01188/12 - Supremo Tribunal Administrativo

Interposto um recurso para o TCA (versando alegadamente matéria de facto e de direito) e sendo interposto outro recurso pela parte contrária para o STA (versando alegadamente matéria de direito) a competência para conhecer de ambos os recursos radica no TCA.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal administrativo RELATÓRIO A…………. , contribuinte fiscal n° ………., nos termos das disposições conjugadas pelos artigos 89°, n°8 da Lei Geral Tributária (LGT) e n°5 do art.146°-B do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpôs recurso contencioso relativamente aos rendimentos tributáveis que lhe foram fixados nos anos de 2008, 2009 e 2010, respectivamente, nas quantias de 27802,20 euros, 22241,80 euros e de 17793,40 euros, através da aplicação dos métodos indirectos de avaliação da matéria colectável, ao abrigo do art.89°-A da Lei Geral Tributária e art.39° do Código do Imposto Sobre os Rendimentos de Pessoas Singulares (CIRS). Por sentença de 17 de Setembro de 2012, o TAF de Penafiel, julgou o recurso parcialmente procedente. Reagiu a Fazenda Pública, interpondo recurso jurisdicional para o STA, cujas alegações integram as seguintes conclusões: 1° A douta sentença está fundamentada no disposto no artigo 89.°-A , da LGT e, portanto na verificação de que o rendimento líquido declarado mostra uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela (50% do valor no ano de matrícula), face à aquisição de um veículo automóvel. 2° O contribuinte, A………., não produziu qualquer prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte da manifestação de fortuna. 3° Entendeu, no entanto, o meritíssimo juiz a quo que « o valor de aquisição é o valor do preço de compra do veículo, sem quaisquer outros adicionais a título de despesas, encargos ou impostos ». 4° Em abono do seu entendimento, no que a esta matéria concerne, encontra-se o Acórdão prolatado pelo Tribunal Central Administrativo Norte, a 23 de Abril de 2009, onde se pode ler: « Que em sentido literal o valor de aquisição é o que for pago pelo comprador ao vendedor parece não oferecer dúvidas. Mas será esse o entendimento a dar à expressão para efeitos da tabela inserta no artigo 89°-A da LGT ? No caso vertente está em causa a tributação em IRS. Por isso, vejamos o que consta das normas do respectivo código referentes a situações diferentes mas que poderão ajudar na interpretação do sentido da expressão em causa. No artigo 46° nº1 do CIRS, cuja epígrafe é “Valor de aquisição a título oneroso de bens imóveis”, consigna-se, para efeitos de mais-valias, que “se o bem imóvel houver sido adquirido a título oneroso, considera-se valor de aquisição o que tiver servido para efeitos de liquidação da sisa”. E no artigo 51° al. h) do mesmo código, sob a epígrafe “Despesas e encargos”, também para efeitos de mais-valias, refere-se que ao valor de aquisição acrescem as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à alienação. Ora, como diz a sentença recorrida, se ao valor de aquisição acrescem as despesas tal significa que estas se não contém naquele valor, sendo algo que, para aquele efeito, acrescerá, mas que não tem necessariamente que acrescer em outros casos .» 5° Este entendimento, que a douta sentença faz seu, carece, todavia, de sentido. 6° Com efeito, é destituído de lógica ir buscar ao regime das mais-valias sobre bens imóveis o conceito de valor de aquisição para efeito de aplicação do mecanismo constante do artigo 89.°-A , da LGT . 7° Desde logo, porque não existe neste caso qualquer mais-valia, quanto mais não fosse porque o sujeito passivo do regime das manifestações de fortuna não é o alienante mas sim o adquirente. 8° Até pelos princípios subjacentes a um regime e ao outro, uma vez que ao regime fiscal das mais-valias preside estritamente o princípio da capacidade contributiva, ao passo que no que concerne ao regime das manifestações de fortuna há ainda a ter em atenção o princípio da luta contra a fraude e evasão fiscal. 9° Não se está no artigo 89°-A a tributar a mais-valia efectuada por um contribuinte, está-se sim a tributar os rendimentos que o sujeito passivo auferiu mas que subtraiu à tributação. 10º Para apuramento das mais-valias, o montante suportado com despesas e encargos pelo alienante foi necessário à obtenção do rendimento que vai ser tributado; ao invés, no caso de tributação de acordo com as regras previstas no art.89°-A da LGT , a quantia referente a despesas e encargos é apenas mais uma evidência da sua capacidade contributiva, do rendimento de que dispunha para adquirir o bem. 11º O mecanismo previsto no art.89°-A da LGT consiste numa avaliação indirecta de rendimentos que é aplicável a situações típicas em que ocorrem factos que evidenciam uma capacidade contributiva manifestamente inconsistente com os rendimentos declarados, sendo que essas situações são apenas indícios de uma capacidade contributiva à qual não foi possível aceder por via directa. 12° Como explicar ao contribuinte que viu a totalidade dos seus rendimentos tributados para adquirir uma casa, onde se inclui o valor que despendeu em SISA/IMT, que outro, que nada declarou, não tenha sequer de ser tributado quanto às quantias que auferiu e que lhe serviram para pagar a SISA/IMT? 13° Procurar o sentido de «valor de aquisição» no regime fiscal das mais-valias de imóveis para o aplicar ao regime das manifestações de fortuna viola, declaradamente, a ratio legis do próprio mecanismo de tributação indirecta. 14° Mas se o entendimento constante da douta sentença proferida não colhe apoio legal no que concerne ao « valor de aquisição » de imóveis, muito menos colhe no que tange ao « valor de aquisição » de veículos automóveis, como é o caso dos autos. 15° É que nesse caso, a seguir-se a lógica que o sentido da letra não é suficientemente claro e que, como tal, necessita o intérprete de concretizar o conceito de « valor de aquisição » à luz do regime das mais-valias em IRS, então, não se deve ater o intérprete ao artigo 46.°, do CIRS, que, como a epígrafe denuncia, se refere ao « valor de aquisição a título oneroso de bens imóveis », mas sim ao artigo 49°, do CIRS, regra residual, que dispõe sobre o « valor de aquisição a título oneroso de outros bens e direitos ». 16° Ora, determina esse mesmo artigo 49°, do CIRS, que « o valor de aquisição, quando efectuada a título oneroso, é constituído pelo preço pago pelo alienante, documentalmente provado .» 17° Igualmente relevante é o teor do art.17° do CIVA ao considerar como valor tributável dos bens importados o valor aduaneiro, o que inclui impostos, direitos aduaneiros, taxas e outros encargos devidos antes ou em consequência da própria importação. 18° O próprio STA, na esteira do TJUE, já se pronunciou pela inclusão do ISV no IVA, para efeitos de determinação do valor tributável. (Acórdão do STA no processo 0766/09 de 21.09.2011, remetendo para o Acórdão do TJUE de 28.07.2011, proferido no Processo n° C-106/10) 19° Deste modo, não seria coerente considerar, a título de valor sobre o qual incide o imposto, uma certa verba para efeitos de IVA e uma outra, completamente distinta, para efeitos de IRS. 20° Não fará mais sentido, e portanto não estará mais conforme a ratio legis que « valor de aquisição » signifique tão simplesmente aquilo que ocorre ao espírito, como o próprio Tribunal Central Administrativo Norte reconhece, quando refere que « em sentido literal o valor de aquisição é o que for pago pelo comprador ao vendedor »? 21° A interpretação mais conforme a letra e a teleologia da norma, no entendimento da ora Recorrente, só pode ser uma: o encargo de imposto insere-se no conceito de «valor de aquisição» de um veículo automóvel, para efeitos do artigo 89.°-A , n.° 4, da LGT . Nestes termos, e nos mais de direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve o encargo de imposto suportado (€ 14.954,85) concorrer para o conceito de « valor de aquisição », constante do artigo 89.°-A , n.° 4, da LGT , devendo o acto de fixação da matéria colectável, por métodos indirectos, nos termos dos artigos 9.° , n.° 1, al. d ), e 39.° do CIRS e artigos 87.° , al. d), e 89º A, n.°s 1 e 4, ambos da LGT , a enquadrar na categoria G, dos rendimentos sujeitos a IRS nos anos de 2008, 2009 e 2010, considerar incluído no valor de aquisição aquele montante. Não houve contra-alegações. De igual forma reagiu o particular interpondo recurso para o TCA – Norte, cujas alegações integram as seguintes conclusões: 45 A douta sentença lavrada pelo Tribunal da 1ª Instância de Penafiel, é insusceptível de subsistir na ordem jurídica e por arrastamento o acto tributário recorrendo, porquanto: A/ A douta decisão recorrida enferma de preterição de formalidade essencial, por alegação de falta de fundamentação, na medida em que ratifica um acto tributário, cuja motivação jurídica se circunscreve a uma referência genérica ao art° 89°A; B/ O entendimento sufragado pelo douto Tribunal recorrido, de que para despoletar a aplicação do n°4 do art° 89° A da LGT , nos 3 anos seguintes, basta a verificação em determinado ano, da aquisição, tout court é, a todos os títulos ilegal, fazendo incorrê-lo em erro de julgamento. C/ Sob prisma teleológico e da ratio legis que presidiu à instituição do regime das manifestações de fortuna, D/ seria imoral, constituindo autêntico confisco, pretender—se tributar alguém que tivesse adquirido uma manifestação de fortuna, independentemente de se cuidar de saber que destino havia sido dado a esse bem, pois perder-se-ia de vista a utilidade económica proporcionada por esse bem, cujos meios financeiros envolvidos no seu pagamento, terão escapado à tributação. E/ A interpretação jurídica insculpida na douta decisão recorrida , de que releva para a tributação, apenas e tão só, o acto de aquisição da viatura Mercedes , não pode, pois, prosperar na relação jurídico/tributária, aqui litigada, sendo que, em tese, deverá ser dado provimento ao recurso, proferindo jurisprudência consignando vinculadamente a necessidade da manifestação de fortuna permanecer na titularidade do sujeito passivo, ao longo dos 3 anos, conditio sine qua non para que se cumpra o requisito substantivo que habilite a A.T. a promover a aplicação dos métodos indiciários, ao abrigo no n° 4 do art° 89° A da LGT , VI O PEDIDO De que advirá, do exposto, a anulação da sentença do Tribunal a quo num determinado momento e houvesse alienado, de imediato, como se ainda usufruísse desse mesmo bem. Termos em que, nos melhores de direito e sempre com o suprimento de V Exa., deve o presente Recurso Judicial ser recebido, aceite por procedente e, provada a matéria nela contida, e por conseguinte anulado os actos tributários (fixação de rendimentos), Por Ilegalidade, maxime do vício de violação de lei, porquanto os pressupostos do acto estão em desconformidade com a previsão legal a que alude o nº 4 do art° art.º 89°-A da LGT como quando o objecto colide com o comando administrativo, ou porque, existe discrepância entre o conteúdo ou objecto de um acto e as normas jurídicas que me são aplicáveis” FREITAS DO AMARAL, Direito Administrativo. Consequentemente como acima se requer, deve a sentença ser revista e anulada como é de justiça. Contra-alegou a Fazenda Pública concluindo da seguinte forma: I — As deficiências que o Recorrente vem apontar à sentença proferida pelo Tribunal de Penafiel, referentes à sua falta de fundamentação, por um lado, e ao acolhimento da tributação ocorrer nos três anos seguintes ao da aquisição, por outro, não deverão ser aceites. II — Com efeito, não padece de falta de fundamentação uma sentença que permite ao seu destinatário apreender perfeitamente o seu conteúdo, III — reportando-se, por seu turno, a um relatório de conclusões elaborado pela Inspecção Tributária, o qual contém os elementos expressos, claros e suficientes à fundamentação da correcção proposta, a ponto de o Recorrente deles extrair a conclusão que lhe permitiu atacar a decisão. IV — A menção a apenas duas normas legais deve-se simplesmente ao facto de constituírem apenas estas o fundamento das correcções pretendidas. V — No que concerne à necessidade de detenção do bem durante os anos seguintes ao da sua aquisição, consistindo esta numa condição sine qua non para que se verifique a sua tributação parece-nos, salvo o devido respeito, destituída de fundamento. VI — Tal como a sentença recorrida considerou, entende-se que a capacidade contributiva, que agora é analisada em sede de manifestações de fortuna, revelou-se (pois até ali esteve oculta) no momento da aquisição do bem, do pagamento do respectivo preço, sendo irrelevante para o efeito qual o destino que lhe foi dado posteriormente. VII — Uma vez que o Recorrente não provou que dispunha de outros meios económicos que lhe permitiram fazer face àquela despesa, e não olvidando ser este um meio que permite tributar rendimentos que terão existido e, em seu devido tempo, não foram declarados, compete à AT fixar o rendimento em função das regras estabelecidas na tabela do art.89°-A da LGT . VIII — O facto de essa tributação dever ocorrer não só no ano da aquisição do bem, mas também nos três anos seguintes, caso os pressupostos se mantenham, justifica-se pela necessidade de cumprimento de um princípio de justiça. IX — Um contribuinte cumpridor paga os impostos sobre os rendimentos que aufere anualmente, à medida que estes lhes são pagos, e, gradualmente, poderá ir fazendo as suas poupanças ao longe desse tempo. X — O facto de haver quem não declare a totalidade dos rendimentos auferidos subtraindo-se, assim, à respectiva tributação, não impede de supor que também foi economizando ao longo do tempo, pelo que a carga fiscal deverá igualmente ser diferida. XI — Apenas se pretendem tributar situações distintas, apenas na medida da sua diferença, sem descurar os princípios básicos que devem nortear o comportamento da AT. Nestes termos e nos demais de Direito, com o douto suprimento de Vªs Exªs, deverá a sentença a quo ser mantida nesta parte, considerando-se improcedente o presente recurso e, consequentemente, mantendo-se os actos de fixação do rendimento para os anos de 2008, 2009 e 2010, conforme determina o art.89°-A da LGT . Por despacho de fls. 144 a meritíssima juíza do tribunal a quo mandou remeter os autos a este STA. O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer: Foram interpostos dois recursos da sentença proferida pelo tribunal tributário: -por A……………, alegadamente com fundamento em matéria de facto e de direito, para o TCA Norte-SCT (fls.77), -pelo Director de Finanças do Porto, alegadamente com exclusivo fundamento em matéria de direito, para o STA-SCT (fls.93) Neste contexto entende-se incumbir ao TCA Norte-SCT a competência para o conhecimento de ambos os recursos, considerando: os poderes de cognição do TCA em matéria de facto e de direito (arts.26° al.b) e 38° al.a) ETAF aprovado pelo DL n° 13/2002 , 19 Fevereiro; art.280° n°1 CPPT); a intervenção do STA na qualidade de tribunal de revista, com poderes de cognição limitados à matéria de direito, pressupondo a estabilização da matéria de facto A solução propugnada reflecte o entendimento de jurisprudência consolidada do STA (cf. designadamente acórdãos STA Pleno 16.12.98 processo n° 021 673; STA-SCT 21.05.1997 processo n° 15695; 22.02.1996 processo n° 18276; 16.01.2008 processo n° 940/07) 2. O interessado poderá requerer, oportunamente, o envio do processo para o tribunal declarado competente (art. 18° n° 2 CPPT). O Ministério Público tem legitimidade para a suscitação da incompetência absoluta do tribunal em processo judicial tributário (art. 16° n°2 CPPT) A competência dos tribunais da jurisdição fiscal é de ordem pública; o seu conhecimento precede o de qualquer outra matéria (art.13° CPTA/ art.2° al.c) CPPT). 2 – FUNDAMENTAÇÃO O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte factualidade: 1.º - O ora Recorrente foi sujeito a uma acção inspectiva aos rendimentos do ano de 2007 - cfr, teor de fls.12 do Processo Administrativo (P.A.) apenso aos autos. 2.° - Face ao estatuído no n°3 do art.89°-A , conjugado com a alínea d) do art. 87° , ambos da LGT , foi o ora Recorrente notificado em 23.11.2010 para proceder à prova de que os rendimentos declarados correspondem à realidade e de que é outra a fonte de manifestação de fortuna evidenciada - cfr. teor de fls.12 verso do P.A. apenso aos autos. ° - Nada tendo dito - cfr. teor de fls.12 verso do P.A. apenso aos autos. 4.° - Consideraram os Serviços de Inspecção Tributária que: «Reportando-se a aquisição desta viatura ao ano de 2007, de acordo com o disposto no art.89° - A da LGT haverá, ainda, que proceder à fixação do Rendimento Tributável nos três anos seguintes ao da verificação desta operação. Assim e no tocante a 2008, 2009 e 2010, analisadas as declarações de rendimentos, modelo 3 do IRS do SP em análise, verifica-se que continua a não dispor de Rendimento Padrão que justifica esta aquisição - cfr. teor de fls.12 verso do P.A. apenso aos autos. 5.° - Os Serviços de Inspecção Tributária, como “Critérios e Cálculos dos Valores Corrigidos com Recurso a Métodos Indirectos”, obtiveram os seguintes valores: Anos de 2008, 2009 e 2010. 1 - Calculo do Rendimento Disponível (RD) Anos Rendimento Bruto Deduções especificas Rendimento Disponível 2008 13.300,00 3.680,64 9.619,36 2009 13.300,00 3.888,00 9.412,00 2010 13.300,00 4,104,00 9.196,00 2- Calculo do Rendimento Padrão (RP) Anos % RP-n.°4, art.89°-A RP 50%RP - n°1, art.89°A 2008 20% 55.604,40 (80%x69.505,54) 27.802,20 2009 20% 44.483,52 (80%x55.604,40) 22.241,80 2010 20% 35.586,80 (80%x44.483,52) 17.793,40 Assim, o Rendimento Padrão a considerar para o ano de 2008 será igual a 55.604,40 euros; para o ano de 2009 de 44.483,52 euros e para 2010 de 35.586,80 euros, calculados nos termos do n°4 do art.89° -A da LGT , os quais, de acordo com a alínea d) do n°1 do art.9° do CIRS, serão considerados como rendimento da categoria G - cfr. teor de fls 12 verso do P.A. apenso aos autos. 6.° - O ora Recorrente foi notificado através do oficio com o n°23945/0505 de 13.04.2012 da Direcção de Finanças do Porto para, no prazo de 15 dias, exercer o seu direito de audição consagrado nos artigos 60° do RCPIT e da LGT - cfr. teor de fls.13 do P.A. apenso aos autos. 7.° - Não tendo exercido essa prerrogativa - cfr, teor de fls.13 do P.A. apenso aos autos. 8.° - O veículo de marca Mercedes Benz a que foi atribuída a matricula ………, em 24.07.2007, foi comprado em 26.06.2007 pelo Recorrente pelo valor de 54.000,00 euros - cfr. ficou provado pela sentença proferida por este Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no âmbito do Proc.801/11 .4BEPNF, já transitada em julgado - doc. de fls.52 a 60 dos autos. 9.° - A Alfândega de Braga fixou o valor tributável desse veículo em 69.505,54 euros, sendo o valor do ISV de 14.984,85 euros - cfr. ficou provado pela sentença proferida por este Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no âmbito do Proc. 801/11.4BEPNF , já transitada em julgado - doc. de fls.52 a 60 dos autos. 10.º - Em 29.08.2007 foi emitido o documento único do veiculo com a matrícula …… em nome de B………….., Ldª com sede em Rua ………., n.°….., …………….. - cfr. ficou provado pela sentença proferida por este Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no âmbito do Proc. 801/11.4BEPNF , já transitada em julgado - doc. de fls.52 a 60 dos autos. 11.º - O recibo da apólice de seguro de responsabilidade civil automóvel de 26.07.2010 a 26.07.2011, do veículo com a matricula ………., foi emitido em nome de B………, Ld.ª - cfr. ficou provado pela sentença proferida por este Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no âmbito do Proc. 801/11.4BEPNF , já transitada em julgado - doc. de fls.52 a 60 dos autos. 12.° - No documento único automóvel está inscrita a reserva de propriedade a favor de C……………, SA - cfr. ficou provado pela sentença proferida por este Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no âmbito do Proc. 801/11.4BEPNF , já transitada em julgado - doc. de fls.52 a 60 dos autos. DO DIREITO “I – RELATÓRIO. A meritíssima juíza do TAF de Penafiel, julgou o recurso parcialmente procedente por entender que (destacam-se apenas os trechos da decisão com interesse para os presentes recursos): 1 – A………….., contribuinte fiscal n°…………., residente na Rua ………., n°…, ……., ………., vem nos termos das disposições conjugadas pelos artigos 89°, n°8 da Lei Geral Tributária (LGT) e n°5 do art.146°-B do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor RECURSO CONTENCIOSO Dos rendimentos tributáveis que lhe foram fixados nos anos de 2008, 2009 e 2010, respectivamente, nas quantias de 27802,20 euros, 22241,80 euros e de 17793,40 euros, através da aplicação dos métodos indirectos de avaliação da matéria colectável, ao abrigo do art.89°-A da Lei Geral Tributária e art.39° do Código do Imposto Sobre os Rendimentos de Pessoas Singulares (CIRS), nos termos e com os seguintes fundamentos: Vício de lei. Errónea qualificação dos factos tributários. Excesso de quantificação do rendimento colectável. Conclui pedindo que: O presente Recurso Judicial seja recebido, aceite por procedente e, provada a matéria nele contida, e por conseguinte anulado o acto tributário (fixação de rendimentos), Por: Ilegalidade, maxime do vicio de violação de lei, porquanto os pressupostos do acto estão em desconformidade com a previsão legal a que alude o n.°4 do art.89°-A da LGT , como quando o objecto colide com o comando administrativo, ou porque, existe discrepância entre o conteúdo ou objecto de um acto e as normas jurídicas que lhe são aplicáveis; Verificar-se a inexistência de facto tributário, na perspectiva em que os factos em que se basearam as fixações, não têm verificação real na situação hipotisada na lei, na medida em que se regista erro na identificação do verdadeiro sujeito passivo; Verificar-se inexistência parcial de acto tributário, por excesso de quantificação, derivado da prática de erros materiais no cálculo do Rendimento Padrão e do Rendimento Tributável, na Categ.G. Consequentemente, requer que a fixação seja revista e anulada. 2 - Notificada a Direcção-Geral dos Impostos, entidade demandada no recurso interposto da decisão de avaliação da matéria colectável pelo método indirecto constante do art.89°-A, da Lei Geral Tributária, veio apresentar Oposição a fls.26 a 34 dos autos. Considera em síntese, quanto ao argumento apresentado pelo Recorrente de que o relatório final de conclusões de inspecção tributária padece do vício de falta de fundamentação que, o contribuinte apreendeu perfeitamente os factos constantes do relatório ou não teria intentado o presente recurso, com as menções frequentes ao próprio relatório. O Recorrente alega que não se verificam os pressupostos para aplicação do método indirecto previsto no art.89°-A da LGT , porquanto, nos anos de 2008 a 2010, o mesmo já não detinha o veículo. Ainda que o veículo em causa tenha efectivamente sido alienado, o que se desconhece, não se descortina, ao longo de toda a norma do art.89°-A da LGT , qualquer condicionante relativamente à detenção do bem adquirido. Entende que, o rendimento padrão é calculado tendo por base regras que permitem aferir quais teriam de ter sido os rendimentos auferidos pelo sujeito passivo que lhe permitissem proceder ao pagamento de um certo preço por determinado bem. E esse preço, o valor pago no momento da aquisição, não varia consoante o contribuinte detenha o bem por um ou dez anos. Quanto ao alegado pelo Recorrente, relativamente ao valor do veículo adquirido e que, no entender da AT, incluía não só o preço pago ao vendedor alemão — 54.520,59 euros, mas também outros encargos suportados inerentes à referida aquisição que ascendem ao montante de 14.954,85 euros. Considera a Direcção de Finanças do Porto, entidade demandada, que devem considerar-se incluídos na expressão “valor de aquisição” os diversos elementos contemplados no art.17° do CIVA. Conclui no sentido de que deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão do Director de Finanças do Porto que determinou a avaliação indirecta da matéria colectável referente a IRS de 2008, 2009 e 2010, a enquadrar na categoria G, nos termos previstos no art.89°-A da Lei Geral Tributária. 4 - Dada vista do processo ao Digno Magistrado do Ministério Público, foi proferido douto parecer a fls.46 dos autos, no sentido da improcedência do Recurso. (…) VI - DO DIREITO. O Recorrente vem, ao abrigo do disposto nos artigos 89°-A, n°7, da Lei Geral Tributária (LGT) e 146°-B, n.°5, Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor recurso da decisão de avaliação da matéria colectável pelo método indirecto constante do art.89°-A , da LGT , nos termos e com os seguintes fundamentos: O Relatório final de conclusões de inspecção tributária padece do vício de falta de fundamentação. Não se verificam os pressupostos para aplicação do método indirecto previsto no art.89°-A da LGT porquanto, nos anos de 2008 a 2010, em questão, já o Recorrente não detinha o veículo. Alega ainda, que, o valor do veículo adquirido, no entender da AT, inclui não só o preço pago ao vendedor, mas também outros encargos suportados inerentes à referida aquisição, verificando-se um excesso de quantificação da matéria tributável. O ora Recorrente foi submetido a procedimento inspectivo tributário interno, com extensão temporal, aos anos de 2008, 2009 e 2010 e tendo por “âmbito parcial”, o IRS. Da conclusão da acção inspectiva, resultou a elaboração do Relatório da Inspecção Tributária (RIT), contendo as correcções infringidas ao Recorrente: 2008 — 27802,20 euros; 2009 — 22241,80 euros e 2010 — 17793,40 euros. Resultou dos factos provados que, o ora Recorrente havia sido alvo, com referência a 2007, de um acto de inspecção interna, sendo que este Procedimento inspectivo constitui, em rigor, o nexo causal, do impulso de procedimento tributário, que acabou por ser desencadeado, nos três anos seguintes. O Procedimento Inspectivo, assim instaurado, teve por motivação, aferir do grau de cumprimento dos deveres de boa prática tributária, adoptados pelo Recorrente, em sede de IRS, face à aquisição duma viatura de gama alta, de valor superior a 50 000,00 euros. A Administração Fiscal, de posse de elementos oficiais, oriundos da Direcção Geral das Alfândegas — a Declaração Aduaneira de Veículo (DAV), que apontava para a aquisição duma viatura, de marca Mercedes Benz, em 2007, de matrícula ………, por 69 505,54 euros, entendeu estarem preenchidos os pressupostos de facto, para abrir um procedimento inspectivo, com vista a avaliar do grau de cumprimento do Sujeito Passivo, à vista do que dispõe o art.89°-A , da LGT . No seu entender, atento o rendimento bruto inscrito na declaração de rendimentos do IRS, ano de 2007, de 13 300,00 euros, estariam verificadas as condições substantivas, expressamente tipificadas no art.89°-A da LGT , para que se despoletasse um procedimento tributário, de que poderia emergir o sancionamento da fixação do “rendimento padrão”, calculado em razão da Tabela constante do n°4 da citada norma. Isto, porque de acordo com o disposto no n°1 do art.89° A da LGT , o Recorrente evidenciada uma discrepância superior a 50% entre o rendimento líquido declarado e o rendimento padrão que advém da aplicação da percentagem inserta no n°4 do art.89° A, da LGT . Como o rendimento declarado (13300,00 euros) era inferior a 50% do valor apurado, a titulo de Rendimento Padrão (34 752,80 euros) então, este valor haveria de ser promovido à categoria de rendimento colectável, em sede de IRS, através do accionamento do mecanismo de avaliação indirecta da matéria tributável. Cujo rendimento, assim presumido, configuraria um ganho de mais-valia, por força da alínea d), n°1 do art.9° do CIRS, em conjugação com o art.39° do CIRS. Os Serviços de Inspecção Tributária convocaram o Recorrente, ao abrigo dos artigos 60º do RCPIT e da LGT , para que promovesse o apport dos elementos probatórios que habilitassem o órgão decisor a formar convicção da realidade dos rendimentos declarados e de que era outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, mormente herança ou doação, ou rendimentos de que não era obrigado a declará-los, designadamente financiamento bancário ou até utilização do seu capital. O ora Recorrente, nada disse. Porque tal diligência se afigurava conditio sine qua non para indagar do eventual afastamento da aplicação do regime especial de tributação supra, a Administração Tributária, partiu para a fixação do quantum tributável em IRS, Categoria G, conforme preceituam o art.89°-A , o art. 87° , alínea d), ambos da LGT e o art.9° do CIRS. Para tanto. Adoptou a seguinte metodologia: Valor de aquisição: 69505,54 euros; Cálculo do Rendimento Padrão: 50% x 69505,54 euros = 34752,70 euros. Não se conformando com a fixação, assim reproduzida, reagiu o Sujeito Passivo, ora Recorrente, mediante interposição de recurso judicial, nos termos dos n.°s 7 e 8 do art.89° A da LGT , para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel (TAFP). Este Tribunal decidiu na sentença proferida no âmbito do Proc.n.° 801/11.4BEPRT que, o acto tributário recorrendo, padece de errónea quantificação, por excesso, no que toca ao cálculo do rendimento padrão, bem como em termos de rendimento líquido fixado, pois que na sua construção matemática, a A.T. entrou com o valor de 69505,54 euros, ao invés do valor pago ao fornecedor, de 54520,69 euros. Mais, considerou provado o Tribunal que, foi o ora Recorrente que comprou o veículo Mercedes Benz a que foi atribuída a matricula ………., tendo o mesmo firmado a sua convicção na «declaração da Alfândega de Braga de fls.18 do apenso e dos documentos de suporte à declaração que constam de fls.22 a 24 do apenso, que são o contrato de compra e venda do veículo e a declaração da pessoa que transportou o veículo da Alemanha para Portugal, que declara de forma expressa que o “legitimo proprietário” do veiculo é A………..” - cfr. teor de fls.4 da decisão, junta a fls.29 dos autos. Assim, o tribunal conclui que o adquirente do veículo em causa foi o ora Recorrente e não a sociedade comercial em nome de quem, foi registado o veículo. Ficou assente que, o veículo em causa nestes autos foi comprado pelo Recorrente por 54.000,00 euros em 26.06.2007. Assim, o ora Recorrente, no ano de matricula 2007, adquiriu esse veículo, pelo preço de 54.000,00 euros e declarou nesse ano para efeitos de IRS, na Categoria A, rendimentos de 13.300,00 euros, o que representa uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão que será de 27.000,00 euros. Acresce, como já se disse, o mesmo não alegou, nem demonstrou os meios que dispôs para a aquisição desse veículo. Provou-se que, o valor de aquisição considerado pelos serviços de inspecção tributária foi o valor fixado pela Alfândega de Braga de 69.505,54 euros, valor que inclui o preço de aquisição do veículo, no montante de 54.000,00 euros e o valor do ISV liquidado pela aquisição do veiculo. Alega o Recorrente que, resulta do ponto 4, a fls.2, do relatório (RIT), onde se presume encontrar-se extravasada a fundamentação erigida pela I.T., não existir um qualquer discurso fundamentador, na acepção consignada no art.77° da LGT , Entende o mesmo que, o labor probatório despendido pela l.T., esgota-se, tout court, na afirmação de que a viatura, por ter sido adquirida em 2007, de acordo com o art.89°-A da LGT , haveria ainda que proceder à fixação de rendimento tributável, nos 3 anos seguintes, ao da verificação da operação (2008, 2009 e 2010). O que, na sua opinião é manifestamente pouco. No entender do Recorrente, a A.T., incorreu em preterição de formalidade essencial, pelo que os actos tributários de fixação deverão ser, por conseguinte, sancionados com a competente anulação. Resulta do disposto no artigo 268°, n.°3, da Constituição da República Portuguesa (CRP) que “os actos administrativos estão sujeitos à notificação aos interessados (...) e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem os direitos ou interesses legalmente protegidos”. Na sequência do que estabelece o art.214° do Código do Procedimento Administrativo (CPA): “Para além dos casos em que a lei especialmente o exige, devem ser fundamentados os actos administrativos que, total ou parcialmente: a) neguem, extingam, restrinjam ou afectem por qualquer modo direitos ou interesses legalmente protegidos ou imponham ou agravem deveres, encargos ou serviços”. De acordo com o disposto no art.125° , n°1, do CPA “A fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão (...)”. O direito à fundamentação dos actos administrativos e tributários que afectem direitos e interesses legalmente protegidos é princípio constitucional consagrado no artigo 268° da CRP. Nos termos do artigo 125° , n°1 do CPA , a fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituirão neste caso parte integrante do respectivo acto. De acordo com o n.°2 do referido preceito legal, equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto. De acordo com o teor do acórdão proferido pelo TCAS em 21/11/2006, no âmbito do processo 264/04, «no domínio fiscal, dispõe o art.°77.° n°1 da LGT , que a decisão do procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres... incluindo os que integram o relatório da fiscalização tributária...acrescendo seu n.°2 que a fundamentação pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo. A administração tributária deve respeitar assim as garantias dos contribuintes nos termos exigidos pelo art.°266.°, n°1 da Constituição da República. O dever de fundamentação deve corresponder às necessidades de esclarecimento do destinatário. Nos termos do art.°77.° 1, 2 e 6 da LGT , a decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram». «A fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo concreto de cada acto e das circunstâncias concretas em que é praticado, cabendo ao Tribunal em face de cada caso ajuizar da sua suficiência, mediante a adopção de um critério prático que consiste na indagação sobre se um destinatário normal, face ao itinerário cognoscitivo e valorativo constante dos autos em causa, fica em condições de saber o motivo porque se decidiu num sentido e não noutro. A fundamentação só é suficiente quando permite a um destinatário normal aperceber-se do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do acto para proferir a decisão, isto é, quando aquele possa conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente, de forma a poder desencadear os mecanismos administrativos ou contenciosos de impugnação. Demonstrado no procedimento administrativo - que o destinatário do acto o conheceu e o compreendeu na sua integralidade.., não ocorre o vício de falta de fundamentação» (Ac. do TCAN de 24/5/2007, proferido no processo 00366/02). «Está suficientemente fundamentado o acto de liquidação adicional se as conclusões do relatório de fiscalização esclarecerem, minimamente, o contribuinte, que dele foi notificado, das razões de facto e de direito que levaram a Administração Fiscal a liquidar o imposto em causa» (Ac. do TCA Norte, proferido em 24.05.2012, no âmbito do processo 00731/09.OBEPNF ). Ora, facilmente se compreende que, o ora Recorrente apreendeu os factos constantes do relatório de inspecção tributária, tendo nomeadamente no âmbito do presente processo de Recurso feito menções ao conteúdo do referido relatório para sedimentar as posições por si defendidas. Pelo que, não assiste quanto a este fundamento, razão ao Recorrente. O Recorrente diz, que, os S.I.T. fixaram o Rendimento Padrão e o montante do Rendimento Líquido sujeito a IRS, Cat.G, por accionamento do mecanismo da tributação indirecta, apoiados nas disposições conjugadas dos artigos 89°-A, n.°s 1 e 4, e alínea d), n°1 do art.9° do CIRS. No seu entendimento, não podem, porém, proceder tais actos administrativos, isto porque, a discordância resulta, da inverificação do requisito substancial que o Legislador fez eleger como facto determinante da aplicação do regime consagrado no art.89°-A da LGT , no que tange ao recorte conceptual da expressão “evidenciação das manifestações de fortuna”. Alega o Recorrente que em 2007, ocorrera a alienação onerosa da viatura, pelo que, em 2008, em 2009 e em 2010, o Recorrente não podia revelar aquilo que já não detinha, não possuía, não usufruía, nem “evidenciava”, i.e, o sinal exterior de riqueza, que foi qualificado relevante para a aplicação do expediente previsto no art.89° A da LGT . Assim, nas suas palavras, «mostra-se impossível a aplicação do regime especial de tributação das manifestações de fortuna, ao caso pleitado, por comprovada inexistência da viatura na esfera jurídica do Recorrente». Desde logo, cumpre referir que, não foi feita qualquer prova de que o veículo tenha sido alienado. Acresce que, a evidenciação da existência de uma manifestação de fortuna é aferida no momento da sua aquisição. Resulta do disposto no art.89°-A , da LGT que, em situações de aquisição de veículos automóveis, como é o caso em apreciação, deverá ser considerado como rendimento tributável, enquadrado na categoria G, no ano em causa e nos três anos seguintes — 2008, 2009 e 2010 — 50% do valor automóvel no ano da matrícula com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes. Assim, não restam dúvidas que, se encontram verificados os pressupostos para aplicação do método indirecto previsto no art.89°-A da LGT . Quanto à alegada errada quantificação do rendimento padrão e do rendimento liquido dos anos de 2008 e de 2009, por parte do Recorrente. Ora, tendo em conta o conteúdo do RIT, constata-se, efectivamente, a existência dum erro material, no procedimento de quantificação do rendimento padrão, nos anos de 2008 e 2009 e, concomitantemente, no rendimento fixado, em Cat.G. O apuramento do rendimento padrão, em face do disposto no n.°4 do art.89-A da LGT , em se tratando de viaturas, opera-se em função da seguinte fórmula matemática: No ano da matricula: Valor de aquisição x 50%; Nos 3 anos seguintes: Valor de aquisição x 50%, com o abatimento de 20%, por cada um dos anos seguintes. Conforme ficou provado, o veículo em causa nestes autos foi comprado pelo Recorrente por 54.000,00 euros em 26.06.2007. Como se disse em momento oportuno, o Recorrente no ano de matricula 2007, adquiriu o veículo em causa nos autos, pelo preço de 54.000,00 euros e declarou nesse ano para efeitos de IRS, na Categoria A, rendimentos de 13.300,00 euros, o que traduz uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão que será de 27.000,00 euros. Na decisão proferida por este Tribunal a 3.11.2011, no âmbito do Processo n° 801/11.4BEPRT , já transitada em julgado, foi considerado provado que, o valor de aquisição considerado pelos serviços de inspecção tributária foi o valor fixado pela Alfândega de Braga de 69.505,54 euros, valor que inclui o preço de aquisição do veículo, no montante de 54.000,00 euros e o valor do ISV liquidado pela aquisição do veiculo. Ora, a jurisprudência tem vindo a defender que o valor de aquisição é o valor do preço de compra do veículo, sem quaisquer outros adicionais a título de despesas, encargos ou impostos. Pelo que, o valor de aquisição foi fixado em 54,520,59 euros, sendo o rendimento padrão fixado em 27.260,30 euros. Resulta do disposto no n°4 do art.89°-A da LGT que, o apuramento do rendimento padrão, em face do disposto no n°4 do art.89°-A da LGT , em se tratando de viaturas, opera-se em função da seguinte fórmula matemática: No ano da matrícula: Valor de aquisição x 50%; Nos 3 anos seguintes: Valor de aquisição x 50%, com o abatimento de 20%, por cada um dos anos seguintes Os Serviços de Inspecção Tributária chegaram aos seguintes valores: 1 - Calculo do Rendimento Disponível (RD) Anos Rendimento Bruto Deduções especificas Rendimento Disponível 2010 13.300,00 3.680,64 9.619,36 2011 13.300,00 3.888,00 9.412,00 2010 13.300,00 4,104,00 9.196,00 2- Calculo do Rendimento Padrão (RP) Anos % RP-n.°4, art.89°-A RP 50%RP - n°1, art.89°A 2008 20% 55.604,40(80%x69.505,54) 27.802,20 2009 20% 44.483,52(80%x55.604,40) 22.241,80 2010 20% 35.586,80(80%x44.483,52) 17.793,40 Assim, deverá ser corrigido o montante a que chegaram os Serviços de Inspecção Tributária, tendo em conta, que, o valor de aquisição é o valor do preço de compra do veículo, sem quaisquer outros adicionais a título de despesas, encargos ou impostos. Assiste razão ao Recorrente quanto à alegada errada quantificação do rendimento padrão e do rendimento liquido dos anos em causa por parte da AF. Ocorreu uma incorrecta quantificação por excesso do rendimento padrão e do rendimento líquido dos anos em causa, por a AF ter considerado que o valor de aquisição é o valor do preço de compra do veículo, no montante de 54.000,00 euros e o valor do ISV liquidado pela aquisição do veiculo (14.954,85 euros). DECISÃO. Atento o exposto e sem necessidade de maior fundamentação, julga-se o Recurso parcialmente procedente. (…)” DECIDINDO NESTE STA Afigura-se-nos que o recurso apresentado por A………….., tem por fundamento matéria de facto e de direito, e daí que tenha sido, e bem, dirigido para o TCA Norte - SCT. Já o recurso interposto pela Fazenda Pública é restrito a matéria de direito. Nestas circunstâncias, como bem salienta o Mº Pº junto deste STA, cujo parecer foi notificado às partes, que do mesmo não discordaram, a competência para o julgamento de ambos os recursos é daquele tribunal central. Neste Supremo Tribunal tem-se, de facto, firmado jurisprudência no sentido de que, sendo interpostos dois recursos da sentença, sendo um dirigido ao TCA (versando matéria de facto) e outro dirigido ao Supremo Tribunal Administrativo (versando exclusivamente matéria de direito), a competência do STA devolve-se ao Tribunal de 2ª Instância, que passa assim a ser competente para ambos os recursos. Cremos que jurisprudência deste STA é uniforme quanto a esta matéria. A finalizar, permitimo-nos destacar um excerto do aresto de 22/2/96 (rec. 18.276) onde se refere: "Significa isto que, por razões de economia processual, deve ser prioritário o conhecimento dos recursos por parte do T. T. de 2ª Instância. Que terá assim competência para apreciar ambos os recursos, ou seja, o recurso que lhe é expressamente dirigido, bem como o recurso interposto para o Supremo Tribunal. "Diga-se aliás que esta solução, ora defendida, encontra igualmente razão se apreciarmos a ratio do recurso per saltum da 1ª Instância para o STA, que encontra previsão legal no art. 32°, n.1, al. b) do ETAF (nota: hoje, art. 26º, b) do actual ETAF). "A ratio deste preceito prende-se com a celeridade processual, "Na verdade, fixados definitivamente os factos (por as partes acordarem na matéria de facto decidida na 1ª Instância) parte-se da ideia que não se justificam mais dois graus de jurisdição sobre matéria de direito. "Aqui a solução terá que ser aquela que defendemos, pelas razões atrás expostas". Não vemos razão para alterar esta posição jurisprudencial. É certo que esta é uma doutrina que vale para recursos independentes, interpostos um para o TCA e outro para o STA (…) Concluímos pois que a competência hierárquica para conhecer de ambos os recursos interpostos nestes autos (pela recorrente Fazenda Pública e por A……………) radica no Tribunal Central Administrativo – Norte. No sentido ora exposto, podem ver-se também os acórdãos deste STA de 21/5/97 (rec. n. 15.695) e de 16.01.2008 processo n° 940/07- este referente no entanto a recurso principal e subordinado ) 4 - DECISÃO : Face ao exposto, decide-se julgar o TCA – Norte competente para conhecer dos recursos interpostos pelos recorrentes Fazenda Pública e A…………….. Sem custas. Após trânsito em julgado da presente decisão, remetam-se os autos ao TCA – Norte. Lisboa, 12 de Dezembro de 2012. – Ascensão Lopes (relator) – Pedro Delgado – Valente Torrão.