048397 - Supremo Tribunal Administrativo

Os requisitos de inscrição como técnicos oficiais de contas, nos termos do artº 1 da Lei 27/98 de 3 de Junho podem ser provados por quaisquer meios de prova em direito admissíveis, não sendo juridicamente relevante o "Regulamento" emitido pela ATOC a estabelecer um determinado e único meio de prova.

A. .., identificado nos autos, interpôs, no TAC do Porto, recurso contencioso de anulação do acto de recusa de inscrição na Associação dos Técnicos Oficiais de Contas (ATOC), praticado pela respectiva Comissão de Inscrição (CIATOC), em 14.10.98.

Por sentença daquele Tribunal de 15 de Março de 2001, foi concedido provimento ao recurso e anulado o acto impugnado.

Não se conformando, a Comissão de Inscrição da ATOC interpõe agora o presente recurso jurisdicional no qual alega, apresentando as seguintes conclusões a pedir a revogação da sentença recorrida.

24. O conceito de responsabilidade directa previsto na Lei nº 27/98 mais não e do que a assunção, por profissionais de contabilidade, no período que foi de 01.01.89 até 17.10.95, da responsabilidade pela fiabilidade de contabilidade de contribuinte sujeito a imposto sobre o rendimento perante a Administração Fiscal.

25. Ou seja, o legislador previu ali uma responsabilidade de direito e não apenas uma responsabilidade de facto, como parece pretender a sentença recorrida, que não faz nenhuma interpretação ou concretização do referido conceito legal.

26. Acresce, que a sentença recorrida, para além de ter violado o nº 1 do artº 1º da Lei nº 27/98, também violou o espirito da mesma Lei, que mais não quis do que, excepcionalmente, permitir aos profissionais de contabilidade, que, por causa do vazio legislativo ocorrido a partir de 01.01.89, tivessem assumido perante a Administração Fiscal

a responsabilidade acima referida no período nela previsto, inscrever-se na CTOC.

27. A assunção daquela responsabilidade só era feita pela assinatura conjuntamente com o contribuinte das declarações fiscais deste ultimo, na qualidade de responsável pela contabilidade.

28. Ora, o rec. do não logrou fazer a prova da referida responsabilidade directa, pelo que não estava a mesma abrangida pelo âmbito da Lei nº 27/98, que, como se alegou teve natureza excepcional.

29. Releva-se que a rec.te ao exigir para averiguação da responsabilidade directa – requisito previsto no artº 1º da Lei nº 27/98 – cópias das declarações fiscais mod. 22 e anexo C ao mod. 2 assinadas pelo interessado na inscrição, não violou nem aquele normativo, ao qual deu cumprimento, nem os artºs 87º e 88º do CPA.

30. Acresce, que a sentença recorrida não se pronunciou sobre a suficiência ou insuficiência da prova oferecida pelo rec.do no processo administrativo, para efeitos do artº 1º da Lei nº 27/98, ao que estava obrigado, por a mesma ter sido considerada insuficiente pela rec.te, peio que a decisão de anular a deliberação recorrida por violação do dispositivo legal referido também, por isso, deve ser anulada.

31. Por último, o acto de que foi interposto recurso contencioso foi devidamente fundamentado tendo o rec.do reconstituído sem nenhuma dificuldade o percurso cognitivo que determinou o conteúdo daquele acto, como, aliás, decorre da sua petição de recurso.Contra-alegou o recorrente contencioso, ora recorrido, a pedir a manutenção do julgado, com base nas seguintes conclusões da sua alegação:

1. A douta sentença recorrida fez correcta interpretação e aplicação do disposto no artigo 1º e 2º da Lei nº 27/98, de 3 de Junho, anulando o acto recorrido, se bem que devesse ter declarado a sua nulidade com fundamento na nulidade do regulamento da Comissão de instalação da ATOC, de 3 de Junho de 1998, que veio subverter e revogar o preceituado naquele diploma, por vício de incompetência absoluta e usurpação do poder legislativo.

2. O ora recorrido, desde há largos anos que exerce a sua actividade como profissional de contabilidade, nessa medida executando a contabilidade de empresários individuais e de sociedades, bem como preenchendo as respectivas declarações fiscais.

3. O ora recorrido sempre exerceu as funções de profissional de contabilidade sem necessidade de inscrição em qualquer associação ou organismo, por tal não ser legalmente exigível.

4. Com a entrada em vigor do Dec-Lei nº 265/95, de 17 de Outubro, que aprovou o Estatuto dos Técnicos Oficiais de Contas, foi facultada aos técnicos de contas inscritos na DGCI, a possibilidade (e só esta) de se inscreverem na ATOC.

5. O Dec-Lei nº 265/95, de 17/10 não salvaguardou o respeito pelos direitos adquiridos pelo recorrente, ora recorrido, que exercia plenamente a sua actividade de profissional de contabilidade, (Técnico de Contas) sem que lhe tivesse sido exigida ou imposta a sua inscrição na D.G.C.I

6. Visando repor a legalidade e assegurar os direitos fundamentais tão grosseiramente ofendidos pelo Dec-Lei 265/95, veio a Lei nº 27/98, de 3 de Junho permitir, a titulo excepcional, a inscrição como Técnico Oficial de Contas, de responsáveis directos por contabilidade organizada, nos termos do Plano Geral de Contabilidade, individualmente ou sob a forma de sociedade, no período decorrido entre 1 de Janeiro de 1989 e 17 de Outubro de 1995.

7. O recorrente, ora recorrido, exerceu durante mais de três anos, entre a data de 1 Janeiro de 1993 e 17 de Outubro de 1995, e mais concretamente, demonstrou exercer desde 1993, as funções de profissional de contabilidade, como responsável directo por contabilidade organizada, nos termos do P.O.C., de entidades que possuíam ou deviam possuir contabilidade organizada.

8. Deste modo, o pedido de inscrição do ora recorrido na ATOC, devia ter sido aceite, porque verificados os requisitos exigidos no artº 1º da Lei nº 27/98, de 3 de Junho.

9. Como bem se decidiu na douta sentença recorrida, este acto padece do vicio de falta de fundamentação por ser obscuro o seu sentido (não foram recebidas quaisquer declarações ou foram consideradas irrelevantes?) sendo manifestamente insuficiente a reprodução de uma fórmula genérica dos documentos e requisitos que a ATOC considera, em abstracto, idóneos a atestar a qualidade de responsável directo por contabilidade organizada, sem especificar a razão da recusa de inscrição.

10. O fundamento da recusa da inscrição, embora não sejam aduzidas razões concretas, aparentemente só pode fundar-se no disposto no artº 2º, nº 1 e nº 2, do Regulamento da ATOC, de 3/6/98, que estabeleceu, arbitrariamente, que o exercício fiscal de 1995 não é legalmente relevante e que não serão tidos em consideração os exercícios cujas declarações tenham sido apresentadas após 17 de Outubro de 1995.

11. O recorrente, ora recorrido, instruiu o seu pedido de inscrição com cópias autenticadas das declarações Mod. 22 do IRC bastantes.

12. Ora, porque, de acordo com o citado Regulamento, os exercícios compreendidos entre 1989 e 1994 não seriam tidos em consideração, se as respectivas declarações fiscais tivessem sido entregues após 17 de Outubro de 1995, estariam em falta documentos comprovativos do exercício da profissão por três anos seguidos, razão pela qual a ATOC recusou o pedido de inscrição apresentado pelo recorrente, recusa que a douta sentença recorrida, em virtude da frontal colisão com o disposto na lei nº 27/98, considerou e bem desconforme ao disposto nesta lei.

13. O Regulamento "Executivo" da Lei nº 27/98, de 3 de Junho, emitido pela Comissão Instaladora da ATOC e "assinado" como nele se diz aos 3 de Junho de 1998, está ferido de várias ilegalidades, (incompetência absoluta, usurpação de poder, etc.), pelo que era dever do tribunal a quo desaplicá-lo, por contrário à constituição e a lei de valor normativo superior.

14. Com efeito, tal Regulamento está viciado de incompetência absoluta, geradora de nulidade, nos termos do artº 133º, nº 2., al. b) ex vi do artº 114º do C.P.A., já que a ATOC não dispõe, nem por via dos Estatutos, nem por via da Lei nº 27/98, de competência regulamentar, e, assim, de competência para regulamentar a matéria tratada na Lei nº 27/98, muito menos a Comissão Instaladora da ATOC, às quais as portarias do Ministério das Finanças nº 36/96, de 9/5 (D.R., II série, nº 108, de 9/5) e nº 61/96, de 1/7 (D.R., II série, nº 150, de 1/7/96) reconheceram tão somente competência para a prática dos «actos necessários para assegurar a respectiva gestão corrente» (nº 3 da Portaria nº 36/96, de 9/5), vício que a douta sentença recorrida não conheceu.

15. Tal Regulamento está também viciado de usurpação de poder, igualmente geradora de nulidade, desta feita nos termos da alínea a) do nº 2., do artº 133º ex vi do artº 114º do C.P.A., na medida em que cabe tão só e apenas à Assembleia da República configurar restrições à liberdade de escolha da profissão, nomeadamente fixar a disciplina integral e estabelecer os requisitos de inscrição e de acesso às actividades profissionais - cfr. artº 165º, nº 1, alínea b) e artº 18º ambos do Constituição da República Portuguesa.

16. Tais vícios que afectam o Regulamento, afectam, na mesma medida, o acto impugnado nos autos, que também padece, todo ele, de nulidade, cognoscível, a todo o tempo, por qualquer tribunal.

17. Acresce que o referido Regulamento cujo intuito era complementar a Lei nº 27/98, ao invés de dispor "secundum legem", permitiu-se inovar "contra legem", derrogando, inconstitucionalmente, o regime imposto por lei, tal como foi sistematicamente denunciado pela Provedoria de Justiça (vide, v.g., Recomendação nº 37/99 junta como doc. 2 com as alegações finais de recurso), que apelou infrutiferamente à ATOC para que revogasse esse regulamento e desse cumprimento ao disposto na Lei nº 27/98, inscrevendo o recorrente, assim como os colegas em idêntica situação.

18. Conforme foi decidido pela douta sentença recorrida, o Regulamento atenta directa e manifestamente contra o disposto no artº 1º da Lei nº 27/98, que permitia a inscrição de todos os profissionais de contabilidade que tenham sido responsáveis directos por contabilidade organizada "... desde 1 de Janeiro de 1989 e até à data da publicação do Dec-Lei nº 265/95, de 17 de Outubro...", enquanto o artº 2º., nº 2. do Regulamento vem negar qualquer relevância às declarações fiscais compreendidas entre 1989 e 1994 entregues após 17 de Outubro de 1995, assim como ao exercício fiscal de 1995.

19. E isto guando anteriormente, nomeadamente no ponto 1., da alínea c) do Regulamento da ATOC de aplicação do ponto 3 do Despacho nº 8470/97, de 16 de Setembro, do Ministro das Finanças, a ATOC definiu que o período decorrido entre 1 de Janeiro de 1989 e a data de publicação do Dec-Lei nº 265/95 compreendia, para efeitos dos três anos de actividade exigidos, "os exercícios de 1989 a 1995, inclusive", sem exigir, à revelia da lei, a apresentação das respectivas declarações fiscais até 17 de Outubro de 1995.

20. Violando-se, desta feita, não só o principio da igualdade constitucional, previsto no artº 13º da Constituição da República Portuguesa, como também o principio da boa fé (artº 6º- A, do CPA) e da responsabilidade pelas informações prestadas aos particulares. (artº 7º, nº 2., o C.P.A.), assim como desvirtuando o sentido que o artigo 1º da Lei nº 27/98 pretendeu dar á expressão «desde 1 de Janeiro de 1989 até á data de publicação do decreto Lei nº 265/95, de 17 de Outubro» quando reproduziu o conceito empregue no despacho e então definido como compreendendo o exercício fiscal de 1995 e os exercícios de 1989 a 1994, independentemente da data da sua recepção nos serviços fiscais.

21. Como não bastava derrogar a Lei nº 27/98, o Regulamento veio ainda criar "...normas definitivas de alguns conceitos..." (V. preambulo), pelo que se auto atribui abusiva e ilegalmente de competência para interpretar e integrar a lei.

22. Com efeito, o artº 3º do Regulamento veio considerar que responsáveis directos, para efeitos do artº 1º da Lei nº 27/98, eram tão só e apenas "... as pessoas singulares que assinaram como responsáveis pela escrita as declarações tributárias, quer o tenham feito em nome próprio, quer em representação de sociedade", isto é, os afortunados que tenham tido a sorte de assinar as declarações tributárias quando nem a lei, nem os usos tal indicavam.

23. O referido Regulamento procedeu também à restrição dos meios de prova à apresentação dos documentos referidos na alínea d) do nº 1., do seu artº 1º, violando assim o principio da livre admissibilidade de prova. (artºs 345º, nº 2, do CCivil e 87º do Código de Procedimento Administrativo).

A Ex.ma Procuradora Geral Adjunta emitiu douto parecer no sentido de que o recurso merece provimento porquanto, por um lado, não relevam no recurso contencioso em que se pede a apreciação da legalidade do acto impugnado as considerações sobre a alegada ilegalidade de regulamento da Lei 27/98, de 03.06 elaborado pela CIATOC; por outro lado porque, figurando entre as atribuições da ATOC a de certificar, sempre que lhe for exigido, que os técnicos oficiais de contas se encontram em pleno exercício da sua capacidade funcional, estaria por certo na mens legislatoris permitir à entidade a quem entendeu confiar a verificação dos necessários requisitos de inscrição que estabelecesse as normas procedimentais necessárias a tal inscrição.

Acresce que o acto impugnado não se mostra afectado do vício de falta de fundamentação porquanto da leitura conjugada dos docs. de fls. que a sentença incorporou, resulta suficientemente explanado o processo lógico e o itinerário cognoscitivo que, no caso concreto, conduziu à recusa da inscrição pretendida.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

Remete-se para a matéria de facto que se considerou provada na sentença recorrida e que não vem impugnada, nos termos do artº 713º, nº 6 do CPC96.

Com se diz na sentença recorrida o que está em causa e nessa sentença foi apreciado foi apenas a legalidade do acto recorrido (o acto de recusa de inscrição do recorrente na ATOC, que lhe foi comunicado por oficio de 14.10.98).

O diploma legal que estabelece os requisitos aos quais deve obedecer a inscrição como técnicos oficiais de contas na ATOC é o DL 27/98, de 3 de Junho, designadamente o seu artº 1º.

Não tendo a Associação dos Técnicos Oficiais de Contas competência legislativa própria na matéria nem lhe tendo sido atribuída legalmente competência regulamentar, o “regulamento” emitido pela Comissão Instaladora da ATOC pretendendo regulamentar aquela Lei 27/98, não tem nenhuma relevância jurídica no plano da apreciação da legalidade do acto impugnado.

Ora, nos termos do artº 1º do citado diploma legal, os profissionais de contabilidade que pretendam a sua inscrição como técnicos oficiais de contas apenas têm que demonstrar, “por qualquer meio de prova em direito admissível” que foram, durante três anos seguidos ou interpolados, contados dentro do período de 1 de Janeiro de 1989 até 17 de Outubro de 1995, individualmente ou sob a forma de sociedade, responsáveis directos por contabilidade organizada, nos termos do Plano Oficial de contabilidade, de entidades que naquele período possuíssem ou devessem possuir contabilidade organizada.

A lei não estabelece como obrigatório qualquer meio de prova para a verificação dos requisitos nela estabelecidos, não excluindo o uso de qualquer deles pelo que todos são utilizáveis.

Uma vez que, como se diz no relatório preambular do DL 265/95, de 17 de Outubro que aprovou o Estatuto dos Técnicos Oficiais de Contas, deixou de ser obrigatória, a partir de 1989, a assinatura por técnicos de contas das declarações fiscais, tendo desaparecido no plano institucional aquela figura do técnico de contas, mas continuando as entidades a isso obrigadas a ter a sua contabilidade organizada, é evidente que o profissional de contabilidade que tinha a seu cargo ou tomava conta da organização da contabilidade dessas entidades só perante elas passou a ser responsável pela organização da respectiva contabilidade.

Isto é, com a entrada em vigor dos Códigos do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas e das Pessoas Singulares, em 1989, o profissional de contabilidade que organizava as contas (a contabilidade) deixou de ter obrigação de assinar as declarações fiscais das entidades para as quais prestava tal serviço de contabilidade, deixando também de ser obrigado por tais declarações perante a Administração Fiscal.

Não há, portanto, qualquer documento que, no período indicado no artº 1º da Lei 27/98, prove a responsabilidade directa ou indirecta dos profissionais de contabilidade perante a Administração Fiscal, pela organização da contabilidade de quaisquer entidades, porque essa responsabilidade não existia. Responsável pela declaração era apenas o contribuinte.

É claro que a assinatura do profissional de contabilidade, voluntariamente aposta nas declarações fiscais mod. 22 e anexo C ao mod 2, pode ser um meio de prova atendível e relevante para demonstrar que o subscritor ou a sociedade de que fazia parte tinham organizado a contabilidade que estava na base de tais declarações, mas não é seguramente o único.

De outro modo não poderia ser provada a responsabilidade directa do requerente pela organização da contabilidade de qualquer entidade no período tempo entre 1 de Janeiro e 17 de Outubro de 1995.

Ora se a lei estabelece como requisito da inscrição na ATOC o facto de o requerente ter sido responsável directo pela contabilidade organizada também durante aquele período, isso implica que ele possa demonstrar que teve essa qualidade durante esse lapso de tempo e que o possa fazer, nos mesmos termos que relativamente a qualquer outro período legalmente relevante, por qualquer meio de prova, não podendo ser excluída a apreciação de qualquer dos documentos de prova apresentados pelo requerente que se reportam ao período legalmente relevante.

Nos termos expostos, não merece censura a sentença recorrida ao considerar que o acto impugnado é ilegal, na medida em que assenta numa ilegal limitação dos meios de prova dos requisitos estabelecidos no artº 1º do DL 27/98.

Por outro lado, não é também censurável o entendimento expresso na sentença recorrida de que o acto impugnado é também ilegal por insuficientemente fundamentado, dado não conter a especificação dos motivos porque considera que os documentos apresentados pelo recorrente não estão em conformidade com o exigido, quando é certo que o documento apresentado em resposta ao oficio de 28.08.98 satisfaz a exigência ali formulada (docs. de fls. 13 e segs.).

A sentença recorrida pronunciou-se sobre as questões que lhe foram colocadas e de que devia conhecer contendo os necessários fundamentos da decisão anulatória.

Improcedem, nos termos expostos, as conclusões da alegação da entidade recorrente pelo que acordam em negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.

Sem custas.

Lisboa, 16 de Abril de 2002

Adelino Lopes – Relator – Pires Esteves – João Belchior