Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1- A…, melhor identificada nos autos, vem recorrer do despacho proferido pelo M.mo Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que, com fundamento em intempestividade, rejeitou a impugnação da liquidação de imposto sucessório n.º 776 do Serviço de Finanças de Amares, no valor de €11.169,94, formulando as seguintes conclusões:
1- Com base na presunção de que a autora era herdeira fideicomissária, presunção visivelmente escorada no teor do testamento, a Repartição de Finanças de Amares liquidou à autora o imposto sucessório que se referiu e que ela pagou voluntariamente no prazo legal.
2- A autora nunca pôs em dúvida a justeza dessa liquidação porque sempre se achou herdeira fideicomissária e titular dos bens sobre os quais incidiu o liquidado imposto sucessório.
3- Aconteceu, porém, que em posterior inventário judicial intentado para partilha dos bens da herança, os demais interessados nela impugnaram a qualidade de herdeira da autora, acabando por obter nesse incidente uma decisão do STJ que retirou à autora a qualidade de herdeira e consequentemente a titularidade dos bens sobre os quais incidiu o imposto liquidado e pago.
4. - A autora foi notificada desse acórdão em 18 de Janeiro de 2010, ocorrendo por isso o seu trânsito em julgado no dia 28 do mesmo mês, data a partir da qual contou o prazo de 90 dias prescrito pelo art.102 do CPPT para a propositura desta acção de impugnação.
5- A sentença recorrida, porém, rejeitou-a com fundamento em extemporaneidade por entender que a autora deveria ter impugnado a liquidação nos 90 dias subsequentes ao termo do prazo para o pagamento voluntário nos termos do disposto na al. a) do n°1 do citado preceito legal.
6.-A sentença recorrida ao decidir assim deu um entendimento ao invocado preceito que o torna claramente inconstitucional, uma vez que dessa forma está a exigir da autora uma atitude materialmente impossível e normativamente inexigível, pois impossível e inexigível é que lançasse mão duma acção de impugnação para anular uma liquidação que reputava justa e pela qual litigou com todo o empenho até ao STJ.
7. - Sendo de todo consensual que a liquidação do imposto sucessória assenta na presunção de que os bens sobre que incide se transmitiram realmente para o sujeito passivo do imposto, a partir do momento em que uma superveniente sentença judicial vem decretar a inexistência dessa transmissão, a liquidação deixou, pela natureza das coisas, de ter qualquer fundamento, por inexistência do facto tributário, e isso só pode ter como resultado a anulação da liquidação,
8- não podendo o prazo para a respectiva acção de impugnação deixar de
contar-se a partir do transito em julgado dessa decisão, pois só a partir desse momento pode a autora exercer o seu direito de impugnação.
9- Servindo-nos da linguagem do art. 102 do CPPT, a liquidação impugnada só se tomou lesiva partir do momento em que por sentença transitada em julgado foi declarado não existir o facto tributário e, por conseguinte, só a partir dessa sentença pode a autora recorrer a juízo.
10- A sentença recorrida, ao decidir como se referiu, violou, portanto, esse preceito legal, dando-lhe, para mais, uma interpretação que o toma claramente inconstitucional, por ofensa do art. 20 da C.R.
11-Além disso, a sentença recorrida também violou o disposto no art. 151 do CIMSISD (aplicável por via do n°4 do art. 102 do CPPT), pois sendo fundamento desta impugnação a inexistência do facto tributário e sendo o referido Ac do STJ a prova superveniente dessa alegada inexistência, o prazo de 90 dias conta-se, como nele se diz, a partir do seu transito em julgado.
2- A Fazenda Pública não contra-alegou.
3- O Ex.mo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos:
Objecto do recurso: tempestividade da impugnação e contagem do respectivo prazo de apresentação nos termos do art. 102.º do Código de Procedimento e Processo Tributário.
Alega a recorrente que sendo de todo consensual que a liquidação do imposto sucessória assenta na presunção de que os bens sobre que incide se transmitiram realmente para o sujeito passivo do imposto, a partir do momento em que uma superveniente sentença judicial (Acórdão do STJ) vem decretar a inexistência dessa transmissão, a liquidação deixou, pela natureza das coisas, de ter qualquer fundamento, por inexistência do facto tributário.
E que a sentença recorrida, para além de violar o art. 20 da Constituição da República, violou também o disposto no art. 151 do CIMSISD (aplicável por via do n° 4 do art. 102 do CPPT), pois sendo fundamento desta impugnação a inexistência do facto tributário e sendo o referido Acórdão do STJ a prova superveniente dessa alegada inexistência, o prazo de 90 dias conta-se a partir do seu transito em julgado.
Afigura-se-nos que lhe assiste razão.
Como é sabido o facto tributário é o facto gerador do imposto ou o pressuposto de facto da obrigação do imposto1.
Assim ocorre inexistência do facto tributário quando se dá como existente um facto tributário que nunca existiu, o que implica um erro sobre os pressupostos de facto
— cf. Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa,
4 ed., pag. 449.
Ora a recorrente alegava na impugnação inexistência do facto tributário uma vez que a sua qualidade de herdeira fideicomissária, com base na qual foi liquidado o imposto, foi
definitivamente afastada por acórdão do STJ de 12.01.2010, transitado em julgado em 28.10.2010.
Sendo que resulta do disposto no arte 151.º do CIMSISD que «os prazos para as reclamações e para as impugnações judiciais, quando se invocar, como prova de um dos fundamentos alegados, documento ou sentença superveniente aos prazos de reclamação ou impugnação, contar-se-ão desde a data em que se tornar possível obter o documento ou transitar a sentença em julgado».
Assim sendo, resultando do referido Acórdão prova superveniente da inexistência do facto tributário é manifesto que a situação em análise no autos cabe na previsão do referido art. 151 do CIMSISD, que constitui prazo especial e é aplicável por força do disposto no arte 102, n 4 do Código de Procedimento e Processo Tributário.
Daí que se entenda que assiste razão à recorrente quando defende que a impugnação não era intempestiva.
Termos em que somos de parecer que o presente recurso deve ser julgado procedente, devendo ser revogada a decisão recorrida a fim de ser substituída por outra que aprecie os fundamentos da impugnação.
4- A decisão sob recurso, com base na respectiva intempestividade, rejeitou a impugnação judicial deduzida da liquidação do imposto sucessório efectuada pelo Serviço de Finanças de Amares.
Para tanto, arrancando da consideração de que o fundamento impugnatório invocado era gerador de mera anulabilidade (inexistência de facto tributário) e que o facto lesivo se consubstanciava no próprio acto de liquidação, entendeu-se que a norma de aferição da tempestividade da impugnação se encontrava na alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT e daí que, uma vez ultrapassado o prazo aí previsto, a mesma tivesse sido rejeitada.
Diga-se desde já que o assim decidido não é de manter.
Vejamos.
Atento o fundamento impugnatório invocado pela ora recorrente, concretizado na inexistência de facto tributário em decorrência do facto de por acórdão do STJ, transitado em julgado a 28/1/10, ter sido retirado à impugnante a qualidade de herdeira fideicomissária e, em consequência, a titularidade dos bens sobre que incidiu o imposto liquidado, a própria lei estabelece um “dies a quo” diferente para a contagem do prazo para ser deduzida a impugnação judicial e que não foi objecto de ponderação no despacho recorrido.
De facto, o corpo do artigo 151.º do CIMSISD estabelece o seguinte:
“Os prazos para as reclamações e para as impugnações judiciais, quando se invocar como prova dos fundamentos alegados, documento ou sentença superveniente aos prazos de reclamação ou impugnação, contar-se-ão desde a data em que se tornar possível obter o documento ou transitar a sentença em julgado”.
E certo é que a aplicabilidade desse prazo especial encontra desde logo guarida no n.º 4 do artigo 102.º do CPPT.
Como assim, tendo o acórdão do STJ, invocado como fundamento da inexistência do facto tributário, transitado em julgado a 28/1/10, a impugnação judicial deduzida a 16/4/10 (cfr. autos) respeitou o prazo de 90 previsto no n.º 1 do artigo 102.º do CPPT, com referência ao disposto no corpo do artigo 151.º do CIMSISD.
O despacho sob recurso não pode, assim, manter-se, não se conhecendo da questão de inconstitucionalidade que vem também alegada, dado se encontrar prejudicada em face da solução que acaba de ser adoptada a respeito da tempestividade da impugnação.
Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se, em consequência, a decisão recorrida, devendo os autos baixar ao TAF de Braga para conhecimento dos fundamentos de impugnação invocados, se a tal nada mais obstar.
Sem custas.
Lisboa, 7 de Dezembro de 2010. – Miranda de Pacheco (relator) – Pimenta do Vale – Jorge Lino.
