da liquidação poderá reclamar graciosamente (artigo 70° do CPPT) contra a respectiva liquidação no prazo de 120 dias, ou impugná-la judicialmente (artigo 102º do CPPT) no prazo de três meses, a contar do termo do prazo de 30 dias para pagamento voluntário referido nesta notificação com os fundamentos referidos no artigo 68° e 99° do CPPT”

3. O aviso de recepção relativo ao ofício identificado em 2 ostenta a data e assinatura “19/03/2013,C…………. — C.C……………”.

4. Dá-se por reproduzido o “print” de fls. 21 do processo apenso, relativo ao registo RM 960720463PT, do qual consta a data de 19/08/2013 com a menção “entrega conseguida “.

5. A presente oposição foi apresentada em 20/11/2013.

3- DO DIREITO

DECIDINDO NESTE STA

A recorrente questiona a sentença do TAF de Braga que julgou improcedente a oposição deduzida contra a execução fiscal instaurada para cobrança coerciva de dívida relativa a IMT de 2008. Esta sentença considerou que a oponente ao pretender que se declare que não existe imposto a pagar, por beneficiar da isenção consagrada no artigo 270º nº 2 do CIRE está a por em causa a legalidade em concreto da liquidação de IMT de 2008 sendo que não se verifica o fundamento da alínea a) do artigo 204º do CPPT mas, antes a invocação de ilegalidade concreta, que apenas pode ser suscitada em sede de impugnação judicial que seria a via processual indicada para atacar a liquidação do imposto. E não procedeu à convolação uma vez que considerou que a oponente invocou um fundamento típico de oposição judicial, a falta de notificação do tributo enquadrável na alínea e) ou i) do n° 1, do artigo 204° do CPPT, questão que apreciou e em relação ao qual foi proferida decisão de mérito no sentido de que a oponente foi valida e tempestivamente notificada da liquidação e daí ter sido julgada improcedente a oposição.

A recorrente nas suas conclusões de recurso, supra destacadas, através das quais se delimita o objecto do recurso, questiona este julgamento alegando que a nulidade que invocou na petição inicial decorrente da não notificação da nota de liquidação do IMT (articulado 1º da PI), se restringia à nulidade do processado não cabendo, assim, nos fundamentos das alíneas e) e i), do artigo 204°, do CPPT (vide conclusões de recurso 9 e 10). E, reafirma que de facto, a exigibilidade e legalidade da liquidação foram atacadas, não com base na nulidade, mas sim, com fundamento na violação do artigo 270°, n°2, do CIRE pelo que, estavam reunidos os pressupostos para a convolação do processo, em Impugnação Judicial.

Cumpre, pois, ver se foi acertado o julgamento que considerou não poder integrar o fundamento de ilegalidade abstracta a alegação de que beneficia de isenção automática de IMT prevista no artº 270º nº 2 do CIRE. E, que considerou, ainda, não ser possível efectuar a convolação para impugnação judicial.

Desde já adiantamos que o recurso merece provimento.

Ultrapassada que seja a questão da existência de ilegalidade abstracta controverte-se saber se devia ou não ter-se operado a convolação.

A recorrente sustenta desde o início que a liquidação exequenda está eivada de ilegalidade por estar automaticamente isenta de pagamento de IMT, (articulado 8º da PI) nos termos do estatuído no artigo 270.°/2 do CIRE, pelo que não existe obrigação exequenda. E classifica tal ilegalidade de abstracta.

Mas, neste particular não tem razão. Como ensina o Exmo. Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição 2011, página 443, nota 4 ao artigo 204) “Na alínea a) do n.º 1 deste artigo prevê-se como fundamento de oposição à execução fiscal a inexistência do tributo nas leis em vigor à data dos factos a que respeita ou não estar autorizada a sua cobrança à data da liquidação, se se tratar de um tributo relativamente ao qual ela dependa de autorização.

Está-se aqui, perante aquilo que doutrinal e jurisprudencialmente se designa por ilegalidade abstracta ou absoluta da liquidação, que se distingue da «ilegalidade em concreto» por na primeira estar em causa a ilegalidade do tributo e não a mera ilegalidade do acto tributário ou da liquidação; isto é, na ilegalidade abstracta a ilegalidade não reside directamente no acto que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado.”

Ora, concordamos que o alegado pela recorrente se reconduz, não à ilegalidade abstracta do tributo IMT, que não nem é, de facto, questionada, mas sim à discussão da legalidade concreta da sua liquidação. E, o segmento da norma da al. a) do nº 1 do artº 204º do CPPT que alude à “inexistência do imposto, taxa ou contribuição” refere-se às situações em que a lei em vigor à data dos factos não previa o tributo que deu origem à dívida exequenda, ou seja, refere-se exclusivamente à ilegalidade do próprio tributo e já não à ilegalidade do acto de tributação (neste sentido o ac. deste STA de 23/02/2012 tirado no recurso 0956/11).

Acresce referir que, a ilegalidade concreta da dívida só pode servir de fundamento à oposição, quando a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação, o que não acontece no presente caso em que a ora recorrente podia reclamar administrativamente ou impugnar judicialmente dentro dos prazos legais previstos no artigo 102º do CPPT (para além do acórdão acabado de citar, vide também Acórdãos do STA de 20/10/2010-P01089/09; 24/11/2010-P todos eles disponíveis no sitio internet www.dgsi.pt).

Efectivamente, a oponente podia, nos prazos legalmente estabelecidos, ter intentado reclamação graciosa, recurso hierárquico ou impugnação judicial, cujos fundamentos se encontram estatuídos nos artigos 70.°, 76.º e 99.º do CPPT.

Seria no âmbito de tais meios processuais que a oponente podia e deveria discutir a questão da alegada isenção de IMT e do seu automatismo. Por isso, verificando-se, patentemente, a falta do fundamento previsto na alínea a) do artº 204 do CPPT (cujo conhecimento é oficioso) a sentença recorrida fez esse julgamento e ponderou, bem, a possibilidade de convolação para a forma de processo correcta. Mas, concluiu que só parcialmente havia erro quanto à forma de processo já que a seu ver a mesma oponente invocara um fundamento próprio de oposição conducente à inexigibilidade da dívida por falta de alegada notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade integrável no artigo 204.°/1/ e) ou, no mínimo da alínea i) do CPPT.

E, em consequência, considerou a mesma sentença, (seguindo o ensinamento do Senhor Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa sobre esta questão, na anotação 14 ao artigo 165.° do CPPT -mesma obra página 146/147), que a consequência de tal erro parcial na forma de processo não podia ser a convolação em impugnação judicial mas antes a de ficar sem efeito o pedido para o qual o processo é inadequado, prosseguindo o processo para apreciação do pedido para o qual o processo é adequado.

Quid juris quanto ao acerto desta decisão de não convolação?.

Com o devido respeito, entendemos que aqui não decidiu correctamente a sentença recorrida, influenciada, naturalmente, por um pressuposto errado consistente na consideração de que a recorrente invocara o fundamento da alínea e) do nº 1 do artigo 204 do CPPT quando de facto e como a mesma, agora, salienta nunca questionou a falta de notificação do tributo no prazo de caducidade mas antes a falta de notificação da nota de liquidação impeditiva a seu ver de exercício do seu direito de reclamar ou impugnar. Invocou, pois, a falta de notificação num plano distinto do plasmado no artigo 204º do CPPT enquanto fundamento, gerador, no seu dizer, de nulidade com os legais efeitos (vide articulado 4º da petição inicial).

E, se assim é, não esgrimiu qualquer fundamento de oposição pelo que caiem por terra as razões adiantadas na sentença recorrida para a não determinação da convolação. Diremos, ainda, que as razões expressas na sentença recorrida, em si próprias, abstractamente consideradas, estavam certas por seguirem a melhor doutrina e a jurisprudência deste STA mas a sua adesão ou decalque à situação concreta não se coaduna. Por isso a decisão recorrida não se pode manter.

Acresce referir que, dando atenção ao probatório fixado se nota um lapso (concerteza de escrita) consistente em, no ponto 3) se ter dado como provada a data da assinatura do aviso de recepção do ofício identificado em 2) do mesmo probatório como sendo 19/03/2013 quando esse mesmo ofício foi remetido, por correio, em data posterior, em 07/08/2013, e os CTTs o referem como “entrega conseguida” em 19/08/2013 (pontos 2 e 4 do mesmo probatório). Ou seja: não é evidente que a ora recorrente esteja fora de prazo para impugnar. Competirá ao tribunal de 1ª instância averiguar melhor. Certo e decisivo para a decisão que nos cumpre tomar é que não podia ser tomada a decisão de não convolação com os fundamentos em que assentou.

A convolação, à partida, impõe-se por existir erro na forma de processo. Este erro constitui excepção dilatória que determinará a anulação de todo o processo e a absolvição do réu da instância, nos casos em que a petição inicial não possa ser aproveitada para a forma de processo adequada, o que no caso, aparentemente, se afigura possível entendendo-se o pedido formulado na petição inicial de forma lata, (pedido de que, se determine a extinção da presente execução) como dirigindo-se à anulação da liquidação do tributo em causa.

Assim, desde logo, face ao disposto no artigo 98, nº 4, do Código Procedimento e Processo Tributário e 97º nº 3 da LGT impunha-se que o tribunal procedesse à convolação da oposição em impugnação judicial, conforme sustentado, agora, pelo oponente, a título de pedido subsidiário.

Aqui chegados, cremos ter evidenciado que assiste razão à recorrente e daí que a sentença recorrida não se possa manter.

4- DECISÃO:

Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em conceder provimento ao recurso e em revogar a sentença baixando os autos à 1ª instância para que se proceda à convolação, se a tal nada mais obstar.

Sem custas.

Lisboa 21 de Junho de 2017.- Ascensão Lopes (relator) - Ana Paula Lobo - Dulce Neto.