01722/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A reclamação do acto de fixação da matéria tributável por métodos indirectos, com fundamento em erro nessa fixação ou nos pressupostos da utilização destes métodos constitui pressuposto ou condição de procedibilidade da impugnação judicial com esses fundamentos - arts. 117º, nº 1 do Código de Procedimento e Processo Tributário e do artº 86º, nº 5 da Lei Geral Tributária.

II- A consequência processual adequada da falta dessa condição de procedibilidade, não detectada no despacho liminar, é absolvição da instância, uma vez que se trata de excepção dilatória que obsta ao conhecimento do mérito da causa (arts. 278.º, n.º 1, alínea e), e 576º do Código de Processo Civil).

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- A…………, cabeça de casal da herança de B…………, melhor identificado nos autos, vem interpor recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja que julgou procedente a excepção peremptória invocada pela Fazenda Pública porquanto a impugnação das liquidações oficiosas de IRS e IVA, com recurso a métodos indiciários, não foi precedida de reclamação do acto de fixação da matéria tributável, nos termos do disposto no art.º 117.º, nº 1 do CPPT e o art.º 86.º, nº 5 da LGT.

Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«1.ª Na douta sentença recorrida invoca-se a existência de uma excepção peremptória que impede o conhecimento do mérito da causa.

2.ª Fundamenta-se a existência da aludida exceção peremptória no facto de a impugnante não ter apresentado em tempo oportuno reclamação revisão da matéria colectável efectuada com recurso aos métodos indirectos.

3.ª A impugnante veio a requerê-la em resposta à contra-ordenação sob o processo n.º 0914-02/6001130, juntando para o efeito prova documental que veio a ser junta ao processo principal.

4.ª O processo de impugnação evoluiu até à audiência de julgamento no Tribunal Fiscal de 1ª Instância de Évora, onde foi produzida prova testemunhal eficaz.

5.ª Embora fosse conhecida desde o início do processo a omissão cometida, foi permitido à impugnante a produção de prova documental e na audiência de julgamento a prova testemunhal, com conhecimento do mérito da causa.

6.ª Havia, pois, uma omissão sanável que foi sanada e que tornou irrelevante a não apresentação da reclamação na fase instrutória do processo.

7.ª Tal comportamento dos Serviços Tributários de Évora enquadra-se nas funções do Estado de protecção dos direitos dos seus súbditos.

8.ª É neste sentido o douto Acórdão proferido no Recurso n.º 47964/01- 5ª Secção (Pleno) de 13-04-2004, que citando outro douto aresto, no Recurso n.º 0205/03 e seu Acórdão datado de 11-05-2004 refere que o procedimento não pode deixar de ser visto como uma garantia de justiça e do bom funcionamento da Administração.

9.ª Depois de citar os autores Prosper Weil in “O direito Administrativo”, Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim — Código de Procedimento administrativo, 2ª edição como seguidores deste princípio, conclui que no essencial o que se procura é que, através do procedimento a Administração acabe por proferir uma decisão exacta, adequada e eficiente em termos de uma conciliação harmónica do interesse público com os demais interesses em jogo.

10.ª Deve por isso prevalecer o princípio da informalidade procedimental, prevalecendo o princípio da necessidade de a decisão final consistir na expressão tão perfeita e completa quanto possível da verdade dos factos que interessam à adequada composição dos interesses em causa — É O PRINCIPIO DA VERDADE MATERIAL. Logo,

11.ª O método indirecto aplicado no caso “sub judice” é inaplicável por duas razões, a primeira, porque os agentes fiscalizadores dos Serviços Tributários tiveram à sua disposição todos os elementos de consulta, nomeadamente os livros de registo de existências da empresa agro-pecuária da impugnante que permitia a comprovação e quantificação directa e exacta para a determinação da matéria tributável, infringindo o disposto no art. 87.º al. b) da LGT.

A segunda refere-se à negligência evidenciada pelos agentes fiscalizadores ao incluírem no número dos bovinos fêmeas em reprodução, quer tivessem 1,2,3,10,15 ou 20 meses de idade, quando tais animais entram na fase reprodutora da sua idade após os 24 meses de idade.»

2- Não foram apresentadas contra alegações.

3- O Ministério Público emitiu parecer a fls. 281 com o seguinte conteúdo:

«Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência da impugnação judicial deduzida contra liquidações de IRS e IVA (anos 1997 a 2000) com fixação da matéria colectável por métodos indirectos.

FUNDAMENTAÇÃO

1. Salvo em caso de regime simplificado de tributação ou de interposição de recurso hierárquico com efeitos suspensivos da liquidação, a impugnação dos actos tributários resultantes da determinação indirecta da matéria tributável com base em erro na quantificação ou nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos depende de prévia apresentação do pedido de revisão da matéria tributável (art.86º nº 5 e 91º e sgs. LGT; art.117º nº 1 CPPT)

2. No caso concreto o documento cuja cópia consta a fls.153/154 constitui defesa apresentada pelo recorrente no âmbito de processo de contra-ordenação fiscal, conforme inequivocamente decorre da identificação daquele processo na epígrafe e da invocação do art.70º nº 1 LGT; manifestamente não constituindo pedido de revisão da matéria colectável, imperativamente exigido como pressuposto de impugnabilidade do acto de liquidação praticado a jusante, objecto de impugnação judicial com fundamento na errónea qualificação e quantificação da matéria colectável por métodos indirectos.

A consequência jurídica da inverificação do pressuposto de procedibilidade do acto tributário é a rejeição da impugnação judicial e não a sua improcedência (conforme declaração constante do dispositivo da decisão recorrida), a qual pressupõe a apreciação do mérito da causa

CONCLUSÃO

O recurso não merece provimento.

A decisão impugnada deve ser revogada e substituída por acórdão declaratório da rejeição da impugnação judicial.»

4- Colhidos os vistos legais, cabe decidir.

5- O Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja fixou a seguinte matéria de facto:

Em resultado de uma acção de fiscalização efectuada à impugnante que exercia nos anos de 1997 a 2000 a actividade de exploração agro-pecuária e silvícola de propriedades próprias ou alheias e comercialização dos respectivos produtos — com o CAE 001252 – foi-lhe efectuada, por recurso a métodos indiciários, liquidações oficiosas em sede de IRS e de IVA relativamente a todos esses exercícios.

Na sequência da inspecção foi o impugnante notificado para exercer o direito de audição, o qual não exerceu.

Elaborado o relatório final da fiscalização levada a cabo, o impugnante não formulou pedido de revisão da matéria colectável assim fixada ou apresentou reclamação dos actos de liquidação não obstante com tal advertência tenha sido notificada em 08/03/2002.

Efectuadas as competentes liquidações do imposto, delas foi a impugnante notificado para efectuar o pagamento do imposto, sendo a respectiva data limite de 30/09/2002.

A presente impugnação foi instaurada em 31/10/2002.

6. Do objecto do recurso

A questão objecto do presente recurso consiste em saber se padece de erro de julgamento a sentença recorrida que julgou procedente a excepção invocada pela Fazenda Pública e se absteve de conhecer do mérito da impugnação em que se contestava a aplicação de métodos indirectos na liquidação de IRS e IVA, porque considerou que a mesma não foi precedida de reclamação do acto de fixação da matéria tributável nos termos do disposto no art.º 117.º, nº 1 do CPPT e o art.º 86.º, nº 5 da LGT.

Não conformado o recorrente vem pedir a revogação da decisão recorrida e a devolução do processo aos serviços de finanças de Évora a fim de se proceder à rectificação do cálculo da matéria tributável em conformidade com os documentos de prova.

A base da sua argumentação assenta nas seguintes proposições:

- Embora não tenha apresentado em tempo oportuno reclamação da matéria colectável efectuada com recurso aos métodos indirectos, a então impugnante veio a requerê-la em resposta à contra-ordenação sob o processo n.º 0914-02/6001130, juntando para o efeito prova documental que veio a ser junta ao processo principal.

- Pese embora fosse conhecida desde o início do processo a omissão cometida, foi permitido à impugnante a produção de prova documental e na audiência de julgamento a prova testemunhal, com conhecimento do mérito da causa;

- Houve, pois, uma omissão sanável que foi sanada e que tornou irrelevante a não apresentação da reclamação na fase instrutória do processo.

Esta argumentação não pode, no entanto, obter provimento, como abaixo se demonstrará.

6. 1 No caso em apreço o eixo axial da petição inicial centra-se na impugnação dos fundamentos encontrados para o recurso ao métodos indirectos, não tendo sido imputado ao acto sindicado quaisquer outros vícios do acto de liquidação que não tenham a ver com as matérias que têm de ser objecto de revisão.

Ora, como bem lembra o Exmº Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo, salvo em caso de regime simplificado de tributação ou de interposição de recurso hierárquico com efeitos suspensivos da liquidação, a impugnação dos actos tributários resultantes da determinação indirecta da matéria tributável com base em erro na quantificação ou nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos depende de prévia apresentação do pedido de revisão da matéria tributável (art.86º nº 5 e 91º e sgs. LGT; art.117º nº 1 CPPT) – cf. também, neste sentido, entre muitos outros, os Acórdãos desta secção de 27.02.2013, recurso 1216/12, de 26.03.2014 recurso 1613/13, de 30.04.2013, recurso 383/13 e de 18.05.2011, recurso 262/11, todos in www.dgsi.pt.

A reclamação do acto de fixação da matéria tributável por métodos indirectos, com fundamento em erro nessa fixação ou nos pressupostos da utilização destes métodos, constitui assim um pressuposto ou condição de procedibilidade da impugnação judicial com esses fundamentos.

Nestes casos, a revisão administrativa funciona como uma “impugnação pré-contenciosa”, que condiciona o acesso aos tribunais e cuja justificação se encontra nos próprios critérios em que assenta a determinação da matéria colectável através de métodos indirectos (Vide, neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 20.06.2012, recurso 165/12, in www.dgsi.pt.).

Como refere Casalta Nabais, «guiando-se estes por critérios de natureza essencialmente técnica, compreende-se que antes de a sua legalidade ser questionada e discutida nos tribunais, sejam os mesmos objecto de apreciação e decisão por órgãos de natureza técnica constituídos por peritos. Pois estes, para além de poderem levar a cabo uma tutela mais ampla ao contribuinte, encontram-se também em melhores condições técnicas do que os tribunais para uma primeira apreciação da legalidade da determinação da matéria colectável por métodos indirectos» (cfr. in Justiça Administrativa, nº 17, pág. 44).

Não estamos assim perante uma simples omissão sanável mas sim perante um pressuposto processual inominado, previsto naquelas normas, sem o qual o Tribunal não podia nem devia pronunciar-se sobre o mérito da causa – artº 89º, nº 1, al. c) do CPTA.

E a consequência processual adequada da falta desse pressuposto processual ou condição de procedibilidade, não detectada no despacho liminar, é absolvição da instância, uma vez que estamos perante excepção dilatória que obsta ao conhecimento do mérito da causa (arts. 278.º, n.º 1, alínea e), e 576.º do Código de Processo Civil). (Cf., neste sentido, e na doutrina, Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pag. 273.)

No caso vertente a sentença recorrida começou desde logo por analisar a questão da impugnabilidade do acto uma vez que se tratava de questão que podia determinar a absolvição da instância. cf. sentença a fls. 185.

Acresce, por outro lado, que não colhe a argumentação do recorrente no sentido de que, pese embora não tenha apresentado em tempo oportuno reclamação da matéria colectável efectuada com recurso aos métodos indirectos, veio a requerê-la em resposta à contra-ordenação sob o processo n.º 0914-02/6001130.

Com efeito e como se constata de fls.153/154 a requerente, ali arguida, apresentou aquele documento no âmbito de processo de contra-ordenação fiscal, e ao abrigo do disposto no artº art.70º nº 1 do RGIT, ou seja no uso da faculdade que lhe foi concedida para apresentar defesa e juntar ao processo de contra-ordenação os elementos de prova que entendesse, sendo evidente que tal requerimento não constitui um pedido de revisão da matéria colectável nos termos e para os efeitos do artº 91º da LGT.

Improcedem assim todas as conclusões do recurso.

7. Decisão:

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 17 de Junho de 2015. – Pedro Delgado (relator) – Fonseca Carvalho – Isabel Marques da Silva.