0240/06 - Supremo Tribunal Administrativo

1.1. A…, com sede no Fundão, recorre da sentença de 28 de Novembro de 1985 do Mmº. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que julgou improcedente a impugnação judicial do acto de liquidação adicional de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) relativo ao exercício do ano de 1992. Formula as seguintes conclusões: «a) b) c) porque respondendo a ora recorrente pelos impostos liquidados sobre os rendimentos do ‘…’, que não advenham de qualquer actividade acessória exercida por este, como é o caso, tem direito aos correspondentes benefícios fiscais; não havia lugar à tributação das ‘MAIS VALIAS’ geradas com a alienação parcial do terreno destinado a sede do referido ACE, no ano de 1992, uma vez que foram reinvestidas, pela ora recorrente, no ano de 1993. Impõe-se, consequentemente, a anulação do acto tributário que lhe fixou IRC no montante atrás referido por violação da lei que isenta de IRC as ‘MAIS VALIAS’ reinvestidas no ano imediato àquele em que foram geradas — art. 44.°, n.°s 1 e 4 do Código do IRC. Nestes termos (...) deverá conceder-se provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida e anulando-se o acto tributário ora em causa, com todas as legais consequências». Não há contra-alegações. O Mmº. Juiz proferiu despacho mantendo a sua decisão. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que o recurso merece provimento, devendo a sentença «ser revogada e substituída por acórdão que declare a procedência da impugnação judicial e proceda à anulação do acto tributário na medida resultante da correcção do lucro tributável», pois «o regime de transparência fiscal funda-se em razões de neutralidade, combate à evasão fiscal e eliminação da dupla tributação económica dos lucros». O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos. 2. Vem fixada a matéria de facto seguinte: «1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. O Agrupamento Complementar de Empresas (ACE) denominado "… —, ACE " adquiriu um terreno situado na Ponte de Eiras, freguesia de Eiras, concelho de Coimbra, com vista à instalação da respectiva sede; No ano de 1992, realizou, com a venda de parte do referido terreno, mais valias no montante de 25.573.016$00 (fls. 47); O valor de realização foi proporcionalmente imputado aos respectivos membros (fls. 47 e depoimento da testemunha …, TOC do ACE, a fls.48); Mercê da sua participação de 12,5% naquele ACE, foram efectuadas correcções à matéria tributável da impugnante na importância de 3.196.627$00 (fls. 37 e 47), De que resultou, deduzido o prejuízo fiscal declarado de 441.000$00, o lucro tributável corrigido de 2.755.627$00 (Mapa de Apuramento, mod. DC-22, a fls. 31); As correcções levadas a efeito originaram a liquidação adicional de IRC n° 8310007342, de 06/03/1997, na importância de 1.682.884$00, correspondendo 690.858$00 a juros compensatórios (documento de cobrança de fls. 26); O prazo de pagamento voluntário decorreu até 02/06/1997 (aquele documento de cobrança e informação de fls. 42); A impugnação deu entrada na Repartição de Finanças do Fundão em 02/09/1997 (fls. 2); O valor das mais valias imputadas à impugnante foi por ela reinvestido, no exercício de 1993, em imobilizado corpóreo, designadamente, equipamento informático, obras de remodelação, nomeadamente, expositores, iluminação e tectos falsos (depoimentos das testemunhas … e …, constantes de fls. 48 v. e 49 e declaração de IRC referente ao ano de 1993, a fls. 59)». 3.1. A Administração Fiscal procedeu à correcção da matéria colectável da recorrente para efeitos de IRC relativo ao exercício do ano de 1992. Isto porque a recorrente, que era membro de um agrupamento complementar de empresas (ACE), recebeu dele a fracção que lhe cabia do produto da venda de parte de um imóvel, auferindo uma mais-valia. Mas a recorrente, porque reinvestiu o que recebeu, entende não haver lugar à tributação da mais-valia obtida. A sentença recorrida não acolheu a tese da recorrente por considerar, em súmula, que a mais-valia foi realizada pelo ACE e não por ela, enquanto que quem procedeu ao reinvestimento não foi o ACE, mas a própria recorrente. Esta continua a defender o que já na petição inicial propugnava. Granjeou, neste Tribunal, o apoio do Ministério Público. 3.2. As disposições legais que intervêm no presente caso são as dos artigos 5º, 17º, 21º e 44º do Código do IRC (CIRC), que a seguir se transcrevem, na redacção aplicável: Artigo 5.º – Transparência fiscal 1 - É imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros: Sociedades civis não constituídas sob forma comercial; Sociedades de profissionais; Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público. 2 - Os lucros ou prejuízos do exercício, apurados nos termos deste Código, dos agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse económico, com sede ou direcção efectiva em território português, que se constituam e funcionem nos termos legais são também imputáveis directamente aos respectivos membros, integrando-se no seu rendimento tributável. 3 - A imputação a que se referem os números anteriores é feita aos sócios ou membros nos termos que resultarem do acto constitutivo das entidades aí mencionadas ou, na falta de elementos, em partes iguais. 4 - Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se: Sociedade de profissionais a constituída para o exercício de uma actividade profissional constante da lista anexa ao Código do IRS, em que todos os sócios sejam profissionais dessa actividade e desde que estes, se considerados individualmente, ficassem abrangidos pela categoria dos rendimentos do trabalho independente para efeitos do IRS; Sociedade de simples administração de bens a sociedade que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos proveitos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus proveitos; Grupo familiar o constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive. Artigo 17.º – Determinação do lucro tributável 1 - O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, os excedentes líquidos das cooperativas consideram-se como resultado líquido do exercício. 3 - De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade deverá: Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respectivo sector de actividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste Código; Reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes. Artigo 21.º – Variações patrimoniais positivas Concorrem ainda para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais positivas não reflectidas no resultado líquido do exercício, excepto: As entradas de capital, incluindo os prémios de emissão de acções, bem como as coberturas de prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital; As mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as reservas de reavaliação legalmente autorizadas; Os incrementos patrimoniais sujeitos a imposto sobre as sucessões e doações. Artigo 44.º – Reinvestimento dos valores de realização 1 - É excluída da tributação, na parte que tenha influenciado a base tributável, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa de elementos do activo imobilizado corpóreo ou em consequência de indemnizações por sinistros ocorridos nestes elementos sempre que o valor de realização correspondente à totalidade dos referidos elementos seja reinvestido na aquisição, fabricação ou construção de elementos do activo imobilizado corpóreo até ao fim do segundo exercício seguinte ao da realização. 2 - No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realização, é excluída da tributação a parte proporcional da diferença referida no número anterior que lhe corresponder. 3 - Não é susceptível de beneficiar do regime previsto nos números anteriores o investimento em que tiver sido utilizada a provisão referida no artigo 36.º 4 – Para efeitos do disposto nos n.ºs 1 e 2, os contribuintes mencionarão a intenção de efectuar o reinvestimento na declaração de rendimentos do exercício da realização, comprovando na mesma e nas declarações dos dois exercícios seguintes os reinvestimentos efectuados. 5 - Não sendo concretizado o reinvestimento, ao valor do IRC liquidado relativamente ao segundo exercício posterior ao da realização adicionar-se-á o IRC que deixou de ser liquidado por virtude da exclusão, acrescido dos juros compensatórios correspondentes. 3.3. «O regime de transparência fiscal (...) caracteriza-se pela circunstância da lei ver – daí a designação de "transparência" – os rendimentos da sociedade como rendimentos próprios dos seus sócios». A personalidade jurídica tributária da sociedade sujeita ao regime fiscal é desconsiderada, não incidindo o imposto, directamente, sobre o seu rendimento: «sujeito passivo real é o sócio na sede em que a matéria colectável dela advinda for considerada. Aqui tudo se passa em termos correspondentes aos que aconteceriam se se considerasse que a actividade em causa era exercida pelos sócios (...) como sendo uma actividade isolada ou autónoma (...) para efeitos apenas da determinação do seu rendimento colectável, mas seguindo-se nesta as regras a que estão sujeitas as sociedades (...)». «Para efeitos de tributação ou de incidência do imposto, a matéria colectável da sociedade é vista legalmente, pura e simplesmente, como rendimento do sócio» – acórdão de 3 de Outubro de 2001 proferido no processo nº 26353. Conforme se extrai do nº 2 do transcrito artigo 5º e, aliás, é reconhecido na sentença, os rendimentos dos ACEs são imputados aos seus sócios, integrando-se no seu rendimento tributável. Como assim, o rendimento que a recorrente recebeu do ACE de que era membro é uma receita sua, que se integra no seu rendimento colectável, e que merece tratamento igual ao de outro qualquer proveito que obtenha. A mais-valia obtida pelo ACE, ao vender parte do imóvel de que era proprietária, é, consequentemente, na parte em que dela beneficiou, uma mais valia conseguida pela recorrente, a qual, como aponta o Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal, contribui para a formação do seu lucro tributável – vd. o artigo 17º transcrito. E, por isso, tendo sido reinvestida em bens do seu activo imobilizado corpóreo, como vem provado, está excluída da tributação – artigo 44º do CIRC. 3.4. A posição adversa, consubstanciada na correcção introduzida pela Administração, não está ancorada em razões atendíveis: desconhece-se qual a norma jurídica em que assentou tal actuação, uma vez que a Administração nem juntou a fundamentação do acto, nem prestou qualquer informação esclarecedora no processo, nem se pronunciou sobre a pretensão expressa na petição inicial, nem alegou junto da 1ª instância, nem o fez perante este Tribunal, no presente recurso jurisdicional. Por outro lado, a sentença recorrida baseou-se em serem distintas as personalidades jurídicas e tributárias do ACE e dos seus membros, e em a mais-valia ter sido realizada pelo ACE e não ter sido por ela reinvestida. Mas não atendeu a que a lei desconsidera o ACE como sujeito passivo de imposto, e que, nos termos das apontadas normas legais, os rendimentos obtidos por ele são imputáveis aos seus membros, pelo que a utilização que por estes lhes é dada constitui a realidade a atender para efeitos da sua inclusão ou exclusão da tributação. Procedem, pelo exposto, as conclusões das alegações do recurso. 4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença impugnada, julgando procedente a impugnação judicial e anulando o acto de liquidação em crise. Sem custas. Lisboa, 5 de Julho de 2006. Baeta de Queiroz (relator) Pimenta do Vale – Brandão de Pinho