4O direito:
Como se decidiu no saneador, tendo-se formado acto tácito de indeferimento sobre o recurso hierárquico nº 117/05-GO, interposto contra a decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa, deduzida contra a liquidação adicional de IRC referente aos exercícios de 1994 e 19955, na parte em que foi indeferida quanto ao pedido de pagamento de juros indemnizatórios a favor da Reclamante, há que aquilatar se deve a entidade demandada ser condenada à prática de acto decisório devido.
O pedido na presente acção é precisamente o de que deve a entidade demandada ser condenada na prática do acto decisório omitido, determinando o pagamento de juros indemnizatórios ao A. calculados sobre o montante do imposto e juros compensatórios liquidados através da liquidação n.° 8310006998, com referência à correcção à matéria colectável no montante de E 30.247.062,98 (Pte. 6.063.991.680$00), e contados até à data em que vier a ser efectuado o reembolso dos montantes de imposto e juros compensatórios indevidamente pagos.
Decidido que foi no saneador(1) que esta acção é o meio adequado da efectivação de tal direito(2).
Assim, a questão de fundo, radica em saber se a A tem direito a juros indemnizatórios pela ocorrência cumulativa dos pressupostos constantes do art° 43°, n° 1 da LGT e, na afirmativa, deve a mesma ser condenada no seu pagamento.
Para apreciar e decidir a vexata questio seguiremos a fundamentação do acórdão do TCA de 04/06/2002, tirado no Recurso 6112, relatado pelo relator desta formação sob a temática direito a juros indemnizatórios ao abrigo do artº 43º nº 1 da LGT.
Assim, na senda daquele aresto, decorre do art° 43, n° 1, da LGT que "são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido".
Na decisão sob recurso perfilha-se a tese de que , na situação dos autos não é configurável erro do serviço porque não houve a prática de actos ostensivamente contrários á lei, antes ocorrendo uma aplicação da lei de acordo com um interpretação legítima que pode vir a ser declarada incorrecta.
Ora, o erro dos serviços ocorre sempre que se cobra um tributo que se vem a constatar não ser devido, isso em louvação do ensinamento prestado por Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Lopes de Sousa quando, em anotação ao art° 43 da LGT, ao referirem que 'o erro imputável aos serviços que operaram a liquidação fica demonstrado quando procederem a reclamação graciosa ou a impugnação dessa mesma liquidação'.
Patenteia o probatório ( als. d) a j) que em 6 de Setembro de 1999 o A. deduziu reclamação graciosa contra as liquidações de IRC respeitante aos exercícios de 1994 e de 1995, bem como da correspondente liquidação adicional de juros compensatórios porque, no seu entendimento resultavam aqueles actos tributários de errada interpretação e aplicação do direito por parte da Administração Tributária, erro que determinou que tivesse de suportar uma dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.
Em tal reclamação foi proferida decisão deferindo a requerida anulação da liquidação adicional de IRC de 1994 e de juros compensatórios na parte respeitante à correcção no montante de E 30.247.062,98 [ (Pte. 6.063.991.680$00) relativa à perda da isenção do lucro tributável correspondente à actividade da Sucursal Financeira Exterior e indeferido o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios igualmente peticionados fundamentalmente porque “...nenhuma violação de qualquer norma ou entendimento vinculativo que faça assacar aos serviços qualquer conduta culposa(...) tendo os Serviços de Inspecção agido com diligência suficiente e normal...”- idem.
Como fundamento daquela decisão na parte em que defere a requerida anulação da correcção no montante de E 30.247.062,98 (Pte. 6.063.991.680$00) e correspondente liquidação de imposto invocou a Administração Tributária, assumindo o erro de interpretação e aplicação do direito em que havia incorrido, que aquela liquidação era ilegal porquanto "...não constituem obstáculo ao aproveitamento da isenção de IRC prevista na alínea a) do n.° 1 do artigo 41° do E. B. F. as operações realizadas entre a SFE do reclamante e a sua sucursal em Macau...".
Apesar da mudança de entendimento e consequente anulação da liquidação reclamada, decidiram os serviços, que não haveria lugar ao pagamento dos correspondentes juros indemnizatórios.
Porque se tratou de uma interpretação da lei, estamos perante um erro de direito cometido pelos serviços de inspecção da Administração Tributária, para o qual a A não contribuiu, já que, é manifesto que em caso de incorrecta aplicação da lei de que resulta uma liquidação adicional de imposto indevida, porque ilegal, existirá sempre erro imputável à Administração Tributária.
Com efeito, e em concordância com o A, se a AT interpretou - e em conformidade aplicou - a lei num sentido incorrecto, como a própria veio a reconhecer na decisão que acolheu os argumentos apresentados pelo A. esse erro de direito que levou a que o A. pagasse integralmente o imposto e juros compensatórios adicionalmente liquidados ficando privado de tais montantes em virtude de uma liquidação adicional emitida pela Administração Tributária baseada em incorrecta interpretação e aplicação da lei e não em qualquer incorrecta informação prestada pelo contribuinte ou erro que o mesmo possa ter cometido na autoliquidação, terá o mesmo se ser imputável à AT.
Nesse sentido, esclarece Jorge Lopes de Sousa (in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, juros nas relações tributárias, Vislis, 1999, página 162) que "Fora dos casos de autoliquidação, a liquidação é feita pelos serviços e, por isso, os erros de direito, consubstanciados na aplicação da lei a determinados factos, serão imputáveis à Administração Tributária."
Diga-se, ainda em sintonia com o A, que o legislador não exige prova de qualquer grau de culpabilidade por parte dos Serviços, mas tão só que o erro ocorrido lhes seja imputável, pois dessa imputabilidade resultará, necessariamente, a imputabilidade do pagamento de imposto em montante indevido ou superior ao devido.
A esse respeito também, se pronuncia o Conselheiro Lopes de Sousa no sentido de que "Esta imputabilidade dos erros à Administração Tributária é independente da prova da existência de culpa concreta de qualquer dos seus órgãos, funcionários ou agentes, ou mesmo da prova da culpa global dos serviços." (...) e isso porque "A Administração Tributária tem deveres genéricos de actuação em conformidade com a lei (arts. 266°, n.° 1, da Constituição da República Portuguesa e 55° da Lei Geral Tributária), pelo que, independentemente da prova da culpa de qualquer das pessoas ou entidades que a integram, qualquer ilegalidade não resultante de uma actuação do sujeito passivo será imputável a culpa dos próprios serviços...", na medida em que a este não é permitido o desconhecimento da lei.
Como afirma ao A, não obsta a tal entendimento a que, conforme alega a Direcção de Finanças de Lisboa no artigo 27.° da decisão da reclamação sub judice, a DSPIT tenha seguido "...o entendimento expresso pela Direcção de Serviços dos Benefícios Fiscais no que concerne à interpretação a dar ao normativo em questão..." na medida em que a imputação do erro é feita aos Serviços da Administração Tributária globalmente considerados, e não a qualquer pessoa ou órgão isoladamente.
O A evoca neste contexto, o Acórdão n.° 26620, de 30 de Janeiro de 2002, da 2a secção do Supremo Tribunal Administrativo que decidiu que ".... mesmo que o erro resulte de interpretação plausível efectuada pelos serviços, sempre ocorre uma situação para o contribuinte a carecer de indemnização, através dos mencionados juros, pelo tempo durante o qual esteja desapossado das quantias da errada liquidação."
No mesmo aresto, em louvação do acórdão n.° 26404, de 7 de Novembro de 2001, também do Supremo Tribunal Administrativo afirma-se que " Isto mesmo e independentemente da demonstração de culpa de quem efectuou a errada liquidação..." na medida em que "...A Administração fiscal está genericamente obrigada a actuar em conformidade com a lei (arts. 266°, n.° 1, da CRP e art. 55° da LGT) pelo que, independentemente da prova de culpa de qualquer das pessoas ou entidades que a integram, qualquer ilegalidade não resultante de uma actuação do sujeito passivo será imputável a culpa dos próprios serviços”.
Ora, o deferimento da reclamação graciosa implicante de uma reapreciação por parte da AT da questão substantiva da isenção, alterando a posição que vinha seguindo, configura o reconhecimento do erro de interpretação e aplicação da lei com base no qual o A foi dessaposado dos fundos que aplicou no pagamento da liquidação adicional.
Como ainda refere o Sr. Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, a prova apenas é necessária nos casos que não se incluam na previsão do art. 43.° da LGT o qual "...ao reconhecer o direito a juros indemnizatórios, não vem reconhecer um direito a indemnização que não existisse anteriormente como consequência de acto da Administração tributária que lese os direitos ou interesses dos sujeitos passivos, antes vem permitir uma nova forma de concretizar esse direito indemnizatório preexistente e constitucionalmente garantido (cfr. artigo 22.° da Constituição da República Portuguesa)"
"Assim, a previsão, no art. 43° da LGT, dos casos em que há direito a juros indemnizatórios numa interpretação compatível com a Constituição, terá de ser entendida não como uma indicação exaustiva dos casos em que os contribuintes têm direito a ser indemnizados por actos da administração tributária, mas como uma lista de situações em que é de presumir a existência de um prejuízo para os contribuintes e a responsabilidade daquela administração fiscal pela ocorrência do mesmo."
"Nos casos não contemplados nesta norma, terá o sujeito passivo de propor a adequada acção para efectivação da responsabilidade civil e nela fazer prova dos prejuízos sofridos e da imputabilidade dos mesmos à actuação da administração."
E, assim, estando o caso vertente abrangido na previsão do art.º 43.° da LGT não haveria necessidade de qualquer prova, a qual, no entanto, foi, de facto, produzida pela própria AT que, ao alterar a sua posição na decisão da reclamação graciosa, assume o seu próprio erro cometido na interpretação de uma norma jurídica (erro de direito).
Donde que os juros indemnizatórios p. no artº 43º da LGT são devidos sempre que possa afirmar-se, como no caso sub judicibus, que ocorreu erro imputável aos serviços demonstrado, desde logo e sem necessidade de mais, pela procedência de reclamação da correspondente liquidação.
Tal entendimento é veiculado pela jurisprudência recente e firme do STA, manifestada nos arestos de 28.11.01, Rec. 26 223, de 28.11.01, Rec. 26328, de 07.11.01, Rec. nº 26404, de 28.11.01, Rec. 26 405, de 30.01.2002, Rec. nº 26620.
Há, pois, direito a juros indemnizatórios impondo-se a condenação da entidade demandada no respectivo pagamento, o que passa pela sua condenação na prática do acto decisório no recurso hierárquico sub judice com o concomitante reconhecimento do direito aos juros indemnizatórios do A. e respectiva condenação no seu pagamento.
