Quem foi o relator do acórdão 0375/15?

O relator foi Fonseca Carvalho, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0375/15?

O acórdão foi proferido em 07 de março de 2018.

0375/15 - STA

Sumário

I - Não se questionando que o impugnante, agindo como intermediário de seguros, de facto, nos anos de 2000 e 2001 prestou serviços conexos com operações de seguros, o facto de não se encontrar registado nessa qualidade no Instituto de Seguros de Portugal, ao arrepio do disposto nos Decretos Leis nºs 365/85 de 21 de Agosto e 388/91 de 10 de Outubro, não obsta a que tais operações possam beneficiar de isenção de IVA nos termos do disposto no nº 29 do artigo 9º do CIVA, na redacção vigente à data dos factos. II - As normas de isenção previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva são normas autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro e as isenções de IVA têm como característica peculiar o serem sempre objectivas. Por tal razão e atento o princípio da neutralidade fiscal que enforma o regime do IVA não pode uma norma legislativa de um Estado membro restringir a aplicação da isenção do IVA, com o fundamento de o mediador de seguros não se encontrar registado. III - A nível comunitário o registo de mediadores de seguros e resseguros surge apenas no artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002, não podendo assim ser aplicado retroactivamente.

Texto

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I. Relatório 1. Banco A………, S.A., identificado nos autos, vem interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, datadas de 10/12/2003 e respeitantes aos anos de 2000 e 2001. 2. Apresentou as seguintes conclusões das suas alegações: 1.ª O presente recurso é deduzido contra a sentença recorrida que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.ºs 03361749 e 03367179 e de juros compensatórios n.°s 03361742, 03361743, 03361744, 03361745, 03361746, 03361747, 03361748, 03367175, 03367176, 03367177 e 03367178, datadas de 10.12.2003, respeitantes aos anos de 2000 e 2001; 2.ª No entendimento do Tribunal recorrido, uma vez que o Impugnante não se encontrava registado junto do Instituto de Seguros de Portugal, I.P. (ISP) como impunham a Diretiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de dezembro de 2002, e o Decreto-Lei n.° 388/91, de 10 de outubro, não poderia beneficiar da isenção de IVA prevista no n.° 29 do artigo 9.° do Código do IVA; 3.ª Sucede que, salvo o devido respeito, o Tribunal recorrido, ao aderir ao entendimento propugnado pela administração tributária, faz uma interpretação arbitrária da lei que é desprovida de fundamento; 4.ª Com efeito, e desde logo, da análise do artigo 9.°, n.° 29, do Código do IVA, constata-se que o legislador não definiu nem o que deva entender-se por operações de seguro, resseguro ou prestações de serviços conexas, nem, por conseguinte, como identificar os corretores ou intermediários de seguros para efeitos dessa disposição; 5.ª Importa ter presente que, uma vez assente que no caso sub judice apenas a verificação daqueles requisitos de ordem subjetiva se controvertem nos autos, só podem reputar-se como irrelevantes as afirmações constantes quer da sentença recorrida, quer do parecer do Ilustre Magistrado do Ministério Público, no sentido de que as prestações de serviços em causa “(...) mais não são do que apoio técnico a empresas mediadoras de seguros, portanto actividades não assimiláveis a prestações de serviços conexas com operações de seguro e resseguro (...)“ (cf. página 3 da sentença recorrida) ou de que “(...) entre as operações permitidas às SFAC’s não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros (...)“ (cf. página 9 da sentença recorrida); 6.ª De facto, estando devidamente evidenciado que a única questão controvertida nos autos se prende com a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário de seguros”, bem como que é insuscetível de controversão que as prestações de serviços realizadas são prestações conexas com operações de seguro para efeitos do artigo 9.º, n.° 29, do Código do IVA, conclui-se que aquelas citadas afirmações não podem servir de fundamento para julgar improcedente a impugnação judicial apresentada; 7.ª Ora, ao fazer depender a qualificação como “corretor” ou “intermediário de seguros” da existência de um registo junto do ISP, quando nem o Código do IVA, nem a Sexta Diretiva do IVA, o preveem, a sentença recorrida efetua uma interpretação restritiva da lei que aqueles diplomas não admitem; 8.ª De facto, se o legislador do Código do IVA, ou o legislador comunitário, tivessem pretendido que aqueles conceitos fossem interpretados com o sentido que o Tribunal lhes dá, teriam certamente previsto qualquer delimitação dos mesmos, pelo que não o tendo feito, só pode concluir-se pela inexistência de qualquer limitação legal a esse respeito; 9.ª Assim, é evidente que, à luz do Código do IVA e da Sexta Diretiva do IVA, não há qualquer fundamento legal para restringir a qualificação de “corretor” ou “intermediário de seguros” àqueles que se encontram registados junto do ISP; 10.ª Acresce que, da circunstância de a Diretiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de dezembro de 2002 (bem como da sua antecedente Diretiva 77/92/CEE, do Conselho, de 13 de dezembro de 1976), ou o Decreto-Lei n.° 388/91, de 10 de outubro, previrem uma obrigação de registo do mediador de seguros, não é possível extrair qualquer consequência para efeitos de IVA; 11.ª Com efeito, não só a inaplicabilidade da Diretiva 2002192/CE no caso sub judice é evidente pela simples circunstância de a mesma não se encontrar aprovada à data dos factos como, tratando-se de diplomas aprovados no quadro de medidas destinadas a facilitar o exercício efetivo da liberdade de estabelecimento da livre prestação de serviços nas atividades de agente e corretor de seguros, os mesmos não têm qualquer relevância, nem devem servir de paradigma interpretativo, para efeitos de IVA; 12.ª Assim, e em face do exposto, resulta evidente a inadmissibilidade do recurso aos diplomas em apreço para interpretar conceitos previstos no Código do IVA e na Sexta Diretiva do IVA; 13.ª Para além da supra invocada inadmissibilidade de aplicação, e ainda que assim não fosse, o que é igualmente certo é que aqueles diplomas não oferecem qualquer contributo para a interpretação dos conceitos em causa, pois nenhum dos diplomas supra citados define o que deva entender-se por “corretor” ou “intermediários de seguros”, sendo, por conseguinte, inócuos para efeitos de IVA e, em concreto, para a isenção de que ora se nos ocupa; 14.ª Por fim, sempre importa aludir que os conceitos constantes de normas de direito comunitário são conceitos autónomos de Direito comunitário, o que significa que não só os Estados não podem dispor livremente sobre o seu conteúdo, como a sua concretização deverá ser efetuada no plano comunitário; 15.ª Assim, verifica-se que a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário” deve obedecer à lógica do imposto e à ratio subjacente à isenção e que não deve ser efetuada com base em quaisquer outros diplomas que não assumem qualquer relevância para efeitos de IVA; 16.ª Em face de todo o exposto, resulta por demais evidente que, ao suportar a manutenção das liquidações de IVA e juros compensatórios impugnadas na inexistência de um registo junto do ISP que, como se evidenciou, não releva para efeitos da isenção de IVA sub judice, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, impondo-se, por conseguinte, a sua revogação e que seja proferida decisão que julgue a impugnação judicial procedente, determinando a anulação das liquidações impugnadas; 17.ª E nem sequer se invoque, como se faz na sentença recorrida, que o facto de se estar perante isenções de IVA obriga a uma “(...) interpretação restritiva” das normas em apreço (cf. página 14 da sentença recorrida) e, como tal, que os conceitos de “corretor” ou “intermediários” não podem deixar de ser interpretados restritivamente, já que também aqui o Tribunal incorreu em erro, pois confunde o conceito de interpretação restritiva com o conceito de interpretação estrita este unanimemente aplicável em matéria de isenções; 18.ª Com efeito, enquanto na interpretação restritiva se considera que o legislador quis referir menos do que referiu e se procede a uma redução do alcance literal da lei, na interpretação estrita faz-se uma interpretação literal dos preceitos tendo por base o sentido exato que as palavras do texto compreendem; 19.ª Deste modo, sendo improcedente o entendimento de que, por se tratar de normas de isenção de IVA, importa efetuar uma interpretação restritiva do aludido preceito legal, não subsiste, pois, qualquer fundamento para restringir a isenção sub judice a corretores ou intermediários de seguros registados junto do ISP; 20.ª Acresce, por último, e para o caso de ainda subsistirem dúvidas, que é o próprio TJUE que aponta no sentido de que a qualidade de “corretor” e “intermediário de seguros” para efeitos da isenção de IVA deve ser aferida face à materialidade da operação e não depende do cumprimento de nenhum requisito formal como o registo junto do ISP ou de entidade similar, quer no acórdão proferido no caso “CPP” (C-349/96), em que considerou que um Estado-Membro não pode restringir o alcance da isenção das operações de seguro unicamente às prestações efetuadas por seguradores autorizados pelo direito nacional a exercer a atividade seguradora, quer no acórdão proferido no processo “Beheer BV” (C-124/07), em que reconheceu que, na ausência de definições legais dos conceitos de “corretores” e “intermediários de seguros”, o reconhecimento dessa qualidade “(...) depende do conteúdo das actividades em causa (…)”; 21.ª Este é, de resto, o entendimento que a própria administração tributária expressou na Informação n.° 1248 e na Informação n.° 1085, ambas da Direção de Serviços do IVA; 22.ª Por último, sempre importa referir que a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário de seguros” propugnada pelo Recorrente e defendida pelo TJUE - qual seja, no sentido de que essa qualidade deve ser aferida face à materialidade da operação e não depende do cumprimento de nenhum requisito formal como o registo junto do ISP - é, precisamente, a interpretação que cumpre a ratio subjacente a esta isenção em sede de IVA; 23.ª Com efeito, a ratio da isenção em sede de IVA das prestações de serviços conexas com operações de seguro e resseguro está não na proteção do eventual interesse dos conetores ou intermediários que realizam aquelas prestações de serviços, mas sim no interesse das seguradoras, às quais incumbiria suportar o encargo do imposto incidente sobre aquelas prestações de serviços; 24.ª Efetivamente, o legislador tributário, consciente de que em face da isenção das operações de seguro e resseguro - a qual determina a não liquidação de IVA sobre os prémios de seguros cobrados aos respetivos tomadores - a sujeição a IVA das comissões pagas aos intermediários e corretores pelas prestações de serviços conexas iria criar distorções na atividade económica, optou - e bem - por prever a isenção destas, por forma a que quer a montante, quer a jusante, a entidade seguradora, no que concerne ao IVA, assuma sempre uma posição neutra; 25.ª Deste modo, é com base neste enquadramento e considerando a ratio do citado preceito, que deve ser interpretada a expressão “(...) prestações conexas (...) efectuadas por corretores e intermediários.”; 26.ª Assim, e em face de todo o exposto, resulta evidente o erro em que incorreu a sentença recorrida, a qual deve ser revogada; 27.ª Deste modo, também não subsiste qualquer dúvida de que, contrariamente ao que entendeu o Tribunal recorrido, a isenção em apreço é uma isenção de natureza marcadamente objetiva, concedida em função das atividades prestadas e não das entidades que as prestam; 28.ª É certo que, nas conclusões do Advogado-geral Miguel Poiares Maduro no acórdão proferido no caso “Arthur Andresen” (C-472/03), se afirma que “(...) a qualificação da pessoa que reivindica a isenção como corretor ou intermediário constitui, portanto, um elemento chave na determinação das actividades relativas às operações de seguros que estão isentas (...)”, mas daí não é possível extrair qualquer conclusão que contrarie tudo o que supra se aduziu; 29.ª Tanto assim que, no acórdão proferido no caso “Arthur Andresen” (C-472/03), o TJUE concluiu precisamente que “(...) o reconhecimento da qualidade de corretor ou de intermediário de seguros depende do conteúdo das actividades em causa”; 30.ª Assim, a interpretação do n.° 29 do artigo 9.° do Código do IVA deve pautar-se por critérios objetivos, e não subjetivos, valorando-se, assim, a prestação de serviços em si em detrimento do formalismo que possa revestir a entidade que o presta à seguradora; 31.ª Deste modo, não se controvertendo no caso sub judice que as atividades realizadas são conexas com as operações de seguro e resseguro, nem que o Impugnante desempenha materialmente a função de “corretor” ou “intermediário de seguros”, só pode concluir-se pelo erro em que incorreu a sentença recorrida; 32.ª Razão pela qual, também com este fundamento, deve ser julgado procedente o presente recurso e determinada a revogação da sentença recorrida, proferindo-se nova decisão que julgue procedente a impugnação judicial; 33.ª Sem prejuízo do exposto, e apenas por mero dever de patrocínio, sem conceder, sempre importa referir que, no que concerne ao alegado vício de falta de fundamentação invocado pelo Impugnante e que o Tribunal julgou improcedente, a decisão recorrida também padece, salvo o devido respeito, de manifesta ilegalidade; 34.ª A ilegalidade em que incorre a sentença recorrida nesta sede está precisamente no facto de o ora Recorrente não ter invocado a falta de fundamentação do ato tributário e de este não constituir vício sobre o qual coubesse ao Tribunal proferir uma decisão; 35.ª De facto, o que o Recorrente invocou, e é bem diferente, foi que o ato tributário sub judice foi emitido com exclusivo fundamento no facto de não se encontrar registado junto do ISP e que não constituiu fundamento do ato a circunstância de não se encontrar legalmente autorizado ao exercício da atividade de corretor ou intermediário de seguro, pelo que sendo aquele o único fundamento do ato tributário sub judice, uma vez demonstrada a sua ilegalidade se impõe, sem mais, a sua anulação; 36.ª Assim, e uma vez que o próprio Tribunal reconheceu que o fundamento do ato tributário sub judice residiu, precisamente, na circunstância de o Recorrente não se encontrar registado junto do ISP (cf. página 14 da sentença recorrida), são inócuas as asserções no sentido de que “(...) os actos tributários impugnados estão devidamente fundamentados, não se mostrando preenchidos os requisitos de natureza subjectiva que legitimam beneficiar da isenção de IVA” (cf. página 20 da sentença recorrida), tratando-se, pois, de questão que não competia ao Tribunal conhecer, o que inquina de nulidade a sentença recorrida, nesta parte, face ao disposto no artigo 125.°, n.° 1, do CPPT e no artigo 615.°, n.° 1, alínea d), in fine, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2.° do CPPT; 37.ª Razão pela qual, em face do exposto, se impõe a revogação da sentença recorrida; 38.ª Por fim, no que concerne ao argumento do ora Recorrente de que “(...) continuando actualmente a realizar as operações de intermediação de seguro nos mesmos termos em que o fazia nos exercícios que foram objecto da acção inspectiva, essas operações encontram-se, agora e para a própria Administração Tributária, inquestionavelmente isentas de IVA por força do citado n° 29 do art. 9.° do CIVA “, também neste segmento a sentença recorrida incorre em erro; 39.ª Com efeito, após ter identificado como única questão controvertida nos autos a de saber se os corretores ou intermediários de seguros devem estar registados junto do ISP, culmina por, nesta sede, deslocar a questão para a circunstância de o ora Recorrente estar ou não legalmente autorizado para o exercício da atividade em questão; 40.ª Isto é, para o Tribunal, nos anos de 2000 e 2001, a isenção de IVA não é aplicável porque o Recorrente não está registado junto do ISP, mas para os anos subsequentes, e uma vez que o Recorrente alterou a sua natureza e passou a ser um Banco legalmente autorizado à realização das prestações de serviços conexas, a isenção de IVA já é aplicável, ainda que, em qualquer um dos casos, permaneça sem registo junto do ISP; 41.ª Ora, não estando em causa qualquer necessidade de autorização para a realização das prestações de serviços sub judice, como supra se evidenciou, e demonstrada a incoerência da posição vertida na sentença recorrida, conclui-se pela ilegalidade da sentença, a qual deve ser de imediato revogada; 42.ª Caso não proceda todo o supra exposto e estando em causa uma questão de interpretação de Direito Comunitário que assume relevância para o presente litígio, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao Tribunal de Justiça da União Europeia competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito Comunitário; 43.ª A questão a interpretar pelo Tribunal de Justiça é a seguinte: O artigo 13.°-B, alínea a), da Sexta Diretiva do IVA deve ser interpretado no sentido de que, estando em causa prestações de serviços co nexos com operações de seguro e resseguro, a qualificação das entidades que as efetuam como corretores e intermediários de seguros para efeitos dessa disposição carece de registo como tal junto da entidade competente em cada Estado-Membro? Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida e, nessa medida, a anulação do ato em crise nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA! 3. Não houve contra-alegações. 4. O magistrado do Ministério Público emitiu o seguinte parecer: Recorrente: Banco A……….., SA Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência de impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios (anos 2000 e 2001) no montante global de € 447 215,11 FUNDAMENTAÇÃO 1. Nulidade da sentença por excesso de pronúncia A sentença impugnada enferma de excesso de pronúncia, ao apreciar questão não suscitada na petição de impugnação judicial: falta de fundamentação formal dos actos tributários de liquidação (33ª/36ª) conclusões do recurso; sentença fls. 287/288) A nulidade da sentença resultante do excesso de pronúncia deve ser julgada procedente pelo tribunal de recurso, suprindo-se a nulidade mediante a expurgação da sentença impugnada da componente correspondente à pronúncia excessiva (art. 125° n°1 CPPT; arts. 615° n° 1 al. d) segunda parte e 684° n°1 CPC vigente) 2. Questão decidenda: interpretação da norma de isenção constante do art.9° n° 29 CIVA, por forma a determinar se a qualificação de agentes económicos como correctores e intermediários de seguros exige a autorização de exercício da actividade pela autoridade nacional competente São relevantes para a solução jurídica da questão as seguintes considerações: - a Directiva 77/92/CEE, do Conselho, 13 dezembro 1976 estabeleceu medidas destinadas a facilitar o exercício efectivo da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços nas actividades de agente e de corretor de seguros; - a Directiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, 9 dezembro 2002 revogou a Directiva 77/92/CEE e, regulando a actividade de mediação de seguros, prescreveu a exigência de que os mediadores de seguros e de resseguros estejam registados na autoridade competente do Estado-Membro em que se situa a sua residência ou o seu estabelecimento principal, desde que satisfaçam requisitos profissionais estritos relativos à sua competência, boa reputação, cobertura por um seguro de responsabilidade profissional e capacidade financeira (cf. preâmbulo e art. 2° da Directiva) - a nível interno a actividade de mediação de seguros, por qualquer das suas categorias de protagonistas (agentes de seguros, angariadores de seguros e corretores de seguros) ficou reservada a pessoas singulares ou colectivas inscritas no Instituto de Seguros de Portugal (ISP) (DL n° 336/85, 21 agosto); - o DL n° 388/91, 10 outubro, diploma revogatório do DL n° 336/85, 21 agosto, manteve a exigência de prévia inscrição no ISP (art.3° n°1); - a mera actividade material de prestações de serviços conexas com operações de seguros e de resseguros não confere ao agente económico a qualificação de conetor ou de intermediário de seguro; - esta qualificação depende da sua inscrição prévia no ISP o qual, na qualidade de entidade competente, avaliará os requisitos de competência profissional, idoneidade cívica e solidez financeira do requerente; — a inexistência de registo prévio tem como consequência um exercício ilegal, não autorizado, da actividade por agente económico sem a qualidade de conetor ou intermediário de seguros; - a ausência de qualificação profissional reconhecida pela autoridade competente é impeditiva da aplicação do beneficio de isenção de IVA constante da norma interpretanda, por omissão do seu requisito subjectivo CONCLUSÃO A sentença deve ser declarada nula na parte em que enferma de excesso de pronúncia. Quanto à componente não declarada nula O recurso não merece provimento. A sentença impugnada deve ser confirmada. 5. Cumpre apreciar e decidir. II. Fundamentos De facto A) A Impugnante, nos exercícios de 2000 e 2001, encontrava-se sujeita ao regime geral de tributação em sede de IRC, nos termos do artigo 2° do CIRC, pelo exercício da actividade de financiamento de aquisições a crédito (CAE 65223), cfr. fls. 9 do relatório. B) Em sede de IVA, a actividade principal da Impugnante encontra-se abrangida peia isenção prevista no n.° 28 do artigo 9° do CIVA. No entanto, o sujeito passivo desenvolve outras actividades complementares que se encontram sujeitas ao regime geral de periodicidade mensal, cfr. fls. 9 do relatório. C) No cumprimento das ordens de serviço n.° 0311154 e 0311/55 emitidas em 25/02/2003 nesta Direcção de Serviços, realizou-se um exame externo a escrita da sociedade B…………, SA., contribuinte n.° …………., cfr. fls. 8 do relatório de inspecção. D) O motivo da inspecção foi o de apurar a situação tributária da sociedade B………relativamente aos exercícios fiscais de 2000 e 2001, foi de âmbito geral, abrangendo os impostos relativos ao rendimento das pessoas colectivas (IRC), ao rendimento das pessoas singulares (IRS), o imposto sobre o valor acrescentado (IVA), o imposto do selo (IS), o controlo das entregas do imposto retido na fonte e o cumprimento geral das obrigações declarativas, cfr. fls. 8 do relatório de inspecção. E) Os serviços de inspecção elaboraram o relatório de fls. 163 e seguintes do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido e donde resulta com interesse para a decisão: 1.2. Descrição sucinta das conclusões da acção inspectiva 1.2.1. Exercício de 2000 1.2.1.1. Correcções à matéria colectável (…) 1.2.1.2. Imposto em falta (…) Falta de liquidação de IVA — foi apurado imposto em falta no montante de EUR 176.012,19 resultante da falta de liquidação de IVA, sendo que o valor de EUR 1.655,29 resulta da não liquidação de imposto sobre serviços de acções de formação prestados pela sociedade não residente sem representante fiscal, que constitui infracção da alínea d) do n.° 6 do artigo 6° do CIVA, e o valor de EUR 174.356,90 da não liquidação de imposto sobre serviços de angariação de seguros prestados pelo sujeito passivo, o que constitui infracção do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA. 1.2.1.3. Juros compensatórios Considera-se que o sujeito passivo se encontra devedor do pagamento de juros compensatórios, nos termos do artigo 96° do CIRS, calculados sobre as importâncias não retidas, que ascendem a EUR 13.005,87 como sequência de não ter efectuado a devida retenção na fonte sobre os rendimentos pagos a título de comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, enquadrados como rendimentos categoria C, nos termos da alínea l) do n.° 1 do artigo 4° do CIRS. 1.2.2. Exercício de 2001 1.2.2.1. Correcções à matéria colectável (…) 1.2.2.2. Imposto em falta (...) Falta de liquidação de IVA — foi apurado imposto em falta no montante de EUR 207.403,83 resultante da não liquidação de IVA, sobre serviços de angariação de seguros prestados pelo sujeito passivo, o que constitui infracção ao disposto do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA. (...) 1.2.2.1 Juros compensatórios Considera-se que o sujeito passivo se encontra devedor do pagamento de juros compensatórios, nos termos do artigo 103° do CIRS, calculados sobre as importâncias não retidas, que ascendem a EUR 19.464,33 como sequência de não ter efectuado a devida retenção na fonte sobre os rendimentos pagos a título de comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, enquadrados como rendimentos da categoria B, nos termos da alínea b) do n.° 1 do artigo 3° do CIRS. 2. Objectivo, âmbito e extensão da acção de inspecção 2.1. Credencial e período em que decorreu a acção No cumprimento das ordens de serviço n.° 0311154 e 0311/55 emitidas em 2 5/02/2003 nesta Direcção de Serviços, realizou-se um exame externo a escrita da sociedade B……….., S.A.., contribuinte n.° ………. A acção de inspecção teve uma duração total de 92 dias úteis, que teve início em 3 de Março e conclusão em 10 de Novembro de 2003. 2.2. Motivo, âmbito e incidência temporal O exame teve como objectivo principal o de apurar a situação tributária da sociedade B................ relativamente aos exercícios fiscais de 2000 e 2001, obtendo simultaneamente um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras apresentadas reflectem o cumprimento das obrigações fiscais inerentes ao exercício da actividade de financiamento de aquisições a crédito. A acção de inspecção foi de âmbito geral, abrangendo os impostos relativos ao rendimento das pessoas colectivas (IRC), ao rendimento das pessoas singulares (IRS), o imposto sobre o valor acrescentado (IVA), o imposto do selo (IS), o controlo das entregas do imposto retido na fonte e o cumprimento geral das obrigações declarativas. (...) 3.1.2. Imposto em falta (...) 3.1.2.4. Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços Na sequência da análise efectuada às contas 82590000 e 82597000 da contabilidade, foi ver que o sujeito passivo presta o serviço de angariação de seguros e cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros C…………, contribuinte n.° ………. e D………, contribuinte n.°………... A angariação de clientes para as companhias de seguros faz-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, que no presente exercício, corresponde a 43,5% do valor do prémio. O sujeito passivo enquadrou estas operações como prestações de serviços conexa com seguros ou resseguros, isentas de IVA nos termos do n.° 29 do artigo 9° do CIVA e sujeitas a Imposto do Selo, com a aplicação da taxa prevista no artigo 22.2 da Tabela Geral. Exercendo o sujeito passivo a prestação de serviço de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, actividades conexas com a actividade seguradora, não cabe esta situação na previsão do n° 29 do artigo 9° do CIVA, pois não estamos perante um corrector ou intermediário de seguro, devidamente inscrito junto do Instituto de Seguros de Portugal - ver documento que se junta e constitui o Anexo 13 deste relatório - conforme estabelece o DL 388/91 de 10/10, que se afigura como condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção. Deve então o sujeito passivo liquidar IVA à taxa de normal nos serviços que presta por se tratar de uma actividade sujeita e não isenta Nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a título oneroso pelo sujeito passivo, enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto é devido e toma-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA, sendo o valor tributável, nos termos do n.° 1 do artigo 16° do CIVA, o valor da contraprestação obtida. Na análise efectuada, foi verificado que o sujeito passivo nunca efectuou qualquer liquidação e consequentemente entrega de imposto nos cofres do Estado, pelo que nos termos das disposições legais citadas anteriormente se procedeu ao apuramento do imposto em falta, que no presente exercício, totaliza o montante de EUR 174.356,90, correspondente ao somatório dos valores de EUR 141.561,93 e EUR 32.794,97 de imposto liquidado sobre os serviços prestados à C………. e D……….., respectivamente. Ver mapas de trabalho que constituem o Anexo 14, folhas 1 a 3 deste relatório. 3.1.3. Juros compensatórios 3.1.3.1. Falta de retenção na fonte em sede de IRS Foi analisada a natureza e o enquadramento fiscal das importâncias pagas ou postas à disposição pelo sujeito passivo a diversos particulares não colectados, a título de gratificações, pela intermediação destes em negócios de financiamento, através da angariação de clientes com a recomendação de produtos financeiros disponibilizados pela empresa. Sobre os rendimentos pagos, registados na contabilidade na conta 52820201 — Comissões a pagar, no montante total de EUR 65.029,35 não foi efectuada qualquer retenção de imposto, em virtude do sujeito passivo os ter enquadrado como rendimentos da categoria A, nos termos da alínea h) do n.° 3 do artigo 2° do CIRS e dispensado de retenção na fonte nos termos do n.° 1 do artigo 92º do CIRS. Na verdade os pagamentos efectuados têm subjacente uma contrapartida que se traduz no acto de angariação de clientes deforma continuada, pelo que não se trata de gratificações nos termos referidos anteriormente, mas sim comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, que se enquadram como rendimentos da categoria C, de acordo com a alínea l) do n.° 1 do artigo 4° do CIRS e consequentemente sujeitos a retenção na fonte à taxa de 20% conforme decorre do no n.° 1 do artigo 94° do mesmo código. Assim, a ausência de retenção na fonte implica que o sujeito passivo se tome devedor do pagamento de juros compensatórios, calculados sobre as importâncias não retidas, cuja base é dada pela diferença entre a taxa aplicada e taxa devida. Nestes termos, no presente exercício, o montante total sujeito a juros compensatórios ascende a EUR 13.005,87, devidos desde o termo do prazo de entrega até ao termo do prazo da apresentação da declaração pelo responsável originário ou até à data da entrega do imposto retido, se anterior, conforme o disposto no n.° 2 do artigo 96° do CIRS. Ver o Anexo 15. 3.2. Exercício fiscal de 2001 3.2.1. Correcções à matéria colectável (…) 3.2.2. Imposto em falta (...) 3.2.2.3. Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços Conforme já verificado no exercício anterior, o sujeito passivo presta o serviço de angariação de segures e a correspondente cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros E……….., contribuinte n.° ………, C………., contribuinte n.° …….. e F…….. contribuinte n.° ………... A angariação de clientes para as companhias de seguros faz-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades. A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, calculada sobre o valor do prémio. O sujeito passivo enquadrou estas operações como prestações de serviços conexa com seguros ou resseguros, isentas de IVA nos termos do n.° 29 do artigo 9° do CIVA e sujeitas a Imposto do Selo, com a aplicação da taxa prevista no artigo 222 da Tabela Geral. Exercendo o sujeito passivo uma actividade que consiste na representação de companhias de seguro para a prestação de serviços conexas com a actividade seguradora, nomeadamente a cobrança dos prémios de seguro, não cabe esta situação na previsão do n.° 29 do artigo 9° do CIVA, pois não estamos perante um corrector ou intermediário de seguro, devidamente inscrito junto do Instituto de Seguros de Portugal — ver documento que se junta e constitui o Anexo 15 deste relatório, conforme estabelece o DL 388/91 de 1010, que se afigura como condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção. Deve então o sujeito passivo liquidar IVA à taxa de norma] nos serviços que presta por se tratar de um actividade sujeita e não isenta. Nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a titulo oneroso pelo sujeito passivo, enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto 6 devido e torna-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do artigo 1° com o n.º 3 do artigo 7° do CIVA, sendo o valor tributável nos termos do n.° 1 do artigo 16° do CIVA, o valor da contraprestação obtida. Na análise efectuada, foi verificado que o sujeito passivo nunca efectuou qualquer liquidação e consequentemente entrega de imposto nos cofres do Estado, pelo que, nos termos das disposições legais citadas anteriormente, se procedeu ao apuramento do imposto em falta: que no presente exercício, corresponde o montante total de EUR 207.403,83. Ver mapas de trabalho que constituem o Anexo 25, folhas 1 a 6 deste relatório. (...) 5. Direito de audição prévia (…) g) Relativamente aos pontos 3.1.2.4. e 3.2.2.3. (Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços) do Projecto, o sujeito passivo não concorda com as correcções apresentadas, questionando e interpretação destes serviços dada à isenção prevista no n.° 29 do artigo 9° do CIVA, defendendo que a abrangência desta isenção (cit.) “não se aplica unicamente à intermediação realizada por correctores e mediadores de seguros, mas também às prestações de serviços da mesma natureza realizadas por outras entidades, como é ocaso das instituições de crédito”. Decorre da leitura do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras (RGICSF) aprovado pelo artigo 1° do DL 298/92, de 31 de Dezembro, na sua alínea n) do n.° 1 do artigo 4°, que são permitidas, concretamente aos bancos, a realização de operações de comercialização de contratos de seguro”, sendo que as restantes instituições de crédito só podem efectuar as operações permitidas pelas normas legais e regulamentares que regem a sua actividade “! conforme o n. ° 3 do referido artigo. Nestes termos, o novo enquadramento fiscal em sede de IVA das operações de intermediação seguradora, que decorre da conjugação do RGICSF com a Norma Regulamentar n.° 17/94-E?, de 6 de Dezembro, emitida pelo Instituto de Seguros de Portugal, aplicável a instituições de crédito habilitadas ao exercício de comercialização de seguros, leia-se bancos, conclui pela isenção de imposto nas operações de mediação seguradora por estes realizadas. Na situação em apreço, onde o regime aplicável para a actividade principal exercida pelo sujeito passivo — financiamento de aquisições a crédito — se encontra previsto no DL 206/95 de 14 de Agosto, verifica-se que entre as operações permitidas às SFAC’s não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros. De onde se conclui, que, as operações de prestações de serviços conexas com a actividade seguradora identificadas no projecto de relatório, praticadas pelo sujeito passivo, não se encontram abrangidas pela isenção prevista no n.° 29 do artigo 9° do CIVA. Mantêm-se as correcções apresentadas no Projecto de relatório. (...) A Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária, em 10 de Novembro de 2003. O Inspector Tributário)) F) Sobre o relatório de inspecção recaíram o parecer e o despacho de concordância de fls. 163 que aqui se dão por integralmente reproduzidos. G) A Impugnante é um banco que se Constituiu por escritura pública outorgada em 30 de Maio de 2003, por alteração da natureza jurídica da B…………, S.A. e incorporação, no seu património, dos activos, passivos e relações contratuais que integravam o património afecto à sucursal em Portugal do Banco B………. (França), conforme fls. 23 e seguintes. H) As liquidações adicionais de IVA e dos juros compensatórios foram emitidas em 10/12/2003 e em 16/12/2003, cfr. fls. 81 a 93. I) O prazo para pagamento voluntário terminou em 29/02/2004, cfr. fls. 120. J) A petição inicial foi apresentada em 06/05/2004, cfr. carimbo aposto a fls. 3. K) Em apreciação da petição inicial a Divisão de Justiça Tributária prestou a seguinte informação: A — Descrição sumária das alegações 1º Vem o sujeito passivo, Banco B………, SA, com o número de pessoa colectiva…………, deduzir impugnação judicial das liquidações adicionais de IVA n.ºs 03361749 e 03367179, e de juros compensatórios n.°s 03361742, 03361743, 03361744, 03361745, 03361746, 03361747, 03361748, 03367175, 03367176, 03367177 e 03367178, referentes aos anos de 2000 e 2001, requerendo a anulação daquele acto tributário, com os fundamentos aduzidos na p. i. e que aqui se dão como integralmente reproduzidos, para todos os efeitos legais. B — Descrição dos factos 2° Aos 06/05/2004 foi apresentada apresente impugnação judicial (fls. 2 a 14 dos autos), e dado que o prazo limite para o pagamento voluntário das liquidações adicionais de IVA terminou em 29/02/2004, nos termos do n.° 2 do art.° 102° do Código do Procedimento e Processo Tributário (CPPT), a presente impugnação é tempestiva. 3° Da análise dos elementos disponíveis no presente processo administrativo, verifica-se que pelo Serviço de Finanças de Lisboa 12, foi organizado o processo administrativo tributário nos termos do art.° 111º do CPPT tendo prestado a informação constante das fls. 59. 4° A ora peticionária tem como actividade principal o exercício de actividade financiamento de aquisições a crédito, encontrando-se enquadrada no CAE 65223. 5º As liquidações adicionais de IVA objecto da presente impugnação, tiveram a sua origem na inspecção efectuada pela Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária (DSPIT), à escrita da ora Impugnante, a qual concluiu que, em sede de IVA, não estava a ser liquidado imposto no serviço de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, por conta das companhias de seguros E……….., contribuinte n.°……, C………., contribuinte n.º ………. e F……….. contribuinte n.° ………. (vide fls. 21 a 40 dos autos). 6° A angariação de clientes para as companhias de seguros foi efectuada através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades, sendo a cobrança dos prémios feita à posterior por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, designado pela Impugnante, de forma genérica, de intermediação de seguros, é cobrada uma comissão mensal, que ascendia nos anos em análise a 43,5% do respectivo valor do prémio. 7° A ora Impugnante, enquadrou estas operações como prestação de serviços conexa com seguros ou resseguros, isentas de IVA nos termos do n.° 29 do art.° 9° do CIVA e sujeitas a imposto de selo, com a aplicação da taxa prevista no artigo 22.2 da Tabela Geral. 8° Ora exercendo a Impugnante a prestação de serviços de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, actividades conexas coma actividade seguradora, a DSPIT considerou que a prestação de serviços não cabia na previsão do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, uma vez que a Impugnante não era um corrector ou intermediário de seguros devidamente inscrito no Instituto de Seguros de Portugal, conforme o disposto no DL. 388/91 de 10/10, condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção. 9° Em face deste enquadramento, a Impugnante deveria ter liquidado IVA à taxa normal nos serviços que presta, por se tratar de uma actividade sujeita e não isenta, uma vez que nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a título oneroso enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto é devido e torna-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do art.° 1° com o n.° 3 do art° 7º do CIVA, sendo o valor tributável, nos termos do n.° 1 do art.° 16°, o valor da contraprestação obtida. 10º Neste contexto, e dado que não foi efectuada qualquer liquidação e consequente entrega de imposto nos cofres do Estado, foi apurado imposto em falta, para os anos de 2000 e 2001, conforme discriminação: • Ano de 2000 — IVA em falta no montante de € 174.356,90; • Ano de 2001 — IVA em falta no montante de € 204.403,83. 11° A ora impugnante, após ter sido notificada das liquidações adicionais de IVA, deduziu impugnação judicial vindo invocar em síntese o seguinte: • ilegalidade das liquidações adicionais por falta de fundamentação das correcções, a qual assentou no facto de que para beneficiar de isenção do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, a Impugnante deveria estar inscrita no Instituto de Seguros de Portugal; • Inexistência de qualquer imposição da lei no sentido da prévia inscrição das referidas entidades no Instituto de Seguros de Portugal como requisito prévio ao benefício da isenção prevista no n.° 29 do art.° 9º do CIVA; • A Administração Fiscal já reconheceu que as operações de intermediação de seguros efectuadas por Bancos também se encontravam isentas de IVA nos termos do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, Bancos esses que não são correctores ou intermediários de seguros inscritos no Instituto de Seguros de Portugal; A isenção em IVA daquelas prestações de serviços evita quaisquer distorções na actividade económica que a sujeição àquele imposto sempre originaria, sendo esta isenção determinada por razões de natureza objectiva e não subjectiva; A figura de intermediário prevista na citada norma tem como propósito assegurar a extensão daquela isenção a todos os que materialmente realizam prestações de serviços conexas com a actividade de seguros e resseguros. C — Do mérito 12° Analisados os elementos constantes no processo e ponderados os factos e argumentos apresentados pela Impugnante, temos a informar o seguinte: 13º A questão decidenda, relativa às liquidações adicionais de IVA, é a de aferir da legalidade da sua liquidação, tendo em conta os pressupostos da Administração Fiscal constantes do relatório de inspecção. 14° Na realidade, para a Impugnante a Administração Fiscal procedeu a um errado enquadramento dos factos tributários, questionando a interpretação dada à isenção prevista no n.° 29° do art.º 9º do CIVA, concluindo que a isenção prevista neste normativo não se aplica unicamente à intermediação realizada por correctores e mediadores de seguros, mas também às prestações de serviços da mesma natureza realizadas por outras entidades, nomeadamente as instituições de crédito. 15° De acordo com disposto no DL. 298/92, de 31 de Dezembro, que regulamenta e aprova o Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, e mais especificamente a alínea n) do n.° 1 do art.° 4° vem regular que “Os bancos podem efectuar as operações seguintes: (...) n) Comercialização de contratos de seguro “, e de acordo com o n.° 3 do mesmo artigo “As restantes instituições de crédito só podem efectuar as operações permitidas pelos normas legais e regulamentares que regem a sua actividade “, constata-se que em face do novo regime das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras conjugada com a Norma Regulamentar n.° 17/94-R, de 6 de Dezembro, emitida pelo Instituto de Seguros de Portugal, aplicável a instituições de crédito habilitadas ao exercício de comercialização de seguros, ou seja neste caso os Bancos, conclui pela isenção de imposto nas operações de mediação seguradora por estes realizadas (vide fls. 72 a 120 dos autos). 16° No caso da ora Impugnante, cuja actividade principal é a do financiamento de aquisições de crédito, a qual se encontra prevista no DL. n.° 206/95, de 14 de Agosto, do elenco das operações permitidos a este tipo de sociedades, previstos no art.° 2° desse diploma, não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros (vide fls. 121 a 122). 17° Para além disso convém referir que o DL. n.° 388/91, de 10 de Outubro, que regula a actividade de mediação de seguros, define o corrector de seguros, no n.° 1 do seu art.° 36°, como “o mediador que estabelece a ligação entre os tomadores de seguros e as seguradoras, que escolhe livremente, preparo a celebração dos contratos, presta assistência a esses mesmos contratos e pode exercer funções de consultadoria em matéria de seguros junto dos tomadores, bem como realizar estudos ou emitir pareceres técnicos sobre seguros “, sendo que beneficiam da isenção de IVA nos termos do n.° 29 do art° 9°, as operações de seguro resseguro bem como as prestações de serviços conexas efectuadas pelos conectores e intermediários de seguros, considerando-se conexas com as operações de seguro e resseguro e consequentemente abrangidas por esta isenção, a ligação entre os tomadores de seguros e as seguradoras. 18° No caso em apreço, não estamos perante nenhum mediador de seguros, sendo que as prestações de serviços em causa, que mais não são do que apoio técnico a empresas mediadoras de seguros, tratando -se de actividades que não são assimiláveis a prestações de serviços conexas com seguros e resseguros, não se enquadram no n.° 29 do art.° 9° do CIVA, devendo em conformidade ser tributáveis em IVA à taxa normal. 19° Convêm ainda referir que, a própria Impugnante, continuando a realizar estas prestações de serviços, e para beneficiar da isenção prevista do n.° 29 do art.° 9°, alterou em 30/05/2003 o seu tipo legal de instituição de crédito de SFAC para Banco, ou seja, existindo dúvidas quanto à isenção de IVA daquelas prestações de serviços, assumindo a Impugnante a partir daquela data afigura de um banco estas prestações de serviços ficam isentas de tributação de IVA, nos termos do disposto no D.L. 298/92, de 31 de Dezembro. D — Proposta 20° Atento todo o disposto, o acto tributário objecto da presente lide deverá ser mantido, remetendo-se o presente processo administrativo ao Digníssimo Representante junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa.» L) Sobre a infirmação a que se refere a alínea anterior recaíram o parecer e o despacho de concordância de fls. 129. De direito O Banco A………. SA deduziu impugnação judicial contra as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios respeitantes aos anos de 2000 e 2001 no montante global de € 447 215,11 por entender enfermarem as mesmas de ilegalidade por a Administração Tributária não ter considerado as operações que as alicerçam isentas de IVA nos termos do artigo 29 nº 9 do CIVA. O tribunal “a quo” viria a julgar a impugnação improcedente por entender que constituindo a isenção uma situação excepcional deveria ser objecto de interpretação restritiva pelo que considerou que a questão a decidir era a de saber se o impugnante podia ser qualificado como corretor ou intermediário de seguros tendo em vista a prática de prestações de serviços conexas com as operações de seguro e resseguro de modo a utilizar o benefício de isenção nos termos do nº 29 do artigo 9º do CIVA. E tendo presente que o artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002 disciplina o registo de mediadores de seguros e resseguros nos Estado Membros e que Portugal como Estado Membro acolheu tal directiva que está regulada no DL 336/95 de 21 de Agosto considerou ser requisito subjectivo para beneficiar da isenção o registo a qualidade de corretor. A recorrente como se vê do teor das suas alegações e conclusões de recurso considera que a sentença enferma de nulidade por excesso de pronúncia na medida em que tratou de questão que não foi colocada ao Tribunal e não ser esta questão de conhecimento oficioso e padece de erro de julgamento de direito por erro de interpretação do nº 29 do artigo 9º do CIVA por ter considerado contrariamente à Directiva do IVA a necessidade de registo prévio para poder beneficiar da isenção. Caso assim se não entenda requer o reenvio prejudicial ao TJUE afim de o mesmo emitir pronúncia sobre tal questão. Vejamos. Da nulidade da sentença por enfermar de excesso de pronúncia. A recorrente considera que o Tribunal ao pronunciar-se quanto ao vício de falta de fundamentação que diz ser invocado pelo Impugnante e que Tribunal julgou improcedente enferma de nulidade na medida em que contrariamente ao referido a Recorrente não invocou falta de fundamentação do acto tributário não constituindo vício sobre o qual coubesse ao Tribunal proferir uma decisão, tratando-se, pois, de questão que não competia ao Tribunal conhecer, o que inquina de nulidade a sentença recorrida, nesta parte, face ao disposto no artigo 125 do CPPT. °, n.° 1, do CPPT e no artigo 615.°, n. ° 1, alínea d), in fine, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2. ° do CPPT. E nesta parte o recurso não pode deixar de proceder. Efectivamente nos termos do disposto no artigo 125 nº1 parte final constitui causa de nulidade da sentença a pronúncia pelo Tribunal sobre questões que não deva conhecer Nos termos do disposto no artigo 608/2 do CPC que reproduz a redacção do artigo 660/2 do CPC anterior: “2 - O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.” Ora não sendo a falta de fundamentação, vicio que seja do conhecimento oficioso e não tendo sido invocado pelas partes a sua apreciação pelo Tribunal constitui excesso de pronúncia que inquina a sentença tornando-a nula nessa parte. Importa agora apreciar então se a sentença recorrida enferma de errada interpretação e aplicação do direito quando considera não ser a impugnante beneficiário da isenção de IVA por não ser um corrector ou intermediário de seguros devidamente inscrito no Instituto de Seguros de Portugal nos termos do DL 388/91 de 10 de Outubro. Considerou o Tribunal a quo que a isenção das operações de seguro e resseguro que o nº 29 do artigo 9º do CIVA isenta do imposto depende da cumulação de requisitos objectivos e subjectivos. Sendo requisitos objectivos da isenção respeitarem as operações a seguros, resseguros ou prestações de serviços conexos com estas operações e requisitos subjectivos serem tais operações praticadas por correctores de seguros ou intermediários de seguros. No caso dos autos o Tribunal entendeu não se verificar a cumulação dos requisitos exigíveis porquanto muito embora as operações respeitassem a seguros a impugnante não podia ser qualificada como corretora ou angariadora de seguros por não se encontrar registada com tal no Instituto de Seguros. E efectivamente a actividade de mediação de seguros foi regulada pela primeira vez em Portugal pelo DL 145/79 de 23 de Maio sendo posteriormente alterada pelos DL 336 /85 de 21 de Agosto e Decreto-lei 388/91 de 10 de Outubro. A nível comunitário o artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002 veio disciplinar o registo de mediadores de seguros e resseguros nos Estado Membros. Decorre da vigência destes diplomas legais que a actividade de mediação de seguros em Portugal é e era mesmo antes da Directiva 2002/92 do Parlamento Europeu e do Conselho uma actividade regulada ou autorizada. Efectivamente tal regulação constava do DL nº 365/85 onde como se refere no preâmbulo se “estabelecem ainda disposições tendentes ao incentivo da profissionalização da actividade de mediação de seguros, vedando-se, nomeadamente, a possibilidade de intervenção na celebração de seguros a quaisquer pessoas que ainda não estejam inscritas como mediadoras, incluindo aquelas que estão a receber a formação básica que lhes permita submeter-se à prestação de provas no Instituto de Seguros de Portugal”. E nos termos do artigo 2º do diploma em causa “A mediação de seguros fica reservada às pessoas singulares ou colectivas que se encontrem inscritas como mediadoras de seguros no Instituto de Seguros de Portugal (ISP), nos termos do presente decreto-lei e demais disposições dele complementares.” Tal diploma estatui também no nº 3 do mesmo artigo que a mediação de seguros não pode, em caso algum, ser exercida por interposta pessoa. Determinando ainda que os mediadores de seguros, se dividem-se em três categorias: a) Agente de seguros; b) Angariador de seguros; c) Corretor de seguros. Art. 2.º - 1 - Agente de seguros é o mediador - pessoa singular ou colectiva - que faz a prospecção e desenvolve toda a actividade tendente à realização de seguros, presta assistência ao segurado em tudo o que se relacione com o contrato de seguro celebrado podendo ainda, mediante acordo com a seguradora, efectuar a cobrança de prémios. Por sua vez o DL 388 /91 vem alargar o regime de acesso e exercício da actividade de mediação de seguros, “possibilitando a intervenção no âmbito dos fundos de pensões, de operações de capitalização, sendo eliminada a proibição até aqui existente de mediação relativa a contratos celebrados pelo Estado, pelas autarquias locais e respectivos organismos e serviços personalizados, empresas públicas ou sociedades de capitais públicos. Este diploma diz-se no seu preâmbulo “não quis deixar de adaptar a mediação de seguros à nova realidade jurídica constituída pelo estabelecimento individual de responsabilidade limitada (EIRL), admitindo a sua adopção por agentes e corretores, pessoas singulares permitindo que o exercício da actividade possa vir a ser exercida por pessoas singulares”. Referindo que “para os efeitos do presente diploma, entende-se por mediação de seguros, abreviadamente designada «mediação», a actividade remunerada tendente à realização, através de apreciação dos riscos em causa, e assistência, ou apenas à assistência, dos contratos e operações referidos no n.º 1 do artigo 1.º. Mas o art. 3.º - 1deste diploma legal estatui, na esteira do anterior DL 365/85 – que “ apenas podem exercer a mediação, nos termos deste diploma, as entidades devidamente inscritas como mediadores no Instituto de Seguros de Portugal (ISP), designadamente: a) As pessoas, singulares ou colectivas, residentes ou domiciliadas em Portugal; b) As sucursais estabelecidas em Portugal de agentes ou corretores sediados num outro Estado membro das Comunidades Europeias; c) Os mediadores estabelecidos em outros Estados membros das Comunidades Europeias, em regime de livre prestação de serviços. 2 - Os mediadores dividem-se em três categorias: a) Agentes de seguros; b) Angariadores de seguros; c) Corretores de seguros. Daí que o Tribunal a quo tenha considerado que sendo que apenas os corretores ou mediadores de seguros registados no Instituto de Seguros possam ser qualificados como tal, não se encontrando a impugnante registada nessa qualidade não poder por isso exercer tal actividade. Pelo que não beneficiava, por isso, da isenção prevista no nº 29 do artigo 9º do CIVA. Entende contudo a recorrente que a exigência do registo não é requisito que o CIVA imponha E considera contrariamente ao decidido que a qualidade de corretor deve ser aferida em sede de IVA face à materialidade das operações e não do cumprimento de requisitos formais, dependendo a isenção do IVA das comissões pagas aos intermediários e corretores apenas do princípio da liberdade da actividade económica e livre concorrência que impõe a neutralidade deste tributo. E cremos que com razão. Se tivermos em conta a doutrina do acórdão C 472/03 Arthur Andrsen constamos que o o reconhecimento da qualidade de corretor ou de intermediário de seguros depende apenas do conteúdo das actividades em causa. E de acordo com a doutrina do acórdão do TJCE in processo C-8/2001, uma operação de seguros caracteriza-se pelo facto de o segurador, mediante o pagamento de um prémio pelo segurado, se comprometer a fornecer a este último, em caso de realização do risco coberto, a prestação acordada por ocasião da celebração do contrato", ou seja, consiste esta operação na celebração de um contrato entre o segurador e o segurado. Considerando-se no entendimento do mesmo aresto como «prestações de serviços conexas com as operações de seguros e resseguros» e, consequentemente, abrangidas por esta isenção, a ligação "entre os tomadores de seguros e as seguradoras", a preparação da celebração de contratos de seguro "entre as empresas de seguros e/ou mediadores e os tomadores de seguros", entre outras, directamente relacionadas com a celebração de contratos de seguros e com o cumprimento das obrigações decorrentes desses contratos, entre segurador e segurado. Constando do probatório da sentença – al K) que a Recorrente prestou o serviço de angariação de seguros e cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros C…………., contribuinte n.° ………. e D………., contribuinte n.° ……….. E que a angariação de clientes para as companhias de seguros fez-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, que no presente exercício, corresponde a 43,5% do valor do prémio, pode concluir-se que as prestações de serviço em apreço são conexas com operações de seguro em que a recorrente age como intermediário de seguros. Este entendimento foi já sustentado até no acórdão do Tribunal de Justiça de 25 de Fevereiro de 1999 no processo C-349/96 onde se questionava o Tribunal entre outras questões prejudiciais uma quarta em que se perguntava: “É compatível com o artigo 13. °, B, alínea a), da Sexta Directiva IVA a restrição Por um Estado-Membro do âmbito da isenção de "operações de seguro" a prestações feitas por pessoas autorizadas a desenvolver actividades de seguros nos termos da lei desse Estado-Membro?» Relativamente a esta questão o Tribunal de Justiça considerou: O artigo 13. ° da Sexta Directiva, que trata das isenções no interior do país, prevê: «... B. Outras isenções Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados-Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso: a) As operações de seguro e de resseguro, incluindo as prestações de serviços relacionadas com essas operações efectuadas por corretores e intermediários de seguros; ...» Referiu o Tribunal que “a título preliminar, importa recordar que é jurisprudência assente que as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva constituem noções autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro (acórdão de 15 de Junho de 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Colect., p. 1737, n.° 11)”. I-1009 E concretamente sobre a questão que nos ocupa e que releva o mesmo Tribunal considerou que Quarta questão na hipótese de o órgão jurisdicional nacional entender que a requerente deve ser considerada como actuando na qualidade de segurador, que assumiu o risco seguro e, portanto, efectuou operações que seriam consideradas ilícitas segundo o direito nacional, importa recordar que a Sexta Directiva se baseia no princípio da neutralidade fiscal. Em matéria de IVA, este princípio opõe-se, como o Tribunal de Justiça já decidiu, a que, salvo em hipóteses que aqui não são pertinentes, as operações lícitas e as operações ilícitas sejam tratadas de modo diferente (v. acórdão de 11 de Junho de 1998, Fischer, C-283/95, Colect., p. 1-3369, n.° 22). No caso apreciado pelo Tribunal de Justiça o Governo do Reino Unido invocou, no entanto, que a limitação da isenção às operações efectuadas por seguradores autorizados se justificava atendendo à frase de introdução do artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva. A este propósito, cabe recordar que esta disposição, em conformidade com o princípio da neutralidade fiscal, não comporta, quanto à isenção das operações de seguro que prevê, nenhuma distinção entre as operações lícitas e as que seriam consideradas ilícitas segundo o direito nacional. Daqui resulta que estas duas categorias de operações devem ser tratadas de maneira idêntica. E concluiu: “Assim, há que responder à quarta questão que o artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que um Estado-Membro não pode restringir o alcance da isenção das operações de seguro unicamente às prestações efectuadas pelos seguradores autorizados pelo direito nacional a exercer a actividade de segurador”. No caso dos autos não se questiona a materialidade das operações que se reportam a prestações de serviços conexas com operações de seguros e resseguro. O que a AT entende e o Tribunal decidiu é que apenas podendo ser mediador de seguros quem esteja registado, o não registo da recorrente impedia que a mesma beneficiasse da isenção do IVA nas operações de seguro que de facto realizou. Mas neste caso o que sucede é que a impugnante agiria ilicitamente como mediar de seguros de facto. Mas como decorre da doutrina do acórdão do Tribunal Justiça citado esta ilicitude é irrelevante para efeitos da isenção de IVA face à neutralidade do imposto. Efectivamente tendo em conta que as operações determinantes das liquidações impugnadas ocorreram nos anos de 2000 e 20001; que no IVA, como salienta o acórdão do Tribunal de Justiça citado “as isenções previstas no artigo 13. ° da Sexta Directiva constituem noções autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro; que as isenções de IVA têm como característica peculiar o serem sempre objectivas; que a nível comunitário o registo de mediadores de seguros e resseguros surge apenas no artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002, atento o principio de neutralidade fiscal que informa o CIVA, consideramos ser de aplicar ao caso em apreço a doutrina do acórdão citado e consequentemente entendemos ser irrelevante no caso em apreço o registo da impugnante no Instituto de Seguros como corretora ou mediadora de seguros para efeitos de isenção do IVA nas operações de prestação de serviço conexas com as operações de seguro e resseguro que a impugnante realizou agindo, de facto, como intermediária de seguros. Não sendo o registo requisito exigido pelo CIVA ou pelo Direito comunitário à data dos factos determinantes das liquidações impugnadas, para efeitos da isenção de IVA o registo imposto pela legislação nacional para efeitos do exercício da actividade de mediador de seguros traduz uma restrição que não pode ser aplicada por não relevar para efeitos de restringir a isenção de IVA dessas operações. Por último, e face ao entendimento que perfilhamos, não se mostra necessário o reenvio prejudicial que se requeria. Decisão Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e em substituição julgar a impugnação procedente anulando-se as liquidações impugnadas. Custas pela recorrida. Lisboa, 7 de Março de 2018. – Fonseca Carvalho (relator) – Isabel Marques da Silva – Pedro Delgado.

Sumário

II- As normas de isenção previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva são normas autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro e as isenções de IVA têm como característica peculiar o serem sempre objectivas. Por tal razão e atento o princípio da neutralidade fiscal que enforma o regime do IVA não pode uma norma legislativa de um Estado membro restringir a aplicação da isenção do IVA, com o fundamento de o mediador de seguros não se encontrar registado.

III- A nível comunitário o registo de mediadores de seguros e resseguros surge apenas no artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002, não podendo assim ser aplicado retroactivamente.

Texto Integral

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I. Relatório

1. Banco A………, S.A., identificado nos autos, vem interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, datadas de 10/12/2003 e respeitantes aos anos de 2000 e 2001.

2. Apresentou as seguintes conclusões das suas alegações:

1.ª O presente recurso é deduzido contra a sentença recorrida que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.ºs 03361749 e 03367179 e de juros compensatórios n.°s 03361742, 03361743, 03361744, 03361745, 03361746, 03361747, 03361748, 03367175, 03367176, 03367177 e 03367178, datadas de 10.12.2003, respeitantes aos anos de 2000 e 2001;

2.ª No entendimento do Tribunal recorrido, uma vez que o Impugnante não se encontrava registado junto do Instituto de Seguros de Portugal, I.P. (ISP) como impunham a Diretiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de dezembro de 2002, e o Decreto-Lei n.° 388/91, de 10 de outubro, não poderia beneficiar da isenção de IVA prevista no n.° 29 do artigo 9.° do Código do IVA;

3.ª Sucede que, salvo o devido respeito, o Tribunal recorrido, ao aderir ao entendimento propugnado pela administração tributária, faz uma interpretação arbitrária da lei que é desprovida de fundamento;

4.ª Com efeito, e desde logo, da análise do artigo 9.°, n.° 29, do Código do IVA, constata-se que o legislador não definiu nem o que deva entender-se por operações de seguro, resseguro ou prestações de serviços conexas, nem, por conseguinte, como identificar os corretores ou intermediários de seguros para efeitos dessa disposição;

5.ª Importa ter presente que, uma vez assente que no caso sub judice apenas a verificação daqueles requisitos de ordem subjetiva se controvertem nos autos, só podem reputar-se como irrelevantes as afirmações constantes quer da sentença recorrida, quer do parecer do Ilustre Magistrado do Ministério Público, no sentido de que as prestações de serviços em causa “(...) mais não são do que apoio técnico a empresas mediadoras de seguros, portanto actividades não assimiláveis a prestações de serviços conexas com operações de seguro e resseguro (...)“ (cf. página 3 da sentença recorrida) ou de que “(...) entre as operações permitidas às SFAC’s não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros (...)“ (cf. página 9 da sentença recorrida);

6.ª De facto, estando devidamente evidenciado que a única questão controvertida nos autos se prende com a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário de seguros”, bem como que é insuscetível de controversão que as prestações de serviços realizadas são prestações conexas com operações de seguro para efeitos do artigo 9.º, n.° 29, do Código do IVA, conclui-se que aquelas citadas afirmações não podem servir de fundamento para julgar improcedente a impugnação judicial apresentada;

7.ª Ora, ao fazer depender a qualificação como “corretor” ou “intermediário de seguros” da existência de um registo junto do ISP, quando nem o Código do IVA, nem a Sexta Diretiva do IVA, o preveem, a sentença recorrida efetua uma interpretação restritiva da lei que aqueles diplomas não admitem;

8.ª De facto, se o legislador do Código do IVA, ou o legislador comunitário, tivessem pretendido que aqueles conceitos fossem interpretados com o sentido que o Tribunal lhes dá, teriam certamente previsto qualquer delimitação dos mesmos, pelo que não o tendo feito, só pode concluir-se pela inexistência de qualquer limitação legal a esse respeito;

9.ª Assim, é evidente que, à luz do Código do IVA e da Sexta Diretiva do IVA, não há qualquer fundamento legal para restringir a qualificação de “corretor” ou “intermediário de seguros” àqueles que se encontram registados junto do ISP;

10.ª Acresce que, da circunstância de a Diretiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de dezembro de 2002 (bem como da sua antecedente Diretiva 77/92/CEE, do Conselho, de 13 de dezembro de 1976), ou o Decreto-Lei n.° 388/91, de 10 de outubro, previrem uma obrigação de registo do mediador de seguros, não é possível extrair qualquer consequência para efeitos de IVA;

11.ª Com efeito, não só a inaplicabilidade da Diretiva 2002192/CE no caso sub judice é evidente pela simples circunstância de a mesma não se encontrar aprovada à data dos factos como, tratando-se de diplomas aprovados no quadro de medidas destinadas a facilitar o exercício efetivo da liberdade de estabelecimento da livre prestação de serviços nas atividades de agente e corretor de seguros, os mesmos não têm qualquer relevância, nem devem servir de paradigma interpretativo, para efeitos de IVA;

12.ª Assim, e em face do exposto, resulta evidente a inadmissibilidade do recurso aos diplomas em apreço para interpretar conceitos previstos no Código do IVA e na Sexta Diretiva do IVA;

13.ª Para além da supra invocada inadmissibilidade de aplicação, e ainda que assim não fosse, o que é igualmente certo é que aqueles diplomas não oferecem qualquer contributo para a interpretação dos conceitos em causa, pois nenhum dos diplomas supra citados define o que deva entender-se por “corretor” ou “intermediários de seguros”, sendo, por conseguinte, inócuos para efeitos de IVA e, em concreto, para a isenção de que ora se nos ocupa;

14.ª Por fim, sempre importa aludir que os conceitos constantes de normas de direito comunitário são conceitos autónomos de Direito comunitário, o que significa que não só os Estados não podem dispor livremente sobre o seu conteúdo, como a sua concretização deverá ser efetuada no plano comunitário;

15.ª Assim, verifica-se que a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário” deve obedecer à lógica do imposto e à ratio subjacente à isenção e que não deve ser efetuada com base em quaisquer outros diplomas que não assumem qualquer relevância para efeitos de IVA;

16.ª Em face de todo o exposto, resulta por demais evidente que, ao suportar a manutenção das liquidações de IVA e juros compensatórios impugnadas na inexistência de um registo junto do ISP que, como se evidenciou, não releva para efeitos da isenção de IVA sub judice, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, impondo-se, por conseguinte, a sua revogação e que seja proferida decisão que julgue a impugnação judicial procedente, determinando a anulação das liquidações impugnadas;

17.ª E nem sequer se invoque, como se faz na sentença recorrida, que o facto de se estar perante isenções de IVA obriga a uma “(...) interpretação restritiva” das normas em apreço (cf. página 14 da sentença recorrida) e, como tal, que os conceitos de “corretor” ou “intermediários” não podem deixar de ser interpretados restritivamente, já que também aqui o Tribunal incorreu em erro, pois confunde o conceito de interpretação restritiva com o conceito de interpretação estrita este unanimemente aplicável em matéria de isenções;

18.ª Com efeito, enquanto na interpretação restritiva se considera que o legislador quis referir menos do que referiu e se procede a uma redução do alcance literal da lei, na interpretação estrita faz-se uma interpretação literal dos preceitos tendo por base o sentido exato que as palavras do texto compreendem;

19.ª Deste modo, sendo improcedente o entendimento de que, por se tratar de normas de isenção de IVA, importa efetuar uma interpretação restritiva do aludido preceito legal, não subsiste, pois, qualquer fundamento para restringir a isenção sub judice a corretores ou intermediários de seguros registados junto do ISP;

20.ª Acresce, por último, e para o caso de ainda subsistirem dúvidas, que é o próprio TJUE que aponta no sentido de que a qualidade de “corretor” e “intermediário de seguros” para efeitos da isenção de IVA deve ser aferida face à materialidade da operação e não depende do cumprimento de nenhum requisito formal como o registo junto do ISP ou de entidade similar, quer no acórdão proferido no caso “CPP” (C-349/96), em que considerou que um Estado-Membro não pode restringir o alcance da isenção das operações de seguro unicamente às prestações efetuadas por seguradores autorizados pelo direito nacional a exercer a atividade seguradora, quer no acórdão proferido no processo “Beheer BV” (C-124/07), em que reconheceu que, na ausência de definições legais dos conceitos de “corretores” e “intermediários de seguros”, o reconhecimento dessa qualidade “(...) depende do conteúdo das actividades em causa (…)”;

21.ª Este é, de resto, o entendimento que a própria administração tributária expressou na Informação n.° 1248 e na Informação n.° 1085, ambas da Direção de Serviços do IVA;

22.ª Por último, sempre importa referir que a interpretação dos conceitos de “corretor” ou “intermediário de seguros” propugnada pelo Recorrente e defendida pelo TJUE - qual seja, no sentido de que essa qualidade deve ser aferida face à materialidade da operação e não depende do cumprimento de nenhum requisito formal como o registo junto do ISP - é, precisamente, a interpretação que cumpre a ratio subjacente a esta isenção em sede de IVA;

23.ª Com efeito, a ratio da isenção em sede de IVA das prestações de serviços conexas com operações de seguro e resseguro está não na proteção do eventual interesse dos conetores ou intermediários que realizam aquelas prestações de serviços, mas sim no interesse das seguradoras, às quais incumbiria suportar o encargo do imposto incidente sobre aquelas prestações de serviços;

24.ª Efetivamente, o legislador tributário, consciente de que em face da isenção das operações de seguro e resseguro - a qual determina a não liquidação de IVA sobre os prémios de seguros cobrados aos respetivos tomadores - a sujeição a IVA das comissões pagas aos intermediários e corretores pelas prestações de serviços conexas iria criar distorções na atividade económica, optou - e bem - por prever a isenção destas, por forma a que quer a montante, quer a jusante, a entidade seguradora, no que concerne ao IVA, assuma sempre uma posição neutra;

25.ª Deste modo, é com base neste enquadramento e considerando a ratio do citado preceito, que deve ser interpretada a expressão “(...) prestações conexas (...) efectuadas por corretores e intermediários.”;

26.ª Assim, e em face de todo o exposto, resulta evidente o erro em que incorreu a sentença recorrida, a qual deve ser revogada;

27.ª Deste modo, também não subsiste qualquer dúvida de que, contrariamente ao que entendeu o Tribunal recorrido, a isenção em apreço é uma isenção de natureza marcadamente objetiva, concedida em função das atividades prestadas e não das entidades que as prestam;

28.ª É certo que, nas conclusões do Advogado-geral Miguel Poiares Maduro no acórdão proferido no caso “Arthur Andresen” (C-472/03), se afirma que “(...) a qualificação da pessoa que reivindica a isenção como corretor ou intermediário constitui, portanto, um elemento chave na determinação das actividades relativas às operações de seguros que estão isentas (...)”, mas daí não é possível extrair qualquer conclusão que contrarie tudo o que supra se aduziu;

29.ª Tanto assim que, no acórdão proferido no caso “Arthur Andresen” (C-472/03), o TJUE concluiu precisamente que “(...) o reconhecimento da qualidade de corretor ou de intermediário de seguros depende do conteúdo das actividades em causa”;

30.ª Assim, a interpretação do n.° 29 do artigo 9.° do Código do IVA deve pautar-se por critérios objetivos, e não subjetivos, valorando-se, assim, a prestação de serviços em si em detrimento do formalismo que possa revestir a entidade que o presta à seguradora;

31.ª Deste modo, não se controvertendo no caso sub judice que as atividades realizadas são conexas com as operações de seguro e resseguro, nem que o Impugnante desempenha materialmente a função de “corretor” ou “intermediário de seguros”, só pode concluir-se pelo erro em que incorreu a sentença recorrida;

32.ª Razão pela qual, também com este fundamento, deve ser julgado procedente o presente recurso e determinada a revogação da sentença recorrida, proferindo-se nova decisão que julgue procedente a impugnação judicial;

33.ª Sem prejuízo do exposto, e apenas por mero dever de patrocínio, sem conceder, sempre importa referir que, no que concerne ao alegado vício de falta de fundamentação invocado pelo Impugnante e que o Tribunal julgou improcedente, a decisão recorrida também padece, salvo o devido respeito, de manifesta ilegalidade;

34.ª A ilegalidade em que incorre a sentença recorrida nesta sede está precisamente no facto de o ora Recorrente não ter invocado a falta de fundamentação do ato tributário e de este não constituir vício sobre o qual coubesse ao Tribunal proferir uma decisão;

35.ª De facto, o que o Recorrente invocou, e é bem diferente, foi que o ato tributário sub judice foi emitido com exclusivo fundamento no facto de não se encontrar registado junto do ISP e que não constituiu fundamento do ato a circunstância de não se encontrar legalmente autorizado ao exercício da atividade de corretor ou intermediário de seguro, pelo que sendo aquele o único fundamento do ato tributário sub judice, uma vez demonstrada a sua ilegalidade se impõe, sem mais, a sua anulação;

36.ª Assim, e uma vez que o próprio Tribunal reconheceu que o fundamento do ato tributário sub judice residiu, precisamente, na circunstância de o Recorrente não se encontrar registado junto do ISP (cf. página 14 da sentença recorrida), são inócuas as asserções no sentido de que “(...) os actos tributários impugnados estão devidamente fundamentados, não se mostrando preenchidos os requisitos de natureza subjectiva que legitimam beneficiar da isenção de IVA” (cf. página 20 da sentença recorrida), tratando-se, pois, de questão que não competia ao Tribunal conhecer, o que inquina de nulidade a sentença recorrida, nesta parte, face ao disposto no artigo 125.°, n.° 1, do CPPT e no artigo 615.°, n.° 1, alínea d), in fine, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2.° do CPPT;

37.ª Razão pela qual, em face do exposto, se impõe a revogação da sentença recorrida;

38.ª Por fim, no que concerne ao argumento do ora Recorrente de que “(...) continuando actualmente a realizar as operações de intermediação de seguro nos mesmos termos em que o fazia nos exercícios que foram objecto da acção inspectiva, essas operações encontram-se, agora e para a própria Administração Tributária, inquestionavelmente isentas de IVA por força do citado n° 29 do art. 9.° do CIVA “, também neste segmento a sentença recorrida incorre em erro;

39.ª Com efeito, após ter identificado como única questão controvertida nos autos a de saber se os corretores ou intermediários de seguros devem estar registados junto do ISP, culmina por, nesta sede, deslocar a questão para a circunstância de o ora Recorrente estar ou não legalmente autorizado para o exercício da atividade em questão;

40.ª Isto é, para o Tribunal, nos anos de 2000 e 2001, a isenção de IVA não é aplicável porque o Recorrente não está registado junto do ISP, mas para os anos subsequentes, e uma vez que o Recorrente alterou a sua natureza e passou a ser um Banco legalmente autorizado à realização das prestações de serviços conexas, a isenção de IVA já é aplicável, ainda que, em qualquer um dos casos, permaneça sem registo junto do ISP;

41.ª Ora, não estando em causa qualquer necessidade de autorização para a realização das prestações de serviços sub judice, como supra se evidenciou, e demonstrada a incoerência da posição vertida na sentença recorrida, conclui-se pela ilegalidade da sentença, a qual deve ser de imediato revogada;

42.ª Caso não proceda todo o supra exposto e estando em causa uma questão de interpretação de Direito Comunitário que assume relevância para o presente litígio, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao Tribunal de Justiça da União Europeia competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito Comunitário;

43.ª A questão a interpretar pelo Tribunal de Justiça é a seguinte: O artigo 13.°-B, alínea a), da Sexta Diretiva do IVA deve ser interpretado no sentido de que, estando em causa prestações de serviços co nexos com operações de seguro e resseguro, a qualificação das entidades que as efetuam como corretores e intermediários de seguros para efeitos dessa disposição carece de registo como tal junto da entidade competente em cada Estado-Membro?

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida e, nessa medida, a anulação do ato em crise nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

3. Não houve contra-alegações.

4. O magistrado do Ministério Público emitiu o seguinte parecer:

Recorrente: Banco A……….., SA

Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência de impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios (anos 2000 e 2001) no montante global de € 447 215,11

FUNDAMENTAÇÃO

1. Nulidade da sentença por excesso de pronúncia

A sentença impugnada enferma de excesso de pronúncia, ao apreciar questão não suscitada na petição de impugnação judicial: falta de fundamentação formal dos actos tributários de liquidação (33ª/36ª) conclusões do recurso; sentença fls. 287/288) A nulidade da sentença resultante do excesso de pronúncia deve ser julgada procedente pelo tribunal de recurso, suprindo-se a nulidade mediante a expurgação da sentença impugnada da componente correspondente à pronúncia excessiva (art. 125° n°1 CPPT; arts. 615° n° 1 al. d) segunda parte e 684° n°1 CPC vigente)

2. Questão decidenda: interpretação da norma de isenção constante do art.9° n° 29 CIVA, por forma a determinar se a qualificação de agentes económicos como correctores e intermediários de seguros exige a autorização de exercício da actividade pela autoridade nacional competente

São relevantes para a solução jurídica da questão as seguintes considerações:

- a Directiva 77/92/CEE, do Conselho, 13 dezembro 1976 estabeleceu medidas destinadas a facilitar o exercício efectivo da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços nas actividades de agente e de corretor de seguros;

- a Directiva 2002/92/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, 9 dezembro 2002 revogou a Directiva 77/92/CEE e, regulando a actividade de mediação de seguros, prescreveu a exigência de que os mediadores de seguros e de resseguros estejam registados na autoridade competente do Estado-Membro em que se situa a sua residência ou o seu estabelecimento principal, desde que satisfaçam requisitos profissionais estritos relativos à sua competência, boa reputação, cobertura por um seguro de responsabilidade profissional e capacidade financeira (cf. preâmbulo e art. 2° da Directiva)

- a nível interno a actividade de mediação de seguros, por qualquer das suas categorias de protagonistas (agentes de seguros, angariadores de seguros e corretores de seguros) ficou reservada a pessoas singulares ou colectivas inscritas no Instituto de Seguros de Portugal (ISP) (DL n° 336/85, 21 agosto);

- o DL n° 388/91, 10 outubro, diploma revogatório do DL n° 336/85, 21 agosto, manteve a exigência de prévia inscrição no ISP (art.3° n°1);

- a mera actividade material de prestações de serviços conexas com operações de seguros e de resseguros não confere ao agente económico a qualificação de conetor ou de intermediário de seguro;

- esta qualificação depende da sua inscrição prévia no ISP o qual, na qualidade de entidade competente, avaliará os requisitos de competência profissional, idoneidade cívica e solidez financeira do requerente;

- a inexistência de registo prévio tem como consequência um exercício ilegal, não autorizado, da actividade por agente económico sem a qualidade de conetor ou intermediário de seguros;

- a ausência de qualificação profissional reconhecida pela autoridade competente é impeditiva da aplicação do beneficio de isenção de IVA constante da norma interpretanda, por omissão do seu requisito subjectivo

CONCLUSÃO

A sentença deve ser declarada nula na parte em que enferma de excesso de pronúncia.

Quanto à componente não declarada nula

O recurso não merece provimento.

A sentença impugnada deve ser confirmada.

5. Cumpre apreciar e decidir.

II. Fundamentos

De facto

A) A Impugnante, nos exercícios de 2000 e 2001, encontrava-se sujeita ao regime geral de tributação em sede de IRC, nos termos do artigo 2° do CIRC, pelo exercício da actividade de financiamento de aquisições a crédito (CAE 65223), cfr. fls. 9 do relatório.

B) Em sede de IVA, a actividade principal da Impugnante encontra-se abrangida peia isenção prevista no n.° 28 do artigo 9° do CIVA. No entanto, o sujeito passivo desenvolve outras actividades complementares que se encontram sujeitas ao regime geral de periodicidade mensal, cfr. fls. 9 do relatório.

C) No cumprimento das ordens de serviço n.° 0311154 e 0311/55 emitidas em 25/02/2003 nesta Direcção de Serviços, realizou-se um exame externo a escrita da sociedade B…………, SA., contribuinte n.° …………., cfr. fls. 8 do relatório de inspecção.

D) O motivo da inspecção foi o de apurar a situação tributária da sociedade B………relativamente aos exercícios fiscais de 2000 e 2001, foi de âmbito geral, abrangendo os impostos relativos ao rendimento das pessoas colectivas (IRC), ao rendimento das pessoas singulares (IRS), o imposto sobre o valor acrescentado (IVA), o imposto do selo (IS), o controlo das entregas do imposto retido na fonte e o cumprimento geral das obrigações declarativas, cfr. fls. 8 do relatório de inspecção.

E) Os serviços de inspecção elaboraram o relatório de fls. 163 e seguintes do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido e donde resulta com interesse para a decisão:

1.2. Descrição sucinta das conclusões da acção inspectiva

1.2.1. Exercício de 2000

1.2.1. 1. Correcções à matéria colectável

(…)

1.2.1. 2. Imposto em falta

(…)

Falta de liquidação de IVA — foi apurado imposto em falta no montante de EUR 176.012,19 resultante da falta de liquidação de IVA, sendo que o valor de EUR 1.655,29 resulta da não liquidação de imposto sobre serviços de acções de formação prestados pela sociedade não residente sem representante fiscal, que constitui infracção da alínea d) do n.° 6 do artigo 6° do CIVA, e o valor de EUR 174.356,90 da não liquidação de imposto sobre serviços de angariação de seguros prestados pelo sujeito passivo, o que constitui infracção do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA.

1.2.1. 3. Juros compensatórios

Considera-se que o sujeito passivo se encontra devedor do pagamento de juros compensatórios, nos termos do artigo 96° do CIRS, calculados sobre as importâncias não retidas, que ascendem a EUR 13.005,87 como sequência de não ter efectuado a devida retenção na fonte sobre os rendimentos pagos a título de comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, enquadrados como rendimentos categoria C, nos termos da alínea l) do n.° 1 do artigo 4° do CIRS.

1.2.2. Exercício de 2001

1.2.2. 1. Correcções à matéria colectável

(…)

1.2.2. 2. Imposto em falta

(...)

Falta de liquidação de IVA — foi apurado imposto em falta no montante de EUR 207.403,83 resultante da não liquidação de IVA, sobre serviços de angariação de seguros prestados pelo sujeito passivo, o que constitui infracção ao disposto do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA.

(...)

1.2.2. 1 Juros compensatórios

Considera-se que o sujeito passivo se encontra devedor do pagamento de juros compensatórios, nos termos do artigo 103° do CIRS, calculados sobre as importâncias não retidas, que ascendem a EUR 19.464,33 como sequência de não ter efectuado a devida retenção na fonte sobre os rendimentos pagos a título de comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, enquadrados como rendimentos da categoria B, nos termos da alínea b) do n.° 1 do artigo 3° do CIRS.

2. Objectivo, âmbito e extensão da acção de inspecção

2.1. Credencial e período em que decorreu a acção

No cumprimento das ordens de serviço n.° 0311154 e 0311/55 emitidas em 2 5/02/2003 nesta Direcção de Serviços, realizou-se um exame externo a escrita da sociedade B……….., S.A.., contribuinte n.° ………. A acção de inspecção teve uma duração total de 92 dias úteis, que teve início em 3 de Março e conclusão em 10 de Novembro de 2003.

2.2. Motivo, âmbito e incidência temporal

O exame teve como objectivo principal o de apurar a situação tributária da sociedade B................ relativamente aos exercícios fiscais de 2000 e 2001, obtendo simultaneamente um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras apresentadas reflectem o cumprimento das obrigações fiscais inerentes ao exercício da actividade de financiamento de aquisições a crédito.

A acção de inspecção foi de âmbito geral, abrangendo os impostos relativos ao rendimento das pessoas colectivas (IRC), ao rendimento das pessoas singulares (IRS), o imposto sobre o valor acrescentado (IVA), o imposto do selo (IS), o controlo das entregas do imposto retido na fonte e o cumprimento geral das obrigações declarativas.

(...)

3.1.2. Imposto em falta

(...)

3.1.2. 4. Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços

Na sequência da análise efectuada às contas 82590000 e 82597000 da contabilidade, foi ver que o sujeito passivo presta o serviço de angariação de seguros e cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros C…………, contribuinte n.° ………. e D………, contribuinte n.°………

A angariação de clientes para as companhias de seguros faz-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, que no presente exercício, corresponde a 43,5% do valor do prémio.

O sujeito passivo enquadrou estas operações como prestações de serviços conexa com seguros ou resseguros, isentas de IVA nos termos do n.° 29 do artigo 9° do CIVA e sujeitas a Imposto do Selo, com a aplicação da taxa prevista no artigo 22.2 da Tabela Geral.

Exercendo o sujeito passivo a prestação de serviço de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, actividades conexas com a actividade seguradora, não cabe esta situação na previsão do n° 29 do artigo 9° do CIVA, pois não estamos perante um corrector ou intermediário de seguro, devidamente inscrito junto do Instituto de Seguros de Portugal - ver documento que se junta e constitui o Anexo 13 deste relatório - conforme estabelece o DL 388/91 de 10/10, que se afigura como condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção. Deve então o sujeito passivo liquidar IVA à taxa de normal nos serviços que presta por se tratar de uma actividade sujeita e não isenta Nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a título oneroso pelo sujeito passivo, enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto é devido e toma-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do artigo 1° com o n.° 3 do artigo 7° do CIVA, sendo o valor tributável, nos termos do n.° 1 do artigo 16° do CIVA, o valor da contraprestação obtida.

Na análise efectuada, foi verificado que o sujeito passivo nunca efectuou qualquer liquidação e consequentemente entrega de imposto nos cofres do Estado, pelo que nos termos das disposições legais citadas anteriormente se procedeu ao apuramento do imposto em falta, que no presente exercício, totaliza o montante de EUR 174.356,90, correspondente ao somatório dos valores de EUR 141.561,93 e EUR 32.794,97 de imposto liquidado sobre os serviços prestados à C………. e D……….., respectivamente. Ver mapas de trabalho que constituem o Anexo 14, folhas 1 a 3 deste relatório.

3.1.3. Juros compensatórios

3.1.3. 1. Falta de retenção na fonte em sede de IRS

Foi analisada a natureza e o enquadramento fiscal das importâncias pagas ou postas à disposição pelo sujeito passivo a diversos particulares não colectados, a título de gratificações, pela intermediação destes em negócios de financiamento, através da angariação de clientes com a recomendação de produtos financeiros disponibilizados pela empresa.

Sobre os rendimentos pagos, registados na contabilidade na conta 52820201 — Comissões a pagar, no montante total de EUR 65.029,35 não foi efectuada qualquer retenção de imposto, em virtude do sujeito passivo os ter enquadrado como rendimentos da categoria A, nos termos da alínea h) do n.° 3 do artigo 2° do CIRS e dispensado de retenção na fonte nos termos do n.° 1 do artigo 92º do CIRS. Na verdade os pagamentos efectuados têm subjacente uma contrapartida que se traduz no acto de angariação de clientes deforma continuada, pelo que não se trata de gratificações nos termos referidos anteriormente, mas sim comissões pela actividade de intermediação em contratos de financiamento, que se enquadram como rendimentos da categoria C, de acordo com a alínea l) do n.° 1 do artigo 4° do CIRS e consequentemente sujeitos a retenção na fonte à taxa de 20% conforme decorre do no n.° 1 do artigo 94° do mesmo código.

Assim, a ausência de retenção na fonte implica que o sujeito passivo se tome devedor do pagamento de juros compensatórios, calculados sobre as importâncias não retidas, cuja base é dada pela diferença entre a taxa aplicada e taxa devida. Nestes termos, no presente exercício, o montante total sujeito a juros compensatórios ascende a EUR 13.005,87, devidos desde o termo do prazo de entrega até ao termo do prazo da apresentação da declaração pelo responsável originário ou até à data da entrega do imposto retido, se anterior, conforme o disposto no n.° 2 do artigo 96° do CIRS. Ver o Anexo 15.

3.2. Exercício fiscal de 2001

3.2.1. Correcções à matéria colectável

(…)

3.2.2. Imposto em falta

(...)

3.2.2. 3. Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços

Conforme já verificado no exercício anterior, o sujeito passivo presta o serviço de angariação de segures e a correspondente cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros E……….., contribuinte n.° ………, C………., contribuinte n.° …….. e F…….. contribuinte n.° ………

A angariação de clientes para as companhias de seguros faz-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades. A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, calculada sobre o valor do prémio.

Exercendo o sujeito passivo uma actividade que consiste na representação de companhias de seguro para a prestação de serviços conexas com a actividade seguradora, nomeadamente a cobrança dos prémios de seguro, não cabe esta situação na previsão do n.° 29 do artigo 9° do CIVA, pois não estamos perante um corrector ou intermediário de seguro, devidamente inscrito junto do Instituto de Seguros de Portugal — ver documento que se junta e constitui o Anexo 15 deste relatório, conforme estabelece o DL 388/91 de 1010, que se afigura como condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção. Deve então o sujeito passivo liquidar IVA à taxa de norma] nos serviços que presta por se tratar de um actividade sujeita e não isenta.

Nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a titulo oneroso pelo sujeito passivo, enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto 6 devido e torna-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do artigo 1° com o n.º 3 do artigo 7° do CIVA, sendo o valor tributável nos termos do n.° 1 do artigo 16° do CIVA, o valor da contraprestação obtida.

Na análise efectuada, foi verificado que o sujeito passivo nunca efectuou qualquer liquidação e consequentemente entrega de imposto nos cofres do Estado, pelo que, nos termos das disposições legais citadas anteriormente, se procedeu ao apuramento do imposto em falta: que no presente exercício, corresponde o montante total de EUR 207.403,83. Ver mapas de trabalho que constituem o Anexo 25, folhas 1 a 6 deste relatório.

(...)

5. Direito de audição prévia

(…)

g) Relativamente aos pontos 3.1.2.4. e 3.2.2.3. (Falta de liquidação de IVA na prestação de serviços) do Projecto, o sujeito passivo não concorda com as correcções apresentadas, questionando e interpretação destes serviços dada à isenção prevista no n.° 29 do artigo 9° do CIVA, defendendo que a abrangência desta isenção (cit.) “não se aplica unicamente à intermediação realizada por correctores e mediadores de seguros, mas também às prestações de serviços da mesma natureza realizadas por outras entidades, como é ocaso das instituições de crédito”.

Decorre da leitura do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras (RGICSF) aprovado pelo artigo 1° do DL 298/92, de 31 de Dezembro, na sua alínea n) do n.° 1 do artigo 4°, que são permitidas, concretamente aos bancos, a realização de operações de comercialização de contratos de seguro”, sendo que as restantes instituições de crédito só podem efectuar as operações permitidas pelas normas legais e regulamentares que regem a sua actividade “! conforme o n. ° 3 do referido artigo. Nestes termos, o novo enquadramento fiscal em sede de IVA das operações de intermediação seguradora, que decorre da conjugação do RGICSF com a Norma Regulamentar n.° 17/94-E?, de 6 de Dezembro, emitida pelo Instituto de Seguros de Portugal, aplicável a instituições de crédito habilitadas ao exercício de comercialização de seguros, leia-se bancos, conclui pela isenção de imposto nas operações de mediação seguradora por estes realizadas. Na situação em apreço, onde o regime aplicável para a actividade principal exercida pelo sujeito passivo — financiamento de aquisições a crédito — se encontra previsto no DL 206/95 de 14 de Agosto, verifica-se que entre as operações permitidas às SFAC’s não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros.

De onde se conclui, que, as operações de prestações de serviços conexas com a actividade seguradora identificadas no projecto de relatório, praticadas pelo sujeito passivo, não se encontram abrangidas pela isenção prevista no n.° 29 do artigo 9° do CIVA. Mantêm-se as correcções apresentadas no Projecto de relatório.

(...)

A Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária, em 10 de Novembro de 2003.

O Inspector Tributário))

F) Sobre o relatório de inspecção recaíram o parecer e o despacho de concordância de fls. 163 que aqui se dão por integralmente reproduzidos.

G) A Impugnante é um banco que se Constituiu por escritura pública outorgada em 30 de Maio de 2003, por alteração da natureza jurídica da B…………, S.A. e incorporação, no seu património, dos activos, passivos e relações contratuais que integravam o património afecto à sucursal em Portugal do Banco B………. (França), conforme fls. 23 e seguintes.

H) As liquidações adicionais de IVA e dos juros compensatórios foram emitidas em 10/12/2003 e em 16/12/2003, cfr. fls. 81 a 93.

I) O prazo para pagamento voluntário terminou em 29/02/2004, cfr. fls. 120.

J) A petição inicial foi apresentada em 06/05/2004, cfr. carimbo aposto a fls. 3.

K) Em apreciação da petição inicial a Divisão de Justiça Tributária prestou a seguinte informação:

A- Descrição sumária das alegações

1º Vem o sujeito passivo, Banco B………, SA, com o número de pessoa colectiva…………, deduzir impugnação judicial das liquidações adicionais de IVA n.ºs 03361749 e 03367179, e de juros compensatórios n.°s 03361742, 03361743, 03361744, 03361745, 03361746, 03361747, 03361748, 03367175, 03367176, 03367177 e 03367178, referentes aos anos de 2000 e 2001, requerendo a anulação daquele acto tributário, com os fundamentos aduzidos na p. i. e que aqui se dão como integralmente reproduzidos, para todos os efeitos legais.

B- Descrição dos factos

2° Aos 06/05/2004 foi apresentada apresente impugnação judicial (fls. 2 a 14 dos autos), e dado que o prazo limite para o pagamento voluntário das liquidações adicionais de IVA terminou em 29/02/2004, nos termos do n.° 2 do art.° 102° do Código do Procedimento e Processo Tributário (CPPT), a presente impugnação é tempestiva.

3° Da análise dos elementos disponíveis no presente processo administrativo, verifica-se que pelo Serviço de Finanças de Lisboa 12, foi organizado o processo administrativo tributário nos termos do art.° 111º do CPPT tendo prestado a informação constante das fls. 59.

4° A ora peticionária tem como actividade principal o exercício de actividade financiamento de aquisições a crédito, encontrando-se enquadrada no CAE 65223.

5º As liquidações adicionais de IVA objecto da presente impugnação, tiveram a sua origem na inspecção efectuada pela Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária (DSPIT), à escrita da ora Impugnante, a qual concluiu que, em sede de IVA, não estava a ser liquidado imposto no serviço de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, por conta das companhias de seguros E……….., contribuinte n.°……, C………., contribuinte n.º ………. e F……….. contribuinte n.° ………. (vide fls. 21 a 40 dos autos).

6° A angariação de clientes para as companhias de seguros foi efectuada através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades, sendo a cobrança dos prémios feita à posterior por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, designado pela Impugnante, de forma genérica, de intermediação de seguros, é cobrada uma comissão mensal, que ascendia nos anos em análise a 43,5% do respectivo valor do prémio.

7° A ora Impugnante, enquadrou estas operações como prestação de serviços conexa com seguros ou resseguros, isentas de IVA nos termos do n.° 29 do art.° 9° do CIVA e sujeitas a imposto de selo, com a aplicação da taxa prevista no artigo 22.2 da Tabela Geral.

8° Ora exercendo a Impugnante a prestação de serviços de angariação de seguros e a correspondente cobrança de prémios, actividades conexas coma actividade seguradora, a DSPIT considerou que a prestação de serviços não cabia na previsão do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, uma vez que a Impugnante não era um corrector ou intermediário de seguros devidamente inscrito no Instituto de Seguros de Portugal, conforme o disposto no DL. 388/91 de 10/10, condição necessária para o enquadramento no âmbito desta isenção.

9° Em face deste enquadramento, a Impugnante deveria ter liquidado IVA à taxa normal nos serviços que presta, por se tratar de uma actividade sujeita e não isenta, uma vez que nos termos do CIVA, as prestações de serviços efectuadas a título oneroso enquadram-se como operações sujeitas sobre as quais o imposto é devido e torna-se exigível, em prestações de serviços de carácter continuado, no termo do período a que se refere a cada pagamento, conforme decorre da conjugação do art.° 1° com o n.° 3 do art° 7º do CIVA, sendo o valor tributável, nos termos do n.° 1 do art.° 16°, o valor da contraprestação obtida.

10º Neste contexto, e dado que não foi efectuada qualquer liquidação e consequente entrega de imposto nos cofres do Estado, foi apurado imposto em falta, para os anos de 2000 e 2001, conforme discriminação:

• Ano de 2000 — IVA em falta no montante de € 174.356,90;

• Ano de 2001 — IVA em falta no montante de € 204.403,83.

11° A ora impugnante, após ter sido notificada das liquidações adicionais de IVA, deduziu impugnação judicial vindo invocar em síntese o seguinte:

• ilegalidade das liquidações adicionais por falta de fundamentação das correcções, a qual assentou no facto de que para beneficiar de isenção do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, a Impugnante deveria estar inscrita no Instituto de Seguros de Portugal;

• Inexistência de qualquer imposição da lei no sentido da prévia inscrição das referidas entidades no Instituto de Seguros de Portugal como requisito prévio ao benefício da isenção prevista no n.° 29 do art.° 9º do CIVA;

• A Administração Fiscal já reconheceu que as operações de intermediação de seguros efectuadas por Bancos também se encontravam isentas de IVA nos termos do n.° 29 do art.° 9° do CIVA, Bancos esses que não são correctores ou intermediários de seguros inscritos no Instituto de Seguros de Portugal;

A isenção em IVA daquelas prestações de serviços evita quaisquer distorções na actividade económica que a sujeição àquele imposto sempre originaria, sendo esta isenção determinada por razões de natureza objectiva e não subjectiva;

A figura de intermediário prevista na citada norma tem como propósito assegurar a extensão daquela isenção a todos os que materialmente realizam prestações de serviços conexas com a actividade de seguros e resseguros.

C- Do mérito

12° Analisados os elementos constantes no processo e ponderados os factos e argumentos apresentados pela Impugnante, temos a informar o seguinte:

13º A questão decidenda, relativa às liquidações adicionais de IVA, é a de aferir da legalidade da sua liquidação, tendo em conta os pressupostos da Administração Fiscal constantes do relatório de inspecção.

14° Na realidade, para a Impugnante a Administração Fiscal procedeu a um errado enquadramento dos factos tributários, questionando a interpretação dada à isenção prevista no n.° 29° do art.º 9º do CIVA, concluindo que a isenção prevista neste normativo não se aplica unicamente à intermediação realizada por correctores e mediadores de seguros, mas também às prestações de serviços da mesma natureza realizadas por outras entidades, nomeadamente as instituições de crédito.

15° De acordo com disposto no DL. 298/92, de 31 de Dezembro, que regulamenta e aprova o Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, e mais especificamente a alínea n) do n.° 1 do art.° 4° vem regular que “Os bancos podem efectuar as operações seguintes: (...) n) Comercialização de contratos de seguro “, e de acordo com o n.° 3 do mesmo artigo “As restantes instituições de crédito só podem efectuar as operações permitidas pelos normas legais e regulamentares que regem a sua actividade “, constata-se que em face do novo regime das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras conjugada com a Norma Regulamentar n.° 17/94-R, de 6 de Dezembro, emitida pelo Instituto de Seguros de Portugal, aplicável a instituições de crédito habilitadas ao exercício de comercialização de seguros, ou seja neste caso os Bancos, conclui pela isenção de imposto nas operações de mediação seguradora por estes realizadas (vide fls. 72 a 120 dos autos).

16° No caso da ora Impugnante, cuja actividade principal é a do financiamento de aquisições de crédito, a qual se encontra prevista no DL. n.° 206/95, de 14 de Agosto, do elenco das operações permitidos a este tipo de sociedades, previstos no art.° 2° desse diploma, não se encontra prevista a actividade de intermediação de seguros (vide fls. 121 a 122).

17° Para além disso convém referir que o DL. n.° 388/91, de 10 de Outubro, que regula a actividade de mediação de seguros, define o corrector de seguros, no n.° 1 do seu art.° 36°, como “o mediador que estabelece a ligação entre os tomadores de seguros e as seguradoras, que escolhe livremente, preparo a celebração dos contratos, presta assistência a esses mesmos contratos e pode exercer funções de consultadoria em matéria de seguros junto dos tomadores, bem como realizar estudos ou emitir pareceres técnicos sobre seguros “, sendo que beneficiam da isenção de IVA nos termos do n.° 29 do art° 9°, as operações de seguro resseguro bem como as prestações de serviços conexas efectuadas pelos conectores e intermediários de seguros, considerando-se conexas com as operações de seguro e resseguro e consequentemente abrangidas por esta isenção, a ligação entre os tomadores de seguros e as seguradoras.

18° No caso em apreço, não estamos perante nenhum mediador de seguros, sendo que as prestações de serviços em causa, que mais não são do que apoio técnico a empresas mediadoras de seguros, tratando -se de actividades que não são assimiláveis a prestações de serviços conexas com seguros e resseguros, não se enquadram no n.° 29 do art.° 9° do CIVA, devendo em conformidade ser tributáveis em IVA à taxa normal.

19° Convêm ainda referir que, a própria Impugnante, continuando a realizar estas prestações de serviços, e para beneficiar da isenção prevista do n.° 29 do art.° 9°, alterou em 30/05/2003 o seu tipo legal de instituição de crédito de SFAC para Banco, ou seja, existindo dúvidas quanto à isenção de IVA daquelas prestações de serviços, assumindo a Impugnante a partir daquela data afigura de um banco estas prestações de serviços ficam isentas de tributação de IVA, nos termos do disposto no D.L. 298/92, de 31 de Dezembro.

D- Proposta

20° Atento todo o disposto, o acto tributário objecto da presente lide deverá ser mantido, remetendo-se o presente processo administrativo ao Digníssimo Representante junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa.»

L) Sobre a infirmação a que se refere a alínea anterior recaíram o parecer e o despacho de concordância de fls. 129.

De direito

O Banco A………. SA deduziu impugnação judicial contra as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios respeitantes aos anos de 2000 e 2001 no montante global de € 447 215,11 por entender enfermarem as mesmas de ilegalidade por a Administração Tributária não ter considerado as operações que as alicerçam isentas de IVA nos termos do artigo 29 nº 9 do CIVA.

O tribunal “a quo” viria a julgar a impugnação improcedente por entender que constituindo a isenção uma situação excepcional deveria ser objecto de interpretação restritiva pelo que considerou que a questão a decidir era a de saber se o impugnante podia ser qualificado como corretor ou intermediário de seguros tendo em vista a prática de prestações de serviços conexas com as operações de seguro e resseguro de modo a utilizar o benefício de isenção nos termos do nº 29 do artigo 9º do CIVA.

E tendo presente que o artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002 disciplina o registo de mediadores de seguros e resseguros nos Estado Membros e que Portugal como Estado Membro acolheu tal directiva que está regulada no DL 336/95 de 21 de Agosto considerou ser requisito subjectivo para beneficiar da isenção o registo a qualidade de corretor.

A recorrente como se vê do teor das suas alegações e conclusões de recurso considera que a sentença enferma de nulidade por excesso de pronúncia na medida em que tratou de questão que não foi colocada ao Tribunal e não ser esta questão de conhecimento oficioso e padece de erro de julgamento de direito por erro de interpretação do nº 29 do artigo 9º do CIVA por ter considerado contrariamente à Directiva do IVA a necessidade de registo prévio para poder beneficiar da isenção.

Caso assim se não entenda requer o reenvio prejudicial ao TJUE afim de o mesmo emitir pronúncia sobre tal questão.

Vejamos.

Da nulidade da sentença por enfermar de excesso de pronúncia.

A recorrente considera que o Tribunal ao pronunciar-se quanto ao vício de falta de fundamentação que diz ser invocado pelo Impugnante e que Tribunal julgou improcedente enferma de nulidade na medida em que contrariamente ao referido a Recorrente não invocou falta de fundamentação do acto tributário não constituindo vício sobre o qual coubesse ao Tribunal proferir uma decisão, tratando-se, pois, de questão que não competia ao Tribunal conhecer, o que inquina de nulidade a sentença recorrida, nesta parte, face ao disposto no artigo 125 do CPPT. °, n.° 1, do CPPT e no artigo 615.°, n. ° 1, alínea d), in fine, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2. ° do CPPT.

E nesta parte o recurso não pode deixar de proceder.

Efectivamente nos termos do disposto no artigo 125 nº1 parte final constitui causa de nulidade da sentença a pronúncia pelo Tribunal sobre questões que não deva conhecer

Nos termos do disposto no artigo 608/2 do CPC que reproduz a redacção do artigo 660/2 do CPC anterior:

“2- O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.”

Ora não sendo a falta de fundamentação, vicio que seja do conhecimento oficioso e não tendo sido invocado pelas partes a sua apreciação pelo Tribunal constitui excesso de pronúncia que inquina a sentença tornando-a nula nessa parte.

Importa agora apreciar então se a sentença recorrida enferma de errada interpretação e aplicação do direito quando considera não ser a impugnante beneficiário da isenção de IVA por não ser um corrector ou intermediário de seguros devidamente inscrito no Instituto de Seguros de Portugal nos termos do DL 388/91 de 10 de Outubro.

Considerou o Tribunal a quo que a isenção das operações de seguro e resseguro que o nº 29 do artigo 9º do CIVA isenta do imposto depende da cumulação de requisitos objectivos e subjectivos.

Sendo requisitos objectivos da isenção respeitarem as operações a seguros, resseguros ou prestações de serviços conexos com estas operações e requisitos subjectivos serem tais operações praticadas por correctores de seguros ou intermediários de seguros.

No caso dos autos o Tribunal entendeu não se verificar a cumulação dos requisitos exigíveis porquanto muito embora as operações respeitassem a seguros a impugnante não podia ser qualificada como corretora ou angariadora de seguros por não se encontrar registada com tal no Instituto de Seguros.

E efectivamente a actividade de mediação de seguros foi regulada pela primeira vez em Portugal pelo DL 145/79 de 23 de Maio sendo posteriormente alterada pelos DL 336 /85 de 21 de Agosto e Decreto-lei 388/91 de 10 de Outubro.

A nível comunitário o artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002 veio disciplinar o registo de mediadores de seguros e resseguros nos Estado Membros.

Decorre da vigência destes diplomas legais que a actividade de mediação de seguros em Portugal é e era mesmo antes da Directiva 2002/92 do Parlamento Europeu e do Conselho uma actividade regulada ou autorizada.

Efectivamente tal regulação constava do DL nº 365/85 onde como se refere no preâmbulo se “estabelecem ainda disposições tendentes ao incentivo da profissionalização da actividade de mediação de seguros, vedando-se, nomeadamente, a possibilidade de intervenção na celebração de seguros a quaisquer pessoas que ainda não estejam inscritas como mediadoras, incluindo aquelas que estão a receber a formação básica que lhes permita submeter-se à prestação de provas no Instituto de Seguros de Portugal”.

E nos termos do artigo 2º do diploma em causa “A mediação de seguros fica reservada às pessoas singulares ou colectivas que se encontrem inscritas como mediadoras de seguros no Instituto de Seguros de Portugal (ISP), nos termos do presente decreto-lei e demais disposições dele complementares.”

Tal diploma estatui também no nº 3 do mesmo artigo que a mediação de seguros não pode, em caso algum, ser exercida por interposta pessoa.

Determinando ainda que os mediadores de seguros, se dividem-se em três categorias:

a) Agente de seguros;

b) Angariador de seguros;

c) Corretor de seguros.

Art. 2.º - 1 - Agente de seguros é o mediador - pessoa singular ou colectiva - que faz a prospecção e desenvolve toda a actividade tendente à realização de seguros, presta assistência ao segurado em tudo o que se relacione com o contrato de seguro celebrado podendo ainda, mediante acordo com a seguradora, efectuar a cobrança de prémios.

Por sua vez o DL 388 /91 vem alargar o regime de acesso e exercício da actividade de mediação de seguros, “possibilitando a intervenção no âmbito dos fundos de pensões, de operações de capitalização, sendo eliminada a proibição até aqui existente de mediação relativa a contratos celebrados pelo Estado, pelas autarquias locais e respectivos organismos e serviços personalizados, empresas públicas ou sociedades de capitais públicos.

Este diploma diz-se no seu preâmbulo “não quis deixar de adaptar a mediação de seguros à nova realidade jurídica constituída pelo estabelecimento individual de responsabilidade limitada (EIRL), admitindo a sua adopção por agentes e corretores, pessoas singulares permitindo que o exercício da actividade possa vir a ser exercida por pessoas singulares”.

Referindo que “para os efeitos do presente diploma, entende-se por mediação de seguros, abreviadamente designada «mediação», a actividade remunerada tendente à realização, através de apreciação dos riscos em causa, e assistência, ou apenas à assistência, dos contratos e operações referidos no n.º 1 do artigo 1.º.

Mas o art. 3.º - 1deste diploma legal estatui, na esteira do anterior DL 365/85 – que “ apenas podem exercer a mediação, nos termos deste diploma, as entidades devidamente inscritas como mediadores no Instituto de Seguros de Portugal (ISP), designadamente:

a) As pessoas, singulares ou colectivas, residentes ou domiciliadas em Portugal;

b) As sucursais estabelecidas em Portugal de agentes ou corretores sediados num outro Estado membro das Comunidades Europeias;

c) Os mediadores estabelecidos em outros Estados membros das Comunidades Europeias, em regime de livre prestação de serviços.

2- Os mediadores dividem-se em três categorias:

a) Agentes de seguros;

b) Angariadores de seguros;

c) Corretores de seguros.

Daí que o Tribunal a quo tenha considerado que sendo que apenas os corretores ou mediadores de seguros registados no Instituto de Seguros possam ser qualificados como tal, não se encontrando a impugnante registada nessa qualidade não poder por isso exercer tal actividade.

Pelo que não beneficiava, por isso, da isenção prevista no nº 29 do artigo 9º do CIVA.

Entende contudo a recorrente que a exigência do registo não é requisito que o CIVA imponha

E considera contrariamente ao decidido que a qualidade de corretor deve ser aferida em sede de IVA face à materialidade das operações e não do cumprimento de requisitos formais, dependendo a isenção do IVA das comissões pagas aos intermediários e corretores apenas do princípio da liberdade da actividade económica e livre concorrência que impõe a neutralidade deste tributo.

E cremos que com razão.

Se tivermos em conta a doutrina do acórdão C 472/03 Arthur Andrsen constamos que o o reconhecimento da qualidade de corretor ou de intermediário de seguros depende apenas do conteúdo das actividades em causa. E de acordo com a doutrina do acórdão do TJCE in processo C-8/2001, uma operação de seguros caracteriza-se pelo facto de o segurador, mediante o pagamento de um prémio pelo segurado, se comprometer a fornecer a este último, em caso de realização do risco coberto, a prestação acordada por ocasião da celebração do contrato", ou seja, consiste esta operação na celebração de um contrato entre o segurador e o segurado.

Considerando-se no entendimento do mesmo aresto como «prestações de serviços conexas com as operações de seguros e resseguros» e, consequentemente, abrangidas por esta isenção, a ligação "entre os tomadores de seguros e as seguradoras", a preparação da celebração de contratos de seguro "entre as empresas de seguros e/ou mediadores e os tomadores de seguros", entre outras, directamente relacionadas com a celebração de contratos de seguros e com o cumprimento das obrigações decorrentes desses contratos, entre segurador e segurado.

Constando do probatório da sentença – al K) que a Recorrente prestou o serviço de angariação de seguros e cobrança de prémios, junto dos seus clientes, por conta de companhias de seguros C…………., contribuinte n.° ………. e D………., contribuinte n.° ………

E que a angariação de clientes para as companhias de seguros fez-se através dos financiamentos concedidos, que obrigam à constituição do respectivo seguro junto destas entidades A cobrança dos prémios de seguros faz-se posteriormente por intermédio do recebimento das rendas mensais. Pelo serviço prestado, a que o sujeito passivo designa, de forma genérica, por intermediação de seguros, cobra uma comissão mensal, que no presente exercício, corresponde a 43,5% do valor do prémio, pode concluir-se que as prestações de serviço em apreço são conexas com operações de seguro em que a recorrente age como intermediário de seguros.

Este entendimento foi já sustentado até no acórdão do Tribunal de Justiça de 25 de Fevereiro de 1999 no processo C-349/96 onde se questionava o Tribunal entre outras questões prejudiciais uma quarta em que se perguntava:

“É compatível com o artigo 13. °, B, alínea a), da Sexta Directiva IVA a restrição Por um Estado-Membro do âmbito da isenção de "operações de seguro" a prestações feitas por pessoas autorizadas a desenvolver actividades de seguros nos termos da lei desse Estado-Membro?»

Relativamente a esta questão o Tribunal de Justiça considerou:

O artigo 13. ° da Sexta Directiva, que trata das isenções no interior do país, prevê:

«...

B. Outras isenções

Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados-Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:

a) As operações de seguro e de resseguro, incluindo as prestações de serviços relacionadas com essas operações efectuadas por corretores e intermediários de seguros;

...»

Referiu o Tribunal que “a título preliminar, importa recordar que é jurisprudência assente que as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva constituem noções autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro (acórdão de 15 de Junho de 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Colect., p. 1737, n.° 11)”. I-1009

E concretamente sobre a questão que nos ocupa e que releva o mesmo Tribunal considerou que Quarta questão na hipótese de o órgão jurisdicional nacional entender que a requerente deve ser considerada como actuando na qualidade de segurador, que assumiu o risco seguro e, portanto, efectuou operações que seriam consideradas ilícitas segundo o direito nacional, importa recordar que a Sexta Directiva se baseia no princípio da neutralidade fiscal. Em matéria de IVA, este princípio opõe-se, como o Tribunal de Justiça já decidiu, a que, salvo em hipóteses que aqui não são pertinentes, as operações lícitas e as operações ilícitas sejam tratadas de modo diferente (v. acórdão de 11 de Junho de 1998, Fischer, C-283/95, Colect., p. 1-3369, n.° 22).

No caso apreciado pelo Tribunal de Justiça o Governo do Reino Unido invocou, no entanto, que a limitação da isenção às operações efectuadas por seguradores autorizados se justificava atendendo à frase de introdução do artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva.

A este propósito, cabe recordar que esta disposição, em conformidade com o princípio da neutralidade fiscal, não comporta, quanto à isenção das operações de seguro que prevê, nenhuma distinção entre as operações lícitas e as que seriam consideradas ilícitas segundo o direito nacional. Daqui resulta que estas duas categorias de operações devem ser tratadas de maneira idêntica.

E concluiu:

“Assim, há que responder à quarta questão que o artigo 13.°, B, alínea a), da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que um Estado-Membro não pode restringir o alcance da isenção das operações de seguro unicamente às prestações efectuadas pelos seguradores autorizados pelo direito nacional a exercer a actividade de segurador”.

No caso dos autos não se questiona a materialidade das operações que se reportam a prestações de serviços conexas com operações de seguros e resseguro.

O que a AT entende e o Tribunal decidiu é que apenas podendo ser mediador de seguros quem esteja registado, o não registo da recorrente impedia que a mesma beneficiasse da isenção do IVA nas operações de seguro que de facto realizou.

Mas neste caso o que sucede é que a impugnante agiria ilicitamente como mediar de seguros de facto.

Mas como decorre da doutrina do acórdão do Tribunal Justiça citado esta ilicitude é irrelevante para efeitos da isenção de IVA face à neutralidade do imposto.

Efectivamente tendo em conta que as operações determinantes das liquidações impugnadas ocorreram nos anos de 2000 e 20001; que no IVA, como salienta o acórdão do Tribunal de Justiça citado “as isenções previstas no artigo 13. ° da Sexta Directiva constituem noções autónomas do direito comunitário que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado-Membro para outro; que as isenções de IVA têm como característica peculiar o serem sempre objectivas; que a nível comunitário o registo de mediadores de seguros e resseguros surge apenas no artigo 2º da Directiva 2002/92 CE do Parlamento Europeu e do Conselho de 9 de Dezembro de 2002, atento o principio de neutralidade fiscal que informa o CIVA, consideramos ser de aplicar ao caso em apreço a doutrina do acórdão citado e consequentemente entendemos ser irrelevante no caso em apreço o registo da impugnante no Instituto de Seguros como corretora ou mediadora de seguros para efeitos de isenção do IVA nas operações de prestação de serviço conexas com as operações de seguro e resseguro que a impugnante realizou agindo, de facto, como intermediária de seguros.

Não sendo o registo requisito exigido pelo CIVA ou pelo Direito comunitário à data dos factos determinantes das liquidações impugnadas, para efeitos da isenção de IVA o registo imposto pela legislação nacional para efeitos do exercício da actividade de mediador de seguros traduz uma restrição que não pode ser aplicada por não relevar para efeitos de restringir a isenção de IVA dessas operações.

Por último, e face ao entendimento que perfilhamos, não se mostra necessário o reenvio prejudicial que se requeria.

Decisão

Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e em substituição julgar a impugnação procedente anulando-se as liquidações impugnadas.

Custas pela recorrida.

Lisboa, 7 de Março de 2018. – Fonseca Carvalho (relator) – Isabel Marques da Silva – Pedro Delgado.

0375/15

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