Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de impugnação judicial com o n.º 686/14.9BEAVR
- 1.RELATÓRIO
- 1.1A “Massa Insolvente A…………, Lda.” (adiante Oponente ou Recorrente), inconformada com a sentença por que a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro julgou improcedente a oposição à execução fiscal instaurada contra ela para cobrança coerciva da quantia de € 1.122,30 proveniente de liquidação oficiosa de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) que lhe foi efectuada com referência aos três primeiros trimestres do ano de 2011, interpôs recurso ao abrigo do disposto no n.º 5 do art. 280.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
- 1.2O recurso foi admitido e a Recorrente apresentou alegações, tendo concluído nos seguintes termos:
- «I.Vem a recorrente notificada da sentença datada de 22.01.2015 que [decidiu]“Nos termos de tudo quanto acaba de se expender, julgo a presente oposição totalmente improcedente”, com o fundamento, em súmula, de que “(…) o momento relevante para a extinção das obrigações fiscais (…) a cessação da actividade”, fazendo corresponder tal momento ao encerramento da liquidação do activo no processo de insolvência. Ora,
I – da NULIDADE DA SENTENÇA
II. Verifica-se, salvo melhor opinião, que a sentença ora recorrida se acha inquinada de vício de forma.
III. Tal sucede porque, diz-se nula a sentença quando os seus fundamentos se encontram em oposição com a decisão, nos termos do disposto no art. 668.º n.º [1], alínea c) do CPCivil. É que;
- IV.No segmento da consideração do Tribunal a quo quanto à legitimidade do Administrador da Insolvência estabeleceu que “cabe ao administrador da insolvência administrar os bens da massa insolvente assumindo quer poderes de disposição dos mesmos, nos termos da lei quer assumindo a representação do devedor para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência”. Destarte;
- V.Confunde o Tribunal a quo a administração da INSOLVENTE, com a administração da MASSA INSOLVENTE e consequentemente a representação para efeitos de obrigação tributária e para efeitos patrimoniais. As primeiras não se confundem com as segundas e APENAS ESTAS ÚLTIMAS CABEM AO ADMINISTRADOR DA INSOLVÊNCIA.
VI. Aliás a própria terminologia legal (e a própria sentença) refere a “administração da insolvência” e NÃO A ADMINISTRAÇÃO DA INSOLVENTE.
VII. Neste sentido, esclarece precisamente o art. 65.º n.º 2 do CIRE de forma taxativa que “As obrigações declarativas a que se refere o número anterior subsistem na esfera do insolvente e dos seus legais representantes os quais se mantêm obrigados ao cumprimento das obrigações fiscais, respondendo pelo seu incumprimento”.
VIII. Nos termos do art. 668.º, n.º 1, alíneas c), d) e e) do CPCivil, a sentença ora recorrida, por força da contradição que encerra, é NULA – nulidade essa invocável em sede de recurso –, pelo que deve ser a sentença ora recorrida ser declarada NULA, e em consequência ser determinada a substituição por outra que, nos termos do n.º 3 do art. 493.º do CPCivil, e por força do restante acto recursal infra desenvolvido, determine a improcedência da acção.
II- da ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO
- IX.Não pode a opoente/recorrente concordar com tal segmento decisório, na medida em que, quanto aos fundamentos da oposição formulada, os mesmos encontram a sua sustentação formal no disposto nas alíneas b), h) e i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPTributário. De facto;
- X.Com a declaração de insolvência, opera-se a “morte” da sociedade, pois que a mesma não pode ser prefigurada nos mesmos moldes que a dissolução de sociedade, como pretende a Administração Tributária.
XI. Esta posição veio a ser confirmada pela recente a redacção dada ao art. 65.º n.º 3 do C.I.R.E. 6[6 “Com a deliberação de encerramento da actividade do estabelecimento, nos termos do n.º 2 do art. 156.º, extinguem-se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, o que deve ser comunicado oficiosamente pelo tribunal à administração fiscal para efeitos de cessação de actividade.”] com a redacção introduzida pela Lei n.º 16/2012, de 20 de Abril, que determina como consequência oficiosa da decisão de encerramento do estabelecimento comercial, a cessação de actividade, seja em IVA, seja em IR.
XII. Aliás, com a declaração de insolvência, opera-se a “morte” da sociedade, pois que a mesma não pode ser prefigurada nos mesmos moldes que a dissolução de sociedade, como pretende a Administração Tributária;
XIII. Assim, no âmbito do Processo de Insolvência e sua liquidação, salvo melhor opinião, NÃO HÁ ACTOS SUBMETIDOS A IVA que possam ser tributáveis pelo que a pretensão executiva em sede de IVA ora recorrida, por se reportar a data posterior à declaração de insolvência, é legalmente inadmissível e fundamentalmente errónea, o que legitima a impugnação da legalidade da liquidação em sede de oposição à execução, nos termos das alíneas b), h) e i) do n.º 1 do art. 204.º do CPP Tributário. É que;
XIV. Ao contrário do sufragado, a Massa Insolvente e o Administrador da Insolvência não estão obrigados a proceder à entrega de quaisquer declarações periódicas.
XV. O Administrador da Insolvência NÃO É REPRESENTANTE da sociedade insolvente. Mais,
XVI. da mesma forma, não pode a Administração Fiscal pretender assacar à actividade e processualismo de um processo de insolvência que corre subordinado ao diploma ESPECIAL CONSUBSTANCIADO NO C.I.R.E. a factualidade processual que decorre da figura da «liquidação de sociedades» imposta pelo CIRC e pelo CPPT. De facto, XVII. a declaração da insolvência NÃO INICIA O PROCESSO DE LIQUIDAÇÃO, já que o instituto processual da «liquidação» do C.I.R.E. apenas é fiscalizável pelo Tribunal e pela Comissão de Credores;
XVIII. Por outro lado e em primeiro lugar, a declaração de insolvência opera a DISSOLUÇÃO IMEDIATA DA SOCIEDADE – cfr. art. 141.º, alínea e) do CSComerciais –, embora se mantenha a personalidade jurídica e XIX. em segundo lugar, seria muito estranho que a Massa Insolvente apresentasse actividade sujeita a tributação!
XX. Da mesma forma, as contas da agora Massa Insolvente NÃO PODEM SER FISCALIZADAS PELA ADMINISTRAÇÃO FISCAL, designadamente, ao nível da apresentação ou não das declarações tributária, XXI. Ora tal processo reversivo e, até, o próprio processo contra-ordenacional, são actos ABSURDOS o ILEGAIS como infra se demonstra; a actividade tributária agora dirigida contra a recorrente constitui, ainda, uma violação de princípios fundamentais da relação tributária, designadamente, O PRINCÍPIO DO PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO, PRINCÍPIO DA DECISÃO, PRINCÍPIO DA COLABORAÇÃO e da BOA-FÉ, previstos nos art. 55.º, 56.º e 59.º, n.ºs 1 a 3 da LGTributária.
XXII. À Massa Insolvente e ao Administrador da Insolvência não pode ser imputada qualquer obrigação adveniente dos actos próprios do exercício de qualquer actividade de GERÊNCIA da sociedade. Na verdade;
XXIII. Com esta actuação sucessiva, a Fazenda Nacional pretende ver-se duplamente paga à custa da Massa Insolvente, cujo património destinado aos credores no âmbito do Processo de Insolvência urge ver salvaguardado. Deste modo;
XXIV. não há lugar à satisfação de obrigações declarativas e tributárias decorridas neste período
XXV. já que tal acarretaria o benefício do credor ESTADO em detrimento dos restantes, quando se sabe que, encontram-se já salvaguardados no CIRE alguns privilégios creditórios do Estado a pagar prioritária e preferencialmente aos credores que dos mesmos forem detentores. Assim sendo, XXVI. nos termos do disposto na conjugação do disposto nos arts. 1.º e 46.º, n.º 1 do CIRE a massa insolvente administrada pelo AI deve fazer reverter o produto da liquidação em condições especificamente definidas no CIRE para todos os credores e tal obrigação compreende não só o que é apreendido mas igualmente TUDO QUANTO SURJA, EM TERMOS DE BENS E DIREITOS, NA PENDÊNCIA DO PROCESSO, seja a título do produto da actividade da empresa insolvente se o estabelecimento se mantiver aberto, seja a título do produto da liquidação do já apreendido. Assim sendo,
XXVII. Aliás, com a declaração de insolvência, opera-se a “morte” da sociedade pois que a mesma não pode ser prefigurada nos mesmos moldes que a dissolução de sociedade, como pretende a Administração Tributária;
XXVIII Aliás, ainda, no âmbito do Processo de Insolvência e sua liquidação, salvo melhor opinião, não há actos submetidos a IRC que possam ser tributáveis.
XXIX. Neste sentido, o Administrador da insolvência cumpriu as suas obrigações, mormente através da notificação das Finanças para reclamarem o seu crédito XXX. Dito de outra forma, o escopo do Administrador de Insolvência é, exclusivamente, a atribuição de valor aos credores, por via da liquidação do património da massa falida, não podendo assumir os deveres funcionais do T.O.C.;
XXXI. a responsabilidade pelo eventual incumprimento de declarações fiscais ou outras deve ser assacada ao devedor principal (insolvente) e, se for o caso, ao R.O.C. ou T.O.C. em cuja actuação se subsume o incumprimento das declarações fiscais ou outras infracções, por incumprimento dos deveres de fiscalização e regularização técnica nas áreas contabilística e fiscal ou de assinatura de declarações fiscais, demonstrações financeiras e seus anexos;
XXXII. Sendo que, após a declaração de insolvência, os únicos responsáveis pelos cumprimentos das declarações de imposto são quem tem competência legal para tal, designadamente, em regra, os T.O.C. que, deixam de existir, na prática, na massa insolvente, não sendo substituídos na sua função por qualquer outro profissional Assim sendo, XXXIII. Por seu lado, a empresa, declarada insolvente, não deixa de ser representada neste processo, para efeitos tributários, pelo seu legal representante E NÃO o AI;
XXXIV. É este o princípio que releva claramente do disposto no art. 82.º, n.º 1 do CIRE;
XXXV. Aliás, a propósito da representação da sociedade declarada insolvente no processo- crime, vem a jurisprudência decidindo que, OBVIAMENTE, é aos legais representantes da insolvente que cabe tal representação.
XXXVI Tal conclusão veio a ser clarificada para o ordenamento jurídico através da redacção dada ao art. 65.º do C.I.R.E., introduzida pela Lei n.º 16/2012, de 20 de Abril. Na realidade,
XXXVII. O art. 65.º n.º 2 do CIRE de forma taxativa veio dispor que “As obrigações declarativas a que se refere o número anterior subsistem na esfera do insolvente e dos seus legais representantes os quais se mantém obrigados ao cumprimento das obrigações fiscais, respondendo pelo seu incumprimento”.
XXXVIII. Por outro lado, a declaração de insolvência corresponde à morte da sociedade, pelo que é, no mínimo ILEGAL a pretendida liquidação de IAC referente a período posterior à declaração de insolvência, resumindo-se a competência do Administrador da Insolvência à representação patrimonial da insolvente.
XXXIX. De facto, conforme o entendimento que vem sendo maioritário na jurisprudência, não subsiste qualquer obrigação declarativa na esfera da Massa Insolvente e/ou do Administrador da Insolvência, na medida em que como consequência oficiosa da decisão de encerramento do estabelecimento comercial, verifica-se a cessação de actividade, seja em IVA, seja em IR nos termos do art. 65.º n.º 3 do CIRE.
XL. Aliás, este entendimento tem encontrado sufrágio e ratificação nas diversas instâncias, no sentido de ver reconhecida a especificidade da prática enquanto Administrador da Insolvência e a correlação com as suas obrigações fiscais.
XLI. Ou seja, resumindo o entendimento maioritário da jurisprudência, temos;
POR UM LADO;
- c.De que a declaração de falência determina a extinção/morte da sociedade, cessando, consequentemente, as respectivas obrigações declarativas e POR OUTRO LADO;
- d.Que, a manterem-se quaisquer obrigações declarativas, as mesmas são da responsabilidade dos legais representantes da insolvente e nunca do Administrador da Insolvência XLII. De facto, a decisão ora recorrida encontra-se em oposição com a maioria da jurisprudência,
XLIII. Neste contexto, com o devido respeito, no entendimento da recorrente, mal andou a sentença recorrida na interpretação que fez da lei, in casu, o CIRE, tal significando que uma sociedade declarada insolvente entra numa fase de liquidação judicial e não administrativa ou fiscal, razão pela qual não pode a Administração Fiscal exigir o que o CIRE não exige, ou levantar obstáculos ao adequado desempenho das funções do Administrador da Insolvência;
XLIV. Nomeadamente impondo-lhe que entregue declarações às quais não se encontra obrigado!
POR TUDO ISTO;
XLV. Em caso de declaração de insolvência, as normas fiscais cedem perante a prevalência das normas que regulam o processo de insolvência!
XLVI. Não existe nesta linha de entendimento qualquer divergência ou incompatibilidade entre as normas do CIRE e as normas da Lei Geral Tributária/LGT e do Código de Procedimento e de Processo Tributário/CPPT, já que o carácter indisponível destas normas, encontrando o seu fundamento no princípio da legalidade da administração tributária nas suas relações com os devedores, terá de se reduzir à concepção de que, atenta a especificidade do processo de insolvência e a tendencial igualdade dos credores do insolvente, NÃO devem ser invocadas de modo a postergar a auto regulação dos credores. Isto é, XLVII. os citados normativos têm o seu campo de aplicação na relação tributária, em sentido estrito, não encontrando apoio no contexto do processo especial como é o processo de insolvência, onde o Estado deve intervir também com o fito de contribuir para uma solução, se essa for a vontade dos credores, numa perspectiva ampla de auto regulação e de desjudicialização.
XLVIII. A Massa Insolvente/Administrador da Insolvência cumpriu as suas obrigações legais e requereu atempadamente a citação pessoal dos dirigentes dos serviços centrais da administração fiscal, assim como a do Ex.mo Chefe do Serviço de Finanças da área de actividade comercial da insolvente, o que permitiu ao credor Fazenda Nacional a remessa de certidões de dívida para reclamação, através do representante do Ministério Público.
XLIX. Pelo que, por tudo quanto resulta supra exposto, deverá ser julgado procedente o presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, assim se realizando JUSTIÇA!».
- 1.3A Fazenda Pública não contra alegou.
- 1.4Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, deu-se vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que não deve admitir-se o recurso por oposição de julgados, por falta de verificação dos respectivos pressupostos e, caso assim se não entenda, deve ser negado provimento ao recurso. Quanto à inadmissibilidade do recurso, ficou dito no parecer:
«[…]
Dispõe o referido normativo [art. 280.º, n.º 5, do CPPT] que «A existência de alçadas não prejudica o direito ao recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decisões que perfilhem solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausência substancial de regulamentação jurídica, com mais de três sentenças do mesmo ou outro tribunal de igual grau ou com uma decisão de tribunal de hierarquia superior».
Alega a Recorrente que a decisão recorrida está em oposição com o decidido no acórdão do STA de 09/02/2011, proferido no âmbito do processo n.º 0617/10, e noutros arestos que discriminou. Como se alcança do aresto referendado, a questão apreciada pelo tribunal consistia em saber se a dívida exequenda, constituída por coimas fiscais aplicadas depois da declaração de insolvência da sociedade, devia ser extinta em virtude de a insolvência ser equiparável à morte do infractor. Tendo o STA concluído que a declaração de insolvência da sociedade arguida implicava a extinção da obrigação de pagamento das coimas e da respectiva execução fiscal.
No caso objecto da sentença recorrida a quantia exequenda não respeita a coimas, mas sim a dívida de IVA, o que altera substancialmente a natureza da questão subjacente aos dois julgados, em face da diversa natureza da dívida exequenda (num caso sanções pecuniárias e noutro obrigações tributárias).
Atento que as questões objecto de apreciação na decisão recorrida e no aresto indicado pela Recorrente não são similares, não se pode concluir que estão em oposição relativamente ao mesmo fundamento de direito.
Entendemos, assim, que não se mostram reunidos os requisitos de admissibilidade do recurso ao abrigo do disposto no n.º 5 do artigo 280.º do CPPT. Por conseguinte, dado que o valor da causa é inferior à alçada do tribunal (€ 1.250), a decisão recorrida não é susceptível de recurso para este tribunal, atento o disposto no n.º 4 do artigo 280.º do CPPT».
- 1.5Colheram-se os vistos dos Conselheiros adjuntos.
- 1.6A questão que cumpre apreciar e decidir, como procuraremos demonstrar, é exclusivamente a de saber se estão verificados os pressupostos para a admissão do recurso ao abrigo do disposto no n.º 5 do art. 280.º do CPPT.
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro deu como provados os seguintes factos:
- «1.Em nome da sociedade A…………, Lda., em 15/02/2014, foi instaurada a execução fiscal n.º 0035201401021770, pelo Serviço de Finanças de Anadia, para cobrança da dívida exequenda respeitante a liquidação oficiosa de IVA dos períodos 201103T, 201106T e 201109T, cujo prazo para pagamento voluntário terminou em 22/01/2014, no montante global de € 1.122,30 e acrescidos (fls. 15/17 dos autos);
- 2.A sociedade referida em 1. foi declarada insolvente por sentença proferida no Tribunal do Comércio de Vila Nova de Gaia, 3.º Juízo, em 16/10/2009, no âmbito do processo de insolvência n.º 418/09.3TYVNG – facto não controvertido;
- 3.A presente Oposição deu entrada no Serviço de Finanças de Anadia em 27/03/2014 – cfr. fls. 4 dos autos».
- 2.2DE FACTO E DE DIREITO
- 2.2.1A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR
Os presentes autos têm o valor de € 1.122,30, o que inviabiliza a possibilidade de recurso nos termos do disposto no art. 4.º do art. 280.º do CPPT, que, na redacção aplicável, que é a anterior à da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro (A Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2015) veio dar nova redacção ao art. 105.º da Lei Geral Tributária: onde antes se dizia «A lei fixará as alçadas dos tribunais tributários, sem prejuízo da possibilidade de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, em caso de este visar a uniformização das decisões sobre idêntica questão de direito», passou a dizer-se «A alçada dos tribunais tributários corresponde àquela que se encontra estabelecida para os tribunais judiciais de 1.ª instância».
A mesma Lei, em conformidade, deu também nova redacção ao n.º 4 do art. 280.º, estabelecendo que «Não cabe recurso das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância proferidas em processo de impugnação judicial ou de execução fiscal quando o valor da causa não ultrapassar o valor da alçada fixada para os tribunais tributários de 1.ª instância» onde antes estabelecia «Não cabe recurso das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância proferidas em processo de impugnação judicial ou de execução fiscal quando o valor da causa não ultrapassar um quarto das alçadas fixadas para os tribunais judiciais de 1.ª instância».
No entanto, o art. 225.º, ainda da mesma Lei do Orçamento do Estado para 2015, consagrou uma disposição transitória no âmbito do procedimento e processo tributário, referindo que as alterações introduzidas pela presente lei às normas do CPPT e da LGT sobre alçadas apenas produzem efeitos relativamente aos processos que se iniciem após a sua entrada em vigor. Aliás, é o que resultava já do art. 6.º, n.º 6, do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais, que estatui: «A admissibilidade dos recursos por efeito das alçadas é regulada pela lei em vigor ao tempo em que seja instaurada a acção».), dispunha: «Não cabe recurso das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância proferidas em processo de impugnação judicial ou de execução fiscal quando o valor da causa não ultrapassar um quarto das alçadas fixadas para os tribunais judiciais de 1.ª instância». Por isso, a Recorrente lançou mão da faculdade prevista no n.º 5 do art. 280.º do CPPT, que estabelece: «A existência de alçadas não prejudica o direito ao recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decisões que perfilhem solução oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausência substancial de regulamentação jurídica, com mais de três sentenças do mesmo ou outro tribunal de igual grau ou com uma decisão de tribunal de hierarquia superior».
Este n.º 5 do art. 280.º do CPPT, «veio dar concretização ao art. 105.º da LGT em que se estabelece que «a lei fixará as alçadas dos tribunais tributários, sem prejuízo da possibilidade de recurso para o STA, em caso de este visar a uniformização das decisões sobre idêntica questão de direito» e à alínea c) do n.º 1 do art. 51.º da Lei n.º 87-B/98, de 31 de Dezembro, em que o Governo se baseou para aprovar o CPPT, que estabelece que «a fixação de alçadas não prejudicará a possibilidade de recurso para o STA, em caso de aquele visar a uniformização das decisões sobre idêntica questão de direito»» (JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado,Áreas Editora, 6.ª edição, IV volume, anotação 10 ao art. 280.º, pág. 419.).
Assim, como adiantámos em 1.6, a questão a apreciar e decidir é, antes do mais, a de saber se estão verificados os pressupostos para a admissão do recurso ao abrigo do disposto no n.º 5 do art. 280.º do CPPT.
2.2.2 DA EXISTÊNCIA DE OPOSIÇÃO DE JULGADOS COMO PRESSUPOSTO DA ADMISSIBILIDADE DO RECURSO
Face ao que dispõe o n.º 5 do art. 280.º do CPPT, acima citado, há que aferir, antes de se entrar no conhecimento do mérito do recurso, se efectivamente existe a oposição de julgados indicada pela Recorrente, para o que cumpre ter presente o acórdão invocado como fundamento, proferido por este Supremo Tribunal Administrativo em 9 de Fevereiro de 2011, no processo n.º 617/10 (Publicado no Apêndice ao Diário da República de 11 de Agosto de 2011
(dre.pt), págs. 216 e 217, também disponível em dgsi.pt.).
«O recurso de decisões dos tribunais tributários com fundamento em oposição de julgados segue a tramitação dos recursos jurisdicionais previstos no presente art. 280.º, designadamente a que resulta dos arts. 281.º a 283.º, e não a prevista no art. 284.º, como se deduz da referência que neste último se faz a acórdãos, e não também a sentenças ou, genericamente, a julgados. Assim, designadamente, não haverá, nestes recursos do art. 280.º, uma decisão autónoma sobre a questão preliminar da existência da oposição, que deve ser apreciada como mais um pressuposto do recurso, que acresce aos restantes pressupostos processuais (como, por exemplo, a legitimidade e a tempestividade que também devem ser apreciadas, expressa ou tacitamente, antes de se passar à apreciação do mérito do recurso)» (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. e vol. cit., anotação 11 ao art. 280.º, pág. 421.).
Como ficou dito no acórdão desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 22 de Abril de 2015, em julgamento ampliado do processo n.º 1957/13 (Ainda não publicado no jornal oficial, mas disponível em
dgsi.pt.), «[o] presente recurso foi interposto ao abrigo do regime previsto no n.º 5 do artigo 280.º do CPPT, previsto para os casos em que a decisão recorrida perfilha solução oposta à adoptada em mais de três sentenças de tribunal de igual grau ou à adoptada em decisão de tribunal de hierarquia superior. Trata-se de um recurso ordinário para causas cujo valor não ultrapasse a alçada fixada para os tribunais tributários de 1.ª instância, o que impediria, em princípio, o recurso (cfr. n.º 4 do art. 280.º na redacção vigente à data da apresentação deste processo, isto é, na redacção anterior à alteração introduzida pela Lei nº 82-B/2014, de 31.12).
Embora o valor da presente causa não ultrapasse um quarto das alçadas fixadas para os tribunais judiciais de 1.ª instância, o recurso será admissível desde que se verifiquem os seguintes requisitos: as decisões em confronto perfilhem «solução oposta» estando em causa o «mesmo fundamento de direito» e ocorra «ausência substancial de regulamentação jurídica». O que pressupõe, naturalmente, uma identidade dos factos subjacentes (que terão de ser essencialmente os mesmos do ponto de vista do seu significado jurídico) e uma identidade do regime jurídico aplicado (ainda que em invólucros legislativos diferentes), pois que sem essa identidade não será possível vislumbrar a emissão de proposições jurídicas opostas sobre a mesma questão fundamental de direito, nem se poderá atingir o fim visado com este tipo de recurso, que é o de assegurar o valor da igualdade na aplicação do direito.
Tal recurso segue a tramitação dos recursos previstos no artigo 280.º do CPPT, com a disciplina constante dos artigos 281.º e 282.º desse diploma legal, e não a tramitação prevista no artigo 284.º do CPPT, pelo que nele não há, após o despacho de admissão do recurso, uma fase processual de alegações tendentes a demonstrar a existência da oposição de julgados seguida de despacho judicial de apreciação sobre a existência dessa oposição.
Ao recorrente basta, pois, afirmar, no requerimento de interposição do recurso e com vista a vê-lo admitido, que interpõe o recurso ao abrigo da norma contida no n.º 5 do artigo 280.º, evocando a existência de arestos que suportam a oposição de julgados que o preceito desenha e define, de forma a viabilizar a pronúncia judicial sobre a admissibilidade legal do recurso, sendo que, no caso de não proceder imediatamente à junção de cópia desses arestos, deve o Juiz convidá-lo a fazê-lo antes da pronúncia judicial sobre a admissibilidade do recurso.
Pelo que, uma vez proferido despacho de admissão do recurso nos termos indicados e requeridos, o recorrente não está obrigado a retomar essa matéria da admissibilidade do recurso nas alegações e conclusões do recurso que posteriormente tem de apresentar nos termos previstos no n.º 3 do artigo 282.º do CPPT. […]
Todavia, dado que a decisão de admissão do recurso não vincula o tribunal superior, importa aferir se efectivamente existe a invocada oposição de julgados».
Vejamos, pois, se existe a invocada oposição de julgados.
Na sentença recorrida conheceu-se da oposição deduzida à execução fiscal instaurada contra a ora Recorrente para cobrança coerciva da quantia de € 1.122,30 proveniente das liquidações oficiosas de IVA que lhe foram efectuadas com referência aos três primeiros trimestres do ano de 2011.
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro elencou as questões a apreciar e decidir nos seguintes termos: «a) Da ilegitimidade da Oponente; b) Da ilegalidade da liquidação subjacente à dívida exequenda; c) Da extinção da sociedade para efeitos da declaração de insolvência e cumprimento das obrigações fiscais; d) Da suspensão da execução».
Depois, apreciando essas questões e no que respeita à que ficou enunciada sob a alínea c), que é a que ora nos interessa considerar, a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro considerou que se tratava de um questão respeitante à legalidade da liquidação, motivo por que não podia ser apreciada em sede de oposição à execução fiscal; apesar disso, não deixou de aludir (ao jeito de obiter dictum, ou seja, manifestamente fora do âmbito da decisão expressa) à jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo (A sentença cita os seguintes acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 24 de Fevereiro de 2011, proferido no processo n.º 1145/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 11 de Agosto de 2011 (dre.pt), págs. 312 a 318, também disponível em
dgsi.pt;
- de 14 de Junho de 2012, proferido no processo n.º 816/11, publicado no Apêndice ao Diário da República de 8 de Outubro de 2013 (dre.pt), págs. 1891 a 1895, também disponível em dgsi.pt.), no sentido de que «[a] sociedade dissolvida na sequência de processo falimentar continua a existir enquanto sujeito passivo de IRC até à data do encerramento da liquidação, ficando sujeita, com as necessárias adaptações e em tudo o que não for incompatível com o regime processual da massa falida, às disposições previstas no CIRC para a tributação do lucro tributável das sociedades em liquidação, mantendo-se vinculada a obrigações fiscais declarativas», motivo por que «[n]ada obsta […] a que, mesmo em processo de liquidação da massa falida, a sociedade continue a ter de cumprir determinadas obrigações declarativas em sede de IVA e que consequentemente, a Administração Tributária proceda às inerentes acções de fiscalização, como nada impede que se possa proceder ao apuramento de imposto a entregar aos cofres do Estado».
Por isso, e também porque não atendeu os demais fundamentos invocados, julgou a oposição improcedente.
No acórdão fundamento, estava em causa a execução fiscal de uma dívida proveniente da responsabilidade contra-ordenacional de uma sociedade entretanto declarada insolvente, tendo-se concluído, nos termos do respectivo sumário doutrinal que «A declaração de insolvência constitui um dos fundamentos da dissolução das sociedades e essa dissolução equivale à morte do infractor, de harmonia com o disposto nos artigos 61.º e 62.º do RGIT e artigo 176.º, nº 2, alínea a) do CPPT, daí decorrendo a extinção da obrigação do pagamento de coimas e da execução fiscal instaurada tendente à sua cobrança coerciva».
Do confronto entre a sentença recorrida e o acórdão invocado como fundamento resulta manifesto que não existe contradição de julgados, pela simples razão de que na sentença recorrida a questão da extinção da responsabilidade contra-ordenacional não foi tratada, nem tinha de o ser, uma vez que a dívida exequenda não tem origem em condenação alguma por contra-ordenação. Aliás, nem essa responsabilidade foi (nem poderia ter sido através desse meio processual) suscitada pela Impugnante na petição inicial, motivo por que também não foi conhecida.
É certo que em ambas as decisões judiciais é abordada a temática da extinção da sociedade comercial pela insolvência e seus efeitos, mas em âmbitos distintos: no âmbito da execução fiscal em que estão a ser cobradas dívidas por obrigações tributárias, na sentença recorrida, e no âmbito da responsabilidade contra-ordenacional, no acórdão fundamento.
Como tem vindo a afirmar unanimemente a jurisprudência, para que se considere existir oposição de julgados é necessária a oposição entre soluções expressas (No que respeita à oposição de julgados, como salienta JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., IV volume, anotação 11 c) ao art. 280.º, pág. 422, «[o]s requisitos do recurso de decisões de 1.ª instância com fundamento em oposição de julgados são definidos usando as expressões «mesmo fundamento de direito», «solução oposta» e «ausência substancial de regulamentação jurídica», que são os mesmos que eram utilizados no ETAF de 1984 para os recursos com fundamento em oposição de julgados [arts. 22.º, alíneas a), a') e a"), 24.º, alíneas b) e b'), e 30.º, alíneas b) e b'), desse diploma], pelo que se deve concluir que se pretendeu adoptar os requisitos globais dos recursos com fundamento em oposição de julgados».
Assim, logra aqui aplicação toda a numerosa jurisprudência que tem vindo a afirmar relativamente ao recurso previsto no art. 284.º do CPPT, que apenas é relevante para fundamentar o recurso a oposição entre soluções expressas. A propósito e com numerosa citação de jurisprudência, vide JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit.,IV volume, anotação 14 c) ao art. 284.º, pág. 478. ). Ora, na sentença recorrida a questão da responsabilidade contra-ordenacional e sua extinção em virtude da insolvência da sociedade arguida não foi equacionada nem resolvida. O que significa que não há oposição de julgados entre a sentença recorrida e o referido acórdão do Supremo Tribunal Administrativo.
Como tem vindo a afirmar a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, as questões expressa e concretamente apreciadas nas decisões em confronto não são idênticas, antes tendo convocado, interpretado e aplicado realidades e previsões jurídicas diversas e «sendo essa diversidade, por si só, explicativa dos resultados díspares a que chegaram» (Vide,entre outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 14 de Abril de 2010, proferido no processo n.º 360/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Março de 2011 (dre.pt), págs. 619 a 625, também disponível em
dgsi.pt;
- de 6 de Maio de 2015, proferido no processo n.º 1581/13, ainda não publicado no jornal oficial, disponível em
dgsi.pt;
- de 6 de Maio de 2015, proferido no processo n.º 286/15, ainda não publicado no jornal oficial, disponível em
dgsi.pt.).
Tudo visto, não se verificam os requisitos do recurso ao abrigo do n.º 5 do art. 280.º do CPPT.
Note-se, finalmente, que o Supremo Tribunal Administrativo, nesta sede de apreciação da existência de oposição de julgados, ou seja, ainda em patamar prévio à apreciação do mérito da decisão recorrida, não pode efectuar nenhum juízo próprio sobre este, ao contrário do que pretende a Recorrente. Em tal patamar ou estádio, o Supremo Tribunal Administrativo não emite qualquer juízo sobre o acerto do julgado; antes, tem de tomar este como único ponto de partida para verificar se existe ou não oposição, atendo-se exclusivamente ao teor das decisões alegadamente contraditórias (Neste sentido, o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 7 de Julho de 2010, proferido no processo n.º 912/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 25 de Março de 2011 (dre.pt), págs. 185 a 186, também disponível em
dgsi.pt.).
