01943/02 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Os pagamentos por conta podem ser objecto de impugnação judicial autónoma, nos termos do art. 153º do CPT (actual art. 133º do CPPT).

II- Não o sendo e ainda que a mais efectuados, devem ser tidos em conta na liquidação final.

III- Tal resulta, desde logo, da sua natureza de prestações antecipadas do imposto devido a final.

IV- Como igualmente dos princípios da justiça e da verdade material, como do próprio carácter indisponível da relação jurídica tributária e do princípio da legalidade.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela Fazenda Pública, da sentença do TT de 1ª Instância de Faro, proferida em 07/06/02, que julguei procedente a impugnação judicial deduzida por A..., contra as liquidações de IRC dos anos de 1998 e 1999, nos valores respectivamente de 103 452$00 e 100 001$00.

Fundamentou-se a decisão, em que os pagamentos por conta devem ser tidos em consideração na liquidação final, como resulta do princípio de justiça material ínsito no artº 54º nº 2 da LGT e da verdade material constante dos artºs 5º e 6º do RCPIT, bem como o princípio da boa fé, não sendo, de aplicar o disposto no artº 133º do CPTT, uma vez que os impugnantes não pretendem reaver tais pagamentos por conta mas, antes, que eles sejam considerados nas liquidações impugnadas.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

"Deve revogar-se a sentença recorrida, porquanto:

1- Desde logo, o Tribunal julgou ex aequo et bono quando não podia, por se tratar de uma relação jurídica indisponível, nem existir disposição legal que o permita.

2- Na verdade, em virtude dos interesses em causa, do princípio da legalidade e da inderrogabilidade das normas tributárias, a Administração Fiscal não pode dispor do seu direito, seja renunciando à aplicação do imposto, seja aceitando uma tributação em medida diversa da prevista na lei.

3- Por outro lado, encontrando-se a determinação quantitativa do elemento objectivo do facto tributável, bem como da realidade sobre que incide a taxa, rigorosamente definida na lei, por força do princípio da legalidade, (reserva absoluta de lei formal), consagrado constitucionalmente.

4- Não dispondo, assim, a Administração Fiscal de qualquer liberdade de escolha dos elementos que concorrem para definir a prestação tributária.

5- Tal implica que, ordenar à Administração Fiscal que proceda a uma liquidação onde se considera elementos não previstos legalmente é inconstitucional, precisamente por brigar contra o referido principio da legalidade na sua expressão de reserva absoluta de lei ou de tipicidade, contido no artº 103º.

6- Ora, os tribunais nos factos submetidos a julgamento não podem infringir os princípios consignados na Constituição, bem como as normas legais.

7- Logo, não enfermando o acto tributário de qualquer ilegalidade não podia o mesmo ser anulado.

8- Acresce que, a tutela jurídica dos interesses em causa, em ordem a proteger o princípio programático da justiça material, está devidamente assegurada pelo meio processual previsto, ao tempo, no artº 153º do CPT.

9- Não podendo os impugnantes livremente optar pela impugnação da liquidação ou pela impugnação do pagamento por conta necessariamente antecedida de reclamação, para tutela judicial efectiva das suas posições subjectivas.

10- Dai que, não tendo sido usado, em tempo, o meio correcto, se precludiu o conhecimento de qualquer vício do acto indevido de pagamento por conta, susceptível de influenciar o acto de liquidação, no sentido da sua anulação, modificação ou substituição."

E contra-alegaram as impugnantes, concluindo por sua vez:

"I- As impugnações deduzidas pelas recorridas foram precedidas de reclamação que mereceu indeferimento, pelo que foi observado o artº 153º do CPT.

II- O artigo 103º da Constituição da República Portuguesa tem como uma das suas preocupações essenciais garantir que os contribuintes não sejam injustiçados ou oprimidos por um sistema fiscal injusto.

III- Existem dois princípios que se sobrepõem aos outros e que não podem ser violados, que são os da não duplicação do imposto e o da justiça material.

IV- A não devolução de um pagamento por conta, leva a que um mesmo facto tributário seja colectado duas vezes, isto é, que dê origem, ainda que parcialmente, a dois pagamentos de impostos ou a dois recebimentos de imposto.

V- A não devolução ou a não consideração do pagamento por conta ofende o princípio da justiça material atendendo a que a Administração Fiscal, na prossecução do interesse público de arrecadação dos impostos, deve actuar por forma a consegui-lo sem que tal represente um maior sacrifício para as posições jurídicas dos particulares e, portanto, abusivo dos seus direitos.

VI- Não se pode assim permitir que a Administração Fiscal, ao liquidar o IRC, não tenha considerado, nem respeitado a situação jurídica das impugnantes, que já tinham feito pagamento por conta daquele imposto liquidado.

VII- As liquidações enfermam assim de ilegalidade por erro de quantificação".

O Exmº magistrado do MP emitiu o seguinte parecer:

"Os pagamentos por conta, de que tratam os autos, foram efectuados na errada convicção da existência da sua obrigatoriedade.

Diz a lei (artº 153º do CPT, então em vigor; hoje, o artº 133º do CPPT) que a forma processual adequada para reaver o, assim, indevidamente pago é a impugnação judicial, precedida da reclamação.

Ora, considerando que, no caso dos autos o contribuinte não recorreu a esse meio processual; que não há norma que permita à Administração Fiscal considerar esses pagamentos na liquidação do IRC devido; e que a relação jurídica tributária é indisponível, é de concluir que a liquidação impugnada não podia ser anulada pelas razões por que o foi.

Termos em que sou do parecer que o recurso da Fazenda Pública merece provimento.

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

"1- As impugnantes são sociedades com sede em Compendium House Wesley Street P. O. Box 316 e em St Helier, Jersey, Ilhas do Canal, respectivamente;

2- Não têm elas direcção efectiva nem estabelecimento estável em território português;

3- São elas proprietárias de um prédio urbano sito no Rossio de Almádena, freguesia da Luz do concelho de Lagos inscrito na matriz sob o artº 1679º, que se encontra arrendado;

4- No ano de 1998, recebeu a primeira impugnante de rendas de tal prédio no valor de 2.342.655$00 e a Segunda, o valor de 1.560.115$00;

5- Relativamente a tais rendimentos, efectuou cada uma das impugnantes dois pagamentos por conta, cada um no valor de 50.000$00 relativamente a cada um dos anos de 1998 e 1999;

Nas liquidações de IRC respeitantes a tais anos, não foram contemplados tais pagamentos por conta."

Vejamos, pois:

Como resulta do probatório, as impugnantes não tem direcção efectiva nem estabelecimento estável em território português, pelo que não estavam obrigadas aos ditos pagamentos por conta - artº 98º do CIRC.

Mas fizeram-nos pretendendo que lhes sejam considerados nas liquidações finais, ora impugnadas.

O artº 153º do CPT, - actual artº 133º do CPPT -, aplicável ao tempo, dispunha ser o pagamento "susceptível de impugnação judicial com fundamento em erro sobre os pressupostos da sua existência ou do seu quantitativo quando determinado pela administração fiscal".

Mas tal não significa que os pagamentos a mais efectuados não devam ser levados em consideração na liquidação final.

Pelo contrário.

Cf, Jorge de Sousa, CPPT Anotado, 3ª edição, pág. 659, nota 4 in fine.

Desde logo, dada a sua natureza.

Pois os pagamentos por conta do imposto devido a final, são para o efeito em causa, as entregas pecuniárias antecipadas que sejam efectuadas pelos sujeitos passivos no período de formação do acto tributário - artº 33 da LGT.

Trata-se, pois, de prestações antecipadas do imposto devido a final.

Pelo que devem naturalmente ser considerados na liquidação posterior.

Isto sem prejuízo de, antecipadamente a esta, e com base nos referidos pressupostos, o contribuinte poder deduzir impugnação autónoma nos termos e prazos referidos no dito artº 153º.

Mas, se o não fizer, eles terão de ser considerados a final, nos termos expostos.

A tal solução conduzem, aliás, os princípios constitucionais invocados quer na sentença recorrida, quer pela própria recorrente.

Tal solução é, na verdade, preconizada pelos princípios da justiça e da verdade material e pelo próprio carácter indisponível da relação jurídica tributária, bem como pelo princípio da legalidade.

Nem a recorrente indica qualquer norma que vede aquela consideração, a final, dos pagamentos antecipados.

Como seria mister, atenta a predita natureza de tais pagamentos.

Termos em que e sem necessidade de maiores explanações, se acorda em negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

Sem custas.

Lisboa, 9 de Abril de 2003

Domingos Brandão de Pinho – Relator – Lúcio Barbosa – Baeta de Queiroz