Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A… e B… vêm recorrer do despacho de fls. 43, na parte em que não admitiu os pedidos feitos ao abrigo do artigo 145.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária).
Fundamentou-se o despacho em que, estando em causa a impugnação de um acto de liquidação de IRS, “o Código de Procedimento e de Processo Tributário não permite a cumulação deste tipo de pedido com os pedidos integráveis no artigo 145.º do CPPT, cujos fundamentos próprios são, aliás, muito díspares”.
Os recorrentes apresentaram as seguintes conclusões:
1ª – Os primeiros pedidos formulados pelos recorrentes na sua petição inicial são atinentes à impugnação de um acto tributário e os restantes ao reconhecimento de um direito em matéria tributária.
2ª – Impugnação da liquidação do IRS de 2004 e prevenção da ocorrência futura do cumprimento erróneo de obrigações fiscais acessórias e de futuras ilegais liquidações, respectivamente.
3ª – Erróneo cumprimento de obrigações acessórias fiscais que estão na raiz das invalidades imputadas ao acto tributário impugnado.
4ª – No contencioso tributário inexiste uma concreta norma processual que cuide da referida cumulação, pois que a do artigo 104.º CPPT cuida unicamente da cumulação de impugnações.
5ª – E já não da cumulação de impugnação com o reconhecimento de direito/interesse legítimo em matéria tributária.
6ª – Em face da omissão, à cumulação suscitada nos autos é aplicável o disposto no artigo 4.º CPTA, ex vi artigo 2.º - al. c) CPPT.
7ª – Os últimos três pedidos formulados integram-se na mesma relação jurídica material de natureza tributária que os primeiros, dado que respeitam à correcção do errado procedimento tido aquando do (in) cumprimento das respectivas obrigações fiscais acessórias, determinante do acto tributário impugnado.
8ª – Tais últimos pedidos são dependentes do pedido impugnatório formulado, pois que se este for julgado improcedente aqueles necessariamente naufragarão.
9ª – As causas de pedir, apesar de diversas, dependem ambas da apreciação dos mesmos factos e da aplicação do mesmo direito.
10ª – Qual seja, saber-se se o subsídio de fixação constitui rendimento ou compensação para efeitos de IRS e, caso assuma esta natureza, o mesmo dever ser excluído das declarações de rendimentos anuais e impedindo liquidações que o considerem.
11ª – A lei processual admite a cumulação e os fundamentos dos pedidos são, no essencial, os mesmos.
12ª – O tribunal a quo infringiu, com a prolação de fls. 43 dos autos, as normas dos artigos 4º. nº 1, CPTA e 2º, al. c), CPPT.
13ª – Assim, deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se o despacho recorrido e substituindo-se por outro que admita os pedidos formulados ao abrigo do art. 145º CPPT, com as legais consequências.
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, uma vez que o “despacho recorrido não pode manter-se”, pois “o Mmo. Juiz a quo, em vez de decidir como decidiu, devia, antes, mandar notificar o Autor para os efeitos do artigo 47.º, n.º 5, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos”.
É que sendo embora aplicáveis ao caso os artigos 4.º e 47.º do CPTA, por força do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, “a cumulação é ilegal” já que “os pedidos não têm, entre si, qualquer relação, relevante para o efeito daquelas normas, por não se inscreverem no âmbito da mesma relação jurídica material: os dois primeiros pedidos reportam-se a uma acto de liquidação já praticado e os restantes referem-se a eventuais e futuros actos de liquidação do mesmo tributo”.
E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Vejamos, pois:
Os recorrentes intentaram, em 15 de Maio de 2007, “o presente processo de impugnação judicial de acto de correcção de liquidação de IRS e acção para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária” (fls. 3 in fine), pedindo que “as presentes acções – de impugnação do acto tributário e de reconhecimento de direito em matéria tributária – [fossem] julgadas procedentes, por provadas” (fls. 10).
Mas tal não é possível, uma vez que a lei processual não admite a cumulação de tais acções mas apenas a de pedidos.
Com efeito, “a todo o direito, excepto quando a lei determine o contrário, corresponde a acção adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, a prevenir ou a reparar a violação dele e a realizá-lo coercivamente, bem como os procedimentos necessários para acautelar o efeito útil da acção” – artigo 2.º, n.º 2, do Código de Processo Civil.
Assim, o legislador desenhou várias formas processuais em face da especial natureza do direito em litígio, umas mais garantísticas e complexas do que outras, com diferentes objectos, tramitações e fins, correspondendo a cada direito uma acção adequada.
Certo que, nos termos do artigo 145.º, n.º 4, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, as acções para obter o reconhecimento de um direito ou interesse legalmente protegido em matéria tributária “seguem os termos do processo de impugnação, considerando-se na posição de entidade que praticou o acto a que tiver competência para decidir o pedido”.
Todavia tal não significa que seja possível a cumulação das duas acções, nem sequer dos pedidos, mas, antes, que àquela acção é de aplicar, com as alterações devidas, o processamento da impugnação judicial, nomeadamente quanto aos requisitos, prazo e local de apresentação da petição, às regras da contestação e da instrução do processo.
Por outro lado, dispõe o artigo 467.º, n.º 1, alínea a) do Código de Processo Civil, que “na petição, com que propõe a acção, deve o autor designar o tribunal em que a acção é proposta (…)”.
E, como é sabido, a petição inicial é o articulado em que o demandante “define os termos [da acção]”, sendo, pois, “a base do processo, que sem a petição não pode existir, podendo todavia subsistir sem os outros articulados”.
Cfr. Manuel de Andrade, Noções Elementares de Processo Civil, Coimbra Editora, p. 110, e artigo 151.º, n.º 1, daquele último diploma legal.
Ou seja, a petição inicial origina apenas uma acção (“a acção”) e um único processo que lhe corresponde.
Não é, pois, possível a apresentação de uma acção de impugnação judicial e outra de reconhecimento de direito em matéria tributária na mesma petição inicial. Aliás, se assim não fosse, os recorridos, contra quem eram propostas as duas acções, seriam, no mesmo processo, simultaneamente parte legítima e ilegítima, só podendo contestar parte dos pedidos. Seriam, pois, necessárias várias contestações à mesma petição, o que é legalmente inadmissível.
Coisa diferente é a cumulação, na mesma petição e consequentemente na mesma acção e meio processual, de vários pedidos ou pretensões.
Cumulação que, na estrutura do novo contencioso administrativo, é possível ainda que as pretensões, “à partida, [correspondessem], se fossem deduzidas em separado, a diferentes formas do processo” - acção administrativa comum e acção administrativa especial -, devendo em tais casos seguir-se “a forma da acção administrativa especial, cabendo ao tribunal introduzir na respectiva tramitação as adaptações que se revelem necessárias” – cfr. Mário Aroso de Almeida, O Novo Regime do Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, p. 83.
Contudo, nos termos do artigo 104.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, “na impugnação judicial [só] podem, nos termos legais, cumular-se pedidos (…) em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a decisão”.
Cumulação de pedidos, não de acções, o que naturalmente pressupõe a impugnação de actos tributários com fundamento em qualquer ilegalidade – artigo 99.º do mesmo diploma legal.
É que trata-se, na impugnação judicial, de um contencioso de anulação, que não de plena jurisdição - cfr. Alberto Xavier, Aspectos Fundamentais do Contencioso Tributário, p. 43 e ss. -, sendo o seu objecto o acto tributário, através de "qualquer ilegalidade" ou "vício", em vista da sua "anulação total ou parcial". Assim, se o pedido impugnatório procede, o tribunal anula o acto, pela existência de qualquer ilegalidade.
Ora, a acção para reconhecimento de direito não visa, por natureza, a anulação de um acto de liquidação, desde logo porque os efeitos de tal reconhecimento só valem para o futuro.
Só em sede de acção administrativa especial que tenha por objecto acto administrativo em matéria tributária que não comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação – artigo 97.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário -, se “cumula” o pedido de reconhecimento de direito em matéria tributária.
É que a acção administrativa especial, ao contrário da impugnação judicial, é um meio contencioso de plena jurisdição em que o que está em causa é a própria pretensão material e não já o acto de indeferimento a se. Neste meio processual do novo contencioso administrativo, que pretende cumprir as exigências constitucionais da tutela jurisdicional efectiva, se a Administração fosse condenada a satisfazer aquela pretensão e consequentemente anulasse o acto impugnado, o direito do contribuinte ficaria reconhecido, uma vez que um acto futuro de acto de conteúdo idêntico ao anulado seria nulo por ofensa de caso julgado – artigo 133.º, n.º 2, alínea h), do Código de Procedimento Administrativo.
Ou seja, o reconhecimento do direito resultaria directamente da pronúncia judicial que deferisse a pretensão material, não sendo necessário, por isso, o pedido do autor: tal reconhecimento estaria ínsito na declaração de ilegalidade do acto impugnado, não havendo verdadeira cumulação de pedidos.
Cfr., mutatis mutandis, o acórdão do STA de 15 de Fevereiro de 2007, recurso n.º 01015/06 in fine, e Esteves de Oliveira, CPTA anotado, vol. I, p. 415.
Assim, compreende-se que o CPTA não preveja autonomamente a acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo, pois esta só tem razão de existir como complemento ao contencioso anulatório que, no direito processual tributário, vigora na impugnação judicial dos actos de liquidação.
Não têm, pois, razão os recorrentes, todavia sem óbvio prejuízo do disposto no artº 289º do CPCivil.
Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, mantendo-se o despacho recorrido.
Custas pelos recorrentes, solidariamente, com taxa de justiça de 5 unidades de conta.
Lisboa, 5 de Dezembro de 2007. – Brandão de Pinho (relator) – Pimenta do Vale – Lúcio Barbosa.
