01836/23.0BEPRT - Supremo Tribunal Administrativo

I- Da conjugação dos n.ºs 1 e 2 do artigo 280.º do CPPT resulta que havendo decisão de mérito e sendo relativamente a esta suscitadas em recurso jurisdicional apenas questões de direito, a competência para apreciar o recurso é do Supremo Tribunal Administrativo e não dos Tribunais Centrais Administrativos.

II- Competência que o Supremo Tribunal Administrativo deve reconhecer como sua, mesmo nas situações em que parte das questões de direito colocadas o sejam quanto à parte do julgamento em que foram conhecidas e declaradas improcedentes excepções, desde que em recurso não sejam postos em causa os pressupostos de facto que suportaram esse julgamento (das excepções e do fundo da causa). Ou seja, determinante é que haja uma decisão de mérito, que desta tenha sido interposto recurso jurisdicional e que, quanto a este julgamento, quer na parte das excepções nela apreciadas, quer na parte relativa ao fundo da causa, não tenham sido suscitadas questões de facto.

III- A conclusão interpretativa referida nos pontos antecedentes encontra suficiente conforto na letra da lei, não decorre dela qualquer incongruência do sistema que se imponha acautelarmos, nem, outrossim, resulta contrariado o espírito legislativo de restrição da competência deste Supremo Tribunal Administrativo presente nas mais recentes reformas legislativas.

IV- A competência em razão da matéria deve ser resolvida tendo presente os termos da pretensão do Autor, aí compreendidos os respectivos fundamentos e a identidade das partes, não importando averiguar quais deviam ser os termos dessa pretensão considerando a realidade fáctica efectivamente existente ou o correcto entendimento do regime jurídico aplicável.

V- Tendo presente o que ficou dito em IV, o regime consagrado no artigo 4.º, n.º 1 do ETAF e os termos em que a acção foi proposta - discute-se nos autos a repercussão da Taxa Municipal de Ocupação de Subsolo (TOS), e, tal como a Impugnante a entende, e independentemente do acerto desse entendimento, a repercussão surge como um elemento da taxa, lançada pela Câmara Municipal do Seixal, sujeito activo, e o seu pagamento constitui uma obrigação tributária da Impugnante, a quem a taxa é repercutida pela concessionária, enquanto sujeito passivo - impõe-se concluir que, na tese defendida pela Impugnante, estamos perante uma relação jurídico-tributária em sentido amplo, em que se incluem todas as obrigações decorrentes da relação jurídico-tributária em sentido estrito, na qual se inclui o fenómeno da repercussão legal, e, consequentemente, que os tribunais tributários, integrados na jurisdição administrativa fiscal, são os tribunais materialmente competentes para apreciar e julgar este litígio.

VI- A legitimidade para discutir em Tribunal uma relação jurídica controvertida pertence a quem alegue ser parte nessa relação jurídica, pelo que, reconhecendo o legislador o direito do repercutido se apresentar em juízo através de uma Impugnação Judicial (meio especial do ordenamento processual jurídico-tributário) a discutir a sua responsabilidade pelo pagamento da TOS, alegando que essa responsabilidade lhe foi exigida pela parte demandada, é evidente que possui legitimidade processual activa.

VII- As taxas municipais de direitos de passagem e de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infra-estruturas, não podendo ser reflectidas na factura dos consumidores.

VIII- A actividade ou prestação de um serviço público essencial não perde a sua natureza pública administrativa pela circunstância de ser desenvolvida por uma pessoa colectiva de direito privado (no caso constituída sob a forma de sociedade anónima), nem o acto de repercussão, realizado ao abrigo de um direito legalmente reconhecido, deixa de ser materialmente tributário apenas por ter sido praticado por uma concessionária (de serviço público essencial), pelo que, os valores cobrados ao consumidor na parte que respeitam à contrapartida da utilização pela concessionária do bem de domínio público ainda possuem a natureza de créditos tributários.

IX- Não determinando a natureza privada da entidade que praticou o acto lesivo (repercussão ilegal) a sua exclusão do conceito de “serviços” previsto no artigo 43.º da LGT e estando verificados os demais pressupostos para atribuição de juros indemnizatórios previstos no mesmo preceito, deve concluir-se que não existe qualquer obstáculo a que seja reconhecido à repercutida (consumidor final) o direito a reaver o que ilegalmente lhe foi exigido e pagou e, bem assim, o direito a receber o valor correspondente aos juros indemnizatórios, calculados à taxa de 4%, desde a data em que esse pagamento indevido se verificou até efectivo e integral pagamento.

Acórdão

1. RELATÓRIO

1.1. A..., UNIPESSOAL, LDA., inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a acção de Impugnação Judicial deduzida por B..., S.A, na sequência da repercussão que lhe foi efectuada da taxa municipal de ocupação do subsolo («TOS»), referente aos meses de Abril, Maio e Junho de 2023, no montante total de € 31.151,60 e, em consequência, anulou a repercussão da «TOS» e condenou a Entidade Impugnada a restituir à Impugnante o seu valor, acrescido de juros indemnizatórios à taxa legal, vem interpor recurso para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

1.2. A Recorrente conclui da seguinte forma as suas alegações de recurso:

«(…)

A. Resulta da jurisprudência recente e uniforme do TC que “o ato de liquidação da TOS, que tem por fonte o RGAL e o regulamento municipal que cria o tributo, não se confunde com o ato de repercussão do respetivo valor (…) O ato de liquidação inscreve-se na relação jurídica tributária que se estabelece entre o município (sujeito ativo) e a concessionária (sujeito passivo) (…) O ato de repercussão subsequente é alheio a esta relação. Do que se trata é de projetar o valor dos custos advenientes do pagamento da TOS pela concessionária no preço pago pela comercializadora e ou pelo consumidor final. Essa projeção corresponde a uma repercussão económica, pela qual se dá incorporação no valor de aquisição do serviço prestado pelos ORD [operadores da rede de distribuição] do impacto financeiro da carga tributária que estes suportaram através da liquidação da TOS aos municípios integrados na área de concessão” (sublinhado e destaque nossos) (cf. acórdãos do TC n.º 576/2023, de 27 de Setembro de 2023, n.º 890/2023, de 19 de Dezembro de 2023, n.ºs 105/2024 e 106/2024, ambos de 14 de Fevereiro de 2024, e n.º 147/2024, de 27 de Fevereiro de 2024).

B. Desta jurisprudência extrai-se que “não está em causa o arrecadamento de receita estadual (…) Por outro lado, nem a Resolução, nem Portaria impõem que as concessionárias repercutam o valor da TOS. Apenas reconhecem esse direito às concessionárias, conferindo-lhes a faculdade de o exercer ou não no domínio das relações comerciais que estabelecem com os respetivos clientes (…) Estamos, em suma, perante um valor atinente à formação do preço devido pela prestação do serviço de disponibilização de gás ao consumidor, ela própria regulada (cf. artigo 114.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 160/2020), que não deve ser confundido nem com os impostos especiais de consumo, nem com a taxa previamente liquidada pelos ORD (…) O pagamento desse valor insere-se no âmbito da obrigação contratual do consumidor de pagamento do preço devido” (sublinhado e destaque nossos).

C. A natureza meramente económica ou facultativa da repercussão das TOS e a sua não inserção numa relação jurídico-tributária foi confirmada pelo STA, entre outros, nos acórdãos n.ºs 0581/17.0BEALM e 0300/19.6BEALM, ambos de 28 de Outubro de 2020, nos quais se pode ler que “o repercutido que, para esse efeito, está colocado num círculo exterior ao da mesma relação jurídica tributária (…) Ainda de acordo com a doutrina pode fazer-se a distinção entre a repercussão obrigatória ou legal, a qual encontra consagração, por exemplo, em sede de I.V.A. (…), por contraposição à repercussão voluntária (como é a dos presentes autos), sendo que, em relação a esta última, resultando a transferência da carga tributária de acordo/relação entre privados, regerão as regras do direito civil” (sublinhado nosso) (na mesma linha, veja-se o acórdão do STA n.º 0506/17.2BEALM, de 14 de Outubro de 2020, e o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul n.º 141/19.0BEALM, de 24 de março de 2022).

D. A circunstância de a repercussão do valor das TOS se inserir numa relação contratual retira-lhe qualquer possibilidade de revestir caráter legal e ter natureza publicista, ambas condições sine qua non para esta relação poder ser qualificada como tributária.

E. Outrossim, essa circunstância evidencia a ausência de outro requisito indispensável da relação jurídica tributária, que é a indisponibilidade dos direitos, com consagração expressa nos artigos 30.º, n.º 2, e 36.º, n.º 2, da LGT.

F. Acresce que não há qualquer questão fiscal em jogo nos autos porque, recorrendo à formulação constante de diversos acórdãos do STA e do Tribunal dos Conflitos, a pretensão da Recorrida não resulta da “resolução autoritária que impõe aos cidadãos o pagamento de uma prestação pecuniária com vista à obtenção de receitas destinadas à satisfação de encargos públicos do Estado e demais entidades públicas (…)”.

G. Desligado de uma relação jurídica-tributária e situado no domínio das relações contratuais regidas pelo direito privado, o ato de repercussão nas TOS pela empresa comercializadora (Recorrente) ao consumidor (Recorrida) não pode ser configurado como um ato que materializa o exercício da função tributária pela comercializadora.

H. Para além de não emergir de qualquer facto tributário, o acto de repercussão da TOS não se identifica com o objecto da relação jurídica tributária, tal como se encontra delimitado pelo artigo 30.º, n.º 1, da LGT, na medida em que se trata de um valor atinente à composição do preço do fornecimento de gás natural ao consumidor numa relação contratual de direito privado. Não estamos, efectivamente, diante de um qualquer acto tributário (neste sentido, a título exemplificativo, o acórdão do tribunal arbitral tributário do CAAD de 29 de Julho de 2024 no processo n.º 327/2024-T).

I. A hipotética inserção da repercussão da TOS numa relação jurídico-tributária complexa para atribuir competência material aos tribunais tributários soçobra, desde logo, por manifestamente não estar em causa, de forma directa ou indirecta, como declarou o TC em diversas oportunidades, o exercício pela comercializadora (Recorrente) da função tributária da Administração Tributária ou um acto conexo com esta, mas antes o exercício de um direito ou faculdade no contexto de uma relação jurídica de direito privado.

J. Ademais, mesmo que se adopte um conceito amplo de relação jurídico-tributária que contemple não só a relação jurídico-tributária stricto sensu ou relação de imposto mas também as relações jurídicas acessórias, estas não prescindem de um conteúdo tributário, isto é, que se reconduza ao objecto da relação jurídica tributária tal como está definido no artigo 30.º, n.º 1, da LGT, o que não é o caso.

K. Em caso algum a relação jurídico-tributária pode ser concebida de uma forma tão ampla que contemple fenómenos a ela absolutamente alheios e dela totalmente independentes, como sucede com a repercussão de uma taxa municipal pelo comercializador de gás natural - ele próprio estranho à relação jurídico-tributária onde surge a obrigação de pagamento dessa taxa pelo seu sujeito passivo - ao consumidor, afinal, recorrendo uma vez mais à fundamentação do acórdão do TC n.º 576/2023, “não existem razões para considerar que o acto de repercussão do valor da TOS opera uma modificação subjectiva e/ou objectiva da relação jurídica tributária em que se funda aquela taxa (…) O consumidor final é um elemento exterior e estranho a esta interacção”.

L. A valer uma interpretação conjugada, inter alia, dos artigos 1.º, n.º 1, 4.º, n.º 1, e 49.º, n.º 1, do ETAF e dos artigos 16.º, n.º 1, e 96.º, n.º 1, do CPPT que atribua competência em razão da matéria aos tribunais tributários de primeira instância para apreciar litígios relacionados com a repercussão de TOS pelo comercializador na factura emitida ao consumidor pelo fornecimento de gás natural no âmbito de uma relação jurídica de direito privado, estar-se-á a infringir, em primeira linha, o disposto no artigo 212.º, n.º 3, da CRP.

M. Igualmente distorcido e infringido seria o princípio da legalidade fiscal, ao qual estão submetidas as garantias dos contribuintes (cf. artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP, e artigo 8.º, n.ºs 1 e 2, alínea e), da LGT).

N. Deve, portanto, a sentença recorrida ser revogada nesta parte e ser substituída por uma decisão que reconheça a excepção dilatória de incompetência absoluta do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto para apreciar a pretensão trazida a juízo pela Recorrida, com as consequências previstas, entre outros, no artigo 576.º, n.º 2, do CPC e no artigo 18.º, n.º 2, do CPPT.

O. A legislação tributária reserva o direito de reclamação, recurso, impugnação ou pedido de pronúncia arbitral apenas a quem suporta o encargo do imposto por repercussão legal, o que não é o caso da repercussão das TOS contestada nos autos (cf. artigos 18.º, n.º 4, alínea a), e 54.º, n.º 2, da LGT, os acórdãos do STA n.ºs 0956/03 e 0957/03, ambos de 1 de outubro de 2003, e n.º 01198/02, de 2 de julho de 2003, entre outros, assim como as decisões dos tribunais arbitrários do CAAD nos processos n.º 327/2024-T, de 28 de julho de 2024, e n.º 121/2024-T, de 3 de julho de 2024, bem como a jurisprudência do TC e do próprio STA acima citada a propósito da repercussão das TOS).

P. Não se compreende, antes de mais, como o tribunal de primeira instância pode ter ultrapassado a regra especial de direito tributário de atribuição de legitimidade processual em exclusivo ao repercutido legal - o que não é, claramente, o caso das TOS - mediante o recurso a uma regra supletiva consagrada em termos gerais no artigo 30.º, n.º 3, do CPC, regra esta que é inaplicável ao caso sub judice pelo simples facto de a LGT regular especificamente a questão da legitimidade processual do chamado repercutido ou contribuinte de facto, circunscrevendo-a às situações de repercussão legal.

Q. Tão-pouco o disposto no artigo 9.º, n.º 4, do CPPT pode servir para reconhecer legitimidade à Recorrida a partir da mera junção de facturas pelo fornecimento de gás natural de cujo preço fazia parte uma componente designada como TOS.

R. Como bem detectou o TC nos acórdãos acima identificados, não existe nenhuma espécie de coincidência ou equivalência de valores entre o que num primeiro momento é liquidado a título de TOS pelo município à operadora da rede de distribuição (ou concessionária) e o que, mais a jusante do circuito económico, é repercutido pela operadora da rede de distribuição na comercializadora e por esta no consumidor.

S. Acresce que o interesse legalmente protegido a que se refere o artigo 9.º, n.º 4, do CPPT, a existir (e não existe), teria de ter, forçosamente, natureza tributária, o que não acontece com a repercussão económica ou meramente facultativa - externa, independente e alheia a uma relação jurídico-tributária - de um encargo geral de uma comercializadora de gás natural nos seus clientes.

T. Ademais, se a TOS foi economicamente repercutida pela operadora da rede de distribuição de gás natural à comercializadora (Recorrente) e por esta ao consumidor (Recorrida), nenhuma razão há para crer que esta última, no exercício de uma actividade económica que visa o lucro e dentro dessa racionalidade, não tenha também repassado de alguma forma o encargo da TOS, no todo ou em parte, para os seus clientes (cf., a título de exemplo, a decisão arbitral de 17 de Julho de 2024 no processo n.º 116/2024-T e a jurisprudência aí citada).

U. Em virtude do exposto, não pode a sentença ser mantida na parte em que considerou a Recorrida parte legítima nos autos por contrariar o disposto nos artigos 18.º, n.º 4, alínea a), e 54.º, n.º 2, da LGT e no artigo 9.º, n.ºs 1 e 4, do CPPT, devendo ser substituída por uma decisão que julgue procedente a exceção dilatória de ilegitimidade processual ativa da Recorrida, com a consequente absolvição da Recorrente da instância, nos termos previstos nos artigos 576.º, n.º 2, e 577.º, alínea e), do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.

V. Sem ignorar a jurisprudência que tem sido produzida a respeito do artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 e, em particular, de outra norma que o antecedeu e que ele reproduz quase ipsis verbis, o artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017, não se pode deixar de estar em desacordo com a permissão que aparentemente resulta desta linha do orientação para que uma norma inserida numa LOE sobreviva, e ao que parece sem fim à vista, à vigência anual desta.

W. A inserção formal do artigo 133.º na LOE para 2021 implica a sua sujeição à regra da anualidade consagrada no artigo 14.º, n.º 1, da LOE, regra esta que tem alicerce constitucional no artigo 106.º, n.º 1, da Lei Fundamental.

X. Quer isto dizer que o artigo 133.º da LOE para 2021 não podia vigorar e projetar os seus efeitos para além deste ano económico (coincidente com o ano civil), ou seja, que esta disposição legal caducou a 31 de dezembro de 2021 (cf. Nuno de Oliveira Garcia, Maria Rita Nascimento, ob. cit., p. 1215, nota de rodapé 6, e a declaração de voto do Procurador-Geral Adjunto no Parecer do Conselho Consultivo da Procuradoria-Geral da República n.º P000062018, de 18 de maio de 2018).

Y. E não se diga que essa sobrevigência ilimitada da norma e a subtração da mesma à regra da anualidade da LOE decorreriam da sua natureza de cavaleiro orçamental, tese que encontra como obstáculo incontornável a ausência de qualquer reflexo expresso no texto da lei, mormente no artigo 106.º, n.º 1, da CRP e no artigo 14.º, n.º 1, da LEO.

Z. A valer a destrinça entre normas orçamentais cavaleiras e não cavaleiras para sustentar a vigência superior à anual das primeiras e, em concreto, do artigo 133.º da LOE para 2021, o que só se concebe por mera hipótese de raciocínio, estar-se-ia a violar, em primeira linha, o disposto no artigo 106.º, n.º 1, da CRP e, de forma reflexa, o artigo 14.º, n.º 1, da LEO.

AA. Ainda que se propugne a admissibilidade constitucional das chamadas normas cavaleiras ou cavaleiros orçamentais, como é, sem dúvida, o caso do artigo 133.º da LOE para 2021, não se pode sufragar o entendimento vertido na sentença recorrida que “tendo presente que a norma cuja validade se aprecia (…) está inserida no Capítulo V "Finanças Locais", altera a conformação legal do âmbito de incidência da TOS e atendendo às repercussões económicas que dessa alteração e das medidas subsequentes podem resultar, não pode dizer-se que seja indiscutível que deva ser excluída do conceito de normas financeiras e, assim sendo, que não tenha, no caso, o mínimo de conexão com o Orçamento que a jurisprudência constitucional vem recentemente exigindo”.

BB. A putativa “alteração da conformação legal do âmbito de incidência das TOS” soçobra perante a jurisprudência uniforme do TC nos acórdãos n.º 576/2023, de 27 de setembro de 2023, n.º 890/2023, de 19 de dezembro de 2023, n.ºs 105/2024 e 106/2024, ambos de 14 de fevereiro de 2024, e n.º 147/2024, de 27 de fevereiro de 2024, uma vez que daí resulta que, “[e]m primeiro lugar, não está em causa o arrecadamento de receita estadual (…) Do mesmo modo, também não existem razões para considerar que o ato de repercussão do valor da TOS opera uma modificação subjetiva e/ou objetiva da relação jurídica tributária em que se funda aquela taxa (…) O consumidor final é um elemento exterior e estranho a esta interação” (sublinhado nosso).

CC. Se o argumento da suposta “alteração da conformação legal do âmbito de incidência das TOS” provocada pela sua repercussão é de afastar em virtude da jurisprudência consolidada acerca do seu caráter meramente facultativo ou económico, pela mesma ordem de razões é de rejeitar a tese da “conexão mínima” entre o artigo 133.º da LOE para 2021 e matéria orçamental (veja-se, entre outros, os acórdãos do TC n.º 246/02, de 4 de junho de 2002, e n.º 141/2002, de 9 de abril de 2002).

DD. Contrariamente ao que decidiu o tribunal a quo, o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 não tem conteúdo materialmente orçamental, nem é suscetível de provocar efeitos - sejam diretos ou indiretos - sobre a receita e a despesa do Estado ou das autarquias locais.

EE. O que este dispositivo visa, como bem explicou o TC na jurisprudência acima citada, é tão-somente prevenir que os sujeitos passivos das TOS transfiram o respetivo encargo económico para os consumidores, mas não toca na relação jurídica tributária que a utilização do domínio público ou privado dos municípios por parte dos primeiros espoleta.

FF. Esta repercussão não só está situada fora do âmbito de uma relação jurídica tributária, tal como esta se encontra definida nos artigos 1.º, n.ºs 2 e 3, e 36.º, n.º 1, da LGT, como não emana de um ato praticado por uma entidade integrada na Administração Tributária no exercício das suas funções tributárias, que se traduzem na angariação de meios financeiros por entes públicos com o fito de prosseguir as suas finalidades.

GG. Ora, se dúvidas ainda houvesse quanto à limitação legal - de ordem infraconstitucional - à inclusão de cavaleiros orçamentais, elas ficaram dissipadas a partir da aprovação da Lei n.º 91/2001, de 20 de agosto (antiga LEO), em cujo artigo 31.º (anterior 28.º), n.º 2, ficou estipulado que “[a]s disposições constantes do articulado da lei do Orçamento do Estado devem limitar-se ao estritamente necessário para a execução da política orçamental e financeira” (sublinhado nosso), regra que subsiste no artigo 41.º, n.º 2, da atual LEO.

HH. Uma espécie de corpo estranho enxertado na LOE, o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 viola, portanto, de forma direta o disposto no artigo 41.º, n.º 2, da atual LEO e, de forma reflexa, o artigo 105.º, n.º 4, da CRP na parte em que estabelece o conteúdo do Orçamento do Estado, ilegalidade qualificada na medida em que a LEO goza de valor reforçado, conforme estabelece o seu artigo 4.º (vide ainda o artigo 112.º, n.º 3, da CRP).

II. Fosse o n.º 1 do artigo 133.º da LOE para 2021 realmente eficaz, operativo, self-executing e prevalente sobre toda e qualquer disposição legal ou regulamentar em sentido contrário desde a sua entrada em vigor (e não é), não se compreenderia, desde logo, o porquê de consistir numa reprodução quase literal do artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017. A repetição de normas é um indicador da vigência meramente anual daquele artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017 e da ausência de eficácia ou operatividade imediata.

JJ. O próprio poder legislativo reconheceu, em múltiplas oportunidades, que tanto o artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017 como o sucedâneo artigo 133.º da LOE para 2021 não produziram efeitos imediatos em matéria de proibição da repercussão das TOS (veja-se, em suporte do exposto, o Projeto de Lei 615/XV/1.ª - CHEGA, os Projetos de Lei 72/XIV/1.ª e 961/XIII/3 - Grupo Parlamentar do Partido Ecologista “Os Verdes” (PEV) e o Projeto de Lei 583/XIII/2.ª - Partido Comunista Português, todos eles relacionados com a matéria da repercussão das TOS nos consumidores de gás natural).

KK. Mais recentemente, com a tomada de posse do atual Governo, em abril de 2024, o Ministério do Ambiente e Energia publicou um comunicado no qual observou que “[p]ara assegurar a sua aplicação [do artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017], os Governos anteriores deveriam ter procedido a alterações legislativas para operacionalizar o disposto na Lei, garantindo que não eram geradas iniquidades. Contudo, durante sete anos, o problema ficou por resolver (…) O regime jurídico da Taxa de Ocupação do Subsolo (TOS) irá ser revisto para garantir a devida proporcionalidade na sua aplicação” (sublinhado nosso) (disponível em

portugal.gov.pt).

LL. Ao empregar na mesma frase as expressões necessárias e concretização, o legislador orçamental apelou de forma inequívoca a uma ideia de essencialidade ou imprescindibilidade das alterações legislativas para tornar aquela proibição de repercussão efetiva (cf. artigo 9.º, n.º 3, do Código Civil).

MM. Certo é que, à data dos factos, o quadro legal, designadamente o RGTAL, permanecia inalterado, assim como permaneciam em vigor os contratos de concessão de serviço público de distribuição regional de gás natural celebrados em conformidade com a minuta aprovada pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 3 de abril de 2008, e continuavam válidas as licenças de distribuição local de gás natural aprovadas em conformidade com o Anexo III da Portaria n.º 1213/2010, de 2 de dezembro (cf. artigos 157.º, n.ºs 1 e 2, e 158.º, n.º 3, do Decreto-Lei n.º 62/2020).

NN. Em mais um sinal claro da admissibilidade da repercussão económica das TOS, pela Lei n.º 5/2019, de 11 de janeiro (Regime de cumprimento do dever de informação do comercializador de energia ao consumidor), o legislador parlamentar veio estipular, no artigo 9.º, n.º 1, alínea g), que “[a]s faturas a apresentar pelos comercializadores devem conter os elementos necessários a uma completa e acessível compreensão dos valores totais e desagregados faturados, designadamente os seguintes: (…) Taxas discriminadas, incluindo a taxa de ocupação do subsolo repercutida nos clientes de gás natural, bem como o município a que se destina e o ano a que a mesma diz respeito”.

OO. Não se pode dizer que o artigo 133.º da LOE para 2021 tenha operado a revogação, expressa ou tácita, da legislação ao abrigo da qual foram celebrados os contratos de concessão e concedidas as licenças de distribuição de gás natural, o que, a suceder (e não sucedeu), significaria que o Estado teria lançado os operadores do setor para o campo da ilegalidade.

PP. A imutabilidade do quadro legal que enforma as TOS e possibilita a sua repercussão é, inclusive, assumida pelo regulador, a ERSE (veja-se o Regulamento Tarifário do Setor do Gás, aprovado pela ERSE por via do Regulamento n.º 368/2021, de 28 de abril, e alterado pelo Regulamento n.º 583/2022, de 28 de junho, o Manual de Procedimentos para a Repercussão de Taxas de Ocupação de Subsolo aprovado pela Diretiva da ERSE n.º 18/2013, de 21 de outubro, e republicado pela Diretiva n.º 12/2014, e, à data dos factos, o Regulamento da ERSE n.º 1129/2020, de 30 de dezembro).

QQ. A valer a tese da Recorrida, que foi seguida pelo tribunal a quo, ao aprovar o Manual de Procedimentos para a Repercussão das Taxas de Ocupação do Subsolo e os sucessivos Regulamentos Tarifários do Setor do Gás (entre outros) a ERSE estaria a exercer as suas competências regulatórias em aberta violação da lei, hipótese que deve ser recusada porque o poder regulamentar foi exercido pela ERSE dentro de um quadro normativo e regulatório que, apesar dos Orçamentos para 2017 e 2021, permaneceu intacto.

RR. Defender que o artigo 85.º, n.º 3, da LOE para 2017 e o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 proibiram, de forma imediata, a repercussão económica das TOS, enquanto encargo geral que onera a atividade do comercializador, nos agentes que se encontram a seguir na cadeia produtiva - no caso, os consumidores - é desconforme com o princípio da boa-fé que norteia todas as relações entre o Estado e os particulares (cf. artigo 266.º, n.º 2, da CRP, artigo 10.º do CPA, acórdão do STA n.º 042055, de 28 de novembro de 2000, e acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul n.º 03306/07, de 4 de dezembro de 2014).

SS. Uma interpretação desta ordem é igualmente contrária ao princípio da confiança ínsito no princípio do Estado de Direito democrático, uma vez que não só o quadro legislativo relacionado com as TOS permaneceu inalterado como também o Estado e o regulador atuaram de forma clara, reiterada e objetiva no sentido de criar nos particulares a convicção que esse quadro legal que autorizava a repercussão económica das TOS nos consumidores se mantinha intacto (cf. artigo 2.º da CRP).

TT. Seria, de facto, inverosímil, incompreensível e incompatível com a ideia de boa-fé enquanto parâmetro de conduta que o Estado, enquanto legislador, proibisse uma conduta e ao mesmo tempo mantivesse inalterado o quadro legal e o regulador, por sua vez, não só continuasse a autorizar como também a regulamentar e a difundir publicamente - o que sucede até aos dias de hoje - a sua prática.

UU. A imutabilidade da legislação aplicável ao setor do gás natural, mormente dos contratos de concessão, e a regulamentação da ERSE aos mecanismos de repercussão das TOS, incluindo a divulgação de informações públicas acerca deste tema, consubstanciavam sinais externos produzidos pelo Estado lato sensu suficientemente concludentes para um destinatário normal e nos quais este podia, de forma razoável, ancorar a sua confiança legítima na possibilidade legal de transferir economicamente aquele encargo.

VV. Em primeiro lugar, é inquestionável que o Estado, seja o legislador ou o Governo, assim como o regulador do setor (ERSE), encetaram comportamentos aptos a gerar nas distribuidoras e comercializadoras de gás natural a expectativa que o quadro legal e regulamentar que permitia a repercussão económica da TOS ao longo do circuito económico se mantinha plenamente válido e eficaz.

WW. Em segundo lugar, o que acaba de se referir é suficiente para que se considere que as expectativas dos agentes do setor do gás natural na plena validade e eficácia das normas que autorizavam a repercussão económica da TOS eram legítimas e fundadas em razões atendíveis à luz do ordenamento jurídico-constitucional.

XX. Em terceiro lugar, não se questiona que esses agentes fizeram planos de vida tendo em conta a perspetiva de continuidade daquele comportamento estadual, o que, no caso concreto, é evidenciado pela circunstância de a Recorrente ter incluído no preço do gás natural fornecido à Recorrida uma parte das TOS que lhe foram repercutidas pela operadora da rede de distribuição.

YY. Em quarto lugar, por mais ponderosas que sejam as razões, inclusive de interesse público, subjacentes à intenção de vedar a repercussão das TOS nos consumidores enunciada na LOE para 2017 e depois “renovada” pela LOE para 2021, os agentes públicos atuaram consistentemente de forma a criar nos particulares a expectativa legítima e fundada que essa proibição não tinha entrado de imediato em vigor ou não era imediatamente eficaz porque dependia de alterações legislativas ulteriores.

ZZ. Da jurisprudência do TC e do STA citada nas presentes alegações decorre que, ao repercutir a TOS no consumidor, o comercializador nada mais faz do que adicionar um encargo geral ao preço pelo fornecimento de um bem transacionado no mercado livre e no âmbito de relações contratuais regidas pelo direito privado.

AAA. Assim sendo, a hipotética impossibilidade de a Recorrente repercutir economicamente o encargo das TOS no preço do gás natural devido pelo consumidor por mero efeito do disposto no artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 - ou da norma semelhante inserida na LOE para 2017 - representaria a admissão da interferência parlamentar na liberdade de fixação do preço do produto no âmbito de uma relação contratual entre dois sujeitos de direito privado e, por conseguinte, no espaço de liberdade para gerir a empresa, o que seria contrário, no plano do direito da União Europeia, à norma contida no artigo 16.º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia e, no plano interno, ao previsto no artigo 61.º, n.º 1, da CRP.

BBB. Em sentido inverso àquilo que é uma das pedras de toque de uma economia de mercado e sem que sejam conhecidas razões válidas para esta distorção, o custo em que um agente incorre para produzir ou fornecer o bem ou serviço deixa de poder ser refletido no respetivo preço e transferido para o seu adquirente, convertendo-se num encargo suportado em exclusivo pelo primeiro. O que, necessariamente, se reflete no preço do fornecimento, que, em sentido contrário ao que é regra numa economia de mercado, não acompanha a estrutura de custos do fornecedor.

CCC. O artigo 52.º, n.º 1, da Carta estipula que “[q]ualquer restrição ao exercício dos direitos e liberdades reconhecidos pela presente Carta deve ser prevista por lei e respeitar o conteúdo essencial desses direitos e liberdades. Na observância do princípio da proporcionalidade, essas restrições só podem ser introduzidas se forem necessárias e corresponderem efetivamente a objetivos de interesse geral reconhecidos pela União, ou à necessidade de proteção dos direitos e liberdades de terceiros”, sendo que o artigo 61.º, n.º 1, da CRP estipula que a iniciativa económica privada é exercida “livremente nos quadros definidos pela Constituição e pela lei e tendo em conta o interesse geral” (sobre o artigo 16.º da Carta, veja-se, a título de exemplo, as conclusões apresentadas pelo Advogado-Geral Cruz Villalón em 19 de fevereiro de 2013 no TJUE no caso Alemo-Herron(C-426/11), as conclusões da Advogada-Geral Kokott apresentadas em 7 de maio de 2020 no caso YS (C-223/19) e as conclusões do Advogado-Geral Tanchev apresentadas em 20 de setembro de 2018 no caso Walbusch Walter Busch (C-430/17)).

DDD. No caso concreto, porém, não há qualquer traço de ponderação no artigo 133.º da LOE para 2021 entre a liberdade de empresa e outros direitos que com ela possam estar em confronto, tão-pouco com a sua “função na sociedade” - expressão utilizada pelo TJUE, ainda que sem a densificar, em diversos acórdãos.

EEE. Ademais, contrariamente ao que é exigido pelo artigo 52.º, n.º 1, da Carta e pela jurisprudência do TJUE, na restrição àquela liberdade fundamental que o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 encerra não foram observados quaisquer um dos corolários ou subprincípios do princípio da proporcionalidade: a adequação, a necessidade ou exigibilidade e a proporcionalidade em sentido estrito ou justa medida.

FFF. Limita-se - na interpretação acima identificada, admitida pelo tribunal a quo mas que se refuta -, sem mais, a possibilidade - que continua a ser salvaguardada pelo regulador até aos dias de hoje - de o comercializador de gás natural repercutir para a frente na cadeia um gasto que é obrigado a suportar para poder atuar, o que condiciona o preço do fornecimento no mercado livre em que a Recorrente atua e que, do ponto de vista legal e regulatório, deve ser fixado de forma livre.

GGG. Também sob o prisma do artigo 61.º, n.º 1, da CRP, a interpretação do artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 não pode ser aceite.

HHH. Embora da jurisprudência do TC sobre o direito à livre de iniciativa económica privada decorra, por um lado, que apenas a dimensão relacionada com o direito a escolher profissão e o direito a iniciar uma atividade económica se pode considerar de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias e partilhar do respetivo regime constitucional, e, por outro lado, que a liberdade de iniciativa económica privada não se reveste de contornos absolutos, antes deve ser exercida “nos quadros definidos pela Constituição e pela lei e tendo em conta o interesse geral”, o que remete para a lei a conformação do conteúdo deste direito (a chamada “reserva legal de conformação”), é incontestável que deve ser assegurado um “mínimo de conteúdo útil constitucionalmente relevante, que a lei não pode aniquilar, de acordo, aliás, com a garantia de existência de um setor económico privado”, ou seja, um “núcleo mínimo de conteúdo útil da liberdade em causa, constitucionalmente consagrado” (cf. acórdãos do TC n.º 76/85, citado no acórdão n.º 289/2004, de 27 de abril de 2004, e n.º 187/01, de 2 de maio de 2001, entre outros).

III. No que toca a estas condicionantes legais, importa recordar que foi o próprio Governo, em 2008, a conceder de forma expressa aos operadores do setor do gás natural a faculdade ou possibilidade de repercutirem ao longo do circuito económico o valor das TOS pagas pelas concessionárias da rede de distribuição aos municípios nos moldes que viessem a ser regulamentados pela ERSE.

JJJ. Quer isto dizer que inexiste qualquer espécie de barreira constitucional ou legal de princípio à repercussão económica das TOS, pelo que inexistia princípio ou regra de ordem constitucional ou infraconstitucional a salvaguardar com a (hipotética) proibição ulterior daquela repercussão.

KKK. De igual modo, não é possível detetar qualquer “interesse geral” a salvaguardar pela (hipotética) restrição da faculdade de o comercializador de gás natural repercutir o custo correspondente às TOS na fatura emitida ao consumidor.

LLL. Na verdade, este condicionamento à atividade do comercializador contraria o imperativo de liberalização do mercado do gás natural desejado pelo legislador europeu e expresso na lei doméstica, que determina que “[a] atividade de comercialização de gás é exercida em regime de livre concorrência” e que constitui direito das comercializadoras de gás natural “[c]ontratar livremente a venda de gás com os seus clientes” (cf. artigos 48.º, n.º 1, e 54.º, n.º 1, alínea c), do Decreto-Lei n.º 62/2020, bem como a Diretiva 2009/73/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 13 de julho de 2009, em vigor à data dos factos).

MMM. A propósito da livre concorrência, uma das incumbências prioritárias do Estado é precisamente “[a]ssegurar o funcionamento eficiente dos mercados, de modo a garantir a equilibrada concorrência entre as empresas” (cf. artigo 81.º, alínea f), da CRP).

NNN. O que não sucede com um regime que veda ao comercializador a possibilidade de repercutir economicamente um gasto ao cliente e, derradeiramente, como alertou a ERSE em múltiplas oportunidades, põe em causa a sustentabilidade do setor do gás natural e, por conseguinte, a prestação de um serviço público essencial, o que pode redundar na violação pelo Estado do dever prioritário de “[g]arantir a defesa dos interesses e os direitos dos consumidores” (cf. artigo 81.º, alínea i), da CRP).

OOO. Em suma, contrariamente ao que foi decidido em primeira instância, a interpretação do artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 aí defendida atinge indevida e injustificadamente a liberdade de empresa constitucionalmente garantida, e que também é assegurada pelo direito da União Europeia, ao cercear a autonomia de gestão da entidade comercializadora de gás natural (Recorrente) pela impossibilidade de repercutir economicamente pelo circuito económico um encargo que suporta para assegurar o fornecimento de um serviço.

PPP. Por fim, não se encontravam verificados nenhum dos pressupostos legais para a condenação da Recorrente no pagamento à Recorrida de juros indemnizatórios.

QQQ. Conforme resulta da jurisprudência do TC, a repercussão das TOS não se reconduz a nenhum ato de autoridade tendente ao apuramento do quantum de um tributo público e subsequente cobrança ao sujeito passivo, o que quer dizer que o valor das TOS refletido na fatura não corresponde a nenhuma “dívida tributária” na aceção do artigo 43.º, n.º 1, da LGT.

RRR. Não se está sequer - o que é hoje mais do que pacífico na jurisprudência - no domínio de uma relação jurídico-tributária.

SSS. Esta circunstância, por si só, torna insustentável a condenação da Recorrente no pagamento à Recorrida de juros indemnizatórios, afinal estes, como sintetiza o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA no acórdão n.º 01/22.8BALSB, de 23 de fevereiro de 2023, “correspondem à concretização de um direito de indemnização que tem raiz constitucional. Com efeito, no artº.22, da C.R.Portuguesa, estabelece-se que o Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por ações ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte a violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem” (sublinhado nosso).

TTT. Acresce que a circunstância de a Recorrente não estar a atuar como alguém que foi colocado por lei no lugar da Administração Tributária com a função de liquidar e cobrar um tributo público - e.g., como substituto tributário - torna objetivamente impossível a existência de um “erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”, pressuposto fundamental do direito a juros indemnizatórios (cf. artigos 43.º, n.º 1, e 100.º, n.º 1, da LGT).

UUU. Outrossim, a Recorrente não pertence ao rol das “empresas privadas concessionárias de serviço público que, nesta condição, substituem a Administração nas relações com o público e atuam como se fossem entidades públicas”, antes revestindo a natureza de uma entidade de direito privado que comercializa gás natural em regime de mercado ou de livre concorrência (cf. artigos 3.º, alínea l), 9.º, alínea g), e 48.º e ss. do Decreto-Lei n.º 62/2020).»

1.3. A Impugnante, ora Recorrida, devidamente notificada, veio produzir contra-alegações culminando-as com as seguintes conclusões:

«(…)

1. Da alegada exceção de incompetência material do tribunal e ilegitimidade ativa da Recorrente

A. Nas suas Alegações de Recurso, a Recorrente alega que o Tribunal a quo andou mal ao "[...] decidir pela improcedência da exceção dilatória de incompetência em razão da matéria". (cfr., § 103, p. 20 das Alegações de Recurso).

B. A Recorrente funda-se no argumento de que a relação que se estabelece entre a A... e a aqui Recorrida não é uma relação jurídico- tributária, já que, alega, a A... não repercute o preço da TOS na Recorrida, mas sim "[...] um preço ou tarifa definido deforma livre e em condições de plena concorrência, preço este do qual faz parte o encargo suportado pelo distribuidor com o pagamento da TOS ao município no âmbito de uma relação jurídica à qual o comercializador é alheio e que lhe é transferido pelo distribuidor." (cfr., § 44, p. 7 das Alegações de Recurso).

C. Semântica à parte, tal constitui um comportamento contraditório da Recorrente, uma vez que é esta quem, nas facturas impugnadas, indica que está a cobrar TOS.

D. Por outro lado, importa deixar claro que a Recorrida é terceira à relação que se estabelece entre os ORD e os comercializadores de gás natural.

E. Se a Recorrente compensa os ORD por eventuais custos que estes últimos tenham na relação que estabelecem com os municípios, esse é um problema que a Recorrente tem de resolver com os ORD e/ou com os municípios.

F. No caso concreto, tendo a TOS sido repercutida sobre a Recorrida, estamos na presença de um diferendo que emerge do facto de ter sido liquidada uma taxa e de esta procurar atingir, do ponto de vista económico, um contribuinte de facto diferente do sujeito passivo.

G. Ou seja, o litígio advém (é o resultado/a consequência) de uma relação jurídico- tributária, pelo que será competente - em linha com toda a jurisprudência - a jurisdição administrativa e fiscal.

H. A repercussão - em si mesma - é a consequência de uma relação jurídica tributária.

I. Sem que exista uma relação jurídica tributária não existe repercussão, e sem repercussão não existe uma relação jurídica tributária com as características com que esta foi configurada juridicamente.

J. Ao que acresce que, traduzindo a repercussão legal o exercício de um poder público, sempre seria possível reconduzir o diferendo em análise nos presentes autos ao artigo 4.º, n.º 1, al. o), do ETAF que atribui competência a esta jurisdição no âmbito de ''[r]elações jurídicas administrativas e fiscais que não digam respeito às matérias previstas nas alíneas anteriores".

K. Por último, sempre será de referir que o próprio Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou afirmativamente sobre a competência material dos Tribunais Administrativos e Fiscais para apreciar a (i)legalidade da repercussão de uma TOS.

L. Mais, o Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou em formação alargada, não tendo aderido à posição de que esta ação devia ser instaurada nos tribunais judiciais, tendo apenas um dos juízes votado vencido, mas aderido à posição dominante nesta matéria (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo n.º 506/17.2BEALM, de 14 de outubro de 2020).

M. E, assim sendo, andou bem o Mmo. Juiz a quo ao entender que a jurisdição administrativa e fiscal era competente em razão da matéria, não merecendo qualquer reparo a sentença recorrida.

N. A Recorrente sustenta, também, que à luz do artigo 9.º do CPPT, a Recorrida não tem legitimidade para intervir nos processos tributários dado que não existe uma relação jurídico-tributário entre as partes ou sequer um ato tributário na relação entre as mesmas (cfr., § 106, p. 20 das Alegações de Recurso), acrescentando que, também, não é sujeito ativo nos termos do artigo 18.º da LGT.

O. Para além disso, a Recorrente acrescenta que o Tribunal a quo fez uma má aplicação do artigo 30.º do CPC ao caso sub judice, alegando que esta norma supletiva não deveria ser aplicada ao caso dos autos, visto que existe uma norma geral que regule os factos, constante da LGT.

P. Com o devido respeito, O que está em discussão nos presentes autos é um elemento de uma taxa municipal - a TOS - cuja relação tributária tem como sujeito ativo o Município e como sujeito passivo a concessionária.

Q. E o facto de a repercussão ser um elemento do tributo implica que a obrigação que impende sobre a Recorrida de proceder ao pagamento da TOS é ainda uma obrigação com natureza tributária (ou pelo menos que emerge de uma relação tributária), dispondo esta de legitimidade processual ativa nos termos da LGT e do CPPT.

R. Ora, a taxa foi ilegalmente repercutida no consumidor final - a B... - pela comercializadora, ora Recorrente.

S. Com efeito, nos termos do artigo 9.º, n.º 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (doravante, "CPTA"), "(...) o autor é considerado parte legítima quando alegue ser parte na relação material controvertida.".

T. Nos termos do artigo 30.º do CPC "[o] autor é parte legítima quando tem interesse direto em demandar; o réu é parte legítima quando tem interesse direto em contradizer", acrescentando que o “interesse em demandar exprime-se pela utilidade derivada da procedência da ação e o interesse em contradizer pelo prejuízo que dessa procedência advenha.” (cfr. artigo 30.º, n.ºs 1 e 2, do CPC).

U. Ora, da procedência da presente ação pode resultar uma vantagem para a B..., que advém do reembolso de um tributo indevidamente repercutido pela A... e que justifica, ademais, a sua legitimidade processual ativa.

V. E naturalmente não é a circunstância de a Recorrida se apresentar nestes autos na qualidade de repercutida e não de sujeito passivo da relação jurídico-tributária strictu sensu que lhe retira legitimidade ativa para instaurar uma ação junto dos tribunais tributários.

W. Assim, sem prejuízo de a situação em análise traduzir alguma singularidade - já que está em causa a legalidade de um tributo que é notificado à Recorrida (entidade privada), pelo comercializador de gás natural, outra entidade privada -, esta decorre inteiramente das opções legislativas que se situam a montante do que aqui se discute.

X. A legitimidade ativa afere-se a partir da relação material controvertida tal como é configurada pelo autor na petição inicial.

Y. Ora, da aplicação do artigo 133.º, n,º 1 da LOE 2021, decorre expressamente que a Taxa de Ocupação do Subsolo não pode ser repercutida no consumidor final que, in casu, é a Impugnante, ora Recorrida.

Z. Portanto, tendo sido a Recorrida alvo de uma repercussão indevida por parte da Comercializadora que cobrou a TOS , não se suscitam dúvidas de que a Recorrida é parte legítima na presente ação.

AA. Dispõe o artigo 9.º, n.º 1 e 4, do CPPT, que têm legitimidade no processo judicial tributário a administração tributária, os contribuintes incluindo substitutos e responsáveis e outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais, e quaisquer outras pessoas que provem interesses legalmente protegidos, bem como o Ministério Público e o representante da Fazenda Pública (destaque nosso).

BB. In casu, a legitimidade processual para os presentes autos deve averiguar-se através do artigo 9.º do CPPT, do artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT e das demais normas aplicáveis subsidiariamente, mais concretamente o artigo 30.º do CPC.

CC. A Recorrente (que na verdade é também ela repercutida), que poderia em tese ter interesse em desafiar a própria liquidação da TOS ou a repercussão, não o faz na medida em que, pelo facto de conseguir repercutir o custo económico sobre a aqui Recorrida de forma imediata, não tem qualquer incentivo a fazê- lo.

DD. Seguir o entendimento da Recorrente constituiria uma violação do princípio da tutela jurisdicional efetiva plasmado na letra do artigo 20.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa, que determina que "[a] todos é assegurado o acesso ao direito e aos tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos", encontrando ainda radical último no artigo 202., n.º 2 da mesma Lei Fundamental, que dispõe que "[n]a administração da justiça incumbe aos tribunais assegurar a defesa dos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos, reprimir a violação da legalidade democrática e dirimir os conflitos de interesses públicos e privados".

EE. Perante o exposto, entende-se que a sentença recorrida andou bem ao decidir que a Recorrida é parte legítima no presente litígio.

2. Do alegado erro de julgamento quanto à matéria de direito (caducidade do artigo 133.º LOE 2021, ilegalidade qualificada do artigo 133.º LOE 2021 enquanto Cavaleiro Orçamental ou Norma Cavaleira e (in)eficácia ou (in)operatividade do artigo 133.º da LOE 2021)

FF. Nas suas alegações de recurso vem a Recorrente discordar do entendimento, atualmente uniformizado pelo Supremo Tribunal Administrativo, de que "[...] uma norma inserida numa LOE sobreviva, e ao que parece sem fim à vista, à vigência anual desta." (cfr. § 139, p. 26 das Alegações de Recurso).

GG. A Recorrente entende que a norma em causa constitui um "cavaleiro orçamental" e que se aplica o "[...] princípio uno - decorrência da unidade da própria LOE - da anualidade." (cfr. § 145, p. 27 das Alegações de Recurso).

HH. Com o devido respeito, não pode a Recorrida concordar com a posição exposta pela Recorrente, a propósito da caducidade do artigo 133.º, n.º 1 da LOE 2021.

II. O artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 é claro ao dispor que a "taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores” (negrito nosso).

JJ. Mais recentemente, em 2021, o artigo 133.º, n.º 1, da Lei do Orçamento do Estado para 2021 é claro ao dispor que a "taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser cobradas aos consumidores" (negrito nosso).

KK. A vigência deste tipo de normas é comummente aceite na medida em que não contraria a Constituição da República Portuguesa.

LL. Tanto assim é que a jurisprudência do Tribunal Constitucional tem considerado que a existência de cavaleiros orçamentais é conforme à Constituição (cfr. Acórdãos do Tribunal Constitucional n.os 461/87, de 16 de dezembro; 358/92, de 11 de novembro e 141/2002, de 9 de abril).

MM. Ao analisar o artigo 133.º, n.º 1 da LOE 2021 (e o artigo 85.º da LOE 2017) concluímos, perfeitamente, que esta norma tem uma relação indireta com a matéria financeira e orçamental e que tem assim uma natureza de cavaleiro orçamental.

NN. No entanto, "[e] ainda que admitindo a sua conformidade com a Constituição, convirá esclarecer que as normas que sejam qualificadas como cavaliers bugétaires ou riders, não obstante estarem inseridas na Lei do Orçamento do Estado, não beneficiam do regime orçamental - nem da iniciativa governamental exclusiva nem da caducidade no final do ano económico a que respeitam." (cfr. JORGE MIRANDA e RUI MEDEIROS, Constituição Portuguesa Anotada, Vol. II, Universidade Católica Editora, 2018, p. 283, sublinhados nossos).

OO. Clarifique-se ainda que apesar do atual artigo 41.º, n.º 2, da Lei de Enquadramento Orçamental, aprovada pela Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro, prescrever que "[a]s disposições constantes do articulado da lei do Orçamento do Estado limitam-se ao estritamente necessário para a execução da política orçamental e financeira.", a verdade é que o carácter "restritivo" desta norma é apenas aparente pois qualquer medida que tenha incidência no plano da política orçamental e ou financeira, pode ser acolhida pela Lei do Orçamento de Estado (cfr. NAZARÉ COSTA CABRAL, A Nova Lei de Enquadramento Orçamental: Reflexões Breves sobre a sua Forma, Conteúdo e Efeitos, in "Estudos de Homenagem Ao Prof. Doutor Jorge Miranda", Volume V, Coimbra Editora, 2012, pág. 787 e Parecer do Conselho Consultivo da Procuradoria-Geral da República n.º 6/2018, disponível em www.dgsi.pt).

PP. Entendimento que tem vindo a ser sufragado por mais de 70 acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo desde fevereiro de 2023.

QQ. E a verdade é que a proibição da repercussão da TOS nas faturas dos consumidores finais é uma verdadeira medida de política financeira pois o Governo estabeleceu tal proibição com o intuito de regular a cobrança de uma taxa.

RR. Assim, e ao terem cabimento na Lei de Enquadramento Orçamental por serem enquadráveis no respetivo artigo 41.º, n.º 1, (pelo teor exemplificativo da norma estabelecido com o vocábulo "nomeadamente"), as normas constantes dos artigos artigo 85.º, n.º 3, da Lei do OE 2017 e 133.º, n.º 1, da Lei do OE 2021 estão conformes à Constituição e a sua vigência não se circunscreve a determinado ano orçamental.

SS. Aderir à tese da Recorrente deitaria por terra centenas de normas anualmente, cuja vigência nunca ninguém se lembrou de questionar.

TT. Pelo exposto, conclui a Recorrida que a Recorrente não tem razão ao assinalar a caducidade da norma aqui em causa, e a sentença recorrida andou bem ao decidir pela vigência da mesma.

UU. A Recorrente alega, de seguida, que a sentença recorrida padece de erro na aplicação do direito na medida em que "[...] o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 viola, portanto, de forma direta o disposto no artigo 41.º, n.º 2, da atual LEO e, de forma reflexa, o artigo 105.º, n.º 4, da CRP na parte em que estabelece o conteúdo do Orçamento do Estado, ilegalidade qualificada na medida em que a LEO goza ela própria de valor reforçado, conforme estabelece o seu artigo 4.º (vide ainda o artigo 112.º, n.º 3, da CRP).'' (cfr. § 174 , p. 33 das Alegações de Recurso e ponto HH, p. 54 das Conclusões de Recurso).

VV. No essencial, a Recorrente sustenta que "(...) o artigo 133.º, n.º 1, da LOE para 2021 não tem conteúdo materialmente orçamental, nem é suscetível de provocar efeitos - sejam diretos ou indiretos - sobre a receita e a despesa do Estado ou das autarquias locais." (cfr. § 154, p. 29 das Alegações de Recurso e ponto DD, p. 53 das Conclusões de Recurso).

WW. Salvo o devido respeito, não pode a Recorrida concordar com tais afirmações até porque é prática comum, na elaboração de Leis Orçamentais, incluir cavaleiros fiscais, matéria que é hoje admitida pela nossa doutrina e jurisprudência.

XX. Também o Tribunal Constitucional, no Acórdão do TC n.º 461/87 - processo n.º 176/87- de 16.12.1987, já se pronunciou pela admissibilidade destas normas no âmbito das Leis Orçamentais, referindo que não se pode considerar uma violação da Constituição uma disposição que seja inserida na Lei Orçamental e que tenha um conteúdo estranho à administração orçamental.

YY. Pelo exposto, e por tudo o que já aqui referimos sobre o tema, conclui a Recorrida que a norma ínsita no artigo 133.º , n.º 1 e 2 da LOE 2021 (mas, também no artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017), não viola o artigo 105.º, n.ºs 4, da CRP e o artigo 41.º, n.º 2 da atual LOE, motivo pelo qual a sentença recorrida não padece de erro quanto à matéria de direito nesta parte, não existindo qualquer tipo de ilegalidade (qualificada ou simples), devendo ser mantida na ordem jurídica.

ZZ. Nas suas alegações de recurso vem a Recorrente, ainda, discordar do entendimento, atualmente uniformizado pelo Supremo Tribunal Administrativo, de que "o art.º 133.º, n.º 1, da Lei n.º 75-B/2020 deve ser considerado uma norma auto-exequível, que contém uma proibição expressa e incondicional de repercussão da TOS nos consumidores, a partir de 01/01/2021, pelo que os atos de repercussão impugnados violam a referida norma, sendo, por isso, passíveis de anulação, estando a Impugnada obrigada a restituir as taxas indevidamente pagas." (cfr. p. 28 da Sentença Recorrida).

AAA. A Recorrente admite até que a aprovação de tais normas possa impor a modificação de obrigações contratuais assumidas pelo Estado Português.

BBB. Contudo, essa circunstância não afasta o facto insofismável e bem patente na lei (i.e., quer no artigo 85.º n.º 3 da Lei do OE de 2017, quer no artigo 133.º, n.º 1 da Lei do OE de 2021) de que a repercussão da TOS sobre a Recorrida é proibida.

CCC. O incómodo, injustiça ou ilegalidade da situação em que a Recorrente possa estar colocada por força dessa proibição não é imputável à (nem repercutível sobre a) Recorrida mas ao Estado.

DDD. Com efeito, se à Recorrente se afigura que o Estado não estabeleceu os mecanismos de reequilíbrio económico-financeiro que devia ou não instituiu os meios necessários ao ressarcimento da Comercializadora pelos custos que passou a ter por força da proibição de repercussão da TOS, deve esta insurgir- se e acionar o Estado como entender, designadamente em sede de responsabilidade civil.

EEE. O que não pode é ignorar A LEI, e continuar a imputar à Recorrida a TOS, sob pena de limitar os poderes de conformação legislativa da Assembleia da República (não esqueçamos que estamos perante uma norma constante de um diploma aprovado pelo Parlamento), na medida em que se condicionaria a eficácia de diplomas aprovados pelo órgão legislativo soberano no sistema português ao facto de tais diplomas ou normas serem, ou não, convenientes à atividade dos sujeitos a quem essa legislação se dirige, ao arrepio do princípio do primado da Assembleia da República que se infere do nosso sistema constitucional de reserva de competências, consagrado em particular nos artigos 161.º, 164.º, 165.º e 198.º da Lei Fundamental!

FFF. Tendo inserido, na proposta que veio a dar origem ao artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021, uma norma segundo a qual "1 - A taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação de subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser cobradas aos consumidores" - o que preveniria a consideração de que a proibição criada na LOE de 2017 caducava no final desse exercício, preocupação aliás demonstrada também na LOE de 2019 (máxime no artigo 246.º, n.º 1) e,

GGG. Dispondo ainda expressamente que "2 - O presente artigo tem caráter imperativo sobrepondo-se a qualquer legislação, resolução ou regulamento em vigor que o contrarie", segmento que deve considerar-se interpretativo e integrado no próprio artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

HHH. Não há dúvidas de que a necessidade de alterações e de revisão legislativas mencionadas no artigo 70.º do Decreto-lei de execução orçamental relativo a 2017, na LOE de 2019, na LOE de 2021 e no Despacho n.º ...21, de 11 de janeiro, se relacionam com os operadores de energia e com o modo como a TOS recai sobre estes e é calculada.

III. Mas também, é de cristalina evidência que nada nessas normas e Despacho contende com a posição jurídica subjetiva em que o artigo 85.º, n.º 3, da LOE de 2017 envolveu a Recorrida e nos termos da qual a TOS deixou de poder ser-lhe exigida, posição essa que veio a ser reforçada e reiterada pelo artigo 133.º da LOE de 2021.

JJJ. Relembre-se que, in casu, a Recorrida é um consumidor final e que a lei diz, expressamente, e sem margem para questiúnculas interpretativas que "[a] taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores" - cit., artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 (destaques nossos).

KKK. O segmento final da norma acabada de citar é imediatamente constitutivo de direitos para os consumidores, não carecendo, para ser eficaz, de qualquer densificação legislativa ou regulamentar adicional.

LLL. Sendo tais direitos independentes do que suceda a montante, i.e., da solução dada à questão de saber sobre quem deva recair, entre Operadores e Comercializadores, o encargo da TOS, ou a jusante, i.e. da atitude que operadores e comercializadores queiram tomar relativamente ao Estado, que lhes exige um pagamento que não pode - e não pode por determinação legal - ser repercutido nos seus clientes.

MMM. É manifesto que uma norma constante de um decreto-lei de execução orçamental aprovado pelo Governo não pode impedir a aplicação de uma norma constante do Orçamento do Estado, que é de valor reforçado nos termos do n.º 3 do artigo 112.º da Constituição e é emanada pela Assembleia da República no âmbito da sua reserva legislativa [artigo 161.º, n.º l, alínea g), Constituição da República Portuguesa], sob pena de inconstitucionalidade orgânica.

NNN. Passe a redundância, ignorar esta circunstância é atribuir ao Governo o poder de ignorar a Assembleia da República, bastando, para tal, que o Governo refira - como faz no decreto-lei em causa - agir no contexto de competência legislativa concorrencial, ao abrigo do artigo 198.º, n.º 1, alínea a) da Constituição.

OOO. Com efeito, reitere-se um Decreto-Lei de Execução Orçamental não pode afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado.

PPP. O artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 contém uma norma clara, precisa e incondicional, da qual resultam dois imperativos: (i) a TOS tem que ser paga pelas empresas operadoras de infraestruturas; e (ii) não pode ser refletida na fatura dos consumidores.

QQQ. Conclui-se, portanto, que o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 vem, expressamente, proibir a repercussão da TOS aos consumidores, cuja produção de efeitos iniciou-se em 1 de janeiro de 2017, proibição essa mantida e reforçada pela norma consagrada no artigo 133.º, n.º 1, da LOE 2021.

RRR. Relativamente ao artigo 70.º do Decreto-Lei de Execução Orçamental - invocado pela Recorrente -, este determina que ''[t]endo em conta a avaliação referida no número anterior, o Governo procede à alteração do quadro legal em vigor, nomeadamente em matéria de repercussão das taxas na fatura dos consumidores".

SSS. É esta norma que não é exequível por si mesma, e nem sequer programática.

TTT. Assim, tendo sido repercutida na Recorrida a TOS, torna-se claro que esta repercussão é ilegal, não podendo ser limitada pelo Decreto-Lei de Execução Orçamental.

UUU. Interpretação esta que é a única conforme à Constituição da República Portuguesa.

VVV. Segundo o entendimento da Recorrente, a circunstância de o Governo ter novamente inscrito no artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021 a proibição da repercussão nos consumidores finais estaria no fundo, a admitir que a proibição de repercussão ainda não estava em vigor. Ora, a Recorrida não pode concordar com tal entendimento.

WWW. O artigo 133.º, n.º 1, da Lei do Orçamento do Estado para 2021 veio reiterar novamente a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais, muito possivelmente perante o conhecimento do incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas.

XXX. Mais, significa que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).

YYY. Importa, ainda, ter presente que o entendimento mais recente do STA é o de que o ato de repercussão da TOS sobre os consumidores é ilegal porquanto a sua proibição resulta de uma lei - a Lei do Orçamento do Estado para 2017 - que é clara, precisa e incondicional.

ZZZ. Em face do exposto, é evidente que não assiste razão à Recorrente, tendo a Sentença recorrida subsumido corretamente os factos ao Direito, não merecendo qualquer reparo.

3. Do alegado desrespeito pelo Princípio da Liberdade de Empresa

AAAA. Numa tentativa de recentrar a discussão num tema que nada tem a ver com o objeto do presente litígio, a Recorrente alega que a proibição de repercussão da TOS, ao abrigo do artigo 133.º, n.º 1 da LOE 2021 é um "[...] condicionamento à atividade do comercializador [que] contraria o imperativo de liberalização do mercado do gás natural desejado pelo legislador europeu e expresso na lei doméstica [...]" (cfr., § 254, p. 46 das Alegações de Recurso).

BBBB. Importa deixar claro que o presente litígio versa sobre um aspeto concreto e determinado: a repercussão (ilegal e inconstitucional) da TOS sobre a Recorrida, efetuada pela Recorrente.

CCCC. Tal facto encontra-se bem patente na lei (i.e., quer no artigo 85.º n.º 3 da Lei do OE de 2017, quer no artigo 133.º, n.º 1 da LOE de 2021): a repercussão da TOS sobre a Recorrida, que é um consumidor final, é proibida.

DDDD. Mais, claro é também que a relação jurídica subjacente ao presente litígio é estabelecida entre duas partes: a Recorrente e a Recorrida. Partes essas que são, inclusive, as duas partes a litigar na presente ação.

EEEE. E quanto a esse aspeto a jurisprudência nacional é clara: a repercussão é ilegal e as normas que determinam a proibição dessa repercussão são imediatamente operativas.

FFFF. Qualquer tipo de violação que possa ter ocorrido por parte do Estado - nomeadamente, a violação do principio da liberdade de empresa (artigo 61.º da Constituição da República Portuguesa) e/ou a possibilidade de vir a existir uma violação do Estado "[...] do dever prioritário de “[g]arantir a defesa dos interesses e os direitos dos consumidores" (cf. artigo 81.º, alínea i), da CRP)” (cfr., § 257, p. 47 das Alegações de Recurso) ou - para com a Recorrente em nada está relacionado com a Recorrida.

GGGG. Qualquer limite que possa ter existido à liberdade económica e/ou à livre concorrência da Recorrente em nada foi determinado pela Recorrida, nem se relaciona com o objeto da decisão em causa.

HHHH. Pelo que não cabe conhecer da questão de mérito levantada nesse segmento das alegações, porquanto, aí sim, as mesmas em nada afetam a posição da Recorrida.

IIII. Deste modo, conclui-se pela inexistência de erro de julgamento da sentença, tendo bem andado o Tribunal a quo na sua decisão.

4. Dos juros indemnizatórios

JJJJ. Os juros indemnizatórios revestem "[...] uma função reparadora dos prejuízos causados ao contribuinte pelo facto de ter ficado privado ilicitamente durante certo período, de uma quantia. O reconhecimento destes juros visa repor a situação que se verificaria se o contribuinte não tivesse procedido ao pagamento indevido do tributo. Pelo contrário, não corresponde à punição de quem cometeu o erro do qual resultou aquele pagamento indevido." (CARLA CASTELO TRINDADE E SERENA CABRITA NETO, Contencioso Tributário, Vol. I - Procedimentos, Princípios e Garantias, Edições Almedina, 2017, p. 216).

KKKK. Atendendo ao caso em apreço, tendo a ora Recorrente repercutido ilegalmente a TOS na Recorrida, esta viu-se privada, ilicitamente, por um período considerável, de uma quantia que lhe era devida pelo que deverá ser devidamente compensada.

LLLL. Foi a A...., quem indevidamente repercutiu o tributo à Impugnante, ora Recorrida.

MMMM. Ao cobrar a TOS à Recorrida em violação de lei expressa, a Recorrente cobra um tributo que não é devido pela Recorrida, privando-a, deste modo, de uma quantia que era sua.

NNNN. Na esmagadora maioria da jurisprudência respeitante à ilegalidade da repercussão da TOS os Tribunais têm decidido consistentemente pela condenação ao pagamento de juros indemnizatórios pelas comercializadoras - C..., S.A. - Sucursal Portugal, D..., S.A., e E... S.A. - Sucursal em Portugal.

OOOO. Assim, a decisão recorrida deverá ser mantida quanto à anulação da repercussão efetuada pela ora Recorrente e restituído o montante pago a título de TOS acrescido de juros indemnizatórios, por ser conforme ao Direito.»

Termina pedindo que seja mantida a sentença recorrida na ordem jurídica e, consequentemente, negado provimento ao recurso.

1.5. Por despacho do então Relator dos presentes autos foi, com a motivação nele inserta [cfr. fls. 687-688, paginação SITAF], sustentado, em síntese, compulsada a alegação da Recorrente e as respectivas conclusões, que a matéria em discussão e sobre a qual existe divergência de entendimento, não é exclusivamente de direito (artigos 26.º, alínea b), do ETAF e 280.º, n.º 3 do CPPT), pelo que a competência, em razão da hierarquia, para apreciar e decidir o presente recurso per saltum não está, por lei, atribuída ao Supremo Tribunal Administrativo

1.6. Notificadas as partes para, querendo, se pronunciarem sobre a matéria da identificada excepção dilatória de incompetência do Supremo Tribunal administrativo, em razão da hierarquia, para apreciar o presente recurso jurisdicional, apenas a Recorrente apresentou resposta, aduzindo que a decisão recorrida consubstancia uma decisão de mérito e que as excepções dilatórias constituem questões de direito que devem ser apreciadas, salientando, ainda, que as razões da sua discordância relativamente ao decidido em primeira instância se situa, em exclusivo, no plano do direito, pelo que o Supremo Tribunal Administrativo deve declarar-se competente para conhecer do presente recurso, devendo os autos prosseguir a sua regular tramitação.

1.7. Cumpre apreciar e decidir.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1. Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

2.2. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.3. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, importa decidir (i) se, como suscitado oficiosamente, o Supremo Tribunal Administrativo é ou não, hierarquicamente competente para apreciar o mérito da pretensão recursiva; (ii) em caso afirmativo, se foi na sentença recorrida foi cometido erro de julgamento de direito ao decidir-se que os Tribunais Administrativos e Fiscais são materialmente competentes para apreciar o objecto do litígio e que a Recorrida detém legitimidade processual activa; (iii) em caso negativo, decidir se os actos de repercussão da TOS são ilegais e se dessa anulação deriva para a Recorrida, como julgou o Tribunal Tributário do Porto, o direito a juros indemnizatórios.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

Com relevância para a decisão, a sentença recorrida deu como provados os seguintes factos:

A) Em 23/05/2023, 22/06/2023 e 14/07/2023, a “A..., Unipessoal Lda.” emitiu em nome da Impugnante, com referência aos meses de Abril, Maio e Junho de 2023, a factura n.º ...22 (substituída pela factura n.º ...25, de 06/06/2023, na sequência da emissão na mesma data da nota de crédito n.º ...02), a factura n.º ...29 e a factura n.º ...35, respectivamente, que incluíam a quantia de € 31 151,60 a título de TOS - cfr. fls. 68 a 93 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido.

B) Em 15/06/2023, 14/07/2023 e 14/08/2023, a Impugnante procedeu ao pagamento das facturas mencionadas na alínea antecedente - cfr. fls. 104 a 152 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido.

C) A presente impugnação foi deduzida em 14/09/2023 - cfr. fls. 5 a 63 do SITAF.

D) A TOS em causa nos presentes autos foi liquidada pela Câmara Municipal da Maia à distribuidora de gás natural “F..., S.A” que, por sua vez, a repercutiu à Impugnada - facto admitido por acordo.

3.2. Fundamentação de Direito

3.2.1. Como resulta do ponto 1. do presente acórdão, o presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou a acção de Impugnação Judicial procedente e, em consequência, anulou a repercussão da Taxa Municipal de Ocupação de Subsolo (TOS) incluída nas facturas impugnadas e condenou a Recorrente no pagamento de juros indemnizatórios.

3.2.2. A Recorrente não se conforma com a decisão do Tribunal Administrativo do Porto relativo ao julgamento de todas as questões que foram apreciadas, as quais constituem, todas elas, objecto deste recurso e que passamos a apreciar pela precisa ordem por que ficaram enunciadas no ponto 2 deste acórdão - atenta a sua natureza e o efeito que a solução jurídica que formos dando a cada uma delas projectará nas demais, especialmente a eventual prejudicialidade do seu julgamento.

3.2.3. Assim:

- DA COMPETENCIA HIERÁRQUICA DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO PARA JULGAR O OBJECTO DESTE RECURSO JURISDICIONAL (questão oficiosamente suscitada pelo Supremo tribunal administrativo)

Nos termos do artigo 26.º, alínea b), do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e do artigo 280.º, n.º 3, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), na redacção que lhe foi atribuída pelo Decreto-Lei n.º 74-B/2023, de 28 de Agosto, das decisões dos tribunais tributários (de 1.ª instância) cabe recurso para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo quando o recurso for interposto de decisões de mérito proferidas por tribunais tributários e sejam preenchidas cumulativamente as seguintes condições: sejam alegadas apenas questões de direito; o valor da causa seja superior à alçada dos Tribunais Centrais Administrativos e o valor da sucumbência seja superior a metade da alçada do tribunal de que se recorre.

Não é discutível, pois, que a excepção à competência dos Tribunais Centrais Administrativos para conhecer de todos os recursos interpostos de decisões dos Tribunais Tributários, prevista no n.º 1 do artigo 280.º do CPPT, após a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 74-B/2023, de 28 de Agosto, ficou reduzida às situações em que se verifiquem cumulativamente os requisitos previstos no n.º 3 do artigo 280.º do mesmo diploma legal.

Todavia, em nosso entender, da conjugação dos n.ºs 1 e 2 do artigo 280.º do CPPT, resulta que, havendo decisão de mérito e sendo relativamente a esta suscitadas em recurso jurisdicional apenas questões de direito a competência para apreciar o recurso é do Supremo Tribunal Administrativo e não dos Tribunais Centrais Administrativos. Competência que o Supremo Tribunal Administrativo deve reconhecer como sua, mesmo nas situações em que parte das questões de direito colocadas o sejam quanto à parte do julgamento em que foram conhecidas e declaradas improcedentes excepções e desde que em recurso não sejam postos em causa os pressupostos de facto que suportaram esse julgamento (das excepções e do fundo da causa). Ou seja, determinante é que haja uma decisão de mérito, que desta tenha sido interposto recurso jurisdicional e que, quanto a este julgamento, quer na parte das excepções nela apreciadas, quer na parte relativa ao fundo da causa, não tenham sido suscitadas questões de facto.

Note-se que esta conclusão interpretativa não só encontra conforto na letra da lei como dela não decorre qualquer incongruência do sistema que se imponha acautelarmos, nem, outrossim, resulta contrariado o espírito legislativo de restrição da competência deste Supremo Tribunal Administrativo presente nas mais recentes reformas legislativas.

Encontra conforto na letra da lei, uma vez que, como ficou já dito, o recurso jurisdicional versa sobre uma (só) decisão, que é indiscutivelmente de mérito, como o exige o n.º 1 do artigo 280.º do CPPT - independentemente do número de questões prévias que nela foram apreciadas e julgadas. Por esse julgamento não se ter esgotado na apreciação das excepções suscitadas, nele julgadas improcedentes, é que o julgamento inclui também decisão quanto ao fundo da causa.

Desta interpretação não resulta nenhuma incoerência ou definição circunstancial da nossa competência, uma vez que, havendo decisão de mérito ou do fundo da causa na decisão recorrida e sendo desta interposto recurso jurisdicional, sendo apenas suscitadas questões de direito e possuindo a causa valor superior à alçada dos Tribunais Centrais, a competência é sempre do Supremo Tribunal Administrativo e não dos Tribunais Centrais Administrativos.

Por outro lado, a inegável redefinição das competências do Supremo Tribunal Administrativo, no sentido de as restringir, apenas nos permite concluir que o legislador quis verdadeiramente privilegiar e cometer ao Supremo Tribunal Administrativo as decisões de mérito e de direito, características que se aplicam, a nosso ver, à decisão que nos é submetida neste recurso jurisdicional.

Acresce, e assim terminamos, que ao restringir a competência do Supremo Tribunal para conhecer dos recursos de decisões de mérito o legislador quis que ficasse especialmente reservado a este Supremo Tribunal a última palavra quando às questões de direito sempre que esteja em causa uma decisão de mérito de relevo económico (daí a fixação da sua competência por referência a um valor superior à alçada dos Tribunais de 2ª instância) e estabilizado o quadro factual necessário ao julgamento da decisão de mérito. O que, em regra, não sucederá se interpretarmos o quadro legal em referência como não detendo o Supremo Tribunal Administrativo competência para julgar a decisão de mérito ou de fundo da causa apenas por esta integrar julgamento prévio de excepções julgadas improcedentes. Efectivamente, a atribuição, nestas situações, da competência hierárquica aos Tribunais Centrais, cujos julgamentos sobre o mérito da causa são, como é sabido, em regra irrecorríveis - salvo nas situações de admissão de recurso de revista que, como bem sabemos, e resulta do artigo 285.º do CPPT, exige, para a sua admissão, o preenchimento de requisitos muito excepcionais - colocaria o referido objectivo legislativo totalmente em crise.

Temos, pois, por seguro, que o Supremo Tribunal Administrativo é hierarquicamente competente para conhecer o objecto do presente recurso, o que, desde já, se decide.

- DA (IN) COMPETÊNCIA DOS TRIBUNAIS ADMINISTRATIVOS E FISCAIS EM RAZÃO DA MATÉRIA [alegações vertidas nas alíneas A) a N) das conclusões de recurso].

Relativamente a esta questão, alega a Recorrente, em síntese nossa, que: o acto de liquidação da TOS não se confunde com o acto de repercussão do respectivo valor; o acto de liquidação inscreve-se na relação jurídico-tributária que se estabelece entre o município (sujeito activo) e a concessionária (sujeito passivo) e o acto de repercussão é alheio a esta relação, reconduzindo-se a uma projecção do valor dos custos advenientes do pagamento da TOS (projecção económica); a circunstância de a repercussão do valor da TOS se inserir numa relação contratual e não se reportar a direitos indisponíveis retira-lhe qualquer possibilidade de revestir carácter legal ou ter natureza publicista, condições ou requisitos sine qua non para esta relação ser qualificada como tributária; estando o acto de repercussão desligado de uma relação jurídico-tributária e situado no domínio das relações contratuais regido pelo direito privado não pode dizer-se que é um acto tributário ou que materializa o exercício da função tributária; mesmo que se adopte um conceito amplo de relação jurídico-tributária que contemple não só a relação jurídico-tributária stricto sensu ou relação do imposto mas também as relações jurídicas acessórias, estas não prescindem de um conteúdo tributário, isto é, que se reconduza ao objecto da relação jurídico-tributária tal como definido pelo artigo 30.º, n.º 1, da LGT, o que não é o caso.

Tudo para concluir que, a valer uma interpretação conjugada, inter alia, dos artigos 1.º, n.º 1, 4.º, n.º 1, e 49.º, n.º 1, do ETAF e dos artigos 16.º, n.º 1, e 96.º, n.º 1, do CPPT que atribua competência em razão da matéria aos tribunais tributários de primeira instância para apreciar litígios relacionados com a repercussão de TOS pelo comercializador na factura emitida ao consumidor pelo fornecimento de gás natural no âmbito de uma relação jurídica de direito privado, estar-se-á a infringir, em primeira linha, o disposto no artigo 212.º, n.º 3, da CRP e a distorcer e infringir o princípio da legalidade fiscal, ao qual estão submetidas as garantias dos contribuintes, conforme artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP, e artigo 8.º, n.ºs 1 e 2, alínea e), da LGT.

Salvo o devido respeito, não cremos que nesta parte assista razão à Recorrente como este Supremo Tribunal Administrativo teve já oportunidade de o dizer por diversas vezes.

Como se disse, bem, na sentença recorrida, a infracção às regras da competência determina a incompetência absoluta do Tribunal e é de conhecimento oficioso (artigo 16.º, n.º 1 e 2 do CPPT) e afere-se pelo pedido formulado e pela natureza da relação jurídica que serve de fundamento a esse pedido, ou seja, pela causa de pedir invocada na petição inicial pelo Autor, tendo em vista a procedência da sua pretensão.

E, como também bem, se reconhece nas alegações de recurso, compete aos Tribunais da Jurisdição Administrativa e Fiscal o julgamento das acções que tenham por objecto dirimir os litígios emergentes das relações jurídicas administrativas e fiscais, nos termos previstos nos artigos 212.º da Constituição da Republica Portuguesa (CRP) e artigos 1.º e 4.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF).

O dissídio entre a Recorrente e a Recorrida, agora em recurso também com o julgamento, centra-se, essencialmente, na natureza do acto de repercussão e na delimitação da relação jurídico-tributária, especialmente quanto a esta abarcar ainda, ou não, o acto de repercussão.

Ora, este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou várias vezes, de forma expressa, sobre esta questão ( e implicitamente, nas várias dezenas de acórdãos que tinham por objecto a mesma questão de fundo colocada neste recurso jurisdicional e nos quais só avançou para esse conhecimento de mérito, naturalmente, por entender que era competente), em termos em que acolhemos integralmente e sem reservas e cuja aplicabilidade é igualmente exigida pelo artigo 8.º do Código Civil (CC):

«(…) Mostra-se consensual o entendimento de que a competência do tribunal se afere de harmonia com a relação jurídica controvertida tal como a configura o demandante, e que a mesma se fixa no momento em que a ação é proposta, dado se mostrarem irrelevantes, salvo nos casos especialmente previstos na lei, as modificações de facto que ocorram posteriormente, bem como as modificações de direito operadas, exceto se for suprimido o órgão a que a causa estava afeta ou lhe for atribuída competência de que inicialmente carecesse para o conhecimento da causa (cf. artigos 38.º da Lei n.º 62/2013, de 26 de agosto - Lei da Organização do Sistema Judiciário (LOSJ) - e 5.º, n.º 1, do ETAF), na certeza de que na apreciação da mesma não releva um qualquer juízo de procedência, total ou parcial, quanto ao de mérito da pretensão/ação ou quanto à existência ou não de quaisquer outras questões prévias/exceções dilatórias.

Como afirmou o Tribunal de Conflitos, no acórdão de 01/10/2015, no processo 08/14, «A competência é questão que se resolve de acordo com os termos da pretensão do Autor, aí compreendidos os respectivos fundamentos e a identidade das partes, não importando averiguar quais deviam ser os termos dessa pretensão, considerando a realidade fáctica efectivamente existente ou o correcto entendimento do regime jurídico aplicável. O Tribunal dos Conflitos tem reafirmado constantemente que o que releva, para o efeito do estabelecimento da competência, é o modo como o Autor estrutura a causa e exprime a sua pretensão em juízo».

Nos termos do disposto no artigo 4.º, n.º 1, alínea a) do ETAF «[c]ompete aos tribunais da jurisdição administrativa e fiscal a apreciação de litígios que tenham por objeto questões relativas a: a) Tutela de direitos fundamentais e outros direitos e interesses legalmente protegidos, no âmbito de relações jurídicas administrativas e fiscais».

(…)

Ora, tendo em conta os termos em que a impugnação judicial foi proposta, a relação jurídica controvertida tem natureza tributária. Na verdade, discute-se nos autos a repercussão da Taxa Municipal de Ocupação de Subsolo (TOS), e, tal como a Impugnante a entende, e independentemente do acerto desse entendimento, a repercussão surge como um elemento da taxa, lançada pela Câmara Municipal do Seixal, sujeito ativo, e o seu pagamento constitui uma obrigação tributária da Impugnante, a quem a taxa é repercutida pela concessionária, enquanto sujeito passivo. Na tese que defende, estamos perante uma relação jurídico-tributária em sentido amplo, em que se incluem todas as obrigações decorrentes da relação jurídico-tributária em sentido estrito e na qual se inclui o fenómeno da repercussão legal.

Pelo que a competência para o seu conhecimento é da jurisdição administrativa e fiscal - artigo 4.º, n.º 1, alínea a) do ETAF.” (acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 8-11-2023, processo n.º 760/20.8BEALM, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt. No mesmo sentido, José Casalta Nabais, Direito Fiscal, 10ª Edição, Coimbra, Almedina, 2017, pág. 233. E Bruno Botelho Antunes, Da Repercussão Fiscal, Coimbra, Almedina, 2008, págs. 183-184 e nota de rodapé n.º 438).

Improcedem, pois, nesta parte, as alegações de recurso apresentadas.

- DA (I) LEGITIMIDADE ACTIVA DA IMPUGNANTE [alegações vertidas nas alíneas O) e U) das conclusões de recurso]

Neste âmbito, alega a Recorrente que: a lei tributária reserva o direito de reclamação, recurso, impugnação ou pedido de pronúncia arbitral apenas a quem suporta o encargo do imposto por repercussão legal, o que não é o caso da repercussão das TOS contestada nos autos, conforme, em seu entender, resulta dos artigos 18.º, n.º 4, alínea a), e 54.º, n.º 2, da LGT; por força desta regra especial de direito tributário de atribuição de legitimidade processual ao revertido legal - que não é o caso da TOS - não é aplicável, o artigo 30.ºdo CPC, que é uma lei geral só subsidiariamente aplicável; tão-pouco o disposto no artigo 9.º, n.º 4, do CPPT pode servir para reconhecer legitimidade à Recorrida a partir da mera junção de facturas pelo fornecimento de gás natural de cujo preço fazia parte uma componente designada como TOS, para além de que, o interesse legalmente protegido a que se refere o artigo 9.º, n.º 4, do CPPT, a existir teria de ter, forçosamente, natureza tributária, o que não acontece com a repercussão económica ou meramente facultativa - externa, independente e alheia a uma relação jurídico-tributária - de um encargo geral de uma comercializadora de gás natural nos seus clientes.

Vejamos.

Como é sabido, a legitimidade para discutir em Tribunal uma relação jurídica controvertida pertence a quem alegue ser parte nessa relação jurídica. Trata-se, como é doutrinal e jurisprudencialmente pacífico, de um pressuposto atinente às partes que deve ser aferido na relação destas com a lide presente em juízo.

É neste pressuposto estrutural e transversal a todo o ordenamento jurídico, seja no domínio do direito processual geral, seja no domínio especial, como é o caso, do direito processual tributário, que devem ser interpretadas as normas que definem a legitimidade das partes, particularmente os artigos 9.º do CPPT e 18.º da LGT que, se bem vemos, visaram regular especificidades das relações substantivas jurídico-tributárias com potenciais reflexos na legitimidade processual activa e passiva em juízo e, não, como a Recorrente pretende fazer crer, criar regras inovatórias de aferição do pressuposto em apreço.

Explicitemos.

Em matéria de legitimidade procedimental e processual no processo judicial tributário rege o artigo 9.º do CPPT, o qual dispõe, no seu n.º 1, que têm legitimidade no procedimento tributário, além da administração tributária, os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido». E no seu n.º 4, que têm legitimidade no processo judicial tributário, além das entidades referidas nos números anteriores, o Ministério Público e o representante da Fazenda Pública.

Por sua vez determina o artigo 18.º da LGT, que o sujeito activo da relação tributária é a entidade de direito público titular do direito de exigir o cumprimento das obrigações tributárias, quer directamente quer através de representante (e que, quando não for todos os documentos emitidos pela Administração Tributária mencionarão a denominação do sujeito activo) e que sujeito passivo é a pessoa singular ou colectiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributária, seja como contribuinte directo, substituto ou responsável.

Poderia concluir-se, à partida, como a Recorrente faz, que não sendo a Recorrida sujeito passivo também não é sujeito da relação material controvertida, assim estando excluída a possibilidade de lhe ser reconhecida legitimidade processual activa. Tanto mais que, no mesmo preceito e diploma legal em último citado, o legislador expressamente estipulou que não é sujeito passivo quem suporte o encargo do imposto por repercussão legal.

Como é o caso.

Todavia, ao assim concluir, olvidou a Recorrente que o legislador processual tributário teve o cuidado de respeitar a unidade do ordenamento jurídico português e a dogmática da questão, estipulando, ainda, que o não reconhecimento da qualidade de sujeito passivo da relação jurídico tributária que está na origem do acto de repercussão não obsta a que o revertido legal não possa discutir em reclamação, recurso, impugnação ou em pedido de pronúncia arbitral a sua pretensão, isto é, que lhe seja reconhecido o direito a não pagar a TOS.

Foi precisamente essa a via que a Impugnante seguiu, como se pode constar da causa de pedir e do pedido formulado. Tudo quanto a Impugnante, ora Recorrida, pretende é que o Tribunal declare ilegal o acto de repercussão com a consequente restituição do valor que lhe foi exigido e que já pagou.

E, daí, ser incontestável a sua legitimidade activa.

Aliás, a assim não se entender - e porque ao repercutido não poderia, em caso algum, ser vedado o acesso ao direito e aos tribunais para ver dirimida a sua pretensão, o reconhecimento ou não do seu direito - ao mesmo reconhecimento de legitimidade processual activa da Recorrida chegaríamos pelo caminho legal percorrido na sentença recorrida, isto é, pela aplicação do regime consagrado no artigo 30.º do CPC, enquanto regime subsidiário para a resolução de todas as questões que não estejam especialmente previstas no CPPT.

É verdade, não o olvidamos e nem pretendemos escamotear, que a Recorrente insiste que não estamos em presença de uma repercussão legal, por estarmos em presença de uma “singela” repercussão económica e, ademais, facultativa.

Acontece, porém, salvo o devido respeito, que todo o acto tributário de repercussão, facultativo ou não, tem repercussão económica. E que não é o facto de existir o direito a repercutir, e não a obrigatoriedade de o repercutir, que afasta a qualidade de “ repercussão legal” ou exclui que essa repercussão, como já dissemos, seja o resultado, ainda emerja de uma relação jurídico-tributária em sentido amplo, como ficou já explicitado neste acórdão.

Julgam-se, pois, também nesta parte, improcedentes as alegações da Recorrente e, consequentemente, o recurso interposto que nessas alegações se louvou.

- DO MÉRITO DO RECURSO: OS ERROS DE JULGAMENTO DE DIREITO COMETIDOS NA ANULAÇÃO DOS ACTOS DE REPERCUSSÃO E NA CONDENAÇÃO DA IMPUGNADA NO PAGAMENTO DE JUROS INDEMNIZATÓRIOS [alegações contidas, respectivamente, nas alíneas V) a OOO) e PPP) a UUU) das conclusões do recurso]

Impõe-se, agora, apreciar e decidir se assiste razão à Recorrente quanto à censura de direito que faz ao julgamento do Tribunal a quo quanto ao juízo de ilegalidade dos actos de repercussão, que determinou a sua anulação e quanto ao juízo de verificação dos pressupostos de indemnização que foram julgados preenchidos.

Sucede que este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou quanto a estas questões em múltiplos acórdãos, designadamente no acórdão de 23 de Fevereiro de 2023, no processo 02/21.3BEALM e 39/21.2BEPRT (integralmente acolhido na sentença recorrida) sendo que as alegações ali produzidas são, no essencial, idênticas às do presente recurso.

Trata-se de jurisprudência cuja fundamentação jurídica tem, por isso, plena aplicação também no caso vertente e que se subscreve integralmente.

Por isso, e considerando o disposto no artigo 8.º, nº 3 do CC, com vista a promover uma interpretação e aplicação uniformes do direito, remetemos, nos termos do disposto nos artigos 663.º, n.º 5, 2.ª parte, e 679.º, ambos do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT, para a fundamentação jurídica adoptada no referido acórdão, cuja junção aos autos nos dispensamos de fazer por se encontrar integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt., sublinhando que não encontra justificação alguma para que se considerem violados os princípios constitucionais da boa-fé e da confiança, nem o estabelecido no artigo 106.º, também da CRP e os artigos 16.º e 52.º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia.

4. DECISÃO

Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo negar integral provimento ao recurso, mais confirmando na ordem jurídica a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 13 de Maio de 2026. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora por vencimento) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes (vencido quanto à questão da competência hierárquica, aderindo ao voto de vencido apresentado pelo Exmo. Juiz Conselheiro Pedro Nuno Pinto Vergueiro) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (vencida quanto à questão da competência hierárquica, aderindo ao voto de vencido apresentado pelo Exmo. Juiz Conselheiro Pedro Nuno Pinto Vergueiro) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (vencido quanto à questão da competência hierárquica, conforme voto que faz parte integrante do presente acórdão) - Catarina Almeida e Sousa – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.

Voto de vencido do Excelentíssimo Juiz Conselheiro Pedro Vergueiro

Não se acompanha a posição que fez vencimento no que concerne à matéria da competência deste Supremo Tribunal em razão da hierarquia para apreciar o presente recurso.

Na verdade, a posição vencedora, ao que se crê, significa um claro retrocesso, por via jurisprudencial, em relação ao evoluir do processo legislativo tendente a reconduzir a actuação da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo à sua matriz essencial, enquanto Tribunal de revista e de uniformização de jurisprudência.

Com efeito, com a última reforma legislativa, o art. 280º nº 3 do CPPT aponta que “Os recursos interpostos das decisões de mérito proferidas por tribunais tributários são da competência do Supremo Tribunal Administrativo quando cumulativamente:

a) As partes aleguem apenas questões de direito;

b) O valor da causa seja superior à alçada dos tribunais centrais administrativos;

c) O valor da sucumbência seja superior a metade da alçada do tribunal de que se recorre.”.

A partir daqui, ninguém discute que qualquer decisão que se afaste da apontada decisão de mérito, nomeadamente, todas as decisões relativas a matéria de excepção que obstam ao conhecimento do mérito da causa foram subtraídas ao conhecimento deste Supremo Tribunal em razão da hierarquia.

No entanto, a posição agora adoptada por este Supremo Tribunal entende que tal competência deve manter-se nos casos em que as ditas excepções tiverem sido desatendidas, na medida em que o Tribunal recorrido tenha avançado depois para o conhecimento do mérito da causa, incidindo o recurso sobre este conjunto de elementos.

Ou seja, existindo uma decisão sobre o mérito da causa, este Supremo Tribunal será competente para apreciar as excepções que antecederam tal análise, conquanto não tenham sido suscitadas questões de facto também nesse domínio.

Esta última afirmação, parecendo redundante, está relacionada com o facto de, ao contrário das decisões de mérito, em que a discussão jurídica é precedida do alinhamento da fundamentação de facto e respectiva motivação, o conhecimento das excepções prescinde deste modelo de exposição, sendo a matéria discutida indistintamente no âmbito do conhecimento de excepção em apreço.

Ora, como se retira das conclusões A) a N) a propósito da discussão da matéria relativa à competência dos Tribunais Administrativos em razão da matéria, para não dizer mais, é manifesto que a Recorrente dissente da interpretação e ilações que o Tribunal a quo extraiu dos factos valorados no que concerne à natureza da relação que envolve as partes, e que, devidamente valorados deviam ter conduzido a solução distinta, o que, só por si, impunha uma decisão diferente da que fez vencimento.

Mas não só.

Em relação ao conforto que a lei empresta à solução adoptada, não temos por adquirido que a leitura proposta tenha o sentido apontado, na medida em que, tendo o legislador, claramente, retirado da esfera da actividade do Supremo Tribunal Administrativo a apreciação, per se, das aludidas matérias de excepção, não se percebe a vontade de, afinal, continuar a manter a competência deste Supremo Tribunal em relação a tais elementos, desde que vertidas numa decisão que conheceu do mérito da causa.

Ora, a competência para o STA apreciar exceções dilatórias como as que estão em causa, e que obstam ao conhecimento do mérito, não pode ser circunstancial, isto é, o STA ou tem competência para apreciar essas questões ou não tem. Não se concebe, dada a incoerência que daí emergiria, que nas situações em que não há uma decisão de fundo se entenda que o STA não tem competência para apreciar essas questões e que numa situação em que, por haver uma decisão que tem uma dimensão de mérito, só por isso, assuma essa mesma competência.

Depois, como já ficou dito, tem havido uma inegável redefinição das competências do STA no sentido de as restringir, sendo privilegiadas as questões verdadeiramente de mérito e de direito, o que torna esta tendência dificilmente harmonizável com a circunstância de, em situações em que as questões a ponderar sejam exatamente as mesmas, se condicione a competência para as decidir à contingência de haver ou não uma pronúncia paralela sobre o fundo da causa, independentemente de esta vir ou não a ser relevante no âmbito do recurso.

Já no que concerne ao argumento de que o recurso jurisdicional versa sobre uma (só) decisão, que é indiscutivelmente de mérito, como o exige o n.º 1 do artigo 280.º do CPPT - independentemente do número de questões prévias que nela foram apreciadas e julgadas, cremos que tal análise terá implicações que aparentemente não foram queridas pelo legislador.

Com efeito, se o recurso versa sobre uma só decisão, que é de mérito, então, apesar de o Recorrente delimitar o recurso, questionando apenas um dos segmentos que envolvem a mesma, por exemplo, relacionada com o facto de a impugnação em causa ter sido interposta fora de prazo ou uma situação de ilegitimidade, parece que, na lógica do exposto, tal recurso terá de ser apreciado por este Supremo Tribunal desde que se verifiquem os restantes pressupostos previstos na lei.

Ora, a vontade do legislador, ao afastar tais matérias da competência do Supremo Tribunal Administrativo, pretendeu continuar o processo de evolução no sentido de, mais cedo que tarde, reconduzir a actuação da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo à sua matriz essencial enquanto Tribunal de revista e de uniformização de jurisprudência.

Por outro lado, não se pode subscrever, de maneira nenhuma, a posição assumida no que diz respeito à organização dos Tribunais da Jurisdição Administrativa e Fiscal. Neste ponto, temos por inequívoco que os Tribunais Centrais Administrativos são a pedra angular do sistema, pois é nestes Tribunais que os processos tendencialmente findam, reservando-se ao Supremo Tribunal Administrativo o papel que a Lei Fundamental lhe comete como o órgão superior da hierarquia dos tribunais administrativos e fiscais, nos termos acima apontados.

Assim, nunca estaria em causa vedar à Recorrente uma qualquer garantia que redundasse numa denegação de justiça, ou na impossibilidade de beneficiar do duplo grau de recurso, pois existe um Tribunal com competência para apreciar o recurso na sua plenitude - o Tribunal Central Administrativo.

Ou seja, a harmonia do sistema e a desejada especialização em termos de competência dos Tribunais da Jurisdição Administrativa e Fiscal, implicam o respeito criterioso e sem margem para equívocos da hierarquia dos tribunais. Se a Recorrente optasse por cingir o recurso à questão de fundo, poderia sempre fazê-lo diretamente junto do STA. Caso queira, porém, ver a decisão reapreciada na sua totalidade, suscitando outras questões que não são de mérito, pode fazê-lo junto do TCA que tem competência plena, não havendo, naturalmente, qualquer diminuição de garantias que lhe assistem.

Diga-se ainda que nas situações em que existe recurso sobre o mérito da causa e, em sede de ampliação de recurso, a contraparte reclama a apreciação de questões que não contendem com o mérito da causa, tem sido decidido pelo subscritor deste voto, que tal ampliação determina a afirmação da incompetência deste Supremo Tribunal em razão da hierarquia para a apreciação do recurso, sendo que é conhecida a existência de outros processos com os mesmos contornos e que mereceram posição idêntica de outros Ex.mos Srs. Conselheiros.

Por outro lado, e já antes das últimas reformas legislativas, quando eram interpostos dois recursos, sendo um da competência do Tribunal Central Administrativo e o outro da competência do Supremo Tribunal Administrativo, o processo era sempre remetido ao Tribunal Central Administrativo para o conhecimento dos recursos, em função da abrangência da actividade deste último.

Nesta medida, e deixando de lado a matéria dos recursos que envolvem despachos interlocutórios, que ficará para momento mais oportuno, cremos que, em função dos elementos apontados e daquilo que tem sido a própria prática jurisprudencial deste Tribunal, a solução mais consentânea com exposto passaria por concluir no sentido de que este Supremo Tribunal é incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer do presente recurso, cabendo tal competência à Secção de Contencioso Tributário do TCA Norte.

Lisboa, 13 de Maio de 2026

Pedro Vergueiro