0123/21.2BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I- A questão jurídica fundamental de que importava conhecer nas duas decisões, supostamente em oposição, era a de saber se as sucursais estariam impedidas, para efeitos de determinação da matéria tributável, de deduzir qualquer valor a título de capitais próprios, ao contrário do que se passaria com as sociedades residentes, implicando esse regime uma restrição à liberdade de estabelecimento; ou, se pelo contrário, o tratamento conferido pelo legislador ao delimitar a incidência objetiva seria o mesmo quer para as sucursais quer para as sociedades residentes, não se colocando, por conseguinte, a questão da violação do direito da União Europeia.

II- Perante a opção feita no âmbito das decisões arbitrais de considerar como facto provado a possibilidade ou impossibilidade de deduzir capital próprio, resta, no âmbito de um recurso que é de mera uniformização e que exige uma identidade substancial dos factos, limitarmo-nos a concluir que aquilo que surge como uma questão de facto essencial, tal como foi livremente apresentada nas duas decisões arbitrais, não é, por conseguinte, a mesma, pelo que inexiste oposição entre a decisão fundamento e a decisão recorrida. Não pode, assim, ser conhecido o recurso que nos vem dirigido.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. Banco 1..., S.A. – SUCURSAL EM PORTUGAL, identificada nos autos, vem, ao abrigo do disposto nos artigos 152.º, n.º 1, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e 25.º, n.ºs 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no processo n.º 879/2019-T, datada de 18 de agosto de 2021, invocando contradição com a decisão do mesmo CAAD, proferida no processo n.º 156/2018-T, datada de 10 de maio de 2019.

Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões:

«A) Estão verificados e cumpridos todos os requisitos formais de admissibilidade do presente Recurso, pois a interposição do mesmo é tempestiva e foi identificada a decisão arbitral fundamento, que já transitou em julgado.

B) Estão verificados e cumpridos todos os requisitos substanciais de admissibilidade do presente Recurso, na interpretação que lhes dá este mesmo Supremo Tribunal:

· Existe contradição entre as decisões arbitrais pois não só os fundamentos da decisão são contrários, mas também o sentido da decisão dos dois casos é oposto;

· Esta contradição é relativa à mesma «questão fundamental de direito», além das semelhanças factuais entre as duas decisões há uma semelhança dos fundamentos arguidos pelos sujeitos passivos (que, in casu, é exatamente o mesmo contribuinte) e que originam decisões em sentidos opostos;

· A orientação perfilhada pela decisão recorrida não está de acordo com a jurisprudência consolidada deste douto STA, porque os Acórdãos passados do STA sobre a temática geral da CSB nunca analisaram a factualidade em causa em ambas as decisões arbitrais em contradição, nem tão pouco, se quer analisaram a questão de direito específica aqui em causa.

C) Face ao exposto deve o presente recurso para uniformização de jurisprudência, ser admitido a julgamento pelo pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal.

D) Ora, a decisão arbitral recorrida julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral, não obstante a ora RECORRENTE ter logrado demonstrar que a liquidação impugnada, assim como o ato de indeferimento que a manteve inalterada, padecem de vários vícios de violação de lei, ao que aqui importa, de vício de violação do Direito da União Europeia, em especial, a violação da liberdade de estabelecimento prevista no artigo 49.º do TFUE.

Façamos, desde já, algum enquadramento do litígio nestes autos:

E) Recorde-se que a RECORRENTE, por ter a natureza jurídica de sucursal, não tem capitais próprios ou fundos próprios.

F) Assim, nos termos do Regime da CSB, a RECORRENTE por não ter fundos próprios, a sua base incidência é sempre proporcionalmente mais elevada face à base tributável de uma instituição de crédito residente.

G) Com efeito, as instituições de crédito residentes, nos termos do Regime da CSB terão sempre uma base de incidência proporcionalmente menor do que uma sucursal, uma vez que, no seu balanço existe uma percentagem de capitais próprios que não entra na base de incidência, porque essa base só considera passivos.

H) Estamos, pois, perante um tratamento fiscal discriminatório do regime da CSB quando aplicável exclusivamente às sucursais, que são, desta forma, tributadas por todo o seu financiamento (constante do lado direito do seu balanço), ou seja, a totalidade do seu passivo “bruto” (em comparação sempre superior), ao contrário das Instituições de Crédito e de Sociedades Financeiras residentes em Portugal, que são tributadas pela diferença entre o financiamento total e os capitais próprios, em sede de CSB, podendo esta base ser entendida como um passivo “líquido” (em comparação, sempre inferior).

I) No artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado para 2011, e que entrou em vigor no dia 1 de janeiro de 2011, foi criado o “Regime da Contribuição sobre o Sector Bancário”, nele se determinando as condições da respetiva aplicação.

J) De notar que, no apuramento da CSB se deduzem ao passivo três categorias diferentes, a saber: (i) os fundos próprios necessários para assegurar rácios de solvabilidade nos termos da regulação bancária, (ii) os passivos que estão já assegurados por outros sistemas de garantia de depósitos, (iii) outros passivos registados contabilisticamente, e que sejam considerados como potenciais elementos de capital próprio (cf. artigo 4.º, n.º 1, alíneas b) a f) da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março).

K) No entanto, a extensão “apressada” e sem ponderar devidamente as respetivas consequências legais e contabilísticas às sucursais UE da incidência subjetiva em sede de CSB não tomou devidamente em conta as particularidades jurídico-contabilísticas das sucursais face às instituições de crédito residentes. Daqui decorre, como à frente se demonstrará, uma inevitável discriminação no plano do apuramento da base de incidência entre estes dois tipos de entidade.

L) Este alargamento legal da incidência subjetiva da CSB às sucursais, conjugado com a interpretação decorrente da Portaria de que o free capital / capital alocado pela casa-mãe à sucursal UE é sempre um passivo (e nunca poderá ser considerado como capital ou fundo próprio), discrimina grosseiramente e prejudica as sucursais UE face às instituições de crédito residentes e às não residentes com filiais residentes em território português.

A decisão arbitral recorrida incorre em erro ao considerar que não há discriminação, como de seguinte se sumaria,

M) Em primeiro lugar, o tribunal arbitral propõe a ideia de que a sucursal escolheu ser discriminada ao decidir que iria exercer a sua atividade através desta forma jurídica, e por isso, escolheu ser discriminada….

N) Ora, a sucursal foi criada em 2013, logo, antes de a CSB ter passado a incidir sobre as sucursais. Por essa razão seria impossível equacionar o que o tribunal assume erradamente… É que, de acordo com o direito de estabelecimento, um operador deve poder escolher qualquer forma de atuar no mercado (sociedade ou sucursal), e, nessa escolha, o princípio da liberdade de estabelecimento a nível da UE impede qualquer tipo de discriminação. Pelo que o entendimento do tribunal não só é errado como desconsidera princípios básicos do funcionamento do mercado único ao nível da União Europeia.

O) Em segundo lugar, o tribunal arbitral recorrido elabora no seu raciocínio um argumento que se prende no facto de, por se tratar de um caso de tributação em sede de CSB – e não de impostos diretos – a argumentação relativa à discriminação e restrição ao direito de estabelecimento não se aplicaria.

P) Ora, ainda que o tribunal arbitral não elabore, este raciocínio é absolutamente contrário a toda a jurisprudência do TJUE sobre as liberdades fundamentais, que tem como veremos, o pano de fundo do mercado interno. Em caso algum se poderá vir dizer que a esfera de proteção das liberdades fundamentais só se aplica à tributação direta. A ser assim, esgotar-se-iam as regras do TFUE de sentido.

Q) Em terceiro lugar, procura ainda na tentativa de afastar a ideia de que existe, no regime da CSB, uma discriminação, a decisão arbitral recorrida procura justificar esse regime discriminatório com o facto de o legislador eventualmente o poder ter antecipado, ou mesmo o ter procurado.

R) A nosso ver, e como atrás referido, o legislador da CSB em 2016 ao alargar “grosseiramente” e “à pressa” a incidência da CSB a todos os intervenientes do mercado bancário não mediu correta e rigorosamente todas as particularidades que a estrutura de financiamento de sucursal poderiam trazer no embate com o desenho da CSB. Mas o que interessa à análise jurídica é que (independentemente da intenção legislativa) foi criada uma situação discriminatória prejudicando as sucursais, face aos outros intervenientes, no exercício da atividade no mercado bancário.

É, portanto, irrelevante se o legislador procurou, ou simplesmente se conformou com o facto de estar a criar um regime discriminatório…

S) Em quarto lugar, na sua argumentação, o tribunal recorrido defende a inexistência de qualquer discriminação na legislação da CSB. Sustenta esse argumento com base na ideia de que um regime legal da CSB se aplica de igual modo a uma sucursal ou a uma instituição de crédito residente / filial de instituição de crédito não residente.

T) Em total oposição com a decisão arbitral recorrida, o tribunal arbitral que emitiu a decisão arbitral fundamento chama a atenção que:

U) «Pese embora esse modelo seja formalmente igual para todas as entidades, o certo é que há campos que só são preenchidos pelas entidades com personalidade jurídica e que têm algum valor, nos termos da lei, a deduzir ao valor do passivo (…) Essa diferença na norma de desenvolvimento da incidência das sucursais em relação às pessoas coletivas residentes sujeitas ao Código das Sociedades Comerciais, ao normativo contabilístico, e ao CIRC, implica, na prática, uma restrição à liberdade de estabelecimento.» (destaque nosso) – cf. decisão arbitral fundamento, p. 33 e 34.

V) Em quinto lugar da análise à argumentação da decisão arbitral recorrida, o tribunal arbitral parece querer promover o entendimento de que a ausência de capital próprio é uma escolha da sucursal, que poderia reconhecer elementos de capital próprio, como forma de argumentar contra a discriminação das sucursais no regime da CSB:

W) «Bem se compreende que não sendo a Sucursal, porque Sucursal UE, obrigada a cumprir os rácios exigidos a outras instituições de crédito, não se paute a mesma por um comportamento mais exigente do que o que lhe é pelo legislador exigível e, assim, não reconheça elementos de capital (e nunca se estará a falar em Capital Social, como também bem se compreende e a Requerente). Que por natureza (ou, melhor, por regras contabilísticas) têm depois uma natureza mais permanente, com restrições de mobilização etc. Porém, tal não deixa de lhe ser possível fazer.» – cf. decisão arbitral recorrida, p. 76.

X) Esta suposição de que uma sucursal UE poderia, nalgum caso, optar por registar contabilisticamente capitais próprios, ou quaisquer elementos de capital, e, nessa medida, a discriminação se tornar-se-ia um resultado de uma opção contabilística dos sujeitos passivos, é absolutamente refutada e desacreditada pelo regime legal da CSB e pela Portaria 165- A/2016.

Y) Se bem percebemos o alcance desta decisão do tribunal, defende-se que: uma sucursal, podendo escolher atuar dotada de elementos de capital próprio, assume menos risco sistémico, beneficia potencialmente menos do Fundo de Resolução, logo, pode deduzir o seu capital à base tributável da CSB, e consequentemente, pode pagar um valor menor desse tributo.

Z) O erro deste julgamento fica patente: As sucursais, pela sua natureza jurídico-societária, e consequentemente, jurídico-contabilística não podem ter nem capitais próprios stricto sensu, nem «[e]lementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios». Essa questão está, aliás, expressamente clarificada no caso particular das sucursais, por meio das instruções de preenchimento da declaração Modelo 26, aprovadas pela Portaria n.º 165-A/2016, onde se refere: «(…) o respetivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efetiva fora de território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros.».

AA) O erro deste julgamento fica patente: As sucursais, pela sua natureza jurídico-societária, e consequentemente, jurídico-contabilística não podem ter nem capitais próprios stricto sensu, nem «[e]lementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios». Essa questão está, aliás, expressamente clarificada no caso particular das sucursais, por meio das instruções de preenchimento da declaração Modelo 26, aprovadas pela Portaria n.º 165-A/2016, onde se refere: «(…) o respetivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efetiva fora de território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros.».

BB) E mais, não esqueçamos o argumento final ainda usado pelo tribunal recorrido: «Ora, se o que o legislador pretendeu foi levar a que os SP da CSB não tenham situações de menor “capitalização” bem se compreende que ao os SP não se encontrarem “capitalizados” (mais “capitalizados”) também não lhes seja dado - porque a norma de incidência assim é - “reduzir” o montante de Passivo registado na sua contabilidade à base de elementos de Passivo de que não dispõem. Que, assim, acabem por suportar, nesse “não tanto equilíbrio”, um valor maior, se for o caso, de CSB.» - decisão arbitral recorrida, p. 76.

CC) Assim, o tribunal arbitral vem tentar sustentar que o legislador pretendeu tributar de forma mais gravosa as sucursais que, alegadamente, estão numa situação de “menor capitalização”, procurando assim demonstrar que as sucursais contribuem dessa forma para um maior risco sistémico, pelo que, se justificaria uma tributação mais gravosa das sucursais em sede de CSB!

DD) Mas é uma conclusão errada. Por várias razões. Em primeiro lugar, os elementos e rácios de capital cumpridos pelas instituições de crédito nos termos da regulação bancária, são também cumpridos pela casa mãe relativamente à atividade da sucursal. Pelo que a sucursal não representa, por esta via, risco sistémico acrescido face às instituições de crédito residentes. Em segundo lugar, releva-se que as dívidas da sucursal à casa-mãe se anulam na consolidação das demonstrações financeiras elaboradas pela sede. Por fim, só se poderia afirmar que se incrementaria o risco sistémico se fosse demonstrável que as relações entre o grau de exigibilidade das dívidas (passivos) da sucursal e a maturidade e risco dos seus ativos (créditos concedidos) é, em regra, mais desfavorável do que a de uma instituição de crédito residente. Ora essa demonstração não está feita, e até se crê que a realidade portuguesa dos últimos quinze anos mostra o inverso.

EE) Falha, portanto, a tentativa de justificar uma situação financeira reconhecida como de “não tanto equilíbrio” (na expressão utilizada pelo tribunal arbitral), que não é mais do que uma verdadeira discriminação das sucursais UE perante instituições de crédito residentes.

FF) Concluímos com a decisão arbitral fundamento, em frontal oposição à decisão recorrida, que compreendeu na plenitude a natureza jurídica das sucursais UE e, especificamente o registo contabilístico do capital alocado e o seu tratamento feito pela lei fiscal: «No caso concreto da Requerente, pelo facto de ser sucursal não tem, de facto, tendo em conta as regras jurídicas de organização destas entidades, capitais próprios, e na forma de cálculo da contribuição verá sempre o valor da contribuição ser calculado sem nada poder deduzir ao valor do passivo a título de capital próprio.» (destaque nosso)

Não obstante o erro da decisão da qual se recorre, o STA pode agora corrigir esta contradição na ordem jurídica:

GG) Em termos substantivos veja-se que, no caso concreto, se impõe uma decisão por parte do STA que analise verdadeiramente o caso e verifique que existe uma violação do Direito da União Europeia solucionando a contenda e procurando a segurança jurídica que deriva da boa aplicação do Direito de que os operadores no mercado e no sistema jurídico precisam.

HH) E, caso surjam dúvidas – por mais leves que sejam – deverá sempre efetuar o reenvio prejudicial para o TJUE, que analisará a violação do Direito Europeu primário aqui em causa.

II) O artigo 49.º do TFUE deixa claro que o direito de estabelecimento compreende o acesso e o desenvolvimento de atividades económicas, e exige que se garantam as mesmas condições no exercício de atividade definidas na legislação do EM de estabelecimento para os seus próprios nacionais.

JJ) De acordo com jurisprudência unânime, o artigo 49.º do TFUE destina-se a pôr em prática, no domínio das atividades não assalariadas, o princípio da igualdade de tratamento, princípio geral do direito da União, consagrado no artigo 18.º do TFUE, considerando uma violação da liberdade de estabelecimento qualquer discriminação em razão da nacionalidade que resulte das legislações nacionais.

KK) Quanto à forma de atuação do direito de estabelecimento, separemos, na terminologia do TFUE: “o acesso” a uma atividade económica, por um lado; e “o seu exercício” por outro. Nestes termos a legislação nacional não deve (i) restringir o acesso ao seu mercado por não residentes, e (ii) discriminar os não-residentes no exercício de uma atividade empresarial no seu mercado.

LL) No caso em questão trata-se de uma questão de discriminação dentro do próprio exercício da atividade. Em sede de tributação da CSB, o desenvolvimento da atividade bancária é, sempre, mais oneroso se for feito por uma sociedade não-residente que atua através de uma sucursal em Portugal, do que se o for por uma sociedade residente.

MM) Nos termos da jurisprudência dos tribunais da União, para que uma diferença de tratamento fiscal seja discriminatória é necessário que as entidades em questão se encontrem em situações objetivamente comparáveis. Esta comparabilidade objetiva é indiscutível entre sucursais e sociedades residentes.

NN) Assim, fica assente que o direito de estabelecimento é aplicável ao caso concreto, e estende a sua proteção às sucursais como a RECORRENTE.

OO) Aqui chegados, há que retomar o ponto central deste recurso: a base de incidência da CSB, em especial, a referente ao passivo:

PP) Deduzem-se ao passivo três categorias diferentes, a saber: (i) os fundos próprios necessários para assegurar rácios de solvabilidade nos termos da regulação bancária, (ii) os passivos que estão já assegurados por outros sistemas de garantia de depósitos, (iii) outros passivos registados contabilisticamente, e que sejam considerados como potenciais elementos de capital próprio (cf. Artigo 4.º, n.º 1, alíneas b) a f) da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março).

QQ) Como foi referido anteriormente, os vícios de violação de lei perpetrados pelo regime da CSB que nos trazem até este recurso, começam com o alargamento da incidência subjetiva, em 2016, às sucursais UE. Mais precisamente, em março de 2016, foi aprovada uma alteração relevante ao Regime da CSB nos termos da qual foi estabelecido que, para além dos sujeitos passivos já inicialmente abrangidos pela incidência subjetiva (i.e., instituições de crédito residentes e filiais de instituições de crédito não residentes e sucursais de instituições de crédito residentes fora da União Europeia), também as sucursais de Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras residentes noutros Estados-Membros da União Europeia passariam a ser sujeitos passivos da CSB.

RR) Este alargamento legal da incidência subjetiva da CSB às sucursais, conjugado com a interpretação decorrente da Portaria de que o free capital / capital alocado pela casa-mãe à sucursal UE é sempre um passivo (e nunca poderá ser considerado como capital ou fundo próprio), discrimina grosseiramente e prejudica as sucursais EU face às instituições de crédito residentes e às não residentes com filiais residentes em território português.

SS) A esta luz, como é sabido, as sucursais UE não têm personalidade jurídica, efetuando diretamente, no todo ou em parte, operações inerentes à atividade da instituição de crédito não residente que integram — cf. artigo 2.º-A, alínea ll) do RGICSF. Esta ausência de personalidade jurídica determina, entre o mais, a inexistência de capitais próprios tal como estes são considerados e contabilizados para efeito das instituições de crédito com sede e efetiva administração em Portugal, para efeitos do apuramento da base tributável da CSB.

TT) Tal inexistência implica (1) a impossibilidade prática de considerar os elementos vertidos no artigo 4.º, n.º 1, alínea a), da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, às sucursais UE;

UU) E, estando determinado (discriminatoriamente) o passivo tributável, implica ainda (2) a impossibilidade de deduzir os fundos próprios nos termos do artigo 3.º, alínea a) do Regime da CSB.

VV) Isto significa que, simplificando, no caso de instituições de crédito residentes, a CSB incide sobre o seu passivo «líquido» (deduzido de certos elementos), ao passo que, no que às sucursais UE diz respeito, a CSB incide sobre a totalidade do financiamento (o seu passivo «bruto» total), sem qualquer dedução, colocando as últimas em situação desfavorável face às primeiras.

Quanto à impossibilidade prática de considerar os elementos vertidos no artigo 4.º, n.º 1, alínea a), da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, às sucursais UE,

WW) Desde logo há que recorrer às normas contabilísticas aplicáveis, que é a IAS 32, e que determina um conjunto de caraterísticas que têm de estar cumpridas para haver reconhecimento de um capital próprio ou de um passivo. Em resumo, o passivo impõe obrigações, enquanto que, do capital próprio, emerge uma contrapartida (não passível de obrigar o cumprimento de uma obrigação de remuneração ou reembolso).

XX) As sucursais têm, como já antes se viu, uma particular configuração jurídico-obrigacional para com as respetivas sedes ou casas-mãe, e também para com terceiros. Donde resulta, para o que aqui releva no plano contabilístico, que os fundos que recebem das sedes não são fundos de acionista (não representam direitos residuais) que respeitem a definição de capital próprio da dita norma contabilística.

YY) Com efeito, em face da natureza jurídica das sucursais, qualquer forma de fundos que provenham da sede estão sempre sob a condição de ser "paybale on demand”, ou seja, a faculdade de a sede, a qualquer momento e em qualquer circunstância, poder determinar o seu reembolso (como fica bem claro dos reportes FINREP/COREP exigidos pelo Banco de Portugal – cf. Regulamento de Execução (UE) 2021/451 da Comissão de 17 de dezembro de 2020, que estabelece normas técnicas de execução para a aplicação do Regulamento (UE) n.º 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho no que respeita ao relato para fins de supervisão das instituições).

ZZ) Pelo simples facto de esse tipo de fundos não poder ter a natureza de estabilidade, e de a sua gestão não estar sob controlo da entidade que os recebeu. Na verdade, mesmo estes fundos estão sempre sob condição de reembolso à casa-mãe assim que esta o entenda, não podendo a sucursal recusar. São, pois, obrigações, ou seja, passivos.

AAA) Mais. Essas entradas podem ser até designadas de "fundos de montante variável". Ao contrário dos instrumentos de capital próprio e de dívida de um banco, as relações entre sede e sucursal pautam-se por um constante fluído de fundos de e para a sede. Assim, o financiamento da sucursal pode oscilar, ao sabor das conveniências de realocação e de política financeira estratégica da sede.

BBB) Mesmo o capital que por vezes se apelida de "free capital", e a que por vezes se confere a designação de "entradas de capital", "capital de base" ou "equity" não representa, nem jurídica, nem contabilisticamente, capital próprio.

CCC) Esta conclusão é claramente confirmada pela doutrina interna da AT, e a título de exemplo veja-se a Resposta ao Pedido de Informação Vinculativa, n.º 21016, sancionada por Despacho de 2021-06-07, do Diretor da UGC.

DDD) Como se observa, a AT não tem dúvidas de que todas as entradas de fundos que financiam uma sucursal, provenientes da sede, são passivos. É o que se extrai do excerto citado: "nos termos do referencial contabilístico aplicável, a alocação de fundos pela sede à sucursal, na esfera da sucursal, faz parte do passivo, isto é, têm que ser relevadas contabilisticamente como passivo, designadamente os empréstimos destinados ao financiamento normal da exploração."

EEE) E mesmo que o montante alocado pela casa-mãe tivesse sido alocado como capital-base ou free-capital da sucursal (factos que também foram incluídos no probatório), esta circunstância não alteraria em nada o respetivo tratamento contabilístico como passivo, como já se esclareceu e se esclarecerá melhor adiante.

FFF) É que essa alocação, pode até cumprir uma função de equilíbrio financeiro e de interesse regulatório, mas nunca deixa de constituir uma obrigação (um passivo) da sucursal perante a sede. Ora, não tendo nenhuma sucursal autonomia jurídica, ou de gestão, facilmente se conclui que não pode ser registado como outra coisa senão uma componente de passivo, ainda que com a designação de free capital.

GGG) Ou seja, a opção de financiamento por parte da sede não afeta a natureza dos fundos que financiam a sucursal. Crê-se que o erro interpretativo da AT, na doutrina antes expendida na Informação vinculativa, é entender, ou ficcionar, que o free capital é pertença da sucursal, quando o não é.

Subsidiariamente, e nunca concedendo,

HHH) Com efeito, pelo facto de a sucursal se vir coartada de retirar da base da incidência da CSB elementos “que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios”, são, sempre, e, por defeito, colocadas numa situação prejudicial, quando em comparação com uma instituição de crédito residente.

III) Afinal, além do capital próprio stricto sensu, que vimos acima, que outros elementos é que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, podem ser reconhecidos como capitais próprios? Damos aqui alguns exemplos:

· instrumentos de passivo com características de capital próprio; as obrigações convertíveis,

· as obrigações participantes;

· as ações preferenciais remíveis;

· os designados contingent convertible bonds; e isto apenas a título exemplificativo.

JJJ) Por esta razão, as instituições de crédito residentes têm sempre “elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios” que as sucursais não têm…

KKK) Todos estes elementos, são elementos que poderiam ser deduzidos nos termos do artigo 4.º, n.º 1, alínea a), da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, por instituições de crédito, mas já não por sucursais.

LLL) É que uma instituição de crédito residente tem, no seu balanço, decorrência da sua personalidade jurídica, um vasto conjunto de elementos do passivo que poderiam ser deduzidos, pois “segundo as normas de contabilidade aplicáveis” são considerados como capitais próprios.

MMM) Uma sucursal, pela sua natureza, nunca teria oportunidade de efetuar a dedução pois não tem este tipo de instrumentos que poderiam ser reconhecidos como capitais próprios…

NNN) E nem se diga que é assim por escolha. Não é. Tal situação resulta da própria natureza das sucursais, e não de uma política concertada entre elas e as sedes. Isto é, não se lhes aplica o argumento: “não tem, mas podem ter passivos perante a casa mãe com traços de capital próprio”. Ao contrário de uma instituição de crédito, não os pode ter. É tão simples quanto isso.

Quanto à impossibilidade de deduzir os fundos próprios nos termos do artigo 3.º, alínea a) do Regime da CSB,

OOO) Esta é a segunda norma do regime da CSB que se considera discriminatória.

PPP) Veja-se o artigo 3.º da do Regime da CSB, que prevê na sua alínea a) a seguinte dedução ao passivo tributável: “elementos do passivo que integram os fundos próprios” (é concretizada nos campos 08 e 09 da declaração Modelo 26 da CSB). Cria-se, assim, um tratamento discriminatório para as sucursais, que não têm fundos próprios.

QQQ) Nomeadamente, os fundos próprios têm uma função asseguradora da atividade das instituições de crédito, mesmo em períodos de maior contração económica, melhorando assim a capacidade de resposta às crises.

RRR) Portanto, são cumpridos em função do capital próprio, isto é, do capital da casa mãe…e não da sucursal. A sucursal não tem fundos próprios.

SSS) Ora, os elementos financiadores de uma sucursal, não são, como antes se desenvolveu, “classificados como capital próprio, na aceção do quadro contabilístico aplicável” (nos termos do Regulamento n.º 575/2013, artigo 28.º). Logo, esta dedução à base da CSB não está ao alcance de uma sucursal. Mas pode ser feita numa instituição de crédito.

TTT) O mesmo se diga para outra componente dos fundos de nível 1: os fundos próprios adicionais de nível 1, previstos no artigo 51.º e 52.º do já referido Regulamento.

UUU) Evidentemente, trata-se uma vez mais da colocação das sucursais numa posição desvantajosa, simplesmente porque não possuem fundos próprios…

Ora, concluindo a questão material da discriminação das sucursais,

VVV) A CSB é um tributo absolutamente desajustado face às exigências da liberdade de estabelecimento no seio da União Europeia. Além disso, as questões relativas à discriminação de não residentes no âmbito das liberdades fundamentais não são novas, na vasta jurisprudência do TJUE são constantes os acórdãos a julgar incompatível com as liberdades fundamentais e com a proibição de discriminação entre entidades nacionais de diferentes Estados-Membros as situações de tratamento diferenciado de instituições financeiras residentes e instituições financeiras não residentes.

WWW) Esse desajuste e violação por parte da CSB não é justificável nos termos do Tratado, no artigo 52.º do TFUE, no qual se permite que haja essa restrição desde que por «razões de ordem pública, segurança pública e saúde pública». Além disso, na jurisprudência do tribunal verifica-se também uma cláusula aberta de justificação por «razões imperiosas de interesse geral», que não estando no catálogo do tratado, têm sido usadas pela jurisprudência.

XXX) Nenhuma das justificações colhe para efeitos do presente regime, e ainda para mais, nunca poderiam passar o crivo do princípio da proporcionalidade que é exigido às restrições e justificações das liberdades de circulação, tal como já se demonstrou acima.

Por fim, quanto ao reenvio prejudicial,

YYY) Consideramos que a matéria é pacífica, e não permite qualquer outra visão acerca da boa interpretação e aplicação do direito europeu. Subsidiariamente, e caso subsistam dúvidas deste douto Tribunal sobre a restrição à liberdade fundamental por parte da legislação CSB, em crise nas decisões arbitrais em causa no presente recurso, deve aplicar-se o mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do TFUE.

ZZZ) Neste caso, deve este douto Tribunal, ao abrigo do referido mecanismo do reenvio prejudicial previsto nesse artigo, solicitar ao Tribunal de Justiça da União Europeia que se pronuncie sobre se:

· Os artigos 49.ºe 56.º do TFUE se opõe a uma legislação nacional, como a que está em causa no regime português da CSB, que tributa as sucursais por todo o seu financiamento, ou seja, a totalidade do seu passivo (em comparação sempre superior), ao contrário das Instituições de Crédito e de Sociedades Financeiras residentes em Portugal, que são tributadas pela diferença entre o financiamento total e os capitais próprios (em comparação sempre inferior), colocando as primeiras em situação desfavorável face às segundas?

VI. O PEDIDO

Neste sentido e com o douto suprimento de V. Exas, o presente recurso deve ser admitido como recurso para uniformização de jurisprudência, e bem assim, deve ter provimento com todas as consequências legais, designadamente:

(i) Revogando-se a decisão arbitral recorrida, e

(ii) Substituindo-se por decisão do STA que anule os atos em crise, passando pelo reconhecimento do vício reconhecido na decisão arbitral fundamento, e, em consequência, a anulação integral do ato de autoliquidação de CSB, aqui em causa por violação do direito de estabelecimento, ordenando-se o reembolso da CSB paga pela ora RECORRENTE, e a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT, tudo com as demais consequências legais.

Tudo com as devidas consequências legais, por ser da mais elementar Justiça.»

1.2. Admitido o recurso foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT.

1.3. A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira contra-alegou, concluindo do seguinte modo:

«A. Sem necessidade de maiores lucubrações, desde já remetemos para Resposta apresentada em sede arbitral pela ora Recorrida e onde se plasma em rigor a sua posição.

B. Não se pode apontar qualquer incongruência ou erro de direito à decisão ora recorrida, ao contrário da decisão fundamento.

C. Efectivamente, a correcta decisão aqui recorrida, de forma exaustiva, profícua, minuciosa e proficientemente percorre, interpreta e esmiúça todo o Regime, concluindo sumariamente, e bem, que:

“(…)

3) Os art.ºs 3.º e 4.º do RJ da CSB e os art.ºs 4 e 5.º da Portaria que o regulamenta não são inconstitucionais;

4) O art.º 2.º, n.º 1, al. c) do RJ da CSB na versão conferida pela Lei OE 2016 que passou a abranger as Sucursais UE não é inconstitucional;

5) Pelo regime jurídico da CSB não se violam nem a Directiva BRRD nem o art.º 49.º do TFUE.” Destaques nossos

D. Ora, a questões a decidir foram delimitadas por aquele tribunal nos seguintes termos:

F) Houve ou não preterição de formalidade legal por vício de falta de fundamentação/fundamentação incongruente?

G) O regime jurídico da CSB viola o Princípio da legalidade tributária, nas vertentes reserva de lei formal e material, incorrendo em violação dos art.ºs 8.º, n.º 1 da LGT e 103.º, n.º 2 da CRP, e do art.º 165.º, n.º 1, al. i) da CRP, e padecendo por esta via a Liquidação de vício de violação de lei?

H) O regime jurídico da CSB viola o Princípio da igualdade, na sua expressão de Princípio da equivalência, no caso das Sucursais UE, incorrendo em violação dos art.ºs 13.º da CRP e 5.º, n.º 2 da LGT, e padecendo por esta via a Liquidação de vício de violação de lei?

I) O regime jurídico da CSB é contrário ao Direito da UE por violação do Princípio da proibição de tratamento discriminatório consagrada no Artigo 18.º do TFUE e/ou por violação da Liberdade de estabelecimento consagrada no Artigo 49.º do TFUE e padecendo por esta via a Liquidação de vício de violação de lei?

J) O regime jurídico da CSB é contrário ao Direito da UE por ser, em si, violador da Directiva 2014/59/UE? Em particular, cria situação de dupla tributação violadora da Directiva, e/ou implica violação do princípio da livre concorrência assim colocando em causa os objectivos de harmonização da Directiva? Padecendo por esta via a Liquidação de vício de violação de lei?

E. Sem margem para dúvidas, a decisão ora sindicada, respondeu fundamentadamente em sentido negativo a cada uma daquelas questões,

F. Corroborando e ratificando, por conseguinte, a posição defendida pela AT.

G. O pedido arbitral objecto da decisão aqui recorrida vinha deduzido contra o despacho de indeferimento da reclamação graciosa n.º ...48 contra a autoliquidação de CSB por referência ao exercício de 2019, na qual a Requerente, enquanto sucursal em Portugal do Banco 1..., S.A. (instituição de crédito de direito luxemburguês, com sede e administração efectiva no Luxemburgo), requeria a anulação da autoliquidação efectuada, argumentando que a CSB que autoliquidou padece de vício de violação de lei, o princípio da equivalência, bem como a reserva de lei parlamentar e o direito da União Europeia.

H. Porém, nesta sede, a ora Recorrente apenas vem exprobrar o segmento da decisão que se debruça uma alegada (todavia inexistente) violação do direito da união europeia – na sua dimensão da proibição da discriminação e da violação da liberdade de estabelecimento.

I. Perante o ppa, a produção de “prova testemunhal” e as alegações da ora Recorrente, a decisão aqui recorrida formulou a seguinte questão:

O regime jurídico da CSB é contrário ao Direito da UE por violação do Princípio a proibição de tratamento discriminatório consagrada no Artigo 18.º do TFUE e/ou por violação da Liberdade de estabelecimento consagrada no Artigo 49.º do TFUE e padecendo por esta via a Liquidação de vício de violação de lei?

J. Tendo respondido negativamente ao formulado, nos seguintes termos

(…)

E não será por na Portaria – regulamentando a norma de incidência da Lei, desenvolvendo-a, pois – se ter vindo fazer referência a “dívidas a terceiros” ao cuidar do Passivo (cfr corpo do art.º 4.º, n.º 1, Portaria, desde o seu início) que o que a vontade do legislador ao delimitar a incidência na Lei ficará afastada.

Desde logo pela relação entre Portaria e Lei.

Mas também porque bem se compreende que também aí os critérios interpretativos deverão ser devidamente aplicados. Tendo que se interpretar que o legislador não quereria, ao alargar a base de incidência subjectiva, ao mesmo tempo restringis a base de incidência subjectiva respectiva.

O legislador, aí, tratou o “caso típico”. Como é comum, bem se sabe, em tantos domínios nas normas fiscais. Tratou – tipificando-o – o caso regra, o caso normal. Sendo que no caso das Sucursais o que há é, de facto, uma equiparação.

E também neste sentido se compreende o aditamento nas instruções de preenchimento da Modelo 26 em relação ao assunto.

Não se chega pois a colocar-se uma situação que se devesse depois apreciar à luz da Liberdade de estabelecimento. Não há discriminação, o tratamento conferido pelo legislador ao delimitar a incidência objectiva é o mesmo para os SP abrangidos, pelo que vimos, e não há violação de Direito da UE por aqui.

Consequentemente, também por aqui se não verifica vício de violação de lei.

(…)

Com efeito,

K. A ora Recorrente insiste ao longo dos presentes autos numa ideia errada mas que, à força de repetição, anseia transformar numa verdade incontestada.

L. E essa ideia considera que o regime da CSB penaliza as sucursais de instituições de crédito autorizadas na União Europeia relativamente às sociedades residentes, em razão de as sucursais, no cálculo do valor tributável, não poderem deduzir ao total do passivo os capitais próprios.

M. É que tal entendimento, pese embora a insistência da Recorrente, repita-se à saciedade, não tem respaldo na letra da lei, in casu, o disposto no artigo 3.º do regime jurídico da CSB e do artigo 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, nem nas instruções à declaração modelo 26, pelo que, com o devido respeito, só pode resultar de uma interpretação errada daqueles preceitos.

N. Em conformidade com o comando do artigo 3.º (Incidência objectiva) do regime jurídico da CSB, o ponto de partida do cálculo da base tributável é constituído pelo valor total do passivo apurado pela contabilidade, ao qual serão deduzidos, quando aplicável, ou seja, quando existirem:

i. os elementos do passivo que integram os fundos próprios;

ii. os depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos (...).

O. Fica assim patente que, ao valor total do passivo que figura na contabilidade são retirados alguns elementos que fazem parte desta rubrica mas que integram os fundos próprios, determinados à luz das regras instituídas pelo Regulamento (UE) n.º 575/2013, do Parlamento Europeu e do Conselho 26 de junho de 2013 relativo aos requisitos prudenciais para as instituições de crédito e para as empresas de investimento e que altera o Regulamento (UE) n.º 648/2012, bem como o montante dos depósitos cobertos pelos Fundos de garantia de Depósitos.

Aliás,

P. A redacção do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 março, reproduz o teor do artigo 3.º, alínea a) do regime jurídico da CSB.

Q. Os números 1 e 2, do artigo 4.º (Quantificação da base de incidência), da Portaria, especificam alguns dos conceitos utilizados no artigo 3.º, de onde resulta claro que, os elementos dos fundos próprios que são deduzidos ao valor total do passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos, respeitam apenas aos instrumentos de dívida que sejam inscritos em rubricas do passivo.

R. Aliás, idênticas regras de cálculo estão vertidas na Instrução do Banco de Portugal N.º 6/2013 (alterada pela Instrução n.º 34/2014) e nos mapas de apuramento da Contribuição Inicial e da Contribuição Periódica para o Fundo de Resolução, bem como nas respectivas Notas Auxiliares de Preenchimento, que constam dos Anexos I a V.

De acordo com a Instrução do BP, o montante do Passivo a inscrever no mapa corresponde

“ao valor dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros reportado ao final de cada mês, constante dos respetivos balanços”,

ao qual são deduzidos, entre outros:

I. os “Elementos que sejam reconhecidos como fundos próprios” que compreendem os “Elementos que, embora integrando o passivo de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como fundos próprios”; e

II. os “Elementos dos Fundos Próprios”, cuja definição remete para a parte II do Regulamento (UE) n.º 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho de 2013, desde que simultaneamente se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no n.º 4 4 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro, e como tal tenham sido consideradas no montante reportado no valor total do passivo, excluindo. Porém, os valores que já tenham sido inscritos noutras rubricas.

S. Fica, pois, evidente, que tanto para a quantificação da base de incidência da CSB como da base de incidência das contribuições obrigatórias, nos termos do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 24/2013, ao valor total do passivo apenas são expurgados elementos que o integram, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis.

T. Nas Instruções de Preenchimento da Declaração modelo 26, na parte relativa ao quadro 5 – Base da Contribuição explicita-se que:

(i) o valor do passivo, “no caso das sucursais em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora de território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, o respectivo passivo inclui as dívidas para a com a sede (principal e efectiva fora do território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais, são assim consideradas dívidas para com terceiros”; e

(ii) nos elementos reconhecidos como capitais próprios “será inscrito o valor dos elementos que, embora integrando o passivo da entidade declarante reportado no campo 1, sejam, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, reconhecidos como capitais próprios.”

U. Em suma, se o valor total do passivo. apurado pelos sujeitos passivos da CSB, sejam sociedades residentes em território português ou sucursais de entidades não residentes, não integrar quaisquer elementos que possam ser considerados como “Elementos dos Fundos próprios”, nenhuma importância a esse título será deduzido na quantificação da base tributável.

V. Por conseguinte, não se vislumbra qual é o fundamento para alegar que há uma discriminação de tratamento na fórmula legal para a determinação da base de incidência da CSB, pois as razões aduzidas pela Requerente encerram, em si mesmas, (intencionalmente ou não) um erro de base que inquina toda e qualquer conclusão.

W. A Requerente e ora Recorrente e, bem assim, a decisão fundamento, estão a fazer uma interpretação do artigo 4.º, n.º 1, alínea a), da Portaria n.º 121/2011, desligada da definição de “passivo” dada no corpo do n.º 1 que abarca “o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros”, o que equivale a dizer que se um instrumento de dívida estiver registado em conta do passivo e que, à luz das normas contabilísticas aplicáveis, tenha natureza de fundos próprios, deve ser retirado ao valor total do passivo.

X. O que não pode entender-se é, como faz a Recorrente, recorrentemente, que ao valor total do passivo seja deduzido o valor do capital próprio, que inclui designadamente, o capital social, reservas e outros instrumentos de capital próprio.

Y. E quanto ao argumento que a sucursal não tem elementos que possam ser reconhecidos como capitais próprios, importa clarificar pedagogicamente que, do ponto de vista contabilístico e fiscal, a sucursal é assimilada a uma empresa separada e distinta da sede, portanto, são criadas e movimentadas contas de capital próprio, pelo menos, o chamado “capital afecto” (se existir) e os resultados transitados.

Z. Aliás, de acordo com a IES2018, junta ao acervo dos presentes autos, a Recorrente apresentou, no balanço, as rubricas “Outras reservas e resultados transitados” [- € 3.522.873,26] e “Resultado do Exercício” [€107.261,01], não evidenciando qualquer valor em “Capital afecto”.

AA. Efectivamente, o capital alocado pela casa mãe, foi inscrito na rubrica do Passivo “Recursos de outras instituições de crédito” [€ 8.030.000,00] sendo, assim, assimilado, do ponto de vista contabilístico e fiscal, a dívida para com terceiros, pelo que, se for remunerado, os correspondentes encargos são tratados como “gastos financeiros”, cuja dedutibilidade, para efeitos da determinação do lucro tributável, deve ser escrutinada à luz dos artigos 23.º e 63.º, do Código do IRC.

BB. A regulamentação da CSB apela para o passivo apurado em conformidade com as normas contabilísticas aplicáveis.

CC. Claro que se a opção da sede - como foi o caso do Banco 1... – se traduzir na afectação de recursos à sucursal exclusivamente como “empréstimo”, beneficiando de o artigo 59.º, n.º 1, do RGICSF, apenas exigir a dotação inicial com “capital afecto” às sucursais de instituições de crédito de países terceiros, então, todo o capital alocado pela sede é qualificado como “passivo”, e o benefício resultante da maior mobilidade do capital é atenuado pelo facto de redundar numa base tributável da CSB mais ampla.

DD. Todavia, apesar de a lei não obrigar as instituições de crédito autorizadas noutros Estados-Membros da UE, sujeitas à supervisão das respectivas autoridades, a fazer dotações de capital a título de “capital afecto” às sucursais estabelecidas em Portugal, regra que, naturalmente, as favorece comparativamente às sucursais de instituições de crédito de países terceiros, não significa que as proíba de proceder, para efeitos contabilísticos e fiscais” ao reconhecimento do montante de “capital afecto” ou “free capital” por não ser remunerado com juros, distinguindo-o do capital alocado, a título de “empréstimo” – como aliás foi expressamente reconhecido pela testemunha AA.

EE. Diferentemente do que vem sugerindo a ora Recorrente, o “capital afecto” pela casa-mãe (sede), quando reconhecido contabilisticamente como tal, por equiparação ao capital das sociedades constitui uma rubrica do “capital próprio” e, por conseguinte, não deve entrar no conceito de passivo, para efeitos da determinação da base tributável da CSB, sendo assimilado a “capital próprio”.

FF. Aliás, as instruções ao preenchimento da declaração modelo 26 (Quadro 5, Campo 1) não fazem qualquer menção ao “capital afecto”, limitando-se a clarificar que as dívidas para com a sede (principal e efectiva fora do território nacional) e/outras sucursais desta, são consideradas “dívidas para com terceiros”, o que significa que apenas o montante da dotação de capital da sede a título de “empréstimo” releva para o cálculo da base de incidência da CSB.

GG. Face ao exposto, a Recorrente não se encontrava - nem se encontra - impedida de ter “capital afecto” por parte do Banco 1..., mas, como confirmada pelas testemunhas, não foi essa a opção da Casa-Mãe.

HH. E por ter sido essa a opção da Casa-Mãe, não pode a Recorrente pretender que seja a AT a proceder à fixação do “capital afecto” e a deduzi-lo ao passivo, sem suporte na lei que o preveja.

II. Nem pode falar-se que as regras de determinação da base tributável da CSB criam às sucursais de instituições de crédito da U.E. “uma situação de grave desigualdade e clara violação da liberdade de estabelecimento em face dos bancos residentes”, porquanto, tal como é excluído da base de incidência, o capital próprio dos bancos residentes, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando esteja contabilizado como tal.

JJ. Do mesmo modo, no tocante às deduções permitidas ao passivo apurado, se a Requerente não está obrigada a calcular fundos próprios porque é a instituição de crédito que tem de cumprir os rácios associados aos requisitos prudenciais, mal se compreenderia que lhe fosse permitido proceder a qualquer dedução a esse título.

KK. Em face de todo o quanto vem ante exposto, no que respeita à tese propugnada pela Recorrente e, de certo modo vertida na decisão fundamento, a mesma assenta numa errónea e enviesada interpretação da lei.

LL. E, repita-se, sublinhe-se e reitere-se à exaustão não é pela insistência que a interpretação da legislação quando é errónea deixa de o ser.

MM. Temos pois, que o ppa apresentado, explicações apresentadas, bem como a prova testemunhal produzida e posteriores alegações não abalaram quer a legalidade do indeferimento da reclamação graciosa, quer do acto tributário de liquidação da CSB.

NN. E disso mesmo deu conta a doutíssima decisão ora sindicada

OO. Ou seja, no que concerne à alegada (todavia inexistente) violação do direito da união europeia - Da proibição da discriminação e da violação da liberdade de estabelecimento, dúvidas houvesse, o que não se concede, a decisão aqui sindicada foi contundente a dissipar alguma réstia.

PP. Aliás, a fundamentação, além de inatacável, foi bastante prolixa, ainda que à Recorrente não lhe baste.

QQ. Pese embora, constar “apenas” das «…páginas 70 a 77 da mesma.» [sic.]

RR. Nestes termos, deve o presente recurso de uniformização ser julgado improcedente por não provado, mantendo-se a decisão ora recorrida incólume na ordem jurídica, uniformizando-se a jurisprudência em consonância com o entendimento, na melhor aplicação do Direito ali vertido e propugnado pela Recorrida.

Nestes termos, e nos mais de direito, com o douto suprimento de V. Exas. deve ser o presente recurso de uniformização ser julgado improcedente por não provado, mantendo-se a decisão ora recorrida incólume na ordem jurídica, uniformizando-se a jurisprudência em consonância com o entendimento, na melhor aplicação do Direito ali vertido e propugnado pela Recorrida.»

1.4. A Excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1, do CPTA, emitiu douto parecer que se transcreve:

«(…)

Importa, então, em primeiro lugar, averiguar se aqueles requisitos se verificam cumulativamente, sendo certo que a não verificação de um deles faz sufragar o pedido e torna desnecessária a averiguação de existência dos demais.

De acordo com a alegação da recorrente entre a “decisão arbitral recorrida” e a “decisão arbitral fundamento” verifica-se contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, sendo as situações de facto substancialmente idênticas; na verdade, no caso dos autos é de dar por verificada a identidade substancial da situação de facto apurada no caso da decisão recorrida e no caso da decisão invocada como fundamento, o que resulta da análise do ponto “2. Matéria de facto, 2.1. Factos provados” da Decisão recorrida e do ponto “3. Matéria de facto, 4. 1. Factos provados” da Decisão indicada como Decisão fundamento.

Na decisão recorrida a CSB questionada respeita ao ano de 2018 e na decisão fundamento respeita a 2016, sendo requerente, em ambos os processos, a aqui recorrente, Banco 1..., SA - SUCURSAL EM PORTUGAL, instituição de crédito de direito luxemburguês, com sede e administração efectiva no Luxemburgo.

Certo é, também, como defende a recorrente, que, as soluções jurídicas encontradas são opostas, sendo que, no acórdão recorrido foi decidido julgar improcedentes os pedidos formulados pela requerente, com a consequente absolvição da Autoridade Tributária (AT) do pedido de anulação da autoliquidação da CSB devida no ano de 2019 e no PPA da decisão fundamento se julgou, procedente o pedido quanto à ilegalidade da liquidação de CSB, relativa ao ano de 2016, no valor total de 12.487,55 € e se condenou a Autoridade Tributária e Aduaneira a reembolsar à Requerente o valor do imposto pago, a pagar juros indemnizatórios nos termos legais.

Aqui chegados, defende a recorrente que os vícios de violação de lei imputados ao regime da CSB decorrem do alargamento da incidência subjectiva, em 2016, às sucursais UE, determinada pelo artigo 185.º da Lei n.º 7-A/2016, já que tal alargamento da incidência subjectiva da CSB às sucursais, “conjugado com a interpretação decorrente da Portaria de que o free capital/capital alocado pela casa-mãe à sucursal UE é sempre um passivo (e nunca poderá ser considerado como capital ou fundo próprio)”, discrimina grosseiramente e prejudica as sucursais UE face às instituições de crédito residentes e às não residentes com filiais residentes em território português. Acrescenta ainda que esse alargamento do âmbito de aplicação da CSB às sucursais UE não poderia ter-se traduzido numa discriminação quanto ao apuramento da base de incidência objectiva da CSB entre as sucursais UE e as instituições de crédito nacionais, uma vez que, de acordo com o princípio do primado do Direito da UE face ao direito nacional, os Estados-Membros estão impedidos de impor obstáculos ao exercício das liberdades fundamentais na União Europeia, sendo que a alteração legislativa não acautelou correctamente a estrutura jurídica de uma sucursal, e seus reflexos contabilísticos, no contexto da CSB e a equiparação efectuada entre as sucursais e as instituições de crédito residentes/filiais de instituições de crédito não residentes desconsiderou totalmente as especificidades jurídicas e contabilísticas deste tipo de estrutura, criando a situação discriminatória.

Entende a recorrente que a circunstância de ser considerada sujeito passivo de CSB, viola a sua liberdade de estabelecimento, uma vez que é “Sucursal” e, por definição, não pode ter capitais ou fundos próprios, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que as instituições de crédito com sede em Portugal podem deduzir, sendo o empréstimo recebido da casa-mãe registado na Sucursal como Passivo.

Considerando a factualidade apurada e as circunstâncias do caso, considerou-se na decisão recorrida que não se verifica violação da liberdade de estabelecimento e que não se verifica “discriminação”, uma vez que ao delimitar a incidência objectiva da CSB, o tratamento conferido pelo legislador foi o mesmo para todos os SP abrangidos, não se verificando violação do direito da UE. Efectivamente, não ocorreu entrave ao estabelecimento e exercício da actividade da recorrente em Portugal, na forma por que optou fazê-lo e não se vê que não se tratando de tributação directa, possa tal tributação ser apreciada como obstáculo à liberdade de estabelecimento; por seu lado, certo é que, sendo uma sucursal, ela tem o tratamento que tem qualquer outra instituição de crédito residente ou qualquer outra sucursal ou instituição de crédito não residente, podendo optar por registar contabilisticamente capitais próprios.

Como bem se considerou, não se vê que seja violado o art.º 49.º do TFUE, nos termos do qual “são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro”, sendo que “esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro. (…)”.

Ao invés, na decisão proferida no processo n.º 156/2018-T foi considerado que, no caso concreto da aqui recorrente, “pelo facto de ser sucursal, não tem, de facto, tendo em conta as regras jurídicas de organização destas entidades, capitais próprios, e na forma de cálculo da contribuição verá sempre o valor da contribuição ser calculado sem nada poder deduzir ao valor do passivo a título de capital próprio” e “essa diferença na norma de desenvolvimento da incidência das sucursais em relação às pessoas coletivas residentes sujeitas ao Código das Sociedades Comerciais, ao normativo contabilístico, e ao CIRC, implica, na prática, uma restrição à liberdade de estabelecimento.”

Em consequência, foi julgado procedente o pedido formulado quanto à ilegalidade da liquidação de Contribuição sobre o Sector Bancário, relativa ao ano de 2016, no valor total de 12.487,55 €.

Como resulta do que ficou referido a questão em análise é a de saber se, analisadas ambas as situações, apreciadas pelas decisões recorrida e fundamento e apreciadas as próprias decisões, estas constituem decisões opostas quanto à mesma questão fundamental de direito.

É nosso entendimento, porém, que, considerando-se a existência de oposição quanto à mesma questão fundamental de direito, não deverá, ainda assim, dar-se razão à recorrente pois a decisão recorrida não padece dos vícios que lhe vêm imputados.

Entendemos que, de acordo com a posição defendida pela AT, a Lei n.º 55-A/2010 (OE 2011), que criou o regime da Contribuição sobre o Sector Bancário, teve na sua base uma conjuntura económico-financeira excepcional, expressamente motivada pela necessidade de redução do défice orçamental, prevista no plano de estabilidade e crescimento; teve-se, então, como objectivo, evitar que o peso da tributação representasse um sacrifício (desadequado) para os sujeitos passivos em proveito da comunidade, pretendendo-se, com a criação da Contribuição sobre o Sector Bancário, evitar que sejam os contribuintes a suportar as perdas e os encargos gerados pelo sector bancário.

Não ocorre, em nosso entender, violação do princípio da equivalência como critério do princípio da igualdade tributária, não sendo, as normas que introduziram e regulamentaram a Contribuição sobre o Sector Bancário, inconstitucionais.

De notar que, a Lei n.º 55-A/2010 (Lei do Orçamento de Estado para 2011) que criou o regime da CSB adoptou perspectivas anteriormente seguidas noutros Estados Membros da união europeia, com origem em tomadas de posição (Cimeira de Pittsburg de Setembro de 2009 e no conselho ECOFIN de Maio de 2010) segundo as quais, deveria ser o sector financeiro a suportar os encargos por ele gerados, através da criação de um imposto sobre os bancos.

Em 2010, aquando da Lei 55-A/2010, vivia-se, em Portugal (e também noutros países da UE) uma conjuntura económico-financeira excepcional, pressionada pela necessidade de redução do défice orçamental.

Nos termos da Lei n.º 55-A/2010 foram estabelecidos os elementos essenciais da CSB, nomeadamente a sua incidência objectiva e subjectiva e as taxas aplicáveis, sendo determinados quais os sujeitos passivos desta contribuição - as instituições de crédito com sede principal e efectiva da administração situada em território português, as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham a sua sede principal e efectiva da administração em território português e as sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora da União Europeia; ficou também estabelecido que a Contribuição incide sobre o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzidos dos fundos próprios de base (Tier1) e complementares (Tier2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos e o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos - cf. art.ºs 2.º e 3.º. Do referido resulta que o legislador (Assembleia da República) foi além da mera criação do tributo, fazendo constar os seus elementos essenciais.

A prescrição constante do art.º 103º n.º 2 da Constituição da República Portuguesa (CRP) de que os impostos são criados por lei, a qual deve regular a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes foi, assim respeitado, não se verificando qualquer inconstitucionalidade, uma vez que o artigo 141º da Lei n.º 55-A/2010 definiu os elementos essenciais do tributo, regulando a incidência objectiva e subjectiva, a forma e as taxas a aplicar.

Acresce que a criação deste teve “o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados‖ (cf. preâmbulo da Portaria n.º 121/2011), aproximando a carga fiscal suportada pelo sector bancário da que era suportada pelos outros agentes económicos, fazendo-o contribuir para a consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos.

O princípio da equivalência, enquanto critério do princípio da igualdade tributária, também não se mostra violado.

Não vemos, também que se mostre violado o Direito da União Europeia, quer no que respeita ao princípio da não discriminação, quer no respeitante à liberdade de estabelecimento e, bem assim, a Directiva 2014/59/EU.

O art.º 54.º TFUE equipara as pessoas singulares nacionais dos Estados-Membros às sociedades constituídas em conformidade com a legislação de um Estado-Membro e que aí tenham a sede, a administração ou o seu principal estabelecimento. O referido princípio da não discriminação proíbe as discriminações directas, baseadas na nacionalidade, na residência e qualquer forma dissimulada de discriminação (cf. Acórdão Comissão/Itália, proc. C 212/99, n.º 24).

Por seu lado, o art.º 49.º não permite que os Estados-Membros tomem medidas que favoreçam as sociedades residentes em detrimento das sociedades não residentes (cf. acórdão Schumacker, n.º 30).

Ora a CSB incide sobre o passivo deduzido dos elementos que integram os fundos próprios dos sujeitos passivos - cfr. art.º 3.º, alínea a), do regime da CSB - sendo certo que as sucursais UE não têm personalidade jurídica, efectuando directamente, no todo ou em parte, operações inerentes à actividade da instituição de crédito não residente que integram - cfr. art.º 2.º-A, alínea ll), do RGICSF – o que determina, em princípio, a inexistência de capital social e a inexistência de capitais próprios tal como estes são considerados e contabilizados para efeito das instituições de crédito com sede e efectiva administração em Portugal.

Esta circunstância implica a impossibilidade de aplicar às sucursais UE a dedução de passivo que é conferida às instituições residentes tal como vertida no art.º 4.º, n.º 1, alínea a), da Portaria n.º 121/2011 e tal tratamento, dito “discriminatório” é motivado pela nacionalidade das instituições em causa, contrário ao Direito da União Europeia em geral, por violar a liberdade de estabelecimento associada ao exercício de uma actividade por parte de uma instituição de crédito residente de um Estado-Membro da UE, por via da constituição de uma sucursal localizada em Portugal.

Contudo, afigura-se-nos que a não ser assim, se, como pretende a recorrente não fossem as sucursais SP de CSB, as entidades nacionais e bem assim as que decidissem exercer actividade em Portugal tendo aqui a sua sede, sairiam, isso sim, seriamente discriminadas, já que, as sociedades com sede noutro estado-membro (EM) com sucursal em Portugal, aqui exerceriam actividade, através da sua sucursal, em igualdade de circunstâncias com as demais, sem terem de suportar idênticas obrigações contributivas. Verificar-se-ia, isso sim, uma discriminação positiva que não poderia ser admissível.

É certo que as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro abrangem as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais, mas elas pressupõem o exercício de actividade em igualdade de circunstâncias e não com “benefícios fiscais” conseguidos por via de diversas formas de “estabelecimento”.

Os argumentos expostos aplicam-se, mutatis mutandis à Lei n.º 7-A/2016 de 30/III (Orçamento do Estado para 2016), cujo art.º 185.º alterou o art.º 2.º do Regime da contribuição sobre o sector bancário, aprovado pelo art.º 141.º da Lei n.º 55 -A/2010, passando a dispor, no seu n.º 1, al. c), que são sujeitos passivos da contribuição sobre o sector bancário as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora da União Europeia.

De tudo quanto ficou exposto, resulta, o nosso entendimento de que a decisão recorrida não padece de qualquer erro de julgamento por não ter violado quaisquer normas legais, devendo a decisão recorrida ser mantida.

Nestes termos, deve ser admitido o presente recurso para uniformização de jurisprudência por se verificarem os necessários pressupostos, contradição de julgados entre duas decisões arbitrais, a decisão recorrida e a decisão fundamento relativamente a uma mesma questão fundamental de direito, sendo idêntica a questão de facto, não lhe concedendo, porém, provimento, uma vez que a Decisão recorrida não padece de erro de julgamento que tal determine.»

1.5. A Recorrente pronunciou-se nos seguintes termos em resposta ao Parecer do Ministério Público:

«(…)

Pelas razões supra expostas, é de aceitar parcialmente a posição adotada no parecer proferido pelo Ministério Público e, assim, admitir o recurso para uniformização de jurisprudência interposto, por se acharem cumulativamente reunidos os pressupostos da sua admissibilidade, e reiterando o que vem dito atrás nas alegações de recurso apresentadas,

Mais, é de rejeitar as conclusões do Parecer do MP na parte em que considerou que a discriminação é justificada pela coerência do sistema fiscal e na parte em que considerou não haver erro de julgamento na decisão recorrida, devendo assim considerar-se que, além de que existe uma discriminação, esta não é justificável, e assim, deve julgar-se o recurso procedente, por provado e fundado, com todas as consequências legais.

Subsidiariamente, requer-se a aplicação do mecanismo do reenvio prejudicial para o TJUE previsto no artigo 267.º do TFUE.»

1.6. Subsequentemente, veio a Recorrente apresentar um requerimento aduzindo que são idênticos os vícios de que padecem a Contribuição sobre o Setor Bancário (“CSB”) e o Adicional de Solidariedade sobre o Setor Bancário (“ASSB”) no que tange à violação do direito europeu, e arguindo que, quer os presentes autos, quer o Proc. C-340/22, objeto de reenvio prejudicial para o TJUE - na sequência de decisão arbitral de 24.05.2022, proferida no Proc. n.º 502/2021-T, no âmbito do qual se discute questão de legalidade do ASSB aplicado a uma sucursal de instituição de crédito residente noutro Estado-Membro da União Europeia -, “versam sobre a mesma questão jurídica de interpretação do direito europeu”, pelo que vem requerer “…ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, solicite ao Tribunal de Justiça da União Europeia que se pronuncie sobre as questões” ali referidas, designadamente, da conformidade com o direito da União Europeia da Contribuição sobre o Setor Bancário (“CSB”). Mais requer que, “[s]ubsidiariamente, e caso não se decida pelo reenvio prejudicial (…) ao abrigo dos artigos 269.º e seguintes do CPC (aplicáveis ex vi do artigo 2.º, alínea e) do CPPT), declarem suspensa a presente instância recursiva e aguardem os autos pelo acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia a ser proferido no referido processo C-340/22.”

1.7. A Recorrida Fazenda Pública, devidamente notificada para, querendo, se pronunciar sobre o pedido de suspensão da instância, nada disse.

1.8. A Excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta pronunciou-se no sentido de que mantém o “parecer já proferido sobre o mérito do presente recurso” e, ainda, de que “não se considera necessário o reenvio prejudicial para o TJUE, nos termos em que a Recorrente o requer” bem como não se justifica “a requerida suspensão da instância de aguardarem os autos pelo Acórdão do TJUE, a ser proferido no processo C-340/22.”

1.9. Seguidamente, veio a Recorrente peticionar a extensão aos presentes autos do Acórdão do TJUE, de 21.12.2023, entretanto proferido no Proc. n.º C-340/22, porquanto as suas “conclusões (…) relativamente ao ASSB se devem aplicar indistintamente à CSB, uma vez que a fórmula legislativa utilizada para determinação da base tributável de um e outro tributo é rigorosamente a mesma” e , em consequência, que seja “anulada a decisão a quo, bem como anulada a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada, e mediatamente, anulado o ato subjacente de autoliquidação da CSB”, e, subsidiariamente, o reenvio prejudicial para o TJUE, nos termos anteriormente formulados.

1.10. A Recorrida Fazenda Pública, devidamente notificada, pronunciou-se no sentido da improcedência do pedido, pugnando pela manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida.

1.11. Observado o disposto no n.º 2 do artigo 92.º do CPTA, cumpre apreciar e decidir.

2. Fundamentação de facto

2.1. Na decisão arbitral recorrida consta o seguinte julgamento da matéria de facto:

«2.1. Factos provados

Consideram-se provados os factos que seguem:

a) A Requerente é uma Sucursal em Portugal de uma Instituição de Crédito com sede principal e direcção efectiva no Luxemburgo, “Banco 1... S.A.”, e gira sob a firma “Banco 1...), S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL”;

b) O “Banco 1... S.A.” assegura a sua presença em Portugal desde 2013 através da Requerente, que à data dos factos aqui mantinha a sua actividade e assim se mantém; (cfr. doc. 3 – articulado de RG, PPA, PA e depoimentos de todas as testemunhas)

c) Com referência ao passivo apurado em 2018, a Requerente submeteu, em 19.06.2019, a Modelo 26 respeitante à CSB devida no ano de 2019;

d) Na Modelo 26 a Requerente inseriu no Campo 5 - “Base da Contribuição”, sub-campo 5.1 - “Passivo” (alíneas 01 e 11), o montante de € 10.715.011,29, e no Campo 6 - “Cálculo da Contribuição”, “Base I”, o montante de € 11.786,51, e apurou, assim, um valor de CSB a pagar - “Total a Pagar” - de € 11.786,51;

e) A autoliquidação que a Requerente efectuou (cfr. al.s anteriores) incidiu sobre a média anual dos saldos finais de passivo de cada mês do ano de 2018; (cfr. doc. 4, PPA e PA).

f) O valor que a Requerente apurou e incluiu na base tributável da CSB (cfr. al.s anteriores) resulta da soma dos valores de € 8.030.000,00 e € 2.860.158,55, o primeiro respeitante ao montante de fundos/recursos que a casa-mãe/Sede lhe alocou para o arranque da actividade em Portugal, e o segundo a dívidas a fornecedores e outros; (cfr. reporte FINREP – Balancete a 31.12.2018, junto pelo SP, e depoimento da testemunha AA)

g) Em 27.06.2019 a Requerente procedeu ao pagamento da autoliquidação de CSB; (cfr. doc.5 junto com o PPA)

h) Em 09.08.2019 a Requerente apresentou Reclamação Graciosa com referência à sua autoliquidação de CSB, na qual pugnou pela respectiva anulação integral invocando violação de reserva de lei parlamentar e do princípio da equivalência, e assim também inconstitucionalidade, violação do Direito da União Europeia e dupla tributação internacional; (cfr. doc. 3 – articulado de RG)

i) Notificada do projecto de decisão da Reclamação Graciosa - a qual tramitou sob o número ...48, UGC - e para o exercício do Direito de Audição, a Requerente não o exerceu; (cfr. doc 2, despacho de indeferimento da RG)

j) Por despacho da Requerida datado de 24.09.2019 a Requerente foi notificada de despacho de indeferimento da Reclamação Graciosa;

k) Do despacho de indeferimento da Reclamação Graciosa consta, entre o mais (tudo se dando por reproduzido): “21. (...) não cabe no elenco das atribuições e competências da Administração Tributária (“AT”) aferir da conformidade de uma qualquer norma face ao disposto na nossa Lei Fundamental, bem como ao Direito da União Europeia.”; “24. Ao invés do que sucede com os tribunais (…), à AT, porém, não é reconhecido este direito de fiscalização prévia, impondo-se antes, como princípio geral, a observância da lei por força do denominado princípio da legalidade./ 25. A AT não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade e a submissão desta à lei não visa apenas a proteção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de interesses públicos”; “(...) 35. Fazendo a ponte entre estas considerações, que devem abranger qualquer análise relativa ao Direito da União Europeia, e o caso concreto, parece-nos então de concluir que uma qualquer nossa análise acerca desta questão, tal como nos é suscitada, fica desde logo prejudicada./ 36. De referir ainda que, através do Acórdão proferido no âmbito do Processo n.º 02340/13.0BELRS 0683/17 de 19-06-2019, o Supremo Tribunal Administrativo se pronunciou sobre a não inconstitucionalidade do regime jurídico da CSB, nos seguintes termos: (…).”;

l) O montante de fundos/recursos que a casa-mãe/Sede alocou à Requerente não vence juros, não tem data de vencimento, foi-lhe disponibilizado em 2013 para o lançamento do negócio em Portugal, e mantém-se, à data dos factos, no mesmo valor inicial; (cfr. depoimentos das testemunhas BB, CC e AA, conjugados)

m) Pela alocação do montante de fundos/recursos à Requerente (cfr. al. anterior e al. f) supra) a casa-mãe/Sede pretendeu fazer uma afectação de recursos, e não uma afectação de capital, e por essa razão aquele montante foi contabilizado pela Requerente em Passivo; (cfr. depoimento da testemunha AA)

n) Era possível o montante alocado pela casa-mãe (cfr. al. anterior) ter sido levado a equity, capital afecto, assumindo a afectação de recursos e afectando-o enquanto capital, caso tivesse sido intenção da casa-mãe/Sede proceder a uma afectação de capital; (cfr. depoimento da testemunha AA)

o) Numa afectação de recursos, caso a geração de fundos assim o permita, a Sucursal pode reembolsar esses fundos, que lhe foram concedidos, no momento em que entender; (cfr. depoimento da testemunha AA)

p) A Requerente está licenciada pelo Banco de Portugal e pela CMVM para desenvolver a sua actividade, opera no mercado Português como “Advisory branch”, presta aconselhamento financeiro aos Clientes e encaminha ordens para o Luxemburgo, e os depósitos bancários dos Clientes são registados com os códigos do Luxemburgo; (cfr. depoimentos das testemunhas BB, CC e AA, conjugados)

q) A 20.12.2019 a Requerente deu entrada no sistema do CAAD ao Pedido que dá origem ao presente processo.

2.2. Factos não provados

Com relevo para a decisão da causa, não existem factos que não tenham ficado provados.»

2.2. Na decisão arbitral fundamento consta o seguinte julgamento da matéria de facto:

«4. 1. Factos provados:

Analisada a prova documental, as declarações de parte e a prova testemunhal produzida, bem como a posição das partes constante das peças processuais, consideram-se provados e com interesse para a decisão da causa os seguintes factos:

1. A Requerente é sucursal em Portugal do Banco 1..., S.A., instituição de crédito de direito luxemburguês, com sede e administração efetiva no Luxemburgo.

2. Em 22-06-2017, a Requerente procedeu à autoliquidação da Contribuição sobre o Setor Bancário do ano de 2017, no valor de 12.487,55 €, mediante a submissão da modelo 22, conforma cópia da mesma junta ao pedido arbitral como documento 2.

3. A Requerente procedeu ao pagamento da referida Contribuição sobre o Setor Bancário no valor de 12.487,55 €, conforme documento 5 junto ao pedido arbitral.

4. A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica.

5. A Requerente, não concordando com a autoliquidação em causa, interpôs reclamação graciosa da mesma em 16-10-2017, conforme documento 1 junto ao pedido arbitral.

6. Até à data de entrada do pedido arbitral, não tinha a Requerente sido notificada de qualquer decisão da reclamação graciosa.

7. A Requerente interpôs o presente pedido de pronúncia arbitral em 28-03-2018.

Não se provaram outros factos com relevância para a decisão da causa.»

3. Fundamentação de Direito

Invoca a requerente uma oposição entre a decisão arbitral recorrida e uma outra decisão arbitral proferida no processo n.º 156/2018-T, datada de 10 de maio de 2019, quanto à mesma questão fundamental de direito, o que permitiu, numa fase preliminar, avaliados os requisitos formais em matéria de legitimidade, prazo, alegação ou formulação de conclusões, admitir o presente recurso para uniformização de jurisprudência. Importa, agora, perante o Pleno da Secção que se avalie e julgue, de modo definitivo, os pressupostos de admissibilidade e, consequentemente, a continuidade do recurso para uniformização de jurisprudência interposto.

A este recurso, de acordo com o preceituado no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, aplica-se, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA.

Decorrem do artigo 152.º, n.º 1 e n.º 3, do CPTA três condições essenciais para que possa ser admitido o recurso: (i) uma contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento; (ii) verificada relativamente à mesma questão fundamental de direito e (iii) que a orientação perfilhada no acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

A propósito da concretização do imperativo de que haja uma contradição entre os dois acórdãos relativamente a uma mesma questão fundamental de direito (condição 1 e 2) a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem sido, desde longa data, constante na afirmação da imprescindibilidade da verificação cumulativa dos seguintes requisitos:

- Identidade substancial da norma jurídica aplicável e da situação de facto a ela subsumível;

- Que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica aplicável;

- Que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;

- Que a oposição decorra de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, avançada no âmbito da apreciação de questão distinta.

O mesmo será dizer que para que se considere verificada a contradição entre as duas decisões relativamente a uma mesma questão fundamental de direito impõe-se a verificação simultânea dos requisitos acabados de apontar. Bastando que um deles não se cumpra para que fique comprometida a admissão do recurso de uniformização de jurisprudência.

O carácter excecional do recurso de uniformização e o propósito de assegurar que situações de facto substancialmente idênticas têm o mesmo tratamento justificam a limitação da sua admissibilidade unicamente nas situações substancialmente iguais. O objetivo do recurso não é, portanto, avaliar o mérito de uma decisão por si, mas fazer esta avaliação do mérito no confronto com uma outra que verse sobre as mesmas normas jurídicas aplicadas a uma factualidade em tudo idêntica para, assim, assegurar a verificação mais plena do princípio da segurança jurídica.

Confrontando os requisitos expostos com o caso em análise, vejamos se estão preenchidas as condições para admitir o recurso.

A questão jurídica fundamental de que importava conhecer nas duas decisões, supostamente em oposição, era a de saber se as sucursais estariam impedidas, para efeitos de determinação da matéria tributável, de deduzir qualquer valor a título de capitais próprios, ao contrário do que se passaria com as sociedades residentes, implicando esse regime uma restrição à liberdade de estabelecimento (tal como é sustentado pela decisão arbitral fundamento, processo n.º 156/2018-T); ou, se pelo contrário, o tratamento conferido pelo legislador ao delimitar a incidência objetiva seria o mesmo quer para as sucursais quer para as sociedades residentes, não se colocando, por conseguinte, a questão da violação do direito da União Europeia (como decorre da decisão arbitral recorrida, processo n.º 879/2019-T).

O quadro legal subjacente às duas decisões, concretamente no que diz respeito à regulamentação da CSB e preceitos de Direito da União Europeia é precisamente o mesmo, pelo que se pode afirmar que há uma identidade substancial das normas jurídicas aplicáveis. Exige-se, porém, igualmente uma identidade substancial da situação de facto a elas subsumível.

À primeira vista parece haver uma identidade substancial da situação de facto subsumível às normas jurídicas em questão. Desde logo, porque em ambos os casos se discutem autoliquidações da CSB (com única diferença de dizerem respeito a anos diversos) estando, além disso, em causa precisamente o mesmo sujeito passivo.

Por ocasião da aplicação das normas jurídicas, é, todavia, relevado um facto que é absolutamente distinto no contexto de cada uma das decisões arbitrais, o que só por si seria suficiente para colocar em questão a necessária identidade substancial da situação de facto. Se para além da diferença apontada, já por si relevante, a verificação ou não verificação desse facto tiver como consequência alterar totalmente a decisão do caso concreto, podendo levar a uma solução legal distinta, seremos obrigados a concluir que a situação de facto não será substancialmente a mesma, e, consequentemente, faltará um requisito essencial para determinar se há ou não oposição de decisões. É precisamente o que se passa no caso sub judice.

Na decisão recorrida, como resulta da matéria de facto provada, diversamente do que se passou no acórdão fundamento, considerou-se que:

n) Era possível o montante alocado pela casa-mãe (cfr. al. anterior) ter sido levado a equity, capital afecto, assumindo a afectação de recursos e afectando-o enquanto capital, caso tivesse sido intenção da casa-mãe/Sede proceder a uma afectação de capital; (cfr. depoimento da testemunha AA)

Na decisão fundamento, por sua vez, como resulta da matéria de facto provada, foi assumido:

4. A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica.

O facto-chave de que depende ou não a violação do Direito da União Europeia, é distinto nas duas decisões. Isto é a (im)possibilidade de fazer a dedução de capital próprio (ou capital afecto) é, com efeito, o pressuposto essencial para determinar se há ou não violação do Direito da União Europeia. Pois só num cenário de impossibilidade de fazer essa dedução, diferentemente do que aconteceria com as sociedades residentes, é que se poderia falar numa violação do direito de estabelecimento. Num cenário em que, também as sucursais tivessem essa faculdade, não se colocaria a questão. Pelo que a resposta à pretensão da recorrente em cada um deles só é diferente porque a situação de facto a que se aplicam os preceitos legais também é diversa.

Há apenas coincidência relativamente a uma parte da matéria de facto, o que não é suficiente para a assegurar a identidade substancial das situações. Pois relativamente a toda a restante matéria de facto, concretamente, todas as circunstâncias /factos de que depende a violação ou não do Direito da União Europeia, a diversidade é clara e resulta patente em cada uma das decisões.

A diferença de soluções nas duas decisões arbitrais radica, portanto, não numa diferente interpretação dos dispositivos legais [apesar de poder ter sido essa a via trilhada (o que implicaria que a questão da possibilidade de dedução de capitais fosse somente uma questão de direito)] mas, por vontade dos árbitros, nos factos em que em cada decisão foram dados como provados. Isto é, a decisão, em ambas as decisões arbitrais, consubstanciou-se deliberadamente em factos, em particular no que erigiu como facto-chave: a questão de saber se a sucursal pode ou não ter capital próprio. Tendo sido deste modo que as duas decisões foram construídas.

Perante esta opção de considerar como facto provado a possibilidade ou impossibilidade de deduzir capital próprio, resta, no âmbito de um recurso que é de mera uniformização e que exige uma identidade substancial dos factos, limitarmo-nos a concluir que aquilo que surge como uma questão de facto essencial, tal como foi livremente apresentada nas duas decisões arbitrais, não é, por conseguinte, a mesma, pelo que inexiste oposição entre a decisão fundamento e a decisão recorrida. Não pode, assim, ser conhecido o recurso que nos vem dirigido.

4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Comunique-se ao CAAD.

Diligências necessárias.

Lisboa, 23 de maio de 2024. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Anabela Ferreira Alves e Russo.