00258/22.4BEAVR - Tribunal Central Administrativo Norte

I- É manifestamente improcedente a oposição deduzida com base na alínea b), do nº1, do artigo 204º do CCPT, se a dívida exequenda não respeita a impostos cujo elemento definidor da incidência subjetiva é a posse, fruição ou propriedade de bens (como o IMI ou o IUC), nem ocorre que, tendo a execução fiscal sido instaurada contra aquele que constava do título executivo como devedor, se veio a verificar no âmbito da execução fiscal que a dívida respeita a um período em que era possuidor, fruidor ou proprietário dos bens outra pessoa.

II- A inexigibilidade da dívida respeita a factos externos ao ato exequendo que, temporária ou definitivamente, obstam à sua cobrança. Será, a título exemplificativo, o caso da falta ou nulidade da notificação do ato a executar ou da ocorrência de factos que determinam a suspensão da execução.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. [SCom01...] Unipessoal Lda, devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 4/5/2022 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pela qual foi liminarmente rejeitada a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...67, que lhe move o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social I.P., por dívida ao Instituto da Segurança Social I.P., referente a prestações de desemprego, juros de mora e custas, no valor total de €37.055,99.

1.2. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:

«a) O presente recurso tem por objecto a nulidade da sentença proferida nos presentes autos, nos termos e ao abrigo do disposto nos arts. 195°, n" 1 e 615°, n° 1, alíneas b) e d) do CPC, por omissão de pronúncia, falta de fundamentação - art. 615°, n° 1, alíneas b) e d) do CPC, erro de julgamento na interpretação e subsunção dos factos invocados na petição de oposição, e do direito que se comunica à qualificação, afectando e viciando a decisão proferida pelas consequências que acarreta, em resultado de um desacerto da qualificação jurídica, nos termos do art. 615°, n° 1, alíneas b) e d) do CPC, porquanto decide a rejeição liminar pela não verificação dos fundamentos da oposição que avalia naquele sentido exclusivo, e tabelar, pese embora o invocado a esse titulo na petição inicial e aí devidamente enunciados, que integram de forma inequívoca a previsão legal da norma do artigo 204° do CPPT, nas suas especificas e indicadas alíneas, violando o direito aplicável, omitindo pronuncia e falta de fundamentação - art. 615°, nº 1, alíneas b) e d) do CP, quanto ao concreto pressuposto de cada fundamento invocado, incorrendo em erro na apreciação dos pressupostos de facto e consequente erro de direito, numa omissão desconforme à Lei aplicável e à Constituição da República Portuguesa, constituindo vícios da Decisão - nulidade - nos termos e para os efeitos dos arts. 195°, n° 1 e 615°, n° 1, alíneas b) e d) do CPC).

b) Sendo ilegal, nos termos supra expostos, a rejeição liminar da oposição deduzida pela oponente contra a execução instaurada pelo ISS- Instituto da Segurança Social, I.P. - Secção de Processo Executivo de Aveiro viola a Lei e a Constituição da Republica Portuguesa.

c) A ora recorrente foi citada para deduzir oposição judicial, no prazo de 30 dias, nos termos do Art." 203° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, com base nos fundamentos estabelecidos no Art.°204°, ou requerer no mesmo prazo dação em pagamento nos termos do Art." 201° do mesmo Código(...), sem a indicação de recurso a outros meios de impugnação de acto administrativo em matéria tributária, nem a data da remessa do processo ao órgão competente para conhecer da impugnação administrativa desencadeada.

d) Os pedidos constantes da petição de oposição são os seguintes

Nos termos com os fundamentos supra expostos

Deve reconhecer-se e declarar-se, em razão da procedência das questões prévias suscitadas e que obstam ao conhecimento do pedido e à prossecução da execução, a ilegalidade do título executivo e a sua inexigibilidade, com os devidos e legais efeitos,

Sendo, em consequência dos fundamentos supra invocados, dado provimento à presente oposição, reconhecendo-se a ilegalidade da liquidação, nos termos referidos, procedendo-se à anulação do respetivo acto e subsequente título de divida, tudo com os devidos e legais efeitos.

e) a sentença proferida é insuficiente nas razões que invoca, contraditória nos argumentos e no sentido do que aos mesmos concerne, avaliando-os na perspetiva da procedência do pedido, que não do meio processual e do seu âmbito, errando no julgamento que faz, porquanto os fundamentos invocados na oposição enquadram-se, no objeto dos fundamentos de oposição à execução- art. 204", n° 1, alíneas a), b) e alínea h) do artigo 204° do CPPT na medida em que a inexequibilidade do título determina a inexigibilidade da divida que titula.

f) de facto, a recorrente peticionou a invalidade do título executivo perante a entidade exequente, em sede administrativa, por constarem das notas de reposição n° ...19 e ...79 valores que não são legalmente devidos, e que a entidade exequente manda repor por manifesto erro nos pressupostos de facto da decisão, mandando repor a entidade que deles não foi beneficiária, alegando a consequente ilegitimidade por não ser a detentora nem ter usufruído, no período em causa, do valor do subsidio.

g) Invocou a inexigibilidade da divida perante a sua ilegalidade, a ilegitimidade da sociedade executada, a insuficiência do título executivo para a execução, o que a entidade exequente Instituto da Segurança Social, IP, deveria ter verificado cm sede de Recurso Hierárquico, o qual não remeteu ao Serviço próprio para a decisão, facto de que não deu conhecimento à executada até à presente data, e de que apenas tomou conhecimento no resumo da informação que nos presentes autos a entidade exequente juntou, não tendo alterado a qualificação quanto aos factos subjacentes à decisão, não tendo reconhecido a inexistência do dever de reposição por parte da executada e consequentemente a inexistência do tributo.

h) De facto, usando exemplificativamente o Ac. STA, de 16.12.2015, n° 0281/15, importa sublinhar que quando estão em causa fundamentos que possam tornar ilegítima ou injusta a execução por falta de correspondência com a situação material subjacente, o meio a utilizar é a oposição à execução fiscal.

i) No aresto citado refere-se expressamente que o indeferimento liminar deve ser cautelosamente decretado, só devendo ocorrer quando for de todo impossível o aproveitamento da petição inicial,

j) E, os fundamentos invocados pela oponente contendem com a legalidade concreta da dívida, porque ela não existe enquanto divida própria da executada e o meio processual é adequado para esse pedido (a oposição visa a extinção, total ou parcial, da execução físcal).

k) Fazendo uso d[o]s argumentos do citado acórdão, e contrariamente ao que se considerou na decisão recorrida, a alegação factual aduzida na oposição integra uma situação susceptível de subsunção no rol dos fundamentos de oposição à execução físcal, mais concretamente na al. b) do n° 1 do art. 204° do CPPT, justificando-se, pois, a prossecução do processo, a fim de averiguar se, em concreto, se comprova tal alegação.

l) Motivo por que se deve concluir como naquele aresto de que a decisão recorrida deve ser revogada, para que a oposição à execução fiscal prossiga os seus termos.

m) Isto porque como vem referido importa o elenco de factos em que o demandante fundamenta a sua pretensão, o que, convenha-se a oponente fez, porquanto alegou e demonstrou, documentalmente que não era o sujeito activo responsável pela divida pretendida, e que no período em causa o possuidor dos bens (do valor do subsidio) era a trabalhadora e não a oponente.

n) E transpondo isso mesmo para os fundamentos da oposição haverá que dizer que a oponente, de forma expressa, detalhada e documentalmente comprovada, demonstrou a essência de facto para os alegados fundamentos e requereu que a liquidação fosse considerada um acto manifestamente ilegal, por erro na qualificação dos factos pressupostos, não admitindo a existência do tributo, alegando a inequívoca inexistência do dever de reposição e a inexigibilidade do valor da quantia exequenda e os consequentes efeitos, o mesmo é dizer, na sua inexistência, a extinção da divida e a extinção da execução.

o) Coisa diversa, como se diz, é o juízo que se faça sobre a procedência dos respectivos fundamentos, e esse a exigir o recebimento da oposição e uma decisão de mérito, sendo que não o fazer é usar o elenco normativo do artigo 204º do CPPT de forma contralegem, subvertendo os direitos de acesso à justiça, mas mais do que isso, inviabilizando o pedido expresso formulado quanto à extinção da oposição por exclusão dos fundamentos válidos de oposição, os quais, como se referiu, existem, numa verdadeira sonegação do direito à decisão de mérito.

p) A indagação analítica e especiosa sobre a procedência dos fundamentos importa a um momento processual posterior e daí, repete-se o erro de julgamento,

q) De facto, uma inequívoca linha de apreciação no sentido da exclusão imediata do pedido que confere o direito à decisão compromete o direito ao acesso à Justiça e à tutela efectiva, consagrada como direito fundamental na nora constante do artigo 20° da Constituição da República.

r) Além de que os fundamentos invocados, nos artigos 19 a 58 da petição de oposição, suportados na alegação e nos documentos juntos aos autos comprovavam, por si só, a evidencia do cumprimento do exigível na norma constante do artigo 204° do CPPT,

s) O erro de direito, nos termos a que supra se aludiu, resulta na errónea interpretação que faz da materialidade subjacente as normas aplicáveis de que as decisões dos tribunais superiores são exemplo.

t) Numa clara omissão de pronuncia e subsunção dos concretos factos ao direito aplicável, designadamente e no que em concreto a questão da ilegitimidade suscitava na integração do fundamento invocado, assim violando o dever inerente à sentença e à garantia constitucional da fundamentação das decisões, isto porque a alegação de que a decisão não tem que ser exaustiva apenas serve a uma sentença genérica.

u) A sentença viola as normas e princípios supra indicados,

Nos termos e com os fundamentos supra expostos, com o provimento do recurso, deve a decisão recorrida ser declarada nula, com as legais consequências, ou, se assim se não entender, revogada a decisão recorrida e substituída por outra que receba a oposição e determine a prossecução dos autos.

Assim Fazendo,

Vossas Excelências, Meritíssimos Juízes Desembargadores

A costumada JUSTIÇA».

1.3. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

1.4. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, concluindo pela improcedência do recurso.

Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de nulidade, por falta de fundamentação, e de erro de julgamento ao indeferir liminarmente esta oposição.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. DE FACTO

3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância

A decisão recorrida não autonomizou qualquer factualidade, pelo que passamos a transcrevê-la, na parte relevante:

«(…) pedindo, a final, que i) seja reconhecida e declarada a ilegalidade do titulo executivo e a sua inexigibilidade, com os devidos e legais efeitos, obstando-se à prossecução da execução e ainda ii) que seja reconhecida a ilegalidade da liquidação, procedendo-se à anulação do ato, respetivo título de dívida, tudo com os devidos e legais efeitos.

Para o efeito, alega, em síntese, a inexistência do «tributo» constante da certidão de dívida, no período 2016/11, relativo às notas de reposição n° ...19 e n° ...79; a pendência de recurso hierárquico visando a anulação do ato; a violação do dever de decisão no âmbito do recurso hierárquico por si apresentado contra o despacho da Senhora Diretora do Núcleo de Prestações Previdenciais do Centro Distrital ... — Instituto de Segurança Social, IP; a ilegitimidade da citada por não ser devedora do valor apurado e constante das notas de reposição, sendo a responsabilidade, no período compreendido entre 6 de março de 2017 e 30 de abril de 2018, da trabalhadora «AA» e da entidade [SCom02...], Unipessoal Lda.

Cumpre proferir despacho liminar.

O artigo 204.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário determina de forma taxativa os fundamentos da oposição à execução, designadamente: «a) Inexistência do imposto, taxa ou contribuição nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação ou, se for o caso, não estar autorizada a sua cobrança à data em que tiver ocorrido a respetiva liquidação; b) Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida; c) Falsidade do título executivo, quando possa influir nos termos da execução; d) Prescrição da dívida exequenda; e) Falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade; f) Pagamento ou anulação da dívida exequenda; g) Duplicação de coleta; h) Ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o ato de liquidação; i) Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título».

Ora, considerando o alegado na Petição Inicial por parte da Oponente verifica-se que a mesma não invoca nenhum fundamento da Oposição. Na verdade, os fundamentos por si invocados contendem essencialmente com a legalidade da dívida, e não com a respetiva exigibilidade.

De facto, a Oponente alega que foi notificada do despacho da Diretora do Núcleo de Prestações Previdenciais, datado de 16-03-2018, que lhe determinou o pagamento das prestações de desemprego correspondentes à totalidade do período de concessão da prestação inicial de desemprego reconhecido à beneficiária «AA», tendo apresentado recurso hierárquico daquela decisão por reputar a mesma ilegal, recurso esse dirigido à entidade competente e ao qual não obteve, até ao momento, qualquer tipo de resposta, o que configura uma violação do dever de decisão, por parte da Entidade Exequente (artigos 1.º a 3.º da PI).

Sustenta que a decisão da Diretora do Núcleo de Prestações Previdenciais padece de erro nos pressupostos, não sendo de aplicar ao caso da Oponente o disposto no artigo 63.º do decreto-lei nº 220/2006, de 03/11, uma vez que a mesma cumpriu com os limites previstos no artigo 10.º, n.º 4 daquele mesmo decreto-lei, o que faz com que a mesma Oponente seja parte ilegítima na execução (artigos 4.º a 31.º da PI), além de que a decisão em causa viola o princípio da proporcionalidade (artigos 33.º a 48.º da PI).

Por fim, conclui dizendo que faltam requisitos essenciais ao título executivo, porque a Oponente atacou a legalidade da decisão administrativa que determinou a reposição do valor referente ao subsídio de desemprego, sendo a «liquidação» em causa um ato manifestamente ilegal, por erro na qualificação dos factos, o que impõe a declaração e reconhecimento da inexistência do dever de reposição e inexigibilidade do valor da quantia exequenda (artigos 49.º a 58.º da PI).

No artigo 59.º da PI, embora não formule qualquer pedido a final, a Oponente manifesta a sua intenção de pagamento da dívida a prestações.

A legalidade da dívida – à exceção das situações em que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o ato de liquidação [note-se que embora a lei se refira, na sua letra, à ilegalidade da «liquidação», a mesma abrange, naturalmente, outros atos dos quais resultem obrigações exigíveis coercivamente através do processo de execução fiscal (neste sentido. acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 25/03/2010, processo n.º 01278/06.1BEBRG, disponível em www.dgsi.pt)], nos termos a al. h) do n.º 1 do artigo 204.º do Código do Procedimento e Processo Tributário – não é fundamento de Oposição à execução.

No caso que nos ocupa não será, assim, de aplicar a alínea h) do n.º 1 do artigo 204.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, porquanto a lei assegura um meio judicial de impugnação do ato administrativo que determinou a reposição das prestações aqui em causa, impugnação essa a intentar nos Tribunais Administrativos de círculo, através de uma ação administrativa, o que exclui a possibilidade de se discutir a mesma questão em sede de Oposição à execução

A eventual falta de notificação do pedido de reembolso/restituição/reposição poderia, essa sim, constituir fundamento de oposição. Sucede que tal argumento não foi invocado pela Oponente, admitindo a mesma que tal notificação ocorreu, tendo inclusivamente despoletado um recurso hierárquico.

Finalmente, diga-se, ainda, que o argumento do Oponente não se pode reconduzir ao fundamento previsto na al. b) do n.º 1 do artigo 204.º do Código do Procedimento e Processo Tributário. Com efeito, nesta alínea b), descortinam-se três situações de ilegitimidade da pessoa citada para a execução: i) não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor; ii) sendo o devedor que figura no título, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram; iii) não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida.

Na primeira situação (i), enquadram-se os casos em que há erro na identidade do citado, sendo a citação efetuada em pessoa que não é aquela contra quem efetivamente é instaurada a execução, ou nos casos de sucessores, não é qualquer das pessoas que devem ser citadas como sucessores do responsável originário1 .

Na segunda situação (ii) inserem-se os casos em que o Executado é o que figura no título, mas não era o possuidor dos bens que originaram a dívida, no período a que a mesma respeita, estando esta alínea conexa com as situações de reversão da execução contra possuidores, fruidores e proprietários, previstas no artigo 158.º do Código do Procedimento e Processo Tributário2 .

A terceira situação (iii) tem em vista os casos em que se verifica uma reversão, que é indevida, contra os responsáveis solidários ou subsidiários pela dívida exequenda (cfr. entre outros, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 07/12/2005, processo n.º 00364/04, disponível em www.dgsi.pt).

Analisadas as três hipóteses facilmente se depreende que a alegação da Oponente não cabe em nenhuma delas.

Com efeito, não cabe na hipótese (i), desde logo porque o Oponente não invoca qualquer erro de identidade, ou seja, que não seja a pessoa contra a qual foi instaurada a execução; não cabe na hipótese (ii), pois a dívida em causa não tem como pressuposto a posse, fruição ou propriedade de bens móveis ou imóveis tal como está configurada no artigo 158.º do Código do Procedimento e Processo Tributário; não cabe na hipótese (iii), na medida em que o Oponente não alega ser revertido na execução, nem alega que não consta identificado no título executivo, para efeito de fazer reconduzir os seus argumentos à alínea em causa.

Refere, ainda, a Oponente que apresentou um recurso hierárquico da decisão de reposição das quantias em causa. Sucede que tal argumento, por si só, também não é fundamento de Oposição, na medida em que para o ser, o Oponente teria que invocar que o recurso em causa teve o efeito de suspender a execução, designadamente, entre outros, por ter sido prestada garantia pela Oponente, ou dispensada a sua prestação, o que, aqui, não fez (cfr. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06-10-2021, processo n.º 0185/18.0BELRA, disponível em www.dsgi.pt).

Não sendo invocados na presente Oposição fundamentos típicos da mesma, impõe-se forçosamente a sua rejeição liminar nos termos do artigo 209.º, n.º 1 al. b) do Código do Procedimento e Processo Tributário, com as devidas consequências legais.

Finalmente quanto ao pedido de pagamento a prestações da dívida em execução, o mesmo deverá ser dirigido ao órgão de execução fiscal, que é quem detém a competência para autorizar, ou não, tal pagamento (cfr. artigo 197.º, n.º 1 do Código do Procedimento e Processo Tributário).

(…)».

3.2. DE DIREITO

3.2.1. Da nulidade da sentença

As nulidades da sentença encontram-se taxativamente previstas nos artigos 615º CPC e 125º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e respeitam a vícios estruturais ou intrínsecos da sentença, também conhecidos por erros de atividade ou de construção da própria sentença, que não se confundem com eventual erro de julgamento de facto e/ou de direito.

No que respeita à nulidade da sentença por violação da alínea b) do nº 1, do artigo 668º do CPC, como vem entendendo uniformemente a doutrina (Cfr. ALBERTO DOS REIS, in Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 140) e a jurisprudência (Cfr., entre muitos outros, os acórdãos proferidos pelo STA em 10-10-90, no proc. nº 11946, em 31-1-90, no proc. nº 11921, em 29-5-91, no proc. nº 24722, em 22-2-1995, no proc. nº 18494, em 5-2-1997, no proc. nº 21024, em 12-7-2000, no proc. nº 25056, em 21-1-2003, no proc. nº 633/02, em 14-7-2008, no proc. nº 510/08, e em 3-12-2008, no proc. nº 540/08), tal nulidade só ocorre quando se verifica falta absoluta de fundamentação, e não quando a fundamentação enunciada é insuficiente, medíocre, contraditória ou errada.

Como ensina ALBERTO DOS REIS, na obra citada, «Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.».

Ora, como se alcança da transcrição supra, a sentença contém a motivação que levou o julgador a considerar não ter sido invocado qualquer dos fundamentos de oposição legal e taxativamente elencados no artigo 204º do CPPT, pelo que não existe falta de fundamentação da sentença recorrida.

Se, eventualmente, essa motivação é desacertada, estar-se-á perante erro de julgamento e não de nulidade da sentença por falta de fundamentação.

Razão por que não se verifica a nulidade da sentença.

3.2.2. Do erro de julgamento

A Recorrente não se conforma com a sentença recorrida, pois, sustentando-se no Acórdão do STA de 16.12.2015, proferido no processo nº 0281/15, entende que «estão em causa fundamentos que possam tornar ilegítima ou injusta a execução por falta de correspondência com a situação material subjacente», caso em que o meio a utilizar é a oposição à execução fiscal.

A sentença recorrida, já supra transcrita, enunciou, e bem, os normativos aplicáveis dos quais resulta que a oposição só pode ser deduzida com um dos fundamentos taxativamente elencados no artigo 204º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, os quais também discriminou.

A alínea b), do nº 1, do artigo 204º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, admite como fundamento de oposição à execução fiscal a «Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

Como vem afirmando o Supremo Tribunal Administrativo: «Aí se prevêem três situações de ilegitimidade da pessoa citada: primeira, «não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor», situação em que se enquadram «os casos em que há erro na identidade do citado, sendo a citação efectuada em pessoa que não é aquela contra quem efectivamente é instaurada a execução ou, nos casos de sucessores, não é qualquer das pessoas que devem ser citadas como sucessores do responsável originário»; segunda, sendo o devedor que nele (título executivo) figura, «não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram», situação que «está conexionada com as situações de reversão da execução contra possuidores, fruidores e proprietários, previstas no art. 158.º deste Código [CPPT], podendo esta reversão ser uma consequência do julgamento que se fizer sobre a ilegitimidade referida nesta alínea b)»; terceira, «não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida», situação que «tem em vista os casos em que há reversão contra responsáveis subsidiários ou em que a execução é dirigida contra responsáveis solidários, quer directamente quer através de reversão» (Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., III volume, notas 12 e 13 ao art. 204.º, págs. 453 e 454.).

(…)

Como deixámos já dito, essa previsão está relacionada com as situações de reversão previstas no art. 158.º do CPPT. Ou seja, trata-se de situações em que a dívida exequenda se refere a impostos sobre a propriedade cujo elemento definidor da incidência subjectiva é a posse, fruição ou propriedade de bens e, tendo a execução fiscal sido instaurada contra aquele que constava do título executivo como devedor, se veio a verificar no âmbito da execução fiscal que a dívida respeita a um período em que era possuidor, fruidor ou proprietário dos bens outra pessoa, contra a qual a execução fiscal reverterá nos termos do art. 158.º do CPPT (Para maior desenvolvimento, vide JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., III volume, anotações 12 e 13 ao art. 204.º, pág. 453/454 e anotações 6 e 8 a 10 ao art. 158.º, págs. 103 e 104 a 106.).

Trata-se de uma das excepções à regra geral de que não é possível discutir em sede de oposição à execução fiscal a legalidade da liquidação que deu origem à dívida exequenda. Na verdade, nas referidas situações admite-se que seja questionada a legalidade da liquidação quanto à sua incidência subjectiva, mas essa possibilidade excepcional justifica-se pela «falta de verificação, pela administração tributária, dos pressupostos fácticos do acto de liquidação, relativamente a tributo deste tipo e na constatação de um erro que lhe é imputável», pois, «para proceder à liquidação destes tributos, não é recolhida qualquer informação do contribuinte através de declaração, nem é feita qualquer indagação sobre quem é o real proprietário, fruído[r] ou possuidor dos bens referidos, antes se efectuando a liquidação a partir do conhecimento da qualidade de proprietário que conste dos registos da administração tributária ou de outros serviços públicos» (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., anotação 5 ao art. 78.º, pág. 80. ???).

Ora, uma das situações (Outra dessas situações é a respeitante ao Imposto Municipal sobre Imóveis e às extintas Contribuição Autárquica e Contribuição Predial.) em que a propriedade de determinados bens é pressuposto da incidência do tributo em causa, é precisamente o IUC, […]» - cfr. Acórdão do STA de 15.03.2027, rec. 01235/16, disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/408a11756307c6ed802580e60056bfcc?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1 e, em idêntico sentido, os Acórdãos do STA de 09.09.2015, rec. 01347/13, disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/708c36f1377af90980257ec4004c557d?OpenDocument&ExpandSection=1, e do TCAN de 07.12.2017, rec. 00121/17.0BEBRG, disponível em https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/-/C31FAB4795F6CD2D8025821600522B14.

No caso sub judice, porque a Oponente consta do título executivo como devedora, está excluída a possibilidade de verificação dos primeiro e terceiro tipos de ilegitimidade, pelo que apenas está em causa o segundo tipo de ilegitimidade que decorre do facto de a pessoa citada, embora figurando no título como executada, «não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram».

Sucede que a dívida exequenda não respeita a impostos cujo elemento definidor da incidência subjetiva é a posse, fruição ou propriedade de bens (como o IMI ou o IUC), nem ocorre que, tendo a execução fiscal sido instaurada contra aquele que constava do título executivo como devedor, se veio a verificar no âmbito da execução fiscal que a dívida respeita a um período em que era possuidor, fruidor ou proprietário dos bens outra pessoa.

Pelo contrário, a dívida exequenda respeita provém de ordem de restituição de uma prestação social (subsídio de desemprego), caso em que a ilegitimidade substantiva, por contender com a legalidade da decisão que determinou tal restituição, só pode ser discutida em sede de ação administrativa, como muito bem referiu a Meritíssima Juiz do Tribunal a quo.

No sentido que vimos expondo também já se pronunciou o Tribunal Constitucional, no seu acórdão nº 507/2002, de 06.12.2002, processo nº 389/2002, considerando que:

«(…)

A propósito do fundamento de oposição à execução previsto no preceito em análise, assinalam Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Processo Tributário Comentado e Anotado, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 1997, p. 594-595):

"Outro tipo de ilegitimidade é o decorrente do facto de a pessoa citada, embora figurando no título como executada, «não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram».

[...]

Este fundamento de oposição só pode verificar-se em relação aos tributos incidentes sobre o rendimento ou fruição dos respectivos bens e, portanto, nas execuções por dívidas de contribuição autárquica e de impostos rodoviários, com excepção do imposto de circulação.

[...]

A situação de facto integradora da ilegitimidade nestes casos é a falta de posse dos bens no período a que respeita a dívida exequenda.

A oposição com tal fundamento sobrevirá, porque no acto da citação pessoal o funcionário dela encarregado não cumpriu ou não teve elementos que lhe permitissem cumprir o disposto no art. 244º."

Existe uma razão para que, em certas execuções, o executado possa invocar como fundamento da oposição à execução a circunstância de não ter sido o possuidor dos bens no período a que respeita a dívida exequenda: a natureza da conexão entre a incidência objectiva e a incidência subjectiva do imposto torna compreensível o sistema estabelecido na lei.

Com feito, é explicável que, estando em causa uma dívida tributária relativa a imóveis ou a certo tipo de outros bens corpóreos (relativa ao respectivo uso e fruição) – e o facto de o imposto se reportar a um certo e determinado desses bens – possa invocar-se ainda na oposição à execução fiscal um fundamento que, respeitando afinal apenas à "ilegalidade em concreto" da liquidação, em princípio, e na lógica da nossa lei processual tributária, só poderia ser invocado na impugnação judicial. E isto tanto mais quanto, em tais impostos, a liquidação se opere independentemente da declaração do contribuinte.

Como consequência deste sistema, aliás, a lei permite a "reversão contra possuidores", regulada no artigo 244º do Código em análise. Este preceito prevê a "correcção, por via executiva, do acto tributário, quanto ao respectivo sujeito passivo, operando-se oficiosamente uma modificação subjectiva da instância", sendo que tal correcção pode justamente advir "da procedência da oposição à execução deduzida pelo originário executado" (cfr. autores e obra citada, p. 505).

Também Jorge Lopes de Sousa (Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado, Lisboa, Vislis, 2000, p. 852-853), em anotação ao artigo 204º, n.º 1, alínea b), do actual Código de Procedimento e de Processo Tributário (correspondente ao preceito que constitui o objecto do presente recurso), observa:

"A segunda situação referida na alínea b) do n.º 1 deste art. 204º é do executado figurar no título, mas não ter sido o possuidor dos bens que originaram a dívida, no período a que respeita a dívida.

Esta situação de ilegitimidade está conexionada com as situações de reversão da execução contra possuidores, fruidores e proprietários, previstas no art. 158º deste Código, podendo esta reversão ser uma consequência do julgamento que se fizer sobre a ilegitimidade referida nesta alínea b).

[...]

Trata-se de situações em que há um prévio acto de liquidação do tributo, que deverá ter sido notificado aos interessados, que não o impugnaram, pelo que, em princípio, não haveria a possibilidade de discutir no processo de oposição a questão de saber se a pessoa a quem foi imputada a responsabilidade pelo pagamento da dívida é ou não responsável.

Porém, excepcionalmente, neste tipo de situações admite-se que a pessoa a quem é imputada a dívida possa no processo de execução fiscal demonstrar que não se verifica em relação a ela, quanto ao período a que se refere o tributo, o pressuposto da incidência (posse, fruição ou propriedade).

A razão de ser de tal excepção residirá na constatação de que o acto de liquidação está viciado por erro sobre os pressupostos de facto, imputável à administração tributária, que impõe a revisão do acto tributário [...]."

Não existe, por conseguinte, qualquer diferenciação arbitrária subjacente à interpretação perfilhada pelo tribunal recorrido, pelo que o alegado prejuízo dos contribuintes cujo rendimento não provém de imóveis e concomitantemente o alegado benefício dos contribuintes cujo rendimento deles provém sempre teria uma justificação plausível.».

Acresce dizer que, em sintonia com o entendimento que vimos de sufragar, consta do sumário do aresto invocado pela Recorrente que «Relativamente aos tributos cujo elemento definidor da incidência subjetiva é a posse, fruição ou propriedade de bens, constitui fundamento admissível de oposição à execução fiscal a ilegitimidade substantiva do oponente, fundada no facto de este, apesar de figurar no título executivo, não ter sido durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram [art. 204º, nº 1, al. b), do CPPT], não se justificando, por isso, a rejeição liminar da oposição ao abrigo do disposto na al. b) do nº 1 do art. 209º do CPPT se o executado invoca que no ano a que respeita o IUC que lhe está a ser cobrado coercivamente já não era o proprietário do veículo sobre que incidiu esse tributo».

Neste entendimento, que se nos afigura o correto, a invocada ilegitimidade substantiva da Recorrente não é, manifestamente, adequada à procedência da presente oposição que, por isso, está votada ao insucesso, impondo-se rejeitar liminarmente a oposição nos termos do artigo 209º, nº 1, alínea c) do CPPT.

3.2.3. Da inexigibilidade da dívida

Como se sabe, a inexigibilidade da dívida respeita a factos externos ao ato exequendo que, temporária ou definitivamente, obstam à sua cobrança. Será, a título exemplificativo, o caso da falta ou nulidade da notificação do ato a executar ou da ocorrência de factos que determinam a suspensão da execução.

Sucede que, analisada a p.i., verificamos que não foi invocada a falta de notificação da decisão administrativa que determinou o pagamento da dívida exequenda. Por outro lado, também não há qualquer indício de ter sido prestada garantia ou requerida, perante o OEF (entidade competente para o efeito), e concedida a dispensa da respetiva prestação, pelo que não ocorre qualquer causa que determine a suspensão da execução fiscal.

Em suma, o que a Recorrente invoca respeita apenas ao próprio ato que determinou a restituição das quantias que agora lhe estão a ser exigidas, o que contenderá com a sua legalidade e, já não, com a sua exigibilidade, a qual não pode ser apreciada nesta sede, como bem o salientou a sentença recorrida.

Cabe dizer que, não prevendo a lei a reclamação ou recurso hierárquico necessários do ato administrativo exequendo, este é, desde logo, definitivo e, por isso, suscetível de imediata execução.

Ante tudo o que vem considerado, resta concluir pela improcedência deste recurso, mantendo-se a sentença recorrida, com a presente fundamentação.

Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I- É manifestamente improcedente a oposição deduzida com base na alínea b), do nº1, do artigo 204º do CCPT, se a dívida exequenda não respeita a impostos cujo elemento definidor da incidência subjetiva é a posse, fruição ou propriedade de bens (como o IMI ou o IUC), nem ocorre que, tendo a execução fiscal sido instaurada contra aquele que constava do título executivo como devedor, se veio a verificar no âmbito da execução fiscal que a dívida respeita a um período em que era possuidor, fruidor ou proprietário dos bens outra pessoa.

II- A inexigibilidade da dívida respeita a factos externos ao ato exequendo que, temporária ou definitivamente, obstam à sua cobrança. Será, a título exemplificativo, o caso da falta ou nulidade da notificação do ato a executar ou da ocorrência de factos que determinam a suspensão da execução.

4. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, com a presente fundamentação.

Custas a cargo da Recorrente, que aqui sai vencida, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil.

Porto, 27 de março de 2025

Maria do Rosário Pais – Relatora

Ana Cristina Gomes Marques Goinhas Patrocínio – 1ª Adjunta

Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos – 2ª Adjunta