0518/17.6BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

Processo n.º 518/17.6BALSB (Recurso para Uniformização de Jurisprudência) Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO “A…………, Lda.” , devidamente identificada nos autos, inconformada com a decisão proferida nos autos de processo arbitral - Proc. nº 175/2016-T - que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida relacionada com o pedido de pronúncia sobre “ a ilegalidade do critério que determinou as seguintes liquidações adicionais de IVA e IRC de 2009 e o indeferimento expresso das reclamações graciosas dessas liquidações, objecto de recursos hierárquicos tacitamente indeferidos (...)” : a) Liquidação adicional de IRC de 2009 n.º 2014 8310035475, de 12.12.2014, no valor de 64.068,68€, sendo 54.306,22€ a título de imposto e 9.760,24€ a título de juros, com a respectiva compensação n.º 2014 000294603397, de 17.12.2014, com demonstração de acerto de contas ID Documento 2014 00017074272 e demonstração de juros; b) Liquidação n.º 14035662 , relativa ao período de 09.09, com o n.º de doc. de cobrança 102814403566208, no valor de 14.597,42€; c) Liquidação de juros n.º 14035663 , relativa ao período de 09.09, com o n.º de doc. de cobrança 102214403566309, no valor de 2.937,08€; d) Liquidação adicional n.º 14035664; relativa ao período de 09.12 com o n.º de doc. de cobrança 102014403566408, no valor de 26.426,40€; e e) Liquidação de juros n.º 14035665 , relativa ao período de 09.12 com o n.º de doc. de cobrança 102514403566509, no valor de 5.053,60€, num total de 49.014,50€, veio interpor Recurso para Uniformização de Jurisprudência ao abrigo do disposto no artigo 25º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT) e no artigo 152º nº 3 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi do artigo 25.º, n.º 3 do RJAT, com base em oposição de acórdãos, apontando como acórdão fundamento, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 17-09-2015, Proc. nº 00799/05.8BEVIS. Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem: “ (…) Do preenchimento dos requisitos de recorribilidade da decisão arbitral proferida no processo que correu sob o n.º 175/2016-T, decisão que decidiu manter as liquidações adicionais relativas aos exercícios de 2008 e 2009 impugnadas, emitidas em consequência do procedimento inspectivo de que a Requerente A………… foi alvo: A.1. No Acórdão Fundamento/acórdão do TCAN proferido em 17-09- 2015, PROC. 00799/0S.8BEVIS , sentenciou-se: Verificada, na acção inspectiva, a regularidade da escrita/contabilidade e a atitude de colaborativa do sujeito passivo inspeccionado, é sobre a AT que recai o ónus da prova da existência de simulação, porque a simples alegação de factos exclusivamente relativos a sujeito emitente das facturas sobre quem recai a suspeita de que não possui capacidade para vender as mercadorias facturadas ao sujeito passivo inspeccionado, não constitui indício evidente e objectivo, capaz de elidir a presunção da verdade das declarações do 75.º da LGT e inverter o ónus da Prova do art.º 74.º. A.2. Veja-se o seguinte excerto do Acórdão fundamento: "Neste particular, é sabido que, como tem sido jurisprudência uniforme deste Tribunal Central Administrativo Norte, quando a administração tributária desconsidera as facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção - cfr. entre outros, Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05.BEPNF. De notar que a administração tributária não precisa de demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 27-10-2004, processo n.º 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas facturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade artigo 75.º da Lei Geral Tributária. Neste domínio, em princípio, se os indícios denunciam que com forte probabilidade os emitentes das facturas não tinham capacidade empresarial para vender a mercadoria mencionada nas facturas, tanto bastaria para se criar um juízo sério de que aquelas transacções não existiram, ou seja, que aqueles emitentes não venderam à recorrente aqueles materiais, logo, a recorrente não os comprou, traduzindo assim a factura uma simulação de transacção entre o emitente e o utilizador da factura. E assim dir-se-ia que bastaria à administração tributária, para cumprir o seu ónus, carrear factos relativos aos emitentes das facturas indiciadores da sua incapacidade para transaccionarem as mercadorias. E ficaria desonerada de averiguar qualquer facto na esfera do utilizador das facturas indiciador da sua participação ou conhecimento ou dever de conhecer da falsificação. Poderia limitar-se, como aconteceu no caso dos autos, a constatar na contabilidade do sujeito passivo a existência de facturas daqueles emitentes para, sem mais, considerar indevidamente deduzido o IVA, passando a competir ao sujeito passivo o ónus de demonstrar a veracidade das transacções. Em suma, a ser assim entendido, a administração tributária, conhecedora que determinado sujeito passivo se dedicava à emissão de facturas falsas, poderia sem mais, desconsiderar os custos de qualquer outro sujeito passivo inspeccionado que tivesse contabilizado facturas daquele emitente. (…) Assim sendo, os indicadores de facto de que o emitente da factura não tem capacidade para prestar o serviço não bastam, por si só, para obstar à dedutibilidade do imposto mencionado nessa factura, se não houver razões para pôr em causa a realização desse serviço por terceiro A.3. Na Decisão recorrida, ao contrário, sentenciou-se: Verificada na acção inspectiva, a regularidade da escrita/contabilidade e a atitude colaborativa do sujeito passivo inspeccionado, constitui indício evidente e objectivo, capaz de elidir a presunção da verdade das declarações do 75.º da LGT e inverter o ónus da Prova que impende sobre a AT (do art.º 74.º da LGT ), a mera alegação de factos relativos a outro sujeito passivo, a B………… , sobre quem recaiu, numa outra acção inspectiva, a suspeita de que não possuía capacidade para vender as mercadorias facturadas à Recorrente, inspeccionada. A.4. Mais se sentenciou que, assim sendo, passa a caber ao inspeccionado, a aqui recorrente A…………, a prova de que não agiu em conluio simulatório com a sua fornecedora B…………, alegadamente indiciada de ser emitente de facturas falsas. Verificados, que foram, nos termos acima, os requisitos de recorribilidade da decisão a quo, requer-se a revogação das liquidações de IVA e IRC de 2009 objecto da decisão arbitral recorrida, porquanto são improcedentes e contrárias à jurisprudência consolidada vigente dos Tribunais Administrativos Superiores, no tribunal europeu e no tribunal arbitral recorrido que se pronunciou em sentido contrário sobre o mesmo RIT - mesmos factos e mesmo direito -, em sede de IVA de 2008, pelas seguintes razões: 1.º A recorrente A…………, Lda., tem como objecto social o comércio, instalação e assistência técnica a compressores industriais, para produção de frio e ambientes frios e não o comércio de painéis frigoríficos; (Doc. 16 da PI dos autos recorridos) 2.º foi alvo de procedimento inspectivo externo de âmbito geral, relativamente aos anos de 2008 e 2009; 3.º Em consequência, foram corrigidas as suas declarações e efectuadas as liquidações adicionais, fruto da desconsideração da dedução de IVA, por simulação de facturação, em conluio com a sua fornecedora de painéis frigoríficos - a B………… - com as necessárias consequentes correcções ao lucro tributável/IRC, bem como liquidação de imposto e juros compensatórios. 4.º- No procedimento Inspectivo à recorrente A…………, não foi detectada qualquer irregularidade, fosse a que título fosse, tendo-se verificado os requisitos de presunção de verdade das declarações da recorrente, prevista no art.º 75.º da LGT . 5.º As liquidações tiveram exclusivamente por motivação o alegado no RIT, factos exclusivamente referentes à fornecedora B………… e todas alusivos à sua incapacidade de vender os painéis das facturas em crise: 6.º Segundo o n.º 3 do art. 19.º do IVA, são de desconsiderar as facturas simuladas. 7.º Para que se verifique um pacto simulatório, é necessário que o lado externo da declaração negocial - a declaração - e o seu lado interno - a vontade - não coincidam, bem como que exista um acordo fraudulento sobre a própria divergência entre um e outro, tendo em vista a intenção fraudulenta, no caso, de enganar a Fazenda Pública/Estado. 8.º Os factos que o Tribunal deu como certos e que motivaram as liquidações deste recurso, são meras transcrições de simples declarações, sem qualquer contributo probatório do RIT. 9.º E todas referentes à B…………, alegadamente emitente de facturas falsas e à sua alegada, mas não provada, incapacidade humana e física de as vender à A…………. 10.º Em nenhum momento do RIT se alega que a recorrente conhecesse ou tivesse obrigação de conhecer estes alegados factos. 11.º Do próprio RIT consta que o transporte de mercadorias estava a cargo da B…………. 12.º Irreleva a alegada falta de guias de transporte, pois, à data, exigia-se apenas a existência de factura. 13.º A escrita da Recorrente não foi passível de qualquer crítica. 14.º Consta do RIT que a recorrente declarou e pagou o facturado, com presunção de verdade das suas declarações. 15.º A AT nem alega, tão pouco, a existência de qualquer indício de conluio simulatório entre a B………… e a A……….... Em face dos factos e do Direito acima vertido deverá concluir-se que a Autoridade Tributária e Aduaneira não fez perigar a presunção de veracidade de que beneficia a recorrente, postulada no artigo 75.º I da Lei Geral Tributária. E, assim sendo, cabia-lhe dar cumprimento ao ónus de prova previsto no art.º 74.º da LGT , que sobre si recaía. Pelo que, entende a Recorrente que o Supremo Tribunal Administrativo deverá reconhecer a procedência do pedido e deve declarar a ilegalidade e consequente anulação dos actos de liquidação de imposto em apreço, por violação do artigo 19.º do Código do IVA bem como decretar a anulação liquidação de juros compensatórios por não se verificarem os pressupostos a que alude o artigo 35.º, da Lei Geral Tributária. Assim se fazendo a costumada justiça!” O recurso foi admitido por despacho de 15-05-2017. A Recorrida Directora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira apresentou contra-alegações, nas quais enuncia as seguintes conclusões: “(…) A Recorrente vem interpor recurso para uniformização de jurisprudência, nos termos do artigo 25.º, n.º 2 e n.º 3 do RJAT e do artigo 152.º do CPTA, invocando que o acórdão arbitral proferido no processo arbitral n.º 175/2016-T CAAD, em 20.03.2017, está em oposição com o Acórdão do TCA Norte de 17.09.2015, proferido no processo n.º 00799/05.8BEVIS. Constitui entendimento reiterado pela jurisprudência desse douto STA que, para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos é necessário que (i) as situações de facto sejam substancialmente idênticas, (ii) haja identidade na questão fundamental de direito, (iii) se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e (iv) que a oposição decorra de decisões expressas e não implícitas, requisitos que, manifestamente, não se encontram reunidos no caso vertente. Não há qualquer identidade nas situações de facto apreciadas no Acórdão fundamento e no Acórdão recorrido. A situação de facto apreciada no Acórdão fundamento em nada se assemelha à factualidade fixada no Acórdão recorrido, porquanto naquele caso, foram efectuadas correcções em sede de IVA que resultaram de um procedimento interno de inspecção, no âmbito da qual foi elaborado um relatório que no se encontrava fundamentado pois não indicava expressamente os indícios que permitiram qualificar as operações como fictícias, remetendo apenas para a informação respeitante aos emitentes das facturas sem referir elementos que permitissem estabelecer qualquer relação aqueles emitentes e o sujeito passivo inspeccionado. No Acórdão recorrido estão em causa correcções, em sede de IVA e de IRC, efectuadas no âmbito duma acção inspectiva externa fundamentadas num Relatório de Inspecção que expressamente indica as diligências efectuadas junto da ora Recorrente com vista a confirmar os factos apurados na acção inspectiva ao seu fornecedor B…………, a quem alegadamente, teriam sido adquiridos painéis frigoríficos no período em causa; Sendo que as conclusões da acção inspectiva se sustentam na análise da contabilidade da Recorrente, dos elementos e esclarecimentos prestados pelo seu sócio gerente, do cruzamento com informação constante da base de dados da AT e do cruzamento com os elementos apurados aquando da acção inspectiva ao fornecedor B…………; Diligências essas que permitiram concluir, conjugando todos os elementos de prova recolhidos, que as facturas emitidas pela B………… não titulavam verdadeiras transmissões de bens, constando do RIT os fundamentos de facto e de direito em que se alicerçaram as conclusões da acção inspectiva. E perante tal prova, decidiu, muito bem, o Tribunal Arbitral que a AT cumpriu o seu ónus probatório de “contrariar” ou “abalar” a presunção legal de veracidade das operações constantes da contabilidade da Recorrente, prevista no artigo 75º da LGT . Bem como, decidiu o Tribunal Arbitral com base na prova documental e testemunhal produzida, que a ora Recorrente não cumpriu o seu ónus de provar que os montantes referidos nas facturas são reais, por corresponderem a transacções de bens efectivamente realizadas. Face ao que consideramos inexistir controvérsia entre os Acórdãos em (alegada) oposição, que permitisse à Recorrente lançar mão do recurso uniformizador de jurisprudência. Relativamente aquilo em que se deve concretizar a “questão fundamental de direito” afigura-se essencial a existência de identidade da questão de direito sobre a qual se debruçaram os acórdãos em confronto, que tem subjacente a identidade dos respectivos pressupostos de facto. Salvo o devido respeito, o recurso apresentado falha na verificação de qualquer destes pressupostos, sendo significativo o facto de a Recorrente não esboçar qualquer esforço no sentido de demonstrar a sua presença. Assim, a Recorrente limita-se a dizer, sem escalpelizar, o exacto contexto em que foi proferido o Acórdão recorrido e a invocar a decisão proferida pelo Tribunal arbitral singular constituído no processo n.º 254/2015-T (que nem sequer transitou em julgado, pois foi objecto de Recurso para Uniformização de jurisprudência para esse douto Supremo Tribunal Administrativo), nomeadamente traçando paralelismo entre os factos apurados e os indícios descritos no RIT que fundamentou as liquidações e as decisões divergentes prolatadas em sede arbitral; Sendo que, no que respeita ao Acórdão fundamento, limita-se a Recorrente a transcrever as considerações respeitantes a fundamentação de direito, sem que proceda a indicação dos factos que demostram a existência de identidade nas situações de facto apreciadas em ambos os Acórdãos, recorrido e fundamento (cfr. pontos A.1 e A.2 das Conclusões das Alegações de recurso). Quanto ao Acórdão recorrido, a argumentação desenvolvida pela Recorrente consiste em imputar ao julgado arbitral erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr. pontos A.3, A.4, B, C e D das Conclusões das Alegações de recurso), mas a existência de tal vício não pode ser analisada à luz do recurso para uniformização de jurisprudência, sem que se demostre, como exige o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA “de forma precisa e circunstanciada, os aspectos de identidade que determinam a contradição alegada”. O recurso para uniformização de jurisprudência visa assegurar a uniformização da interpretação da lei, não num quadro abstracto, mas de forma prevenir o tratamento desigual de casos em tudo iguais. Isto é, pretende-se alcançar a consistência de decisões judiciais em situações materialmente iguais. Daí a necessária similitude/identidade de situações de facto que não existe no presente recurso. Resulta, assim, demonstrado que não se encontram preenchidos os requisitos do artigo 152.º do CPTA, porquanto o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento não adoptaram, sobre a mesma questão de direito, soluções juridicamente divergentes em idênticas situações de facto. Por mera hipótese e sem conceder, caso entenda esse douto STA conhecer do mérito da decisão, cumpre salientar que a AT mantém o entendimento propugnado na acção arbitral no sentido da improcedência do pedido de anulação dos actos de liquidação, nos termos melhor explicitados no Acórdão recorrido, a cujo teor se adere na totalidade, o qual deve manter-se na ordem jurídica. Os indícios recolhidos pela Inspecção Tributária no âmbito da acção inspectiva externa são suficientes para considerar que se trata de operações simuladas, sendo que os factos essenciais que permitem esta conclusão são os que constam do RIT, e que foram realçados pela AT em sede de Resposta e de Alegações no decurso do processo arbitral, para o qual se remete e se da por integralmente reproduzido. Os factos ali descritos constituem evidência objectiva de que as facturas emitidas pela “B…………” não corresponderam a efectivas transmissões de bens/mercadorias, como bem se decidiu no Acórdão arbitral recorrido. In casu, a decisão dos Serviços, no sentido de efectuar as liquidações contestadas, teve por base, como amplamente provado, fundados indícios de que as facturas emitidas não correspondiam a reais e efectivas prestações de serviços. Tais indícios fazem cessar, relativamente as facturas indiciadas como falsas, a presunção de veracidade da contabilidade, de acordo com o disposto no n.º 2 do artigo 75º da LGT , impossibilitando à Recorrente a dedução do IVA liquidado, nos termos do disposto nos artigos 19º, nº 3, do CIVA, bem como a consideração dos custos declarados em sede de IRC, nos termos do artigo 23.º do CIRC. Competindo, então, à Recorrente o ónus da prova da efectividade das operações, bem como de que os montantes referidos nas facturas são reais, por corresponderem a efectivas transmissões de bens. Não obstante, como lapidarmente decidiu o Tribunal arbitral, a prova produzida pela Requerente não foi suficiente para contraditar os fortes indícios de facturação falsa apurados pela Inspecção Tributaria. De facto, nem em sede inspectiva nem na acção arbitral logrou a ora Recorrente efectuar prova bastante, documental ou testemunhal, da efectiva aquisição dos bens titulados nas facturas e alegadamente relativas ao fornecimento de painéis frigoríficos. Perante o exposto, é forçoso concluir, como bem se conclui no Acórdão recorrido, que ficou provada a absoluta legalidade das correcções efectuadas pela Inspecção Tributária, em sede de IVA e de IRC, e das subsequentes liquidações, pelo que estas devem manter-se na ordem jurídica. Nestes termos e com o mui douto suprimento de V. Exas. deve o presente Recurso ser rejeitado ou ser julgado improcedente, mantendo-se o Acórdão Arbitral na ordem jurídica, assim se fazendo Justiça.” O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da não admissão do recurso e, caso assim não seja entendido, pela improcedência do recurso. Cumprido o estipulado no n.º 2 do artigo 92.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, cumpre decidir, em conferência, no Pleno da Secção. FUNDAMENTOS DE FACTO Neste domínio, consta da decisão arbitral recorrida o seguinte: “… A ora reclamante é uma sociedade comercial por quotas que declarou início de atividade a 2002-09-11 com a Classificação de Atividade Económica Principal - CAE n.º 43290 - Outras Instalações em Construções, e encontra-se enquadrada no regime geral de tributação em sede de Imposto sobre o rendimento de pessoas coletivas (IRC) e, em sede de Imposto sobre o valor acrescentado (IVA), no regime normal com periodicidade trimestral desde 2012-01-01 Em cumprimento das ordens de serviço n.ºs OI201203672 e OI201302450, foi a reclamante alvo de procedimento inspetivo externo de âmbito geral, relativamente aos anos de 2008 e 2009. A ação teve início em 2013/06/07, para o ano de 2009, e foi concluída em 2014/10/17. Em consequência da referida ação inspetiva foram efetuadas correções, em sede de IRC (correção do lucro tributável) e IVA indevidamente deduzido, no montante de € 41.023,82, para o ano de 2009... … e foram emitidas, em consequência, as liquidações de imposto e juros compensatórios, em causa nos autos e abaixo melhor identificadas; Sufragou a AT no relatório inspetivo e consequente decisão de liquidação adicional, o entendimento de que é sobre a reclamante que recai o ónus de prova da existência das operações desconsideradas pelos serviços da inspeção tributária, com fundamento em simulação, pelo que não tendo aquela alcançado tal desiderato, seria de manter os atos de liquidação ora reclamados, rejeitando assim expressamente provimento à reclamação graciosa supra. Foram as seguintes as conclusões sumárias da sobredita ação inspetiva]: - IVA • Imposto em falta 7.2 - IRC • Correção ao lucro tributável 8. A AT, na sequência e em consequência da sobredita ação inspetiva à empresa Requerente, espelhada no relatório incorporado no processo administrativo instrutor de que se encontra cópia nos autos, procedeu às seguintes liquidações relativas ao exercício de 2009: Liquidação adicional de IRC de 2009 n.º 2014 8310035475, de 12.12.2014, no valor de 64.068,68€, sendo 54.306,22€ a título de imposto e 9.760,24€ a título de juros, com a respectiva compensação n.º 2014 000294603397, de 17.12.2014, com demonstração de acerto de contas ID Documento 2014 00017074272 e demonstração de juros; Liquidação n.º 14035662 , relativa ao período de 09.09, com o n.º de doc. de cobrança 102814403566208, no valor de 14.597,42€ Liquidação de juros n.º 14035663 , relativa ao período de 09.09, com o n.º de doc. de cobrança 102214403566309, no valor de 2.937,08€; Liquidação adicional n.º 14035664; relativa ao período de 09.12 com o n.º de doc. de cobrança 102014403566408, no valor de 26.426,40€; Liquidação de juros n.º 14035665 , relativa ao período de 09.12 com o n.º de doc. de cobrança 102514403566509, no valor de 5.053,60€; Num total de 49.014,50€ ( docs. 4 a 7) 9.Nos anos de 2008 e 2009 a B…………, Lda.” (abreviadamente, “B…………”), NIF ………, que se encontra indiciada como emitente de faturação falsa, emitiu a favor da Requerente A………… as seguintes faturas: Ano de 2008 Ano de 2009 Relativamente à referida empresa "B…………" foram apurados, em procedimento inspetivo levado a cabo pela DF de Viseu, os seguintes factos: A “B…………” tem sede em Viseu e as suas instalações operacionais eram constituídas apenas por uma sala no Centro Comercial ………, em Viseu. O pessoal ao seu serviço era unicamente o seu gerente, Sr C………… e uma secretária, a Sra. D…………. Os equipamentos operacionais que a empresa utilizava na sua actividade eram algum equipamento administrativo, pouco relevante, e dois veículos ligeiros de passageiros. De acordo com a sua contabilidade todos os bens vendidos (chapas de aço inox) aos seus clientes, nos quais se inclui a "A…………” foram adquiridos ao seu alegado fornecedor E…………, NIF ……… com sede no Cartaxo. Esta empresa não vendeu qualquer bem à B………… nem desta recebeu qualquer pagamento. Na contabilidade da "B…………" não existe nenhuma evidência de que esta tenha recorrido a terceiros para lhe armazenarem ou transportarem os produtos/mercadorias alegadamente vendidos. Também não foi exibido nenhum comprovativo de que tivessem sido transportados bens das instalações do seu alegado fornecedor E………… para as suas instalações. As faturas emitidas pela "B…………" [incluindo as mencionadas supra em 13.] referem que os bens foram transportados das suas instalações para a morada dos seus clientes. Não se obteve nenhuma evidência de que tenham sido transportadas quaisquer mercadorias por ordem da B………… ; também não foi encontrada nem facultada pela B………… ou pelos clientes, uma única guia de transporte. Para além disso, a "B…………" afirmou, através de fax enviado à A…………, em 2008-01-01, que "todos os transportes de mercadorias ocorrem por nossa conta e responsabilidade, ou por uma empresa contratada pela B…………, mas com os custos a serem suportados por nós"; indicou, no mesmo fax, que os transportes eram efetuados pela "F…………, Lda., NIF ………. Porém, a "F…………" encontrava-se com a atividade cessada - em sede de IVA, desde 2000-04-20, nos termos do art° 33º, nº 1, alínea b) do CIVA (ao tempo) e, em sede de IRC, desde 2009-12-31. Também, conforme ficou provado na ação inspetiva efetuada pela DF Viseu, não consta da contabilidade da B………… qualquer pagamento a terceiros por transportes efetuados. Em 22-10-2015, o Ministério Público [DIAP – 2ª Secção da comarca de Lisboa Norte] enviou à Direção Distrital de Finanças de Lisboa uma certidão extraída do processo de inquérito-crime nº 1556/12.OIDLSB , comprovando que nesses autos de inquérito são arguidos a ora Requerente, A…………, Lda., G…………, gerente desta e C…………, sócio e gerente de B…………, Lda., todos sendo acusados pelo Ministério Público, em autoria material e na forma continuada, da prática de crimes de fraude fiscal qualificada... 11.... contra eles tendo sido deduzida acusação com base, entre outros factos, na emissão pela B………… a favor da A………… das faturas referenciadas supra, em 9., que documentariam transações comerciais inexistentes [faturas fictícias] [ cfr certidão junta pela reclamada com a resposta ]; 12.O Ministério Público não acusou a B…………, Lda., por ter ocorrido e estar registado o encerramento das suas liquidações e tal ser causa de extinção do procedimento criminal (cfr ainda citada certidão). 13. A Requerente deduziu reclamação graciosa contra o seguinte ato de liquidação adicional de IVA e de juros compensatórios já mencionado: Alegou, para o efeito: Na sequência da inspeção tributária aos exercícios de 2009 e 2010, de que foi alvo a reclamante, foi considerado como indevidamente deduzido o IVA respeitante às faturas emitidas pela sociedade B…………, Lda, NIPC ………. A reclamante foi notificada do relatório de inspeção (cfr. doc. de fls. 22 a 30), que culminou com a decisão de correções em sede de IVA ao exercício de 2009, em virtude de se ter verificado a existência de factos que correspondem a negócios simulados. A decisão de proceder à correção da matéria tributável e consequente liquidação adicional de IVA nos períodos de 200909T e 200912T, [objeto da presente reclamação], assentou, exclusivamente, em factos apurados pela Direção de Finanças de Viseu, no âmbito da ação inspetiva à sociedade B…………, Lda. Com base nos factos apurados quanto aquela sociedade B…………, no âmbito da ação inspetiva efetuada pela DF de Viseu, a Direção de Finanças de Lisboa concluiu que a sociedade A…………, aqui reclamante, tinha sido parte ativa num negócio simulado, i.e, que a A………… e a sociedade B………… tinham, de forma intencional e em conluio, emitido declarações falsas, com a intenção de enganar a Administração Tributária. Na ótica da AT a reclamante não provou, a existência das operações comerciais que estão tituladas nas faturas. Considerou a reclamante que as liquidações ora postas em crise não respeitam as regras de repartição do ónus da prova, por entender que é sobre a AT que recai o ónus da prova de que tais operações não existiram e não sobre a reclamante. A reclamação graciosa foi indeferida por despacho de 22-9-2015; A requerente interpôs então recurso hierárquico desse despacho que, em 18-3-2016 [data da apresentação do presente pedido de pronúncia arbitral] ainda não tinha sido decidido [indeferimento tácito]; A Requerente procedeu a um pagamento por conta da liquidação adicional de IRC de 2009 no valor de 7.920,00€ e... .. ., relativamente à parte de quantia exequenda do IVA de 2009, procedeu ao pagamento de 5 prestações num total de 5.769,15€ e foram-lhe penhorados pela AT créditos sobre a Sociedade ………… no valor de 24.490,76€. A.2. Factos não provados Não está provado: - que a Requerente tenha adquirido as mercadorias a que aludem as faturas mencionadas em 9. e 11., dos factos provados. A.3. Fundamentação da matéria de facto dada como provada e não provada Assinale-se, preliminarmente, que o Tribunal não tem que pronunciar-se sobre tudo o que foi alegado pelas partes, cabendo-lhe, sim, o dever de selecionar os factos que importam para a decisão e discriminar a matéria provada da não provada [( cfr. art. 123º nº 2 do CPPT e artigos 607º do CPC , aplicáveis ex vi artigo 29º, nº 1, alínea a) e ) do RJAT)]. Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa são escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias soluções plausíveis da(s) quest(ão)(ões) de direito (cfr. artigo 596º do CPC , aplicável ex vi do artigo 29º, nº 1, alínea e) do RJAT). Assim, tendo em consideração as posições assumidas pelas partes, a prova documental junta aos autos, cópia do PA anexo e a prova testemunhal produzida, consideram-se provados, com relevo para a decisão os factos supra elencados. Ponderou o Tribunal que a AT cumpriu o seu ónus probatório de “contrariar” ou “abalar” a presunção de veracidade das operações constantes da escrita ou da contabilidade da Requerente (cfr artigo 75º , da LGT ) e dos respetivos documentos de suporte [no caso, as faturas]. Competiria à Requerente, de seguida, comprovar a harmonia entre o documentado e a realidade. Esse ónus, porém, não foi cumprido porquanto não comprovou a Requerente a realização efetiva das transações documentadas. Na verdade, as conclusões extraídas do relatório inspetivo decorrentes da conjugação dos elementos de prova e não prova coligidos, integram-se numa lógica juridicamente inatacável na medida em que não se surpreende qualquer prova ainda que indiciária, da aquisição real das mercadorias, designadamente, a discriminação concreta das obras e clientes da A………… a quem se destinaram os painéis, quem e quando os transportou, pagamentos ou faturação dos mesmos a esses clientes, guias de transporte, etc.. Por outro lado, não é nem era então vedado à AT lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes [no caso, a B…………, Lda.] para daí extrair indícios de existência de negócios simulados ou de existência de faturação falsa (cfr., v. g., Ac do TCAS de 26-6-2014 – Proc nº 07141/2013). Por outro lado ainda, em sede jurisdicional, os documentos juntos e exibidos durante a inquirição das testemunhas [que não fazem menção a painéis frigoríficos 80 mm (código Fri80) “adquiridos” à B………… no ano de 2009 conforme faturas nºs 9067, 9069, 9090, 9096, 9105, 9108, 9115, 9119, 9124 e 9131] e a prova testemunhal [a testemunha ………… é mulher do sócio gerente da Requerida; a testemunha ………… é técnico de frio, incumbido da manutenção dos compressores de frio, sem ligação à área de compra de painéis frigoríficos que, como afirmou, “ só via nas obras” e ………… que, apesar de só ver os painéis nas obras, afirmou que a B………… era uma das fornecedoras da Requerente A…………, contrariando o depoimento da testemunha …………, não se revelaram suficientemente credíveis ou esclarecedores de molde a evitar as sérias dúvidas sobre a realidade dos factos e sempre, no limite, a consequência de que as transações comerciais documentadas se não realizaram (cfr artigo 414º , do CPC : “A dúvida sobre a realidade dum facto (...) resolve-se contra a parte a quem o facto aproveita”). ” Por sua vez, o acórdão fundamento relevou a seguinte matéria de facto: “(…) 1. Em 15/11/2004, foi elaborado Relatório/Conclusões no âmbito de procedimento interno de inspecção à Impugnante, doravante RIT, e sancionado superiormente, em 16/11/2004 [Fls.13/21 do PA] que aqui se dá por reproduzido, e que se transcreve parcialmente: (…) (…)» A Impugnante foi notificada do RIT referido em 1. [facto não controvertido]; Na sequência daquela acção inspectiva foram efectuadas as seguintes liquidações de IVA - cfr. fls. 131/133 dos autos: N.º da Liquidação Datada Período Valor (€) Imposto 04357323 23-11-2004 2000 132.578,96 IVA 04357312 23-11-2004 00/02 772,98 JC 04357313 23-11-2004 00/03 3.480,93 JC 04357314 23-11-2004 00/04 3.402,80 JC 04357315 23-11-2004 00/05 2.708,81 JC 04357316 23-11-2004 00/06 7.136,68 JC 04357317 23-11-2004 00/07 5.536,93 JC 04357318 23-11-2004 00/08 117,79 JC 04357319 23-11-2004 00/09 2.876,94 JC 04357320 23-11-2004 00/10 3.423,28 JC 04357321 23-11-2004 00/11 1.741,54 JC 04357322 23-11-2004 00/12 1.560,80 JC As liquidações referidas em 3. foram notificadas à Impugnante mediante ofícios n.ºs 84200227 e 8420173, datados de 15-12-2004 e 17-12-2004, enviados sob os registos RO 076071554PT e RO076070284PT, respectivamente [cfr. doc. nº 31 junto com a petição, fls. 47 e 48 dos autos]; Da Nota de Apuramento Mod. 382, resulta que a Impugnante estava abrangida pelo regime normal de IVA, de periodicidade mensal [cfr. fls 12/verso do PA junto aos autos, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido]; Dá-se por reproduzido o teor dos recibos emitidos pela Impugnante aos fornecedores I………… e H………… - Sociedade Unipessoal, Lda, cfr. fls. 16/42 dos autos; A presente impugnação foi intentada em 22/05/2004, cfr. fls 2 dos autos. III. 2 FACTOS NÃO PROVADOS Da que era relevante para a discussão da causa não há matéria de facto que importe registar como não provada. III. 3 MOTIVAÇÃO O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados – art. 74º da LGT - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos – art. 76º nº 1 da LGT e arts. 362º e ss do Código Civil (CC) – identificados em cada um dos factos provados. E, ainda no depoimento das testemunhas apresentadas pela Impugnante, conjugados com as regras da experiência comum. De ressaltar o depoimento das seguintes testemunhas, em função da sua razão de ciência: …………, comerciante e intermediário no ramo das cortiças. Esta testemunha, no que concerne à situação em concreto da H…………, afirmou ao Tribunal que teve participação directa em diversos negócios entre a Impugnante e a H…………, na qual a H………… vendia rolha de diversos calibre à Impugnante, sendo que, a Impugnante e as J………… representavam 90% dos negócios por si intermediados com a H………… enquanto vendedor de rolhas. Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, em virtude de não ter sido produzida prova por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e não terem relevância para a decisão da causa.” «» 2.2. DE DIREITO 2.2.1.- Dos requisitos de admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos O presente recurso para uniformização de jurisprudência respeita à decisão arbitral proferida no processo nº 175/2016-T, do CAAD, que decidiu julgar improcedente o pedido de pronúncia arbitral sobre “ a ilegalidade do critério que determinou as seguintes liquidações adicionais de IVA e IRC de 2009 e o indeferimento expresso das reclamações graciosas dessas liquidações, objecto de recursos hierárquicos tacitamente indeferidos (…) : a) Liquidação adicional de IRC de 2009 nº 2014 8310035475, de 12-12-2014, no valor de € 64.068,68, sendo € 54.306,22 a título de imposto e € 9.760,24 a título de juros, com a respectiva compensação nº 2014 000294603397, de 17-12-2014, com a demonstração de acerto de contas ID Documento 2014 00017074272 e demonstração de juros; b) Liquidação nº 14035662 , relativa ao período de 09-09, com o nº de doc. de cobrança 102814403566208, no valor de € 14.597,42; c) Liquidação de juros nº 14035663 , relativa ao período de 09-09, com o nº de doc. de cobrança 102214403566309, no valor de € 2.937,08; d) Liquidação adicional nº 14035664 , relativa ao período de 09-12, com o nº de doc. de cobrança 102014403566408, no valor de € 26.426,40; e e) Liquidação de juros nº 14035665 , relativa ao período de 09-12, com o nº de doc. de cobrança 102514403566509, no valor de € 5.053,60, num total de € 49.014,50, por alegada oposição com o decidido no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 17-09-2015, Proc. nº 00799/05.8BEVIS. Nos termos do n.º 2 do referido art. 25.º do RJAT, na redacção aplicável, «[a] decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é […] susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo »; dispõe o n.º 3 do mesmo artigo que a esse recurso « é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no art. 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral ». Nos termos do referido art. 25.º, n.º 2, do RJAT, que remete, com as devidas adaptações, para o art. 152.º do CPTA, os requisitos de admissibilidade do recurso para o Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes: que exista, relativamente à mesma questão fundamental de direito, contradição entre essa decisão e uma outra decisão arbitral ou de um acórdão proferido por algum dos tribunais centrais administrativos ou pelo Supremo Tribunal Administrativo, relativamente à mesma questão fundamental de direito, que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. No que ao primeiro requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno desta Secção relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição, quais sejam: identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais; que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta. Nesta sequência, cabe ponderar se os acórdãos em confronto adoptaram ou não entendimentos diversos quanto à questão da repartição do ónus da prova no que respeita a falta de aderência à realidade das operações tituladas nas facturas contabilizadas pelo sujeito passivo, para efeitos de desconsideração das mesmas pela administração tributaria, pois que em ambas as decisões se colocou a questão da legalidade das correcções realizadas pela AT ao desconsiderar facturas contabilizadas pelos sujeitos passivos, correcções que no acórdão arbitral se reflectiram na emissão de liquidações adicionais em sede de IVA e IRC e no caso do acórdão do TCA apenas em sede de IVA. No acórdão arbitral considerou-se a este propósito que embora o sujeito passivo beneficie da presunção de veracidade das suas declarações, em função do disposto no artigo 75º da LGT , basta à AT abalar esse juízo de veracidade através da recolha de indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios e reveladores de uma alta probabilidade de que as facturas sejam “falsas” para cumprir o seu encargo probatório. E feita essa prova indiciária, a lei faz cessar a presunção de boa-fé creditada às declarações e devolve ao sujeito passivo o encargo de provar a materialidade das operações subjacentes a facturação indiciada, considerando o tribunal arbitral que a AT cumpriu esse seu ónus probatório ao ter recolhido indícios seguros de que as facturas em causa não reflectiam reais transacções entre a Requerente e a sua aparente fornecedora. E concretizando tal juízo refere-se no acórdão arbitral que “… Entende a AT que é “(...)sobre a reclamante que recai o ónus da prova da existência das operações desconsideradas pelos serviços da inspeção tributária, com fundamento em simulação, pelo que não tendo aquela alcançado tal desiderato, será de manter os atos de liquidação ora reclamados.” A reclamante pretende contrariar este entendimento com a conclusão de que as liquidações objeto dos autos não respeitaram as regras de repartição do ónus da prova porquanto seria sobre a AT que recaía o ónus da prova de que as operações faturadas não existiram. Em termos gerais e decorrente do disposto no artigo 74º , da LGT - que constitui transposição para o Direito Fiscal, do disposto no artigo 342º -1, do Código Civil - pode seguramente afirmar-se que cabe á AT o ónus da prova dos factos constitutivos do seu direito de atuação, ou seja, do seu direito de tributar, demonstrando o cumprimento do mesmo ónus na fundamentação substancial do ato tributário. Uma vez demonstrados os pressupostos de atuação da AT, passa a caber ao sujeito passivo o ónus da prova do erro da Administração Fiscal na liquidação do imposto. Do artigo 75º , da LGT , resulta a existência de presunção legal de verdade ou veracidade das declarações apresentadas pelo contribuinte à AT e dos dados que constarem da sua contabilidade e escrita quando de acordo com a legislação comercial e fiscal. Daí que só quando a Administração Fiscal previamente prove que existem fundados indícios de deficiente contabilidade ou de que esta e/ou documentos que lhe servem de suporte não refletem a matéria tributável real do sujeito passivo, é que será exigível ao contribuinte que seja ele a provar ou demonstrar o eventual erro da AT na quantificação ou na desconsideração total ou parcial da matéria coletável. Igual ónus incumbe, em princípio, ao contribuinte se se verificarem os pressupostos elencados no artigo 75º -2, da LGT (por exemplo se não cumprir os deveres de esclarecimento da sua situação tributária). No âmbito do artº.19º, nº.3, do CIVA, a decisão correctiva tem de assentar em “indícios fundados”, não se impondo, como ónus probatório, à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente refletem e comprovam, bastam indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte consagrada no artº.75, nº.1, da LGT, de verdade e boa-fé das declarações pelo mesmo (contribuinte) emitidas. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova. Por outras palavras, conforme jurisprudência com a qual concordamos, não competirá à Administração Fiscal o ónus de prova da inexistência dos factos tributários cujo imposto considerou deduzido ilegalmente por parte do contribuinte, antes cabendo ao próprio contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários em que fundou a dedução que declarou. A Jurisprudência assinala, na verdade, que o ónus da prova se reparte, em processo onde o contribuinte impugne a atuação da AT, desconsiderando operações consubstanciadas em determinadas faturas existentes na escrita daquele, no sentido de caber a esta (AT) a prova dos pressupostos da sua atuação e àquele (contribuinte) a prova de que as questionadas operações tiveram, efetivamente, lugar. Ou, numa outra formulação, obtendo a AT indícios sérios e credíveis de que determinada operação comercial titulada por uma factura não é real, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade dessa transacção; a AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade - artigo 75º da LGT . (cfr., v. g., Ac do TCAS, de 4-6-2013 - Processo nº 06478/13, in www.dgsi.pt . …”, referindo depois que “… Na situação sub juditio o que se verifica é ter a inspeção tributária recolhido indícios seguros de que as faturas em causa não refletiriam reais transações entre a Requerente e a sua aparente fornecedora ou vendedora de painéis frigoríficos, B…………, Lda., indícios que tinham, digamos, o seu fundamento mais credível na circunstância de integrarem as faturas em causa, como sendo simuladas (vulgarmente “faturas falsas”), o elenco de factos indiciariamente criminosos imputados à Requerente A…………, ao seu gerente, G………… e ao gerente e sócio da B…………, C…………. Estes indícios foram suficiente para afastar a presunção de verdade da contabilidade da requerente e, maxime, veracidade e realidade das transações ali espelhadas . …”. Por sua vez, o acórdão do TCA, partiu do mesmo entendimento de que competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção. E debruçando-se sobre o caso concreto do direito a dedução do IVA, considerou o TCA que: “… Nestas condições, é jurisprudência firme que quando a administração tributária desconsidera as facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade, sendo que, feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção. Tal significa que, antes de mais, cabe analisar da bondade da decisão recorrida quando refere que “… tem de entender-se que de todo o exposto decorre que a AT não conseguiu reunir indicadores susceptíveis de constituir a prova, em tribunal, do bem fundado da formação das suas presunções de inexistência dos factos tributários a que se reportam as facturas em causa e, por conseguinte, da legalidade do acto impugnado, o que equivale a dizer que a AT não recolheu indícios que legitimam a sua actuação no sentido de não aceitar a dedução do IVA mencionado nas facturas em causa nos autos, ou seja, não cumpriu com o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as liquidações impugnadas, as quais estão, assim, feridas de ilegalidade. …” A partir daqui, e dentro da linha de análise apontada, deve salientar-se, porém, que a acima descrita regra do ónus probatório só opera verdadeiramente depois de a administração tributária ter reunido e invocado indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu, ou seja, depois da administração tributária ter emitido um juízo administrativo de adequação entre os factos e as valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei. Avançando para o caso concreto, não podemos deixar de ter presente que a Recorrida contabilizou as facturas emitidas pela sua fornecedora e emitiu as respectivas declarações periódicas, o que terá feito nos termos previstos na lei, visto que não foi apontada nenhuma irregularidade nem a essas declarações nem a elementos contabilísticos que as suportassem. Nenhuma dúvida, por isso, de que a Recorrida beneficiava da presunção da verdade a que alude o artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, quanto aos elementos inseridos nessas declarações. Daí que coubesse à administração tributária, no âmbito da sua actividade fiscalizadora averiguar da sua conformidade com a verdade fiscal do sujeito passivo e, sendo caso disso, reunir os indicadores que, apensar do cumprimento formal dos seus deveres declarativos e de escrituração, e da aparência de colaboração com a administração fiscal que dele decorre, não teria o direito à dedução arrogado nesses documentos. O que a administração tributária pretendeu fazer precisamente através da acção de fiscalização interna apontada nos autos. Todavia, dessa acção de fiscalização, e na parte em que incidiu sobre a escrita da Recorrida também não foram extraídos elementos que infirmassem as declarações. Com efeito, a fiscalização balizou logo a sua actividade, começando de forma algo peculiar (quando está em causa a descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável) por fazer a delimitação do conceito de facturas falsas e seus vários tipos, referindo-se depois a um processo de averiguações em curso, à facturação falsa no sector da cortiça, em cujo âmbito foi notificada a aqui Recorrida para apresentar fotocópias das facturas, Guias de Remessa, Guias de Transporte, talões de pesagem, extractos de conta corrente e comprovativo dos meios de pagamento, relativos a um conjunto de fornecedores identificados nessa mesma notificação. Nesta sequência, refere que a informação disponível em arquivo sobre os fornecedores identificados na notificação com os quais o SP tenha tido relações económicas e demais elementos descritos apontado no sentido de os indiciar como emitentes de facturas falsas. Desde logo, não é possível deixar de notar que todo este intróito é totalmente enigmático quanto aos termos e alcance da matéria em análise, pois que não são apontados quaisquer factos que permitam, ao menos, apreender a justificação da notificação mencionada no RIT. A situação só se torna inteligível quando na página 4 do TIR são enumeradas um conjunto de facturas contabilizadas pela ora Recorrida e emitidas por H………… - Sociedade Unipessoal, Lda. e por I………… (neste caso, apenas se releva uma única factura). Isto quer dizer que a fiscalização preocupou-se essencialmente em identificar as facturas emitidas por H………… - Sociedade Unipessoal, Lda. e por I…………, aludindo depois a informações elaboradas na sequência dos procedimentos de inspecção levados a efeito aos emitentes supra mencionados, onde se prova que estas sociedades estão indiciadas no crime de fraude fiscal pela utilização e emissão de “facturas falsas” e se conclui pela inexistência de actividade susceptível de suportar as alegadas aquisições efectuadas pela aqui Recorrida. Perante este cenário, deparamos essencialmente com uma autêntica situação de “pesca de arrasto” em que a actuação da AT quase que só considerou o facto de a ora Recorrente ter deduzido IVA com base em facturas emitidas pela referida H………… - Sociedade Unipessoal, Lda. e por I…………. Efectivamente, a situação apenas conhece algum desenvolvimento a partir do momento em que são solicitadas à ora Recorrida fotocópias das facturas, Guias de Remessa, Guias de Transporte, talões de pesagem, extractos de conta corrente e comprovativo dos meios de pagamento, sendo que da análise aos meios de transporte é referido que, consultado o sistema informático relativo ao imposto de circulação, três das matrículas não constam dos sistema, uma outra no ano 200 pertencia ao sócio da H…………, uma outra a L…………, Lda., empresa de transporte de mercadorias, outra pertence a M…………, Lda. e uma outra pertenceu a N…………, tendo sido abatida em 1999, considerando-se então que as viaturas mencionadas nos documentos de transporte, relativos a cada uma das facturas antes mencionadas não correspondem a veículos de transporte de mercadorias ou no caso de uma delas, o veículo não está autorizado a circular por se encontrar abatido à data do alegado transporte e no caso da viatura …-…-…, esta viatura pertence à sociedade M…………, que não intervém no negócio, nem se dedica à actividade de transporte de mercadorias. Com este pano de fundo, avançou-se para a conclusão que “de acordo com os elementos recolhidos junto dos emitentes e do utilizador, consideramos que as facturas antes mencionadas não correspondem a efectivas aquisições de matérias primas, produtos ou serviços, correspondendo todas elas a documentos falsos, aquilo que se comummente se designa de facturas falsas”. Antes de mais, diga-se ainda que não foi referenciada nenhuma ocorrência de que pudesse decorrer violação dos deveres de cooperação do sujeito passivo no decurso da inspecção, não havendo notícia de que lhe tenham sido solicitados elementos adicionais que não tivesse apresentado, ou que lhe tivessem sido solicitados esclarecimentos sobre a natureza dessas operações. Nesta sequência, e cotejando os elementos presentes nos autos e sobre a matéria relativa à H………… - Sociedade Unipessoal, Lda. e I…………, não pode deixar de notar-se que o RIT faz alusão a informações elaboradas na sequência dos procedimentos de inspecção levados a efeito aos emitentes supra mencionados, onde se prova que estas sociedades estão indiciadas no crime de fraude fiscal pela utilização e emissão de “facturas falsas” e se conclui pela inexistência de actividade susceptível de suportar as alegadas aquisições efectuadas pela aqui Recorrida. Tal apenas indicia que de acordo com a AT, as entidades em apreço estão rotuladas com a menção de “emitentes de facturas falsas” e não terão capacidade para as aquisições contabilizadas pela aqui Recorrida. Pois bem, como a própria Recorrente reconhece, a fundamentação das liquidações impugnadas não prima pela perfeição pois o relatório de inspecção não indica expressamente os indícios das operações fictícias, defendendo, no entanto, que remete para a informação elaborada no que concerne aos emitentes das referidas facturas. Não podemos acompanhar esta forma ligeira de proceder da AT. Com efeito, a elaboração do RIT subjacente aos presentes autos tem como pano de fundo, aparentemente, a existência de matéria sobre várias empresas do sector da cortiça, sendo que logo no intróito deveria ter sido feito o enquadramento da situação por forma a tornar claro o desenho da situação em apreço, sob pena de resumir o procedimento a apurar se a aqui Recorrida contabilizou facturas deste ou daquele sujeito passivo, a quem se colou o rótulo de “emitente de facturas falsas”, o que redunda na tal “pesca de arrasto” acima assinalada. Nesta medida, ao nível do RIT, cabia à AT fazer o tratamento da informação disponível, procedendo ao seu enquadramento de acordo com o caso concreto, ou seja, elegendo os elementos relevantes para aquilo que está em causa, ou seja, a relação estabelecida entre os tais emitentes e a aqui Recorrida. No âmbito do presente recurso, a Recorrente defende que a matéria em apreço podia e devia ser considerada com referência aos anexos 1 e 2 do RIT, olvidando que tais elementos devem servir para suportar o exposto no RIT e não para colmatar algo que o RIT pretendia ou deveria ponderar, ou seja, a Recorrente vem agora fazer alusão a um conjunto de elementos sobre a actividade e condições dos aludidos emitentes que poderiam evidenciar a matéria conclusiva que consta do RIT, mas que não foram efectivamente apontados no momento oportuno, quedando-se pela afirmação conclusiva da matéria acima descrita, não podendo agora o Tribunal acompanhar este “emendar a mão” da Recorrente, fazendo o trabalho que lhe competia, ou seja, tratar a mencionada informação e eleger aos elementos relevantes com interesse para a discussão da matéria que interessa aos autos. Mas mais. Quando agora se pretende fazer crer que está apenas em causa uma situação circunstancial - o relatório de inspecção não indica expressamente os indícios das operações fictícias (o tal eufemismo que pretende escamotear as referências meramente conclusivas neste âmbito) -, sem prejuízo de ter sido ponderada a matéria vertidas nas citadas informações, não podemos deixar de notar que, nas conclusões em relação à H…………, é apontado, além do mais, que “… consideramos que as vendas efectivas da H…………, apenas se resumiram a pequenas quantidades de rolhas transformadas pelo único trabalhador existente e à respectiva apara de cortiça, pelo que consideramos como verdadeiras as facturas com valor base inferior ou igual a esc. 1.000.000$00 (€ur 4.987,98), sendo que as restantes correspondem a negócios simulados”. Pois bem, não se fazendo nesta síntese conclusiva nenhuma reserva, tal significa que as facturas emitidas pela H………… com valor base inferior ou igual a esc. 1.000.000$00 são consideradas verdadeiras, o que significa que, em coerência, a situação deveria ter sido ponderada em relação à ora Recorrente. Ora, quando se aprecia o quadro vertido na página 7 do RIT por referência ao exposto na listagem constante da página 4, é manifesto que a situação descrita no parágrafo anterior foi totalmente olvidada, de modo que, aquilo que se evidencia é o tal sistema de “pesca de arrasto” em que, caracterizada determinada entidade como “emitente de facturas falsas”, todas as facturas contabilizadas pelos respectivos utilizadores são consideradas como facturas falsas. E se é certo que não nos impressiona particularmente a normal postura dos utilizadores das facturas quando se tentam alhear da situação, procurando transmitir a ideia que tudo se relaciona com a situação dos emitentes, também não podemos dar cobertura a esta “pesca de arrasto”, ou a afirmação de um determinado estigma (emitente/utilizador de facturas falsas), ou seja, não podemos aceitar este procedimento da AT em que, de forma automática, procedendo à elaboração do RIT, sem fazer o devido tratamento da informação disponível, sendo que nem sequer foi coerente com o exposto na mesma, ficando a sensação de que o RIT se limita a fazer, neste domínio, uma síntese conclusiva de elementos que foram detectados pela AT mas que não foram plasmados no RIT. Isto porque as realidades analisadas não se situam todas no mesmo plano, sem olvidar o risco de generalizações que importa afastar, o que quer dizer que cabe proceder à contextualização daquilo que realmente interessa neste processo para que a análise em discussão possa ser concretamente apreciada e julgada. Isto dito, resta-nos um último elemento dos que foram apontados como indiciadores de operações simuladas relacionado, afinal, com a matéria recolhida pela actividade inspectiva propriamente dita, e que se prende com o facto de terem sido solicitadas à ora Recorrida fotocópias das facturas, Guias de Remessa, Guias de Transporte, talões de pesagem, extractos de conta corrente e comprovativo dos meios de pagamento, sendo que da análise aos meios de transporte é referido que, consultado o sistema informático relativo ao imposto de circulação, três das matrículas não constam dos sistema, uma outra no ano 200 pertencia ao sócio da H…………, uma outra a L…………, Lda., empresa de transporte de mercadorias, outra pertence a M…………, Lda. e uma outra pertenceu a N…………, tendo sido abatida em 1999, considerando-se então que as viaturas mencionadas nos documentos de transporte, relativos a cada uma das facturas antes mencionadas não correspondem a veículos de transporte de mercadorias ou no caso de uma delas, o veículo não está autorizado a circular por se encontrar abatido à data do alegado transporte e no caso da viatura …-…-…, esta viatura pertence à sociedade M…………, que não intervém no negócio, nem se dedica à actividade de transporte de mercadorias. Neste ponto, é verdade, e a experiência mostra, que em muitas situações relacionadas com a denominada facturação falsa, a análise dos elementos em causa relacionados com os meios de transporte utilizados nas apontadas vendas constitui matéria que integra um dos factores a considerar neste domínio. No entanto, e como se disse, é um elemento a considerar, ou seja, assume importância quando conjugado com outros elementos indiciadores daquela situação. Já não será assim, como aqui ocorre, quando esse é o único elemento com consistência para a AT levar a cabo aquilo que lhe é exigido: provar a verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas relativamente às quais o IVA nelas incluído foi desconsiderado não tiveram subjacentes quaisquer operações económicas realizadas, no caso, com a H………… - Sociedade Unipessoal, Lda. e I…………. Isoladamente, este elemento é insuficiente e, como tal, incapaz de, por si só, assegurar o cumprimento do ónus da prova que, neste caso, cabia à AT. Pelo que fica exposto entendemos que na situação em análise nos autos, a administração fiscal não recolheu indícios que legitimam a sua actuação no sentido de não aceitar a dedução do IVA mencionado nas facturas em causa nos autos. O mesmo é dizer que não cumpriu o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as correcções da matéria tributável que levaram à liquidação impugnada, o que significa que tem de acompanhar-se a decisão recorrido quando conclui que a AT não conseguiu reunir indicadores susceptíveis de constituir a prova, em tribunal, do bem fundado da formação das suas presunções de inexistência dos factos tributários a que se reportam as facturas em causa e, por conseguinte, da legalidade do acto impugnado. …”. Pois bem, analisando os dois arestos, temos por adquirido que ambos enunciam as mesmas regras sobre o ónus da prova que recai sobre a AT para efeitos de desconsideração das facturas cuja veracidade das operações tituladas tenha sido questionada, sendo que a divergência assenta sobretudo na análise e apreciação da relevância dos elementos recolhidos pela AT e invocados no relatório dos Serviços de Inspecção Tributária como elementos indiciadores dessa falta de veracidade das operações (transmissão de bens ou prestação de serviços). Ora, a apreciação destes elementos de facto e formulação de juízos sobre a sua suficiência ou insuficiência constitui matéria casuística e envolve juízos de facto cuja apreciação está fora do âmbito do recurso de uniformização de jurisprudência, que está circunscrito a questões de direito e às quais igualmente se limita a competência do Supremo Tribunal Administrativo, na sua qualidade de Tribunal de revista. Por outro lado, a diversa solução preconizada em cada um dos processos não tem por base entendimento diverso sobre as regras do ónus da prova, mas unicamente a valorização que cada um dos tribunais fez dos elementos de facto invocados pela Administração Tributária para integrar os indícios de falta de correspondência à realidade das operações tituladas pelas facturas. Ora, nesta parte, estamos perante julgamento de facto e não de direito, pois não está em causa a interpretação e aplicação de normas jurídicas, mas tão só a formulação de juízos de facto por recurso a regras fundadas na experiência de vida. A Recorrente procura defender a sua posição, apontando que existe uma divergência na solução da questão jurídica da extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova, por parte da AT, para desconsiderar a dedução do imposto, pois o acórdão fundamento não se basta com a recolha de indícios sérios, seguros e credíveis na esfera dos emitentes das facturas para concluir pela respectiva falsidade, ao passo que no acórdão recorrido se entende que os indícios recolhidos tão-somente na esfera jurídica do emitente das facturas e suficiente para a inversão do ónus da prova. Ora, neste ponto, a Recorrente releva grande generosidade em relação ao acórdão recorrido no que concerne ao alcance do mesmo, dado que, como se depreende do que ficou exposto, tal aresto limitou-se a um esforço mínimo no tratamento da questão enunciando os papéis da AT e do contribuinte e quanto ao procedimento da primeira, diz que foram recolhidos indícios seguros de que as facturas em causa não correspondem a transacções reais, destacando (sem afastar outros elementos) depois o elenco de factos indiciariamente criminosos imputados à Requerente A…………, ao seu gerente, G………… e ao gerente e sócio da B…………, C…………. Neste domínio, com esta forma de adesão ao trabalho da AT, não podemos acompanhar a Recorrente na leitura que faz do acórdão arbitral, pois que o mesmo não contém elementos no sentido do exposto, podendo mesmo dizer-se que se limitou a uma descrição sumária em termos de enquadramento jurídico, fazendo depois um julgamento sumaríssimo da matéria em apreço, o que retira qualquer virtualidade ao exposto pela Recorrente no que concerne ao âmbito do acórdão arbitral. Já no acórdão fundamento foi feita uma análise circunstanciada dos elementos em apreço, procedendo-se a um verdadeiro escrutínio sobre o procedimento da AT. Resulta do exposto, pois, que os ac. recorrido e fundamento se pronunciaram sobre situações de facto substancialmente diferentes, não podendo a Recorrente limitar-se a isolar um determinado elemento para tentar dar suporte à sua tese, quando a análise da matéria descrita, em que não existe qualquer divergência ao nível da aplicação das regras do ónus da prova, passa pela análise de um conjunto de elementos que acabaram por determinar a posição assumida pelo Acórdão recorrido. Por outro lado, as questões decididas pelo TCA com fundamento em matéria de facto comprometem inexoravelmente a análise das questões de direito e o sentido da decisão, o que significa que, numa leitura mais abrangente, qualquer erro de julgamento, a existir, não se reporta ao quadro legal descrito nos autos, mas ao facto de a AT ter conseguido (ou não) desembaraçar-se do ónus que a lei lhe comete na sede em análise. Isto equivale a dizer que inexiste, qualquer contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o acórdão arbitral e o acórdão fundamento, radicando os distintos sentidos das decisões em confronto em diferente valoração da realidade em apreço, ou seja, a oposição entre os arestos situa-se num plano simplesmente de facto, pelo que, não pode afirmar-se que as decisões em confronto tenham decidido a mesma questão fundamental de direito em sentido divergente, em termos de poder servir de fundamento ao presente recurso para uniformização de jurisprudência. Diga-se ainda que, face aos elementos presentes nos autos, entende-se que a decisão arbitral recorrida, no que concerne à questão jurídica do funcionamento das regras do ónus da prova ( art. 74º da LGT ), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas, adoptou posição conforme à que o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal vem afirmando, designadamente nos Acórdãos de 17-02-2016, recurso 591/15, de 16-03-2016, recurso 587/15 e de 16-11-2016, recurso 600/15 , nos quais se julgou que à Administração Tributária basta provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectivo dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente, realidade também partilhada pelo acórdão fundamento. E não se diga que tais arestos, como defende a Recorrente, não apreciam questão de direito semelhante à dos Ac. recorrido e Ac. fundamento no que concerne à valorização dos indícios recolhidos exclusivamente na esfera dos emitentes das facturas falsas e a sua suficiência para o cumprimento do ónus da prova que estes mesmos arestos, a semelhança do recorrente, entendem que recai sobre a AT, dado que, a realidade em análise prende-se exactamente com matéria apontada pela Recorrente. Como se refere no último dos arestos apontados ( Acórdãos de 16-11-2016, recurso 600/15 , www.dgsi.pt ), “… Como vimos supra, pelo resumo e destaque da fundamentação de direito na abordagem da questão do ónus da prova que aqui nos ocupa, tanto do acórdão recorrido como do acórdão fundamento, embora o acórdão recorrido tenha expressamente consignado que a AT não tem de provar o acordo simulatório, afirmou que tem de apontar e provar indícios seguros da falsidade das facturas que envolvam as duas partes no negócio motivo pelo qual tendo a AT reunido indícios apenas relativamente aos emitentes das facturas, nada dizendo sobre a Impugnante que a possa envolver num esquema simulatório, conclui que a AT não logrou demonstrar a existência de indícios suficientes da falsidade das facturas, ónus que sobre si recaía, pelo que as liquidações impugnadas, ao contrário do decidido em 1.ª instância, violam o disposto no art. 74.º da LGT e no art. 23.º do CIRC. Cremos que se verifica entre os arestos em confronto divergência na solução da questão jurídica da extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova, por parte da AT, para efectuar a correcção do lucro tributável declarado com base na desconsideração de custos, pois o acórdão recorrido, contrariamente ao acórdão fundamento, não se basta com a recolha de indícios sérios, seguros e credíveis na esfera dos emitentes das facturas para concluir pela respectiva falsidade . …”. Em suma resulta do exposto que não estão preenchidos os pressupostos da uniformização de jurisprudência invocada pela recorrente, já que, sobre a questão de direito sobre a qual se invocava existir oposição de julgados, a decisão arbitral recorrida não diverge, antes converge, com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo e também com a posição assumida no acórdão fundamento, além de que ambos os arestos enunciam as mesmas regras sobre o ónus da prova que recai sobre a AT para efeitos de desconsideração das facturas cuja veracidade das operações tituladas tenha sido questionada, sendo que a divergência assenta sobretudo na análise e apreciação da relevância dos elementos recolhidos pela AT e invocados no relatório dos Serviços de Inspecção Tributária como elementos indiciadores dessa falta de veracidade das operações (transmissão de bens ou prestação de serviços). Conclui-se, assim, que não se verificam os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos arts. 25º nº 2 do RJAT e 152º do CPTA, pelo que o presente recurso não deve ser admitido. DECISÃO Nestes termos, acordam em conferência os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela Recorrente. Notifique-se. D.N.. Comunique ao CAAD. Lisboa, 30 de Setembro de 2020. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paulo José Rodrigues Antunes - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro