024/20.1BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - De conformidade com o disposto no nº 2 do art. 25º do RJAT a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. II - A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, sendo requisito para a sua admissibilidade a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e o acórdão fundamento. III - Quando em ambas as decisões em confronto a diversa solução jurídica a que chegaram decorre da diversidade dos factos apurados e não de qualquer diversa solução jurídica, não se mostram reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos arts. 25º, nº 2 do RJAT - e no 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, pelo que inviabilizada está a possibilidade de tomar conhecimento do mérito do recurso. IV - O que ocorre no caso concreto em que se trata do pedido de uniformização de jurisprudência, cuja decisão arbitral recorrida julgou improcedente o Pedido de Pronúncia Arbitral apresentado, com vista à obtenção da declaração de ilegalidade dos actos de autoliquidação de IVA de Setembro, Outubro, Novembro e Dezembro de 2014 e, bem assim, da decisão de indeferimento da promoção de revisão oficiosa daqueles actos de autoliquidação, tendo, no entanto, ficado demonstrado que na decisão fundamento, o IVA controvertido foi suportado pelo sujeito passivo ali recorrente, enquanto que na decisão recorrida, o IVA controvertido foi pago pelo Estado e não pela recorrente, resultando do probatório e dos autos, que o Estado atribuiu à recorrente uma indemnização compensatória.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo Relatório CP – COMBOIOS DE PORTUGAL, E.P.E. , melhor sinalizada nos autos, vem, nos termos do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), aplicável ex vi artigo 25.º, nºs. 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributaria — “RJAT”, na redacção introduzida pelo Decreto-Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, interpor recurso de uniformização de jurisprudência para o Pleno do Contencioso Tributário do STA, da decisão arbitral proferida no processo n.º 257/2019-T, de 13/01/2020, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a qual julgou improcedente o Pedido de Pronuncia Arbitral apresentado pela ora Recorrente, com vista à obtenção da declaração de ilegalidade dos actos de autoliquidação de IVA de Setembro, Outubro, Novembro e Dezembro de 2014 e, bem assim, da decisão de indeferimento da promoção de revisão oficiosa daqueles actos de autoliquidação, no montante de €1.067.337,39, invocando oposição entre a decisão arbitral anteriormente identificada e o decisão arbitral proferida no processo n.º 170/2016-T. Inconformada, nas suas alegações, formulou a recorrente CP – COMBOIOS DE PORTUGAL, E.E.E. , as seguintes conclusões: 1) Em 9 de abril de 2019, a RECORRENTE apresentou um pedido de pronúncia arbitral junto do CAAD, requerendo a constituição de um tribunal arbitral em matéria tributária, com vista à obtenção da declaração de ilegalidade: das declarações periódicas de IVA dos meses de setembro, outubro, novembro e dezembro de 2014, na parte em que inclui o IVA autoliquidado na sequência da obtenção das compensações de obrigações de serviço público, no montante global de € 1.067.377,39, que lhe foram atribuídas pelo Estado Português ao abrigo das Resoluções do Conselho de Ministros n.° 23/2011, de 18 de abril e n.° 52/2014, de 29 de agosto; da decisão que indeferiu o pedido de promoção de revisão oficiosa das referidas autoliquidações de IVA. Chamado a pronunciar-se sobre o pedido que lhe foi dirigido pela RECORRENTE, o Tribunal a quo julgou o mesmo improcedente. Como decorre da leitura da decisão arbitral recorrida , proferida no processo arbitral n.° 257/2019-T, o Tribunal a quo conclui que, de acordo com disposto no artigo 97.°, n.° 3, do Código do IVA, «para que fosse possível anular as autoliquidações cm questão, era necessário que as facturas emitidas pela Requerente, nas quais esta confessadamente incluiu 6% de IVA, fossem corrigidas, nos termos legais [artigo 78.° do Código do IVA], para que passasse a constar das mesmas a isenção que aquela entende correcta, bem como as menções legalmente imperativas em tais circunstâncias», dando assim e sem mais, por inexistentes os «fundamentos legais para a anulação das autoliquidações em questão». Porém, debruçando-se sobre a mesma questão fundamental de direito, verifica-se que o Tribunal arbitral constituído no âmbito do processo n.° 170/2016-T, decidiu em sentido contrário, tendo concluído por um lado, que «a norma do artigo 97.°, n. ° 3, do CIVA, que se justifica para obstar a que ocorra um enriquecimento sem causa do sujeito passivo que não suportou o IVA, deve ser interpretada restritivamente, em consonância com os limites da sua ratio legis, como aplicando-se apenas aos casos em que se demonstrar que, recebendo o IVA incluído em facturas, o sujeito passivo obtém um enriquecimento injustificado», sendo o artigo 97.°, n.° 3, do Código do IVA «incompatível com o direito comunitário se interpretado como uma proibição absoluta de reembolso do IVA pago indevidamente ou como consagrando uma presunção inilidível de enriquecimento sem causa»; e, por outro lado, que a «falta de regularização de facturas não pode ser uma obstáculo à revisão oficiosa prevista no artigo 98. ° [do Código do IVA], como, aliás, resulta do teor expresso do n.° 1 do artigo 98. ° ao estabelecer “ quando, por motivos imputáveis aos serviços , tenha sido liquidado imposto superior ao devido, procede-se à revisão oficiosa nos termos do artigo 78. ° da lei geral tributária ”». Sobressai do que antecede, por conseguinte, que ambas as decisões arbitrais se pronunciaram sobre a mesma questão fundamental de direito em sentido diametralmente oposto: perante um quadro normativo e factual idêntico , na decisão arbitral recorrida entendeu-se que a anulação das declarações periódicas de IVA objeto do presente processo arbitral estava dependente do prévio recurso, por parte da RECORRENTE, ao procedimento de regularização previsto no artigo 78.° do Código do IVA; ao passo que a decisão arbitral fundamento se pronunciou no sentido da anulação das autoliquidações ilegais não estar dependente da prévia regularização prevista no artigo 78.° do Código do IVA, em particular num contexto em que fique demonstrado que o reembolso do IVA indevidamente liquidado não provoca uma situação de enriquecimento do sujeito passivo. Por seu turno, verifica-se que a posição perfilhada na decisão arbitral recorrida não está de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, inexistindo qualquer Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo em sentido igual ou sequer idêntico ao que foi seguido pelo Tribunal a quo na decisão arbitral. Neste sentido, encontram-se verificados todos os requisitos legais de admissibilidade do recurso de decisão arbitral. Posto isto, e passando à demonstração da invalidade da decisão arbitral recorrida , a RECORRENTE começa por sublinhar que a interpretação cotejada dos artigos 29.°, n.° 7, 78.° e 97.° do Código do IVA efetuada pelo Tribunal a quo — e que sustentou a conclusão alcançada na decisão recorrida — enferma de um claro erro de direito. Com efeito, contrariamente ao que vem ínsito na decisão arbitral recorrida, a circunstância de o sujeito passivo não ter recorrido, dentro de prazo de dois anos, ao procedimento de regularização previsto no artigo 78.° do Código do IVA, não oblitera o seu direito de acesso aos meios de reação previstos nos artigos 97.° e seguintes do Código do IVA, de modo a ver aí apreciada a (i)legalidade das suas autoliquidações de IVA. Significa isto, portanto, que a revisão oficiosa promovida pela RECORRENTE — seguida da apresentação do pedido de pronúncia arbitral —, com vista à obtenção da anulação das autoliquidações de IVA sub judice, não estava condicionada à prévia submissão do procedimento de regularização previsto no artigo 78.° do Código do IVA. Por seu turno, como vem apontado na decisão fundamento «a norma do artigo 97.°, n.° 3, do CIVA, que se justifica para obstar a que ocorra um enriquecimento sem causa do sujeito passivo que não suportou o IVA, deve ser interpretada restritivamente, cm consonância com os limites da sua ratio legis, como aplicando-se apenas aos casos em que se demonstrar que, recebendo o IVA incluído em facturas, o sujeito passivo obtém um enriquecimento injustificado». De resto, como decorre da jurisprudência do TJUE que sustentou a decisão fundamento «o artigo 97.°, n.° 3, do CIVA, e incompatível com o direito comunitário se interpretado como uma proibição absoluta de reembolso do IVA pago indevidamente ou como consagrando uma presunção inilidível de enriquecimento sem causa». Assim, sobressaindo da matéria de facto dada como assente ter sido a RECORRENTE a suportar, efetiva e materialmente, o IVA indevidamente liquidado — e, nesse sentido, sendo manifesto que a restituição de tal imposto à RECORRENTE nunca poderá consubstanciar uma situação de enriquecimento sem causa — não restam quaisquer duvidas que o direto da RECORRENTE a obter a anulação das autoliquidações de IVA sub judice não pode sair prejudicado (eliminado) pela circunstância da mesma não ter recorrido ao procedimento de regularização previsto no artigo 78.° do Código do IVA. Por conseguinte, tendo a Administração tributária indeferido a pretensão anulatória formulada pela RECORRENTE com base, exclusiva e singelamente, no argumento de que «para que fosse possível anular as autoliquidações em questão, era necessário que os documentos emitidos nos quais consta IVA à taxa legal cm vigor, fossem corrigidos, nos termos legais, para que fosse eliminada a referida menção, conforme procedimento constante do artigo 78.° do CIVA», fica, inexoravelmente, demonstrada a ilegalidade da decisão que recaiu sobre o pedido de revisão oficiosa, devendo, por isso, a mesma ser anulada. Por seu turno, considerando que também ficou demonstrado não se verificar um nexo direto entre as compensações por obrigações de serviço público atribuídas pelo Estado Português e as prestações de serviços de transporte realizadas pela RECORRENTE — não se encontrando, portanto, preenchidos os pressupostos determinativos da sujeição daquelas indemnizações a IVA — impõe-se, de igual modo, concluir pela ilegalidade das autoliquidações de IVA sub judice. Em face do exposto, e demonstrado que as autoliquidações de IVA sob apreciação incluem imposto liquidado indevidamente — IVA esse suportado pela RECORRENTE — impõe-se concluir pela ilegalidade das mesmas, determinando-se, como inicialmente peticionado, a sua anulação e a restituição à RECORRENTE do valor correspondente ao montante suportado em excesso, ou seja, a quantia de € 1.067.377,39. Por último, caso subsistam dúvidas sobre o sentido interpretativo que deve ser conferido às disposições legais em debate, em particular na hipótese de V. Exas. entenderem dever confirmar o entendimento sufragado na decisão arbitral recorrida a propósito do alcance dos artigos 78.° e 97.°, n.° 3, do Código do IVA, deve ser promovido o reenvio prejudicial do presente processo para o TJUE, nos termos previstos no artigo 267.° do Tratado Sobre o Funcionamento da União Europeia. NESTES TERMOS, E NOS MAIS DE DIREITO, QUE V. EXAS. NÃO DEIXARÃO DE SUPRIR, DEVERÁ SER ADMITIDO E DECLARADO PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO, COM A CONSEQUENTE ANULAÇÃO DA DECISÃO ARBITRAL RECORRIDA, QUE DEVE SER SUBSTITUÍDA POR ACÓRDÃO QUE CONCLUA PELA ILEGALIDADE DA DECISÃO DE INDEFERIMENTO PROFERIDA NO PROCEDIMENTO DE REVISÃO OFICIOSA N.° 3085201802003678, E, BEM ASSIM, DAS AUTOLIQUIDAÇÕES DE IVA DOS MESES DE SETEMBRO, OUTUBRO, NOVEMBRO E DEZEMBRO DE 2014, DETERMINANDO A SUA ANULAÇÃO E A RESTITUIÇÃO À RECORRENTE DO MONTANTE CORRESPONDENTE AO IVA INDEVIDAMENTE LIQUIDADO, NO VALOR DE € 1.067.377,39, ACRESCIDO DOS JUROS INDEMNIZATÓRIAS QUE SEJAM LEGALMENTE DEVIDOS. REQUER AINDA QUE, NO CASO DE SUBSISTIREM DÚVIDAS SOBRE A INTERPRETAÇÃO QUE DEVE SER CONFERIDA ÀS DISPOSIÇÕES LEGAIS EM DEBATE, EM ESPECIAL SOBRE O SENTIDO INTERPRETATIVO E ALCANCE A CONFERIR AOS ARTIGOS 78.º E 97.º, N.° 3, DO CÓDIGO DO IVA, SEJA PROMOVIDO O REENVIO PREJUDICIAL DO PRESENTE PROCESSO PARA O TJUE, NOS TERMOS PREVISTOS NO ARTIGO 267.º DO TRATADO SOBRE O FUNCIONAMENTO DA UNIÃO EUROPEIA. Houve contra-alegações em que a recorrida Autoridade Tributaria e Aduaneira (AT) , conclui da seguinte forma: O presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto por CP - Comboios de Portugal E.P.E., tem por base alegada oposição entre decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o 257/2019-T ( adiante designada por Decisão arbitral ) e decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o 170/2016-T ( Acórdão fundament o). II. Estatui o n.º 2 do artigo 25º do RAJT que as decisões arbitrais são passíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo caso estejam em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. III. Recurso que, de acordo com o n.º 3 do aludido artigo, segue com as necessárias adaptações o regime de recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA). Relativamente àquilo em que se deve concretizar a “ questão fundamental de direito ” afigura-se essencial a existência de identidade da questão de direito sobre a qual se debruçaram os acórdãos em confronto, que tem subjacente a identidade dos respectivos pressupostos de facto, e ainda que a oposição decorra de decisões expressas e não meramente implícitas. Salvo o devido respeito, o recurso apresentado falha na verificação destes pressupostos. VI. Não existe qualquer contradição entre as Decisões, adoptando ambas a mesma solução legal. VII. Quanto à questão de direito, entenderam ambos os Tribunais que, a anulação das liquidações, não é possível, em detrimento do previsto no art.º 97.º n.º 3 do CIVA, sempre que o IVA tenha sido suportado pelos destinatários dos serviços . VIII. No entanto, o Tribunal no Acórdão Fundamento entendeu que a ali Requerente suportou ela própria o IVA cujas liquidações pretendeu anular, sendo que na Decisão Arbitral, deu como provado o Tribunal que a Recorrente recebeu o IVA do Estado, tendo este sido calculado à taxa reduzida aplicada sobre o montante da indemnização. Razão pela qual a primeira impugnação foi procedente e, a segunda, foi improcedente. Não existe, por via disso, oposição ou contradição entre a Decisão Arbitral Recorrida e o Acórdão Fundamento, por não se verificar identidade das situações de facto, nem contradição quanto à questão fundamental de direito. XI. Conforme se pode ler no douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno da Secção do CT) de 07-05-2014, proferido no âmbito do recurso nº 063/13:« Atento o disposto no art. 27.º, alínea b) do ETAF, no art. 284.º do CPPT e no art. 152.º do CPTA, o recurso por oposição de acórdãos interposto em processo judicial tributário instaurado após 1 de Janeiro de 2004 (data da entrada em vigor do ETAF de 2002) depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. XII. Confrontando a Decisão Arbitral Recorrida e o Acórdão Fundamento, verificamos que não existe identidade de situações de facto. XIII. Pelo que, não existe divergência na solução legal adoptada relativamente à questão fundamental de direito. XIV. Logo, só pode concluir-se não se ter apreciado em ambos os acórdãos a mesma questão fundamental de direito, inexistindo qualquer oposição de soluções jurídicas . XV. Pelo que, o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência não poderá proceder, mantendo-se integralmente a Decisão Arbitral Recorrida. XVI. Destarte, não se vislumbra qualquer ilegalidade na decisão proferida pelo acórdão recorrido quanto à apreciação da matéria de facto e de direito, decisão essa que não merece, pois, qualquer censura. XVII. Face a todo o exposto, forçoso é concluir que não merece qualquer censura o escopo do vertido no douto aresto prolatado pelo Tribunal Arbitral, pelo que o mesmo deverá permanecer incólume na ordem jurídica. Nestes termos, e nos mais de direito que V. Exas. doutamente suprirão, Deve ser mantida a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral, nos termos em que foi proferida, por não existir oposição com o Acórdão Fundamento Deve ser mantida a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral, nos termos em que foi proferida, por ser legal. Neste Supremo Tribunal Administrativo, o Exmo. Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no sentido de não se dever tomar conhecimento do recurso, no seguinte parecer: “1.OBJETO. Pronúncia do Tribunal Arbitral proferida no processo n.º 257/2019-T CAAD, proferida em 13/01/2020, que julgou improcedente pedido de promoção de revisão dos atos de autoliquidação de IVA de Setembro, Outubro, Novembro e Dezembro de 2014, por alegada oposição com a decisão arbitral proferida no processo 170/2016-T do CAAD, disponível em www.caad.pt. FUNDAMENTAÇÃO. 2.1.DA VERIFICAÇÃO DOS PRESSUPOSTOS DE PROSSSEGUIMENTO DO RECURSO. São requisitos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência: -Contradição com outra decisão arbitral ou acórdão do TCA ou do STA; -Trânsito em julgado da decisão fundamento; -Existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito; -Ser a orientação perfilhada no acórdão/decisão impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA. (Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 4.ª edição revista, 2017, página 1174, Mário Aroso de Almeida e Carlos Cadilha. Acórdão do STA-SCA, de 2012.07.05-P. 01168/11, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt.) Por sua vez quanto à caracterização da questão fundamental de direito: -Deve haver identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respetivos pressupostos de facto; -A oposição deverá emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; -Não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos/decisões sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; -As normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; -Em oposição ao acórdão/decisão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão/decisão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas. (Obra citada, página 1177. Acórdão do STA, de 2012.06.06-P. 01103/09, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt.) Ressalvado o, sempre, devido respeito por opinião contrária, entendemos que não se verificam os pressupostos legais para o prosseguimento do presente recurso., como bem sustenta a entidade recorrida. Vejamos, pois. DECISÃO RECORRIDA. A decisão recorrida apreciou o ato de indeferimento de promoção de revisão oficiosa dos atos de autoliquidação de IVA, de Setembro, Outubro e Novembro e Dezembro de 2014 e estes mesmos atos de autoliquidação. Entre outros resultaram provados os seguintes factos: -A Resolução do Conselho de Ministros 23/2011 autorizou a atribuição à recorrente de uma indemnização compensatória no montante de € 32.000.000,00, estabelecendo que a “estes valores acresce IVA à taxa legal em vigor”; -A recorrente, neste âmbito, comprometia-se a assegurar o número de circulações com o nível de serviço aprovado pelo Estado, praticar nos termos da legislação em vigor, preços de transporte controlados administrativamente, assegurar o transporte das pessoas e entidades com direito de transporte gratuito ou a preços beneficiados, de acordo com a legislação em vigor e assegurar um serviço de transporte seguro, eficiente e com níveis de qualidade adequados; -A referida Resolução do CM autorizou a atribuição de uma indemnização compensatória no montante de € 18.856.999,96. -A Resolução do CM 23/2011 estabeleceu que aos valores indicados a título de indemnização compensatória “acresce IVA à taxa legal em vigor”; -Em cumprimento do contrato designado “Regime Transitório de Financiamento de Prestação de Serviço Público”, celebrado com o Estado português e no âmbito da sua actividade de prestação de serviços de transporte ferroviário de passageiros e mercadorias em linhas férreas, troços de linha e ramais que integram ou venham a integrar a rede ferroviária nacional, bem como o transporte internacional de passageiros, os quais se traduzem na realização de serviços de interesse geral, recebeu a título de compensação pela sua realização, determinados valores de indemnizações compensatórias. -A recorrente procedeu à autoliquidação do IVA correspondente, à taxa legal em vigor à data dos factos (6%), por aplicação da verba 2.1 da Lista I Anexa ao CIVA. Da factualidade descrita resulta, nomeadamente, que a recorrente recebeu subvenções do Estado e que o IVA foi pago pelo Estado à recorrente, no montante de € 1.067.377,99, montante que resultou da aplicação da taxa reduzida de imposto sobre o quantum indemnizatório. O tribunal arbitral recorrido, perante a factualidade apurada, julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral, em síntese, porque não se mostram verificados os requisitos dos artigos 29.º/7, 97.º/3 e 78.º/1 do CIVA. Por considerar prejudicada pela solução dada à causa, o tribunal recorrido não conheceu da questão da eventual não sujeição da indemnização compensatória a tributação em IVA, à taxa de 6%. DECISÃO FUNDAMENTO. A decisão arbitral fundamento apreciou o ato de indeferimento de pedido de revisão oficiosa dos atos de autoliquidação de IVA do 2.º, 3.º e 4.º trimestres de 2009 e meses de Janeiro de 2010 e Janeiro de 2011. Entre outros, foram considerados provados os seguintes factos: -Entre o 2.º trimestre de 2009 e 01/2011, a ali recorrente cobrou pelo mesmo serviço de alojamento hoteleiro idêntico preço, independentemente de nele incluir IVA à taxa normal de 20%, de 21% ou de 23%, que autoliquidou nas respectivas declarações periódicas e logo entregou ao Estado; -Não podendo cobrar aos seus clientes qualquer importância adicional ao valor do encargo anual fixo que com estes contratou, a recorrente reduziu a sua margem, para que no mesmo preço pudesse incluir IVA à taxa normal, que resultava das instruções administrativas do Fisco em lugar do IVA à taxa reduzida que resultaria da lei; -Entre o 2.º trimestre de 2009 e 01/2011, como entre 02/2011 e 04/2013, a recorrente jamais cobrou aos seus clientes qualquer quantia adicional ao valor do encargo anual fixo que se achava estabelecido como contrapartida do serviço de alojamento hoteleiro que lhes prestou e sempre manteve um preço anual fixo, com IVA incluído, assumindo ela própria através da redução do seu rendimento, o encargo de suportar a diferença entre o IVA à taxa normal e à taxa reduzida. Portanto, em suma, o tribunal considerou provado que a ali recorrente suportou o IVA resultante das liquidações controvertidas. A AT não questionou nos autos que a taxa aplicável aos serviços prestados no período em causa era a taxa reduzida e não a taxa normal. Perante a factualidade apurada o tribunal decidiu que o pedido de revisão oficiosa não podia ser indeferido ao abrigo do disposto no artigo 97.º/3 do CIVA, pois que tal norma, que se justifica para obstar a que ocorra um enriquecimento sem causa do sujeito passivo que não suportou o IVA, deve ser interpretada restritivamente, em consonância com os limites da sua ratio legis , como aplicando-se apenas aos casos em que se demonstrar que, recebendo o IVA incluído em faturas, o sujeito passivo obtém um enriquecimento injustificado, o que não é caso dos autos em que o sujeito passivo suportou o IVA em causa. No que concerne à não rectificação das facturas ao abrigo do disposto no artigo 78.º o tribunal julgou que a norma não tem aplicação nos casos em que o contribuinte entende que há um erro sobre o regime jurídico aplicável e que a falta de regularização das faturas não pode ser obstáculo à revisão oficiosa prevista no artigo 98.º do CIVA. Temos, assim, que não há identidade de situações de facto entre a decisão recorrida e a decisão fundamento. Na verdade, na decisão fundamento resultou demonstrado que o IVA controvertido foi suportado pelo sujeito passivo ali recorrente enquanto na decisão recorrida o IVA controvertido foi pago pelo Estado e não pela recorrente. De facto, como resulta do probatório e dos autos, o Estado atribuiu à recorrente a indemnização compensatória “ilíquida” de € 18.856.999,96, sobre a qual esta última autoliquidou o IVA controvertido, no montante de € 1.067.337,39. Ou seja, contrariamente ao que refere a recorrente, com todo o respeito, da factualidade apurada, resulta que não foi a recorrente que se suportou o IVA, mas antes o Estado português, o que, aliás está em consonância com a regra da repercussão do imposto, estatuída no artigo 37.º do CIVA. Assim sendo, a decisão não podia deixar de ser diferente em ambas as situações, como bem sustenta a entidade recorrida. Adiante-se que mesmo que se verificassem os pressupostos para apreciação do presente recurso, o que a nosso ver, e ressalvada melhor opinião, não acontece, o STA, mesmo julgando-o procedente, não poderia conhecer da questão considerada prejudicada pela solução dada à causa -eventual não tributação da subvenção - como parece sustentar a recorrente, pelo que sempre se imporia que os autos voltassem ao CAAD para apreciação da mesma. Na verdade, a questão da eventual não tributação da subvenção em causa nos autos não foi apreciada pelo tribunal recorrido, pelo que sobre a mesma não pode existir qualquer contradição entre ambas as decisões em confronto. Por outro lado, nos termos do disposto nos artigos 140.º/3 do CPTA e 679.º do CPC, sempre o STA estaria impedido de conhecer de questões consideradas prejudicadas pela solução dada à causa pelo tribunal recorrido. Inexiste, pois, a nosso ver e ressalvado melhor juízo, oposição de decisões relevante. CONCLUSÃO. Atenta a não verificação dos respetivos pressupostos não se deve tomar conhecimento do mérito do recurso.” A recorrente veio responder ao Parecer do Ministério Público, expondo o seguinte: 1. Como se extrai do parecer a que se responde, o Digno Magistrado do Ministério Público, acompanhando a posição da entidade recorrida, defende que «não há identidade de situações de facto entre a decisão recorrida e a decisão fundamento» e que, nessa medida, «não se deve tomar conhecimento do mérito do recurso». Para o efeito, o Ministério Publico sustenta que «na decisão fundamento resultou demonstrado que o IVA controvertido foi suportado pelo sujeito passivo ali recorrente enquanto na decisão recorrida o IVA controvertido foi pago pelo Estado c não pelo recorrente». Por outras palavras, o Digno Magistrado do Ministério Público entende que, ao contrário do que sucedeu no caso analisado na decisão fundamento, no caso jub judice, «não foi a recorrente que suportou o IVA, mas antes o Estado português». Sucede, porém, que, contrariamente ao que vem afirmado no parecer, o IVA controvertido, no montante de € 1.067.337,39, foi totalmente suportado pela — as expensas da — RECORRENTE. É o que resulta, clara e inexoravelmente, da matéria dada como provada pelo Tribunal a quo. Com efeito, como decorre da leitura da decisão recorrida, o Tribunal a quo deu, no que aqui importa destacar, a seguinte factualidade: A Resolução n.° 23/2011 autorizou a atribuição à Requerente de uma indemnização compensatória no montante de €32.600.000,00, estabelecendo que "a estes valores acresce IVA à taxa legal em vigor". Em concretização da referida Resolução, foi celebrado o contrato denominado "Regime transitório de Financiamento da Prestação de Serviço Público" entre o Estado e a Requerente, que estaria vigente entre os anos de 2011 e 2019. (...) O referido contrato foi, posteriormente, revogado pela Resolução do Conselho de Ministros n.° 3/2012, de 9 de janeiro. Entretanto, não houve lugar à formalização de novos contratos, pelo que a atribuição de indemnizações compensatórias se processou nos moldes previstos nas Resoluções de Conselhos de Ministros que autorizavam a respectiva atribuição. A Resolução n.° 52/2014, de 29 de Agosto de 2014 estabelecia "que as verbas atribuídas que revestem a natureza de indemnizações compensatórias a atribuir à (...) CP - Comboios de Portugal, E.P.E., (...) se enquadram nas disposições constantes do Regulamento (CE) n.° 1370/2007, do Parlamento Europeu e do Conselho , de 23 de Outubro de 2007, e no Decreto-Lei n.° 167/2008, de 26 de Agosto, alterado pela Lei n. ° 64/2013, de 27 de Agosto". A Resolução em apreço veio autorizar a atribuição de uma indemnização compensatória no montante de €18.857.000.00. A Resolução do Conselho de Ministros n.° 23/2011 estabeleceu que aos valores indicados a título de indemnizações compensatórias “ acresce IVA à taxa legal em vigor”.», (os destacados são da Recorrente). Noutros termos, como resulta do probatório e dos autos, a quantia de € 18.857.000,00 entregue pelo Estado à RECORRENTE corresponde, única e exclusivamente, à indemnização compensatória (sem IVA) devida à RECORRENTE. Noutra perspetiva, o Estado não entregou à RECORRENTE — e, portanto, esta não recebeu do mesmo — qualquer quantia a título de IVA. Significa, por conseguinte, o que antecede que o IVA — no montante de € 1.067.337,39 (correspondente à aplicação da taxa de IVA de 6% sobre o valor de € 18.857.000,00) — autoliquidado pela RECORRENTE, através do ato tributário sub judice , foi integralmente suportado pela — a expensas da — RECORRENTE (e não, como vem afirmado no parecer a que ser responde, pelo Estado). Posto isto, impõe-se, pois, concluir que em ambos os casos — tanto no debatido na decisão recorrida como no analisado na decisão fundamento — o encargo económico do IVA em causa foi suportado pelo sujeito passivo, existindo, assim, entre uma e outra, uma total identidade dos respetivos pressupostos de facto. Em face de todo o exposto, resta concluir que as duas decisões arbitrais (a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento) se encontram em contradição sobre a mesma questão fundamental de direito , dando-se assim por verificados os pressupostos legais de admissibilidade do presente recurso. TERMOS EM QUE, DEVE O PRESENTE RECURSO SER ADMITIDO, POR SE ENCONTRAREM VERIFICADOS TODOS OS REQUISITOS PRESCRITOS NA LEI PARA O EFEITO. Os autos vêm à conferência do Pleno satisfeitos os vistos legais. FUNDAMENTAÇÃO: - Dos Factos: Na decisão arbitral recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão: 1- A Requerente é uma entidade pública empresarial, pessoa colectiva de direito público, dotada de autonomia administrativa, financeira e patrimonial, com sede em território nacional. 2- A Requerente encontra-se registada, a título principal, para o exercício de actividade de “Transporte interurbano de passageiros em caminho de ferro” (CAE 49100). 3- Para efeitos de IVA, a Requerente encontra-se enquadrada no regime normal de periodicidade mensal, nos termos do artigo 41.º, n.º 1, alínea a) do Código do IVA. 4- O Regulamento (CE) n.º 1370/2007, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 23 de Outubro de 2007 e o Decreto-Lei n.º 167/2008, de 26 de Agosto estabeleceram o regime jurídico aplicável à definição e compensação de Obrigações de Serviço Público (doravante designado “OSP”) de transporte de passageiros, possibilitando a adopção transitória e gradual de medidas para a implementação de contratos de serviço público. 5- No âmbito dos referidos diplomas, previa-se que o pagamento de indemnizações compensatórias por “OSP” deveria ser estabelecido objectivamente e assentar em critérios que evitassem a sobrecompensação ou compensação cruzada. 6- Foi publicada a Resolução do Conselho de Ministros n.º .../2011, de 18 de Abril de 2011, na qual se estabelecia que “O pagamento de compensações de obrigações de serviço público deve ser estabelecido de forma objectiva e alicerçado em critérios de transparência, economia e eficiência do serviço prestado, de modo a evitar a sobrecompensação ou compensação cruzada. Neste contexto, importa contratualizar (...) com a A..., e (...), entidades a quem se encontra cometida, respectivamente, a prestação de serviços públicos de gestão da infra-estrutura integrante da rede ferroviária nacional, de transporte ferroviário de passageiros na rede ferroviária nacional e de transporte colectivo de passageiros em sistema de metro, o regime transitório de financiamento da prestação do serviço público.” 7- A Resolução n.º .../2011 autorizou a atribuição à Requerente de uma indemnização compensatória no montante de €32.600.000,00, estabelecendo que “a estes valores acresce IVA à taxa legal em vigor”. 8- Em concretização da referida Resolução, foi celebrado o contrato denominado “Regime transitório de Financiamento da Prestação de Serviço Público” entre o Estado e a Requerente, que estaria vigente entre os anos de 2011 e 2019. 9- No referido contrato estabeleciam-se as condições de prestação pela Requerente, das “OSP” de transporte ferroviário de passageiros a rede ferroviária nacional e as compensações financeiras a pagar pelo Estado. 10- O contrato denominado “Regime Transitório de Financiamento da Prestação de Serviço Público”, celebrado entre o Estado e a Requerente, contemplava as OSP a que se encontrava adstrita a Requerente e que se reconduziam aos interesses públicos previstos na legislação europeia e nacional. 11- Neste âmbito, a Requerente comprometia-se a assegurar o número de circulações com o nível de serviço aprovado pelo Estado, praticar, nos termos da legislação vigente, preços de transporte controlados administrativamente, assegurar o transporte das pessoas e entidades com direito de transporte gratuito ou a preços bonificados, de acordo com a legislação em vigor e assegurar um serviço de transporte seguro, eficiente e com níveis de qualidade adequados. 12- O valor das indemnizações compensatórias tem como finalidade assegurar a cobertura de custos incorridos pela Requerente na prestação das OSP. 13- O referido contrato foi, posteriormente, revogado pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 3/2012, de 9 de Janeiro. 14- Entretanto, não houve lugar à formalização de novos contratos, pelo que a atribuição de indemnizações compensatórias se processou nos moldes previstos nas Resoluções de Conselhos de Ministros que autorizavam a respectiva atribuição. 15- A Resolução n.º .../2014, de 29 de Agosto de 2014 estabelecia “que as verbas atribuídas que revestem a natureza de indemnizações compensatórias a atribuir à (...) A..., (...) se enquadram nas disposições constantes do Regulamento (CE) n.º 1370/2007, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 23 de Outubro de 2007, e no Decreto-Lei n.º 167/2008, de 26 de Agosto, alterado pela Lei n.º 64/2013, de 27 de Agosto”. 16- A Resolução em apreço veio autorizar a atribuição de uma indemnização compensatória no montante de €18.857.000,00. 17- A Resolução do Conselho de Ministros n.º .../2011 estabeleceu que aos valores indicados a título de indemnizações compensatórias “acresce IVA à taxa legal em vigor”. 18- Em cumprimento do contrato denominado “Regime Transitório de Financiamento da Prestação de Serviço Público”, celebrado com o Estado Português e no âmbito da sua actividade de prestação de serviços de transporte ferroviário de passageiros e mercadorias em linhas férreas, troços de linha e ramais que integram ou venham a integrar a rede ferroviária nacional, bem como o transporte internacional de passageiros, os quais se traduzem na realização de serviços de interesse geral, recebeu a título de compensação pela sua realização, determinados valores de indemnizações compensatórias. 19- A Requerente procedeu à autoliquidação do IVA correspondente, à taxa legal em vigor à data dos factos (6%), por aplicação da verba 2.1 da Lista I Anexa ao Código do IVA, do seguinte modo: 20- Não se conformando com as autoliquidações de IVA efetuadas, a Requerente apresentou pedido de revisão oficiosa, nos termos do artigo 78.º da LGT. 21- O referido pedido de revisão foi indeferido. 22- Da decisão do pedido de revisão consta, para além do mais, o seguinte: Na decisão arbitral fundamento foi dada como provada a seguinte matéria factual: A Requerente A… Sociedade Unipessoal Lda, é um sujeito passivo de IRC residente em território nacional e enquadrado no regime normal de IVA de periodicidade mensal; A Requerente tem como actividade principal a exploração de aldeamentos turísticos com serviço de restauração; A Requerente é proprietária de um estabelecimento de alojamento turístico; O estabelecimento da Requerente integra todos os elementos típicos que caracterizam um qualquer estabelecimento destinado ao alojamento turístico e os serviços que nele se prestam não se distinguirem dos serviços prestados num vulgar hotel; O estabelecimento da Requerente dispõe de 96 moradias totalmente equipadas e prontas a ocupar e utilizar que gozam de um serviço diário de arrumação e limpeza, reposição de toalhas, roupa de cama e de consumíveis de higiene pessoal; O estabelecimento da Requerente integra infra-estruturas de apoio e lazer, como recepção, restaurante, bares, campos para a prática de ténis e de futebol, piscinas exterior e interior, sauna e jacuzzi, ginásio, salão de jogos, um parque infantil, espaços comuns de descanso, um cabeleireiro, entre outros equipamentos afins; Tal como um hotel o estabelecimento da Requerente presta serviços acessórios aos clientes nele hospedados, entre outros, serviços de atendimento personalizado, refeições ou outros serviços complementares específicos como aulas monitorizadas de várias práticas desportivas e outras actividades lúdicas; O estabelecimento da Requerente é exclusivamente procurado para fins não residenciais e o uso por todos os seus clientes circunscreve-se a curtos períodos de tempo destinados ao repouso e ao lazer dos próprios; Dos serviços disponibilizados podem desfrutar tanto os sócios do Clube como qualquer utilizador, em geral, embora sob condições diferentes, mais vantajosas para os sócios; O serviço que a Requerente presta a todos os seus clientes – membros e não membros do Clube – é idêntico; Entre o segundo trimestre de 2009 e o mês de Janeiro de 2011, sobre o valor do pagamento anual facturado a clientes membros do Clube, a Requerente vinha liquidando IVA à taxa normal, ao passo que sobre o valor facturado aos demais clientes pelo alojamento nas mesmas moradias, a Requerente vinha liquidando IVA à taxa reduzida; O procedimento que Requerente vinha assim observando decorria das instruções administrativas então vigentes, designadamente das posições assumidas nos documentos n.ºs 4 e 5 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos; No referido documento n.º 4, refere-se, além do mais, o seguinte: IVA - DIREITO REAL DE HABITAÇÃO PERIÓDICA A constituição de direitos reais de habitação periódica encontra-se regulamentada pelo Decreto-Lei nº 355/81, de 31 de Dezembro, com as alterações que lhe foram introduzidas pelos Decretos-Leis nºs 368/83, de 4 de Dezembro, e 130/89, de 18 de Abril, e caracteriza-se por ser um direito real, sendo titulado por um certificado predial, transmissível por simples endosso ou averbamento. Nos termos do nº 31 do art. 9º do CIVA encontram-se isentas de IVA "as operações sujeitas a sisa", incidindo a sisa sobre transmissões do direito de propriedade sobre bens imóveis e sobre figuras parcelares desse direito, resulta que a generalidade de operações sobre bens imóveis, estando sujeitas a sisa, se encontram isentas de IVA. A venda de títulos de direitos reais de habitação periódica, encontram-se abrangidas pelo nº 31 do art. 9º do CIVA e, como tal, constituem operações isentas de IVA, sem direito a dedução, de acordo com o disposto no nº 1 do art. 20º. No entanto, de acordo com o disposto no art. 18º do Decreto-Lei nº 130/89, de 18 de Abril, o titular dos d.r.h.p. encontra-se vinculado ao pagamento anual à entidade responsável pelo funcionamento do empreendimento de uma prestação pecuniária (vulgarmente chamada "taxa de manutenção"), fixada no título constitutivo e relativa a despesas com contribuições e impostos, taxas camarárias, conservatórias, reparação, limpeza, administração e outras, podendo nela incluir-se uma percentagem destinada a remunerar a gestão, que não poderá ultrapassar 20% do seu valor, que proporcionalmente lhe corresponda (cont. Decreto-Lei nº 130/89 - art. 18º). O valor desta prestação pecuniária paga pelos titulares dos d.r.h.p. considera-se assim a contraprestação de um conjunto de serviços diferenciados, sujeitos a IVA, pelo que sobre esse valor deverá ser liquidado IVA, à taxa normal, de acordo com a alínea c) do nº 1 do art. 18º do CIVA. (DESPACHO CONCORDANTE DO SUBDIRECTOR-GERAL DO IVA, DE 92.08.03 - INFORMAÇÃO Nº2139, DE 92.07.31) ; n) Na Informação da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Valor Acrescentado que consta do documento n.º 5 junto com o pedido de pronúncia arbitral, refere-se, além do mais o seguinte: Neste Aldeamento Turístico são prestados serviços de alojamento, restauração e de recreio aos membros do Club, casa-mãe da requerente. A qualidade de membro do Club confere aos respectivos beneficiários o direito de passarem um determinado período de cada ano (nomeadamente uma semana) no Aldeamento Turístico. A contrapartida da prestação de serviços de alojamento é directamente paga pela casa-mãe, após a liquidação de IVA à taxa de 16%, 1.5 As restantes prestações de serviços são cobradas directamente a cada membro, no momento da sua realização ou então na altura da saída do Aldeamento, valores estes sobre os quais incide IVA. Estas prestações de serviços consistem essencialmente em serviços acessórios praticados no âmbito do alojamento hoteleiro, restauração e actividades desportivas e recreativas. Deste modo solicita esclarecimento: quanto à taxa de IVA que deve incidir sobre a prestação de serviços de alojamento paga directamente pela casa-mãe, se 16% ou se 5%. quanto ao direito à dedução do IVA suportado para a realização dos serviços de alojamento pagos pela casa-mãe. 1.7 Caso a taxa a aplicar às prestações de serviços de alojamento hoteleiro pagas pela casa-mãe seja de 5%, solicita autorização para poder regularizar o IVA liquidado a mais e em situações ocorridas há mais de um ano. Face à questão colocada e através do oficio nº … de 96.01.18 foi por estes Serviços solicitada, à Direcção Distrital de Finanças de…, informação sobre o tipo de operações realizadas e correspondentes taxas aplicadas, o valor das respectivas regularizações pretendidas, bem como se os correspondentes documentos se encontravam emitidos sob a forma legal. Em 96.06.20 foi-nos remetido por aquela Direcção Distrital, uma informação, a qual relata o seguinte: O contribuinte é uma sucursal portuguesa de uma empresa com sede na Ilha de Man. Reino Unido, composta por membros de um clube que adquiriram a exclusividade do direito de utilização de um empreendimento situado na urbanização da …, propriedade da empresa B… Lda., contribuinte nº … (sucursal portuguesa de uma outra com o mesmo nome com sede na Ilha de Man). De acordo com o contrato de Promessa de Arrendamento exibido, refere exercer a actividade de "Exploração dos Serviços de Apoio Integrados no Complexo Turístico Privado'. Por outro lado, refere que o direito à ocupação dos apartamentos e à utilização dos serviços de alojamento, assim como o direito ao uso das infra-estruturas de apoio do empreendimento são adquiridos por forma semelhante à dos "títulos de direito obrigacional de habitação periódica" pelos membros do clube, no momento da compra do respectivo titulo, à empresa proprietária, C…, Ltd. Assim, os direitos mencionados no objecto do referido contrato foram adquiridos pelos membros do clube na compra dos títulos pelo que não encontram qualquer justificação para o contrato de arrendamento (promessa de) não sendo possível identificar a existência de prestações de serviços de alojamento aos membros do clube. Através da análise dos exercícios de 1992 a 1995 constatam que o sujeito passivo tem como actividade principal administrar o aldeamento adquirido pelos membros do clube â empresa proprietária, C…, Limited sob a forma de direito obrigacional de habitação periódica, e como actividade secundária a prestação de serviços de apoio aos membros do clube tais como restauração, serviços diversos (telefone, fax, limpeza diária, aluguer de viaturas, estragos e aluguer de toalhas, etc.), concessões (máquinas de jogos, cabeleireiro, lojas), desportos (snooker, squash, ténis, ping-pong, golfe, etc.), electricidade consumida nos apartamentos e jornais. Relativamente à actividade principal a empresa não presta serviços de alojamento hoteleiro, uma vez os seus utilizadores adquiriram esse direito através da compra dos títulos à empresa B… e o acesso ao empreendimento está condicionado aos membros do Clube, detentores do respectivo título, o que inviabiliza o exponente de liquidar qualquer importância referente à prestação de serviços de alojamento. Concluem, pois, que a razão principal da existência da requerente é a administração do empreendimento, de forma a assegurar a sua manutenção e garantir aos membros do clube a existência de condições óptimas de utilização dos apartamentos e dos espaços comuns, dando cumprimento ao estabelecido no ponto 8 dos Regulamentos do Clube. Para obtenção destes serviços os adquirentes de semanas de férias pagam uma quantia anual, referente a cada título adquirido. Da análise da contabilidade da exponente referem não terem encontrado quaisquer registos contabilísticos respeitantes ao recebimento daqueles serviços pelo que concluem que os membros do clube pagam directamente à casa-mãe, C…, LTD., com sede na Ilha de Man, uma quantia anual, referente a cada semana adquirida e em função do tipo de apartamento, conforme o disposto no ponto 4 dos Regulamentos do Clube. Deste modo consideram que as transferências efectuadas pela casa-mãe não se destinaram ao pagamento de serviços de alojamento, como é referido pelo sujeito passivo, mas sim para compensar parte dos custos suportados pela sucursal para exercer a sua actividade principal, actividade esta sujeita à taxa normal por resultar da subcontratação dos seguintes serviços de terceiros, limpeza de apartamentos, lavandaria, custos de administração geral, custos com electricidade não imputáveis aos apartamentos, água, infra-estruturas e jardinagem, custos relativos à gestão do empreendimento, etc. Concluem, pois, que a taxa aplicada pelo sujeito passivo se encontra correcta, devendo a mesma ter incidido também nas transferências efectuadas pela casa-mãe a título de "para compensação de prejuízos". Quanto ao direito à dedução do IVA suportado pela empresa na aquisição de bens e serviços com vista à prática das operações que constituem a sua actividade normal não observaram qualquer impedimento para o exercício desse direito. Através da análise o relatório dos serviços de fiscalização, bem como dos seus anexos, nomeadamente o regulamento do clube podemos concluir que: As transferências efectuadas pela casa-mãe incluindo as designadas "para compensação de prejuízos" não pressupõe a prestação de serviços de alojamento, uma vez que, aquelas, foram adquiridas pelos membros do clube na altura em que adquiriram os "direitos obrigacionais de habitação turística". Sendo a administração do empreendimento a razão principal da existência da requerente e pagando os membros do Clube uma quantia anual de acordo com o número de semanas adquiridas e o tipo de apartamento e não se encontrando estas registadas pela exponente, leva-nos a deduzir que tais quantias são pagas directamente à casa-mãe que depois as transfere dando origem às verbas em causa. Assim sendo, atendendo ao conceito residual de prestações de serviços previsto no nº 1 do artº. 4º do CIVA, bem como ao seu reflexo económico, as transferências efectuadas pela casa-mãe pressupõe a contraprestação das prestações de serviços de administração que se encontram sujeitas a IVA à taxa normal. O preço estabelecido pela Requerente junto dos seus clientes membros do Clube pelo serviço de alojamento hoteleiro que lhes presta é, desde sempre, um preço final, com IVA incluído; Entre o segundo trimestre de 2009 e o mês de Janeiro de 2011 a Requerente cobrou pelo mesmo serviço de alojamento hoteleiro idêntico preço, independentemente de nele incluir IVA à taxa normal de 20%, de 21% ou de 23 % que autoliquidou nas declarações periódicas respectivas e logo entregou ao Estado; Sem que pudesse cobrar aos seus clientes qualquer importância adicional ao valor do encargo anual fixo que com estes contratou, a Requerente reduziu a sua margem, para que no mesmo preço pudesse incluir IVA à taxa normal que resultava das instruções administrativas do Fisco em lugar do IVA à taxa reduzida que resultaria de lei; Entre o segundo trimestre de 2009 e o mês de Janeiro de 2011, como entre Fevereiro de 2011 e Abril de 2013, a ora Requerente jamais cobrou aos seus clientes qualquer quantia adicional ao valor do encargo anual fixo que se achava estabelecido como contrapartida do serviço de alojamento hoteleiro que lhes prestou e sempre manteve um preço anual fixo, com IVA incluído, assumindo ela própria, através da redução do seu rendimento, o encargo de suportar a diferença entre o IVA à taxa normal e à taxa reduzida; Dada a identidade dos serviços que presta a todos os seus clientes, a Requerente entendeu que devia tratá-los de modo uniforme para efeitos da sua sujeição a IVA; Para tanto, passou a liquidar IVA à taxa reduzida também sobre o pagamento anual facturado aos membros do Clube, a título de alojamento, nos meses de Fevereiro a Agosto de 2011; De modo a afastar qualquer dúvida sobre esse seu entendimento, a Requerente apresentou, em 28-03-2011, um pedido de informação vinculativa; A informação vinculativa da Direcção de Serviços do IVA dada no processo n.º…, sancionada pelo Senhor Director-Geral, e notificada à ora impugnante no dia 03-10-2011, manifestou o entendimento de que os serviços prestados a membros do Clube são sujeitos a IVA à taxa normal e não à taxa reduzida que a Requerente aplicara na sua facturação (documento n.º 6 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Fundamentou-se a referida informação vinculativa em que o pagamento anual é relativo a um conjunto de direitos e não apenas ao direito de ocupação de uma semana em determinada moradia e como tal configura uma operação sujeita a imposto, tributada à taxa normal de IVA, que não se subsume numa prestação de serviço de alojamento de tipo hoteleiro; Em face da informação obtida, a Requerente autoliquidou adicionalmente, em 31-10-2011, sobre o valor do mesmo serviço, imposto à taxa normal por via de declarações de substituição relativas a Fevereiro, Março, Abril, Maio, Junho, Julho e Agosto de 2011; A Requerente, embora adoptando o entendimento manifestado na informação vinculativa, entendeu que enfermava de erro cada um dos referidos actos de autoliquidação adicional de IVA em que o aplicou; Por essa razão, deduziu reclamações graciosas contra todos os actos de autoliquidação adicional de IVA de Fevereiro a Agosto de 2011, todos datados de 31-10-2011; As reclamações deduzidas contra os actos de autoliquidação de IVA de Fevereiro e de Março de 2011 que aplicavam a taxa normal foram indeferidas por decisão do Director Adjunto da Direcção de Finanças de…, consignada nos processos n.ºs …2012… e …2012… dessa Direcção de Finanças; Desse indeferimento deduziu a Requerente impugnação arbitral que correu termos no CAAD com o n.º 117/2012-T; Em 21-05-2013, foi proferido o acórdão do Tribunal Arbitral, que julgou totalmente procedente o pedido e anulou os actos de autoliquidação de IVA de Fevereiro e de Março de 2011 que aplicavam a taxa normal (documento n.º 7 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); A reclamação deduzida contra o acto de autoliquidação de IVA de Abril de 2011 que aplicava a taxa normal foi igualmente indeferida por decisão do Director Adjunto da Direcção de Finanças de …, consignada no processo n.º … 2012 … dessa Direcção de Finanças; Desse indeferimento deduziu a Requerente impugnação judicial que correu termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé; Em 31-10-2013, foi proferida a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou totalmente procedente o pedido e anulou o acto de autoliquidação de IVA de Abril de 2011 que aplicava também a taxa normal (documento n.º 8 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); A reclamação deduzida contra os actos de autoliquidação de IVA de Maio a Agosto de 2011 que aplicavam a taxa normal foi integralmente deferida por decisão do Director Adjunto da Direcção de Finanças de…, proferida no processo n.º … 2013 … dessa Direcção de Finanças que logo os anulou (documento n.º 9 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); A Requerente deduziu ainda reclamações graciosas contra todos os actos de autoliquidação adicional de IVA referentes aos períodos de Setembro de 2011 a Abril de 2013 no valor cumulado de € 853.351,89, nos termos do artigo 131.º do CPPT; As reclamações deduzidas contra os actos de autoliquidação de IVA de Setembro de 2011 a Abril de 2013 que aplicavam a taxa normal foram indeferidas por decisão do Director Adjunto da Direcção de Finanças de Faro, consignada no processo n.ºs … 2013 … dessa Direcção de Finanças; Desse indeferimento deduziu Requerente pedido de pronúncia arbitral que correu termos neste Centro de Arbitragem Administrativa com Proc.º n.º 78/2014-T e em que, em 11-07-2014, foi proferido o acórdão do Tribunal Arbitral que julgou totalmente procedente o pedido e anulou os actos de autoliquidação de IVA de Setembro de 2011 a Abril de 2013 que aplicavam a taxa normal (documento n.º 10 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); O Director-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira não impugnou nem recorreu do acórdão de 11-07-2014; Em 18-06-2013, a Requerente apresentou na Direcção de Serviços do IVA 16 pedidos de revisão oficiosa dirigidos à Requerida, que incidiram sobre os dezasseis actos de autoliquidação de IVA referentes aos 2.º, 3.º e 4.º trimestres de 2009 e aos meses de Janeiro de 2010 a Janeiro de 2011, inclusive, que dão origem aos presentes autos; Em 25-09-2013, a Requerente pediu ao Director de Serviços do IVA que a informasse, ao abrigo do disposto no artigo 67.º da LGT, da fase em que então se encontrava o procedimento e da data previsível para a respectiva conclusão (documento n.º 11 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Por ofício de 04-10-2013, a Requerente foi notificada de que os seus pedidos de revisão oficiosa aguardavam análise, mas que os serviços perspectivavam que a sua conclusão ocorresse ainda durante o mês de Novembro de 2013 (documento n.º 12 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Sem que, entretanto, lograsse obter qualquer desenvolvimento, em 30-05-2014 a Requerente pediu novamente ao Director de Serviços do IVA que a informasse da fase em que se encontrava o procedimento e da nova data previsível para a respectiva conclusão (documento n.º 13 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Por ofício de 19-06-2014, a Requerente foi notificada de que os seus pedidos de revisão teriam sido submetidos ao então Director-Geral da AT para sua apreciação/ decisão (documento n.º 14 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Em 23-07-2014, a Requerente promoveu junto da Direcção de Serviços do IVA, e no âmbito do referido procedimento de revisão oficiosa, a remessa ao Director-Geral da AT do atrás referido acórdão de 11 -07-2014, proferido no processo n.º 78/2014-T (documento n.º 15 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Sem que lograsse obter qualquer notícia, em 15-01-2015, a Requerente pediu novamente ao Director de Serviços do IVA que a informasse da fase em que se encontrava o procedimento e da data previsível para a respectiva conclusão (documento n.º 16 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Por ofício de 06-04-2015, a Requerente foi notificada de que os seus 16 pedidos de revisão teriam sido submetidos à Direcção de Serviços de Consultadoria e Contencioso para “efeitos de análise” (documento n.º 17 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Sem que lograsse obter qualquer notícia, em 16-09-2015, a Requerente no Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que fosse intimada a aqui Requerida a emitir uma decisão expressa sobre os 16 pedidos de revisão oficiosamente na sequência do que, em 17-11-2015, aquele Tribunal intimou a Requerida a praticar os actos de decisão expressa dos 16 pedidos de revisão oficiosa, no prazo de 30 dias (documento n.º 18 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); s os 16 actos de decisão expressa dos 16 pedidos de revisão Nos dias 16 e 17 de Dezembro de 2015, foram praticados os 16 actos de indeferimento expresso dos pedidos de revisão oficiosa, proferidos pela Senhora Directora de Serviços do IVA, que constituem objecto do presente pedido de pronúncia arbitral, nos seguintes procedimentos de revisão de actos tributários: n.º …2013… de 2009; n.º … 2013… de 2009; n.º …2013… de 2009; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2010; n.º …2013… de 2011; (documentos n.ºs 1A a 1P juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); vv) Nos 2.º, 3.º e 4.º trimestres de 2009 e nos meses de Janeiro de 2010 a Janeiro de 2011, inclusive, a Requerente liquidou IVA à taxa normal nos valores que constam do quadro que segue, em que se indicam as diferenças para os montantes que seriam devidos se a liquidação fosse efectuada à taxa normal: O apuramento do IVA liquidado nos períodos em referência tem por base os relatórios de facturação da Impugnante relativos ao preço recebido pelos serviços de alojamento turístico nos quais incluiu IVA à taxa normal, que constam dos documentos n.ºs 2A a 2P juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos; Aos referidos relatórios de facturação serviram de suporte as facturas emitidas pela Requerente nos períodos em referência, cujas cópias constam dos documentos n.ºs 3A a 3P, cujos teores se dão como reproduzidos, que se referem a serviços de alojamento no seu estabelecimento referido; Nas referidas decisões dos pedidos de revisão oficiosa, cujos teores se dão como reproduzidos, manifesta-se concordância com informações em que se refere, além do mais, o seguinte: III.4 - Análise Conforme referido na informação n.º …/15, da DSCJC, já referenciada, o enunciado normativo do n.º 4 do artigo 68.º-A da LGT circunscreve os seus efeitos ao denominado direito circulatório da AT, como sejam orientações genéricas, regulamentos ou instrumentos da mesma natureza, cujo carácter é geral e abstrato. Ou seja, a norma em questão não se reporta a quaisquer decisões a proferir pela AT no âmbito de procedimentos administrativos em que esteja em causa a aplicação do direito a um caso concreto. Por outro lado, o preceito legal em referência alude somente a tribunais superiores, devendo ter-se em conta o disposto nos artigos 210.º e 212.º da Constituição da República Portuguesa (CRP), "(...) de onde decorre, respectivamente, que o Supremo Tribunal de Justiça é o órgão superior da hierarquia dos tribunais judiciais e que o Supremo Tribunal Administrativo é o órgão superior da hierarquia dos tribunais administrativos e fiscais, sem prejuízo da competência própria do Tribunal Constitucional (conforme consta no ponto 9 da informação n.º …/15, da DSCJC, já referenciada). Ainda que interpretação distinta se retirasse do preceito normativo do n.º 4 do artigo 68.º-A da LGT, sempre se teria de concluir que o acórdão Arbitral proferido no processo n.º 117/2012-T não é suscetível de condicionar a decisão a tomar no caso em apreço, levando, sem mais, à pretendida anulação do ato tributário. Com efeito, a matéria de facto que sustenta a referida decisão do Tribunal Arbitral é diferente da que se apura no presente procedimento tributário. Na predita decisão do Tribunal Arbitral, estava em crise o imposto autoliquidado e suportado pela ora Requerente, com referência aos períodos de 201102 e 201103, na sequência da informação vinculativa que lhe foi prestada, pela Direção de Serviços do IVA, em 2011-09-29, no processo n.º…, em que se fixou o entendimento de que os serviços prestados a membros do Clube eram sujeitos a IVA â taxa normal e não à taxa reduzida. Ou seja, com referência aos períodos 201102 e 201103, a Requerente liquidou o imposto, com base na taxa reduzida, e foi esse imposto que repercutiu aos seus clientes, nos termos do n.º 1 do artigo 37.º do Código do IVA. Posteriormente, procedeu a uma regularização de IVA a favor do Estado, perante o entendimento da Administração Fiscal de que se mostrava devido imposto à taxa normal. Foi apenas esta regularização que veio a ser anulada. Portanto, as liquidações de IVA que o Tribunal Arbitral decidiu anular respeitavam a imposto que foi suportado pela Requerente e não a imposto que legalmente tivesse sido repercutido a terceiros. Ao invés, no caso dos presentes autos, o imposto foi liquidado nas faturas emitidas aos clientes, que eram membros do Clube, por iniciativa da Requerente. A taxa considerada, para o efeito, foi a taxa normal, que a Administração Fiscal, somente em 2011, veio confirmar como sendo devida. Note-se que não foi entregue qualquer declaração de substituição, para o período em análise, conforme se constata através da aplicação informática do IVA, o que permite concluir que não se trata de imposto resultante de qualquer regularização a favor do Estado. Isto é, não se trata de IVA suportado pela Requerente, mas de imposto que esta repercutiu e recebeu dos seus clientes. Esse imposto foi liquidado à taxa normal, mas quem o suportou não foi a Requerente, mas antes os seus clientes. Assim sendo, afigura-se-nos que, ainda que se venha a alterar o entendimento da informação vinculativa supra referida, daí não resultará qualquer direito de anulação do ato tributário que aqui se reclama. O artigo 97.º, n.º 3, do Código do IVA, determina que "as liquidações só podem ser anuladas quando esteja provado que o imposto não foi incluído na fatura passada ao adquirente nos termos do artigo 37.º. De facto, a considerar-se que é aplicável a taxa reduzida aos serviços faturados aos membros do Clube, a única solução legal para o caso seria uma regularização de imposto, ao abrigo do disposto no artigo 78 º do Código do IVA. O n.º 3 do artigo 78.º do Código do IVA determina que, "nos casos de facturas inexactas que já tenham dado lugar ao registo referido no artigo 45º, a rectificação é obrigatória quando houver imposto liquidado a menos, podendo ser efectuada sem qualquer penalidade até ao final do período seguinte àquele a que respeita a factura a rectificar, e é facultativa, quando houver imposto liquidado a mais, mas apenas pode ser efectuada no prazo de dois anos". Para esse efeito, o n.º 5 do mesmo artigo estabelece que, "quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só pode ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considera indevida a respectiva dedução". Conforme anotações do então Núcleo do IVA, "no caso de o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, deverá o sujeito passivo estar habilitado a provar que reembolsou o adquirente, sem o que se considerará indevida a respectiva dedução". Não se provando, no presente processo, que a Requerente atuou em conformidade com as mencionadas disposições do artigo 78.º do Código do IVA, dentro do prazo legal de dois anos, conclui-se que o presente pedido de revisão dos atos tributários não poderá ser aceite, por falta de base legal. Neste mesmo sentido, pode ver-se o acórdão Arbitral proferido no âmbito do processo n.º 63/2015-T, cuja decisão foi favorável à AT, e em que também, nesse caso, um sujeito passivo, operador do mesmo ramo de atividade da ora Requerente, liquidou IVA à taxa normal sobre o valor do pagamento anual faturado pela Requerente a clientes que eram membros do respetivo clube. No referido acórdão arbitrai, o coletivo conclui que, "(...) para que fosse possível anularas autoliquidações em questão, era necessário que as facturas emitidas pela Requerente, nas quais esta, confessadamente inclui 23% de IVA, fossem corrigidas, nos termos legais, para que passasse a constar das mesmas a taxa que aquela entende correcta, ou seja, 6%, bem como o correspondente montante de imposto, decorrente da aplicação desta taxa, ao valor tributável da operação". Mais conclui o mesmo acórdão Arbitral que, "Não se verificando tais requisitos (dos artigos 29.º/7, 97.º/3, e 78º/1, todos do CIVA), inexistem fundamentos legais para a anulação das autoliquidações em questão, que se verificam efectuadas em conformidade com as normas que a regulam". Não obsta a tal conclusão, conforme realça o Coletivo, "(...) a circunstância - não discutida no caso - de as operações em causa serem tributáveis à taxa de 6%, e não à taxa, facturada pela Requerente, de 23%. Com efeito, daí resulta, não a ilegalidade das autoliquidações efectuadas pela Requerente nas declarações a que alude o artigo 29.º/1/c) do CIVA, mas das liquidações efectuadas pela própria Requerente nas facturas que emitiu, em cumprimento do disposto no artigo 37.º/1 do CIVA, liquidações essa cuja correcção se impunha à própria requerente, nos termos atrás expostos". Com efeito, e citando o acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul (TCA Sul), de 2000-07-04, no processo n.º 1525/98: A dívida de IVA de cada sujeito passivo é encontrada deduzindo da totalidade do imposto mencionado nas facturas processada aos seus clientes o imposto suportado nas facturas de aquisição de bens e serviços destinados à sua produção, tudo reportado a um certo período de tempo; Se houver alteração do valor tributável dos bens ou serviços pode o sujeito passivo proceder à sua rectificação, sendo a mesma facultativa se o imposto mencionado na factura for superior, e obrigatória, se tal imposto for inferior: Em caso de imposto mencionado na factura de montante superior ao devido, enquanto não for rectificado, é o mesmo devido, cabendo à AF fiscal a sua liquidação adicional, no caso de o sujeito passivo o não fizer: (...); IV - DIREITO DE AUDIÇÃO PRÉVIA Nos termos da alínea a) do ponto 3 da Circular n.º 13, de 1999-07-08, da Direção de Serviços de Justiça Tributária, pode haver dispensa de audiência dos contribuintes quando administração tributária apenas aprecie os factos que lhe foram dados por estes, limitando-se na sua decisão a fazer a interpretação das normas legais aplicáveis ao caso. Verificando-se que a administração se limita a concluir, face aos elementos invocados pela Requerente e a legislação aplicável, pela improcedência do presente pedido de revisão dos atos tributários, somos de parecer que é de dispensar a audição prévia. V-CONCLUSÃO 49. Tendo em consideração o exposto, propõe-se o indeferimento do presente pedido de revisão dos atos tributários. zz) Em 17-03-2016, a Requerente apresentou o pedido de constituição do tribunal arbitral que deu origem ao presente processo. 2.2.- Motivação de Direito No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão arbitral recorrida se encontra em oposição com o que foi decidido na decisão arbitral fundamento, cujo objecto é a autoliquidação do IVA e a decisão de indeferimento da promoção de revisão oficiosa daqueles actos, no montante de €1.067.337,39, afirmando a recorrente que em ambos os casos o encargo económico do IVA em causa foi suportado pelo sujeito passivo, pelo que existe, desta forma, entre uma e outra, uma total identidade dos respectivos pressupostos que permite a admissão do presente recurso de uniformização de jurisprudência de modo a permitir a o recurso para uniformização de jurisprudência consubstanciado no artigo 152.º do CPTA. Vejamos. 2.2.1. Da admissibilidade do recurso de uniformização O presente recurso vem interposto ao abrigo do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), aplicável ex vi artigo 25.º, nºs. 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária — “RJAT”, na redacção introduzida pelo Decreto-Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, interpor recurso de uniformização de jurisprudência para o Pleno do Contencioso Tributário do STA, da decisão arbitral proferida no processo n.º 257/2019-T, de 13/01/2020, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a qual julgou improcedente o Pedido de Pronuncia Arbitral apresentado pela ora Recorrente, com vista à obtenção da declaração de ilegalidade dos actos de autoliquidação de IVA de Setembro, Outubro, Novembro e Dezembro de 2014 e, bem assim, da decisão de indeferimento da promoção de revisão oficiosa daqueles actos de autoliquidação, no montante de € 1.067.337,39. Invoca a recorrente oposição entre a decisão arbitral anteriormente identificada e a decisão arbitral proferida no processo n.º 170/2016-T do CAAD, disponível em www.caad.pt.. Neste Supremo Tribunal o Ministério Público sustenta, pelas razões constantes do seu douto Parecer supra transcrito e a que infra se destacarão, não se verifica um dos requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artº 152º do CPTA: entre a decisão arbitral recorrida e a decisão fundamento inexiste, identidade de pressupostos de facto. Importa, então e preliminarmente, perante o circunstancialismo fáctico-jurídico seleccionado aquilatar da verificação dos requisitos do recurso por oposição quanto à mesma questão fundamental de direito previsto pelo artº 25º, nº 2 do RJAT (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, DL nº 10/2011, de 20/1). Consoante o disposto no nº 2 do art. 25º do RJAT (DL nº 10/2011, de 20/1) a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral (cfr. o nº 3 do mesmo art. 25º). O único requisito explicitamente referido para a admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência (152º do CPTA) é a existência de contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito. Na ausência de qualquer expresso tratamento legislativo neste domínio serão de acatar os critérios jurisprudenciais já fixados na vigência da LPTA e do ETAF quer relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deverá existir contradição, quer quanto à verificação da oposição de julgados. Nessa senda, os acórdãos consideram-se proferidos no domínio da mesma legislação sempre que, durante o intervalo da sua publicação, não tenha sido introduzida qualquer alteração legislativa substancial que interfira, directa ou indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida. No tocante à existência da oposição, impõe-se que a mesma norma jurídica tenha sido interpretada e aplicada diversamente numa idêntica situação de facto, não podendo ser considerada quando relativamente a um dos acórdãos em oposição vier a ser assinalada uma divergência sobre a factualidade apurada que puder ser determinante para a aplicação de um diferente regime jurídico. A oposição deverá resultar de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados, o que acarreta que tenha havido julgamento contraditório sobre questões que tenham sido colocadas à apreciação do tribunal e sobre as quais este carecia de emitir pronúncia – cf., neste sentido, Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Dicionário de Contencioso Administrativo, Ed. Almedina, pags. 608/609, e, entre muitos outros, acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 05.05.1992, in AP.DR de 29.11.1994, pág. 426, de 18.02.1998, recurso 28637, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 13.11.2013, recurso 594/12, de 26.03.2014, recurso 865/13, de 07.05.2014, recurso 60/14, de 25.02.2015, recurso 964/14, e de 18.03.2015, recurso 525/14, todos in www.dgsi.pt. Não obstante, determina o n.° 3 do artigo 152.° que, "o recurso não é admitido se a orientação perfilhada na decisão impugnada estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.” Em suma e tal como referem Mário Aroso de Almeida e Carlos Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2.ª edição revista, 2007, página 883, e o Acórdão do STA-SCA, de 2012.07.05-P. 01168/1 disponível no sítio da Internet wvww.dgsí.pt, são requisitos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência: (i) contradição entre um acórdão do TCA ou do STA e a decisão arbitral; (ii) trânsito em julgado do acórdão fundamento; (iii) existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito; (iv) ser a orientação perfilhada no acórdão impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA. Acresce que quanto à caracterização da questão fundamental de direito, é exigível a identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto, oposição que terá deverá emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas, não obstando ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica. E as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais, podendo ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas em oposição ao acórdão recorrido. 2.2.2.- Da análise do caso concreto: No caso sub judicibus, s eguindo a resenha empreendida pelo EPGA no seu douto Parecer e concordando inteiramente com a solução ali propugnada, é por demais manifesto, como também demonstra a recorrida nas suas contra-alegações, que a situação factual é dissemelhante em ambas as decisões. Assim, na decisão fundamento foi feita a apreciação o acto de indeferimento de pedido de revisão oficiosa dos atos de autoliquidação de IVA do 2.º, 3.º e 4.º trimestres de 2009 e meses de Janeiro de 2010 e Janeiro de 2011. Com relevância para o caso, foram dados como assentes os seguintes factos: -Entre o 2.º trimestre de 2009 e 01/2011, a ali recorrente cobrou pelo mesmo serviço de alojamento hoteleiro idêntico preço, independentemente de nele incluir IVA à taxa normal de 20%, de 21% ou de 23%, que autoliquidou nas respectivas declarações periódicas e logo entregou ao Estado; -Não podendo cobrar aos seus clientes qualquer importância adicional ao valor do encargo anual fixo que com estes contratou, a recorrente reduziu a sua margem, para que no mesmo preço pudesse incluir IVA à taxa normal, que resultava das instruções administrativas do Fisco em lugar do IVA à taxa reduzida que resultaria da lei; -Entre o 2.º trimestre de 2009 e 01/2011, como entre 02/2011 e 04/2013, a recorrente jamais cobrou aos seus clientes qualquer quantia adicional ao valor do encargo anual fixo que se achava estabelecido como contrapartida do serviço de alojamento hoteleiro que lhes prestou e sempre manteve um preço anual fixo, com IVA incluído, assumindo ela própria através da redução do seu rendimento, o encargo de suportar a diferença entre o IVA à taxa normal e à taxa reduzida. Em síntese útil, o tribunal considerou provado que a ali recorrente suportou o IVA resultante das liquidações objectadas, não tendo a AT controvertido nos autos que a taxa aplicável aos serviços prestados no período em causa era a taxa reduzida e não a taxa normal. Como realça o EPGA, perante a factualidade estabilizada, o tribunal decidiu que o pedido de revisão oficiosa não podia ser indeferido ao abrigo do disposto no artigo 97.º/3 do CIVA, pois que tal norma, que se justifica para obstar a que ocorra um enriquecimento sem causa do sujeito passivo que não suportou o IVA, deve ser interpretada restritivamente, em consonância com os limites da sua ratio legis , como aplicando-se apenas aos casos em que se demonstrar que, recebendo o IVA incluído em faturas, o sujeito passivo obtém um enriquecimento injustificado, o que não é caso dos autos em que o sujeito passivo suportou o IVA em causa. O tribunal julgou ainda, no que tange à não rectificação das facturas ao abrigo do disposto no artigo 78.º, que a norma não tem aplicação nos casos em que o contribuinte entende que há um erro sobre o regime jurídico aplicável e que a falta de regularização das facturas não pode ser obstáculo à revisão oficiosa prevista no artigo 98.º do CIVA. Já na decisão recorrida foi objecto de apreciação o acto de indeferimento de promoção de revisão oficiosa dos atos de autoliquidação de IVA, de Setembro, Outubro e Novembro e Dezembro de 2014 e estes mesmos atos de autoliquidação. Do probatório foram fixadas as seguintes realidades e ocorrências pertinentes para a decisão do recurso: -A Resolução do Conselho de Ministros 23/2011 autorizou a atribuição à recorrente de uma indemnização compensatória no montante de € 32.000.000,00, estabelecendo que a “estes valores acresce IVA à taxa legal em vigor”; -A recorrente, neste âmbito, comprometia-se a assegurar o número de circulações com o nível de serviço aprovado pelo Estado, praticar nos termos da legislação em vigor, preços de transporte controlados administrativamente, assegurar o transporte das pessoas e entidades com direito de transporte gratuito ou a preços beneficiados, de acordo com a legislação em vigor e assegurar um serviço de transporte seguro, eficiente e com níveis de qualidade adequados; -A referida Resolução do CM autorizou a atribuição de uma indemnização compensatória no montante de € 18.856.999,96. -A Resolução do CM 23/2011 estabeleceu que aos valores indicados a título de indemnização compensatória “acresce IVA à taxa legal em vigor”; -Em cumprimento do contrato designado “Regime Transitório de Financiamento de Prestação de Serviço Público”, celebrado com o Estado português e no âmbito da sua actividade de prestação de serviços de transporte ferroviário de passageiros e mercadorias em linhas férreas, troços de linha e ramais que integram ou venham a integrar a rede ferroviária nacional, bem como o transporte internacional de passageiros, os quais se traduzem na realização de serviços de interesse geral, recebeu a título de compensação pela sua realização, determinados valores de indemnizações compensatórias. -A recorrente procedeu à autoliquidação do IVA correspondente, à taxa legal em vigor à data dos factos (6%), por aplicação da verba 2.1 da Lista I Anexa ao CIVA. Resulta, pois e em sinopse breve que, além do mais, foi dado como provado que a recorrente recebeu subvenções do Estado e que o IVA foi pago pelo Estado à recorrente, no montante de €1.067.377,99, montante que resultou da aplicação da taxa reduzida de imposto sobre o quantum indemnizatório. E foi com base nessa factualidade que o tribunal arbitral recorrido julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral, na consideração de que não se mostram verificados os requisitos dos artigos 29.º/7, 97.º/3 e 78.º/1 do CIVA perante o que, por a considerar prejudicada pela solução dada à causa, o tribunal recorrido não conheceu da questão da eventual não sujeição da indemnização compensatória a tributação em IVA, à taxa de 6%. É, pois, patente que entre a decisão arbitral recorrida e a decisão fundamento inexiste identidade de pressupostos de facto, e, bem assim, de meios de prova, o que vale por dizer que inexiste, qualquer contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento. Na verdade, na decisão fundamento ficou demonstrado que o IVA controvertido foi suportado pelo sujeito passivo ali recorrente; já na decisão recorrida o IVA controvertido foi pago pelo Estado e não pela recorrente. Dito de outro modo: patenteia o probatório que não foi a recorrente que suportou o IVA, mas antes o Estado português, o que, aliás está em consonância com a regra da repercussão do imposto, estatuída no artigo 37.º do CIVA. Daí, pois, que era imperioso que a decisão fosse diferente em ambas as situações versadas, como bem ampara a entidade recorrida e o EPGA no seu douto Parecer. E como neste, com brilho e pertinência se demonstra “…mesmo que se verificassem os pressupostos para apreciação do presente recurso, o que a nosso ver, e ressalvada melhor opinião, não acontece, o STA, mesmo julgando-o procedente, não poderia conhecer da questão considerada prejudicada pela solução dada à causa -eventual não tributação da subvenção - como parece sustentar a recorrente, pelo que sempre se imporia que os autos voltassem ao CAAD para apreciação da mesma. Na verdade, a questão da eventual não tributação da subvenção em causa nos autos não foi apreciada pelo tribunal recorrido, pelo que sobre a mesma não pode existir qualquer contradição entre ambas as decisões em confronto. Por outro lado, nos termos do disposto nos artigos 140.º/3 do CPTA e 679.º do CPC, sempre o STA estaria impedido de conhecer de questões consideradas prejudicadas pela solução dada à causa pelo tribunal recorrido.” Não se verificam, pois, os requisitos do recurso do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos arts. 25º, nº 2 do RJAT e no 152º do CPTA, nomeadamente a existência de contradição de julgados sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e a decisão fundamento, pelo que o presente recurso não deve ser admitido. Há que ponderar a concessão da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo da faculdade prevista na segunda parte do n.º 7 do art. 6.º do RCP, norma que dispõe: «n as causas de valor superior a €275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento ». Constitui Jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo a de que a dispensa do remanescente da taxa de justiça tem natureza excepcional, pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes. No caso sub judice , o acórdão ocupou-se apenas da questão de saber se a decisão arbitral recorrida estava em contradição com a decisão arbitral invocada como fundamento do recurso e, tendo-se concluído negativamente – que não se verificava a existência de decisões antagónicas quanto à mesma questão fundamental de direito, não se verificando, pois, os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no art. 25.º, n.º 2 do RJAT e no art. 152.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) –, decidiu no sentido de não tomar conhecimento do recurso. Podemos, pois, considerar que o facto de o recurso não ter ultrapassado essa primeira fase, de verificação da oposição de julgados, justifica a menor complexidade susceptível de autorizar a dispensa do pagamento da taxa de justiça. 3.- Decisão Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela recorrente com dispensa do remanescente da taxa de justiça devida nesta instância. Comunique-se ao CAAD. Lisboa, 4 de Novembro de 2020. - José Gomes Correia (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Paulo José Rodrigues Antunes - Gustavo André Simões Lopes Courinha – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.