0553/06 - Supremo Tribunal Administrativo

I – A Convenção entre Portugal e a Finlândia para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento e sobre o Capital não atribui, em caso algum, competência exclusiva ao Estado da fonte para a tributação de pensões. II – As orientações genéricas emitidas pela Administração tributária podem ser corrigidas por orientações posteriores. III – Estas orientações só se aplicam aos factos tributários ocorridos após a sua emissão.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A… e B… vêm recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgou improcedente a impugnação judicial por estes deduzida contra o acto de liquidação de IRS, relativa ao ano de 2000, no montante de € 1.882,80, nos termos dos artigos 18.º, 19.º e 23.º da Convenção entre Portugal e a Finlândia para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento e sobre o Capital, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 490/70, de 23 de Outubro. Fundamentou-se a decisão em que, “no caso de pensões públicas, a Administração Fiscal do nacional de qualquer dos Estados Contratantes pode tributar as pensões auferidas no outro. Havendo possibilidade de resultar dessa situação uma dupla tributação desses rendimentos, será ela eliminada pela Administração Fiscal do Estado da residência, mas ainda assim apenas na medida (…) e em consonância com os termos estabelecidos pelo citado artigo 23.º”. Os recorrentes formularam as seguintes conclusões: O presente recurso vem interposto da douta sentença de fls. 32 — 35 dos autos que decidiu a impugnação judicial interposta pelos ora recorrentes improcedente, absolvendo a Fazenda Pública do pedido. A improcedência da referida impugnação, cujo desiderato foi que no caso de pensões públicas a Administração fiscal do nacional de qualquer dos Estados Contratantes pode tributar as pensões auferidas no outro, tem na sua génese um exercício jurídico formal que, ainda que sustentado em factos, parte de premissas erradas afectando a conclusão do silogismo judiciário da sentença em crise. Exercício que tomou em consideração a possibilidade de resultar dessa situação uma dupla tributação dos rendimentos provenientes de pensões públicas pagas e a existir essa dupla tributação poder a mesma ser eliminada pela Administração Fiscal nos termos estabelecidos no artigo 23.º da Convenção celebrada entre Portugal e a Finlândia para evitar a dupla tributação em matéria de Impostos sobre o rendimento e sobre o capital. Tal conclusão, encontrada através de um raciocínio jurídico fundamentado na matéria assente nos autos, encontra-se viciada, por partir de premissas erradas. O despacho recorrido não teve em consideração o conteúdo e conhecimento do disposto no art. 18.º da Convenção celebrada entre Portugal e a Finlândia para evitar a dupla tributação em matéria de Impostos sobre o rendimento e sobre o capital. Interpretando o Meritíssimo Juiz a legislação aplicável, da forma como o fez, manifestamente omissa quanto à consideração de tal disposição legal, não fez a correcta aplicação do direito porquanto é certo que à luz de tal disposição legal, com a devida vénia e salvo o devido respeito por melhor opinião, não se pode concluir que pode a Administração Fiscal tributar em IRS pensões públicas auferidas por nacionais finlandeses naquele país, sendo eles residentes em Portugal. Entendem os recorrentes que a pensão pública que a Finlândia lhes paga estão isentas de tributação, dado que tal pensão pública foi tributada no Estado Finlandês, aliás conforme, entendimento perfilhado inicialmente pelos Serviços de Administração fiscal. Razão pela qual, a sua situação se enquadra na previsão do disposto no artigo 18.º da Convenção celebrada entre Portugal e a Finlândia para evitar a dupla tributação em matéria de impostos sobre o rendimento e sobre o capital, aprovada pelo Dec. Lei n.º 494/70, de 23 de Outubro. Não podem, pois as pensões públicas pagas pelo Estado Finlandês aos ora recorrentes serem tributadas em Portugal, afastando-se deste modo, a aplicação das regras do CIRS sobre dupla tributação, art.ºs 22 n.º 6 e 81.º do CIRS. Decidindo como decidiu, a sentença recorrida violou o disposto nos arts. 18.º, 19.º e 23.º do D.L n.º 494/70 de 23 de Outubro e os arts. 22.°, n.º 6 e 81.º ambos do CIRS. A sentença deve ser revogada, julgando-se procedente o pedido de impugnação formulado. Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a aliás douta sentença recorrida, com as legais consequências. Assim se fará JUSTIÇA!!! Não houve contra-alegações. O Exmo. Magistrado do Ministério Público deu parecer no sentido do não provimento do recurso. E, colhidos os vistos legais, nada obsta à decisão. Em sede factual, vem apurado que “os impugnantes, que têm a nacionalidade finlandesa e que têm residência em Portugal, pagaram no país de origem (Finlândia) o imposto sobre os rendimentos auferidos nesse país, decorrentes do recebimento da pensão pública”. Vejamos, pois: A questão dos autos é a de saber se as pensões públicas auferidas na Finlândia por nacionais desse Estado, mas residentes em Portugal, devem ser tributadas no Estado da residência. O Decreto-Lei n.º 490/70, de 23 de Outubro, aprovou a Convenção entre Portugal e a Finlândia para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento e sobre o Capital. Nos termos do artigo 18.º da Convenção, “com a ressalva do disposto no n.º 1 do artigo 19.º, as pensões (…) pagas a um residente de um Estado Contratante em consequência de um emprego anterior só podem ser tributadas nesse Estado”. Por seu lado, determina o n.º 1 daquele artigo 19.º - epigrafado “Remunerações públicas, etc.” - que “as remunerações, incluindo as pensões, pagas por um Estado Contratante (…) a uma pessoa singular, em consequência de serviços prestados a esse Estado (…), podem ser tributados nesse Estado”. Ou seja: por via de regra, as pensões auferidas, em consequência de um emprego anterior, por um residente em Portugal, só podem ser tributadas em Portugal – artigo 18.º. Contudo, se a pensão paga por um Estado Contratante (no caso dos autos, a Finlândia) tiver origem em serviços prestados a esse Estado, pode ser tributada nesse Estado – artigo 19.º, n.º 1. A excepção prevista neste n.º 1 não é, todavia, aplicável, vigorando então o regime regra do artigo 18.º, no caso de a pensão ser paga “em consequência de serviços prestados em relação com uma actividade comercial ou industrial exercida por um dos Estados Contratantes” – artigo 19.º, n.º 2. Dito de outro modo, no caso de a pensão ser auferida, por uma pessoa singular residente em Portugal, em consequência de um emprego anterior – artigo 18.º, n.º 1 – ou de serviços prestados em relação com uma actividade comercial ou industrial exercida pelo Estado da fonte – artigo 19.º, n.º 2 -, a tributação é da competência exclusiva do Estado de residência. E no caso de a pensão ser auferida por uma pessoa singular, em consequência de serviços prestados ao Estado da fonte, a tributação é da competência cumulativa dos dois Estados – artigo 19.º, n.º 1. Isto é: nos termos da Convenção, as pensões pagas pelo Estado finlandês a cidadãos seus residentes em Portugal são tributadas em Portugal, excepto nos casos previstos no n.º 2 do seu artigo 19.º em que as pensões são tributadas cumulativamente pelo Estado finlandês e pelo Estado português, de acordo com o procedimento previsto no artigo 23.º, n.º 1: “Quando um residente de Portugal obtiver rendimentos que, de acordo com o disposto nesta Convenção, possam ser tributados na Finlândia, Portugal deduzirá do imposto sobre os rendimentos desse residente uma importância igual ao imposto sobre o rendimento pago na Finlândia. A importância deduzida não poderá, contudo, exceder a fracção do imposto português, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos tributados na Finlândia”. É, assim, através desta dedução que se evita a dupla tributação nos casos de competência cumulativa. 1. Os recorrentes sustentam que as pensões que auferiram devem ser subsumidas ao artigo 18.º da Convenção – cfr. conclusão e ) – que, na sua interpretação, não permite à “Administração fiscal tributar em IRS pensões públicas auferidas por nacionais finlandeses naquele país, sendo eles residentes em Portugal” – cfr. conclusão f ). Ou, de forma mais clara, “entendem os recorrentes que a pensão pública que a Finlândia lhes paga estão isentas de tributação, dado que tal pensão pública foi tributada no Estado Finlandês (…)” – conclusão g ) -, não podendo “as pensões públicas pagas pelo Estado Finlandês aos ora recorrentes serem tributadas em Portugal (…)” – conclusão i ). Os recorrentes fundam, pois, a sua pretensão na competência exclusiva do Estado Finlandês – Estado da fonte - para tributar as pensões que atribui aos seus cidadãos residentes em Portugal. Mas não têm razão, já que esta hipótese não tem respaldo na Convenção, uma vez que esta ou atribui a competência para a tributação exclusivamente ao Estado da residência, ou a atribui cumulativamente ao Estado da fonte e ao Estado da residência. 2. Por fim, na parte final daquela conclusão g ), os recorrentes alegam que o seu entendimento foi também “perfilhado inicialmente pelos Serviços de Administração fiscal”, referindo-se ao Ofício n.º 34.504, de 22 de Agosto de 2002, da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares – cfr. fls. 58 do processo administrativo -, que originou uma liquidação sem cálculo de imposto. Contudo, a administração tributária não se encontrava vinculada a este ofício, já que ele não foi uma resposta a um pedido dos contribuintes – não se tratava, pois, de uma informação vinculativa nos termos do artigo 68.º da Lei Geral Tributária –, e contendo embora orientações genéricas relativas à tributação de pensões públicas auferidas na Finlândia, por nacionais desse Estado, residentes em Portugal, elas foram emitidas posteriormente à prática do acto tributário – cfr. artigos 68.º , n.º 4, alínea b ), da LGT e 55.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Por outro lado, a mesma Direcção de Serviços poderia emitir nova orientação corrigindo a anterior, o que fez, em 11 de Abril de 2003, com a emissão do ofício n.º 14.726 que continha a “declaração oficiosa que originou a liquidação n.º 4.330.089.794, de 3 de Junho de 2003, no valor de € 1.882,80, que ora se impugna”. Cfr. fls. 49 e 59 do processo administrativo apenso aos autos. Na verdade, como referem Leite de Campos e outros , in Lei Geral Tributária comentada e anotada , 3.ª edição, p. 344, sendo tal vinculação uma consequência do princípio da igualdade, este “só exige que a administração tributária não leve a cabo uma actuação discriminatória e não que mantenha indefinidamente uma mesma interpretação das normas tributárias. Por isso, se, depois de ter mantido uniformemente, durante um certo período de tempo, uma mesma interpretação da lei, na sua aplicação aos casos concretos, a administração tributária se convence que é correcta uma outra interpretação, o princípio da igualdade não é obstáculo a que se passe a adoptar na sua prática, exigindo apenas, para não existir discriminação, que a nova interpretação seja aplicada generalizadamente”. Termos em que se acorda, com a presente fundamentação, negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida. Custas pelos recorrentes, solidariamente, com procuradoria de 40%. Lisboa, 18 de Outubro de 2006. Brandão de Pinho (relator) – Lúcio Barbosa – Jorge Lino.